Bằng chứng kiểm toán và các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong hoạt động kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán là cơ sở để chứng minh cho báo cáo kiểm toán, nêncác chuẩn mực kiểm toán đều nhấn mạnh về tẩm quan trọng của bằng chứng kiểmtoán và yêu cẩu: " Kiểm toán viên và công

LỜI MỞ ĐẦUKiểm toán là một ngành nghề đã và đang phát triển trên thế giới nói chung và

ở Việt Nam nói riêng Kiểm toán đóng vai trò quan trọng trong việc cung cấp cácthông tin chính xác về tình hình sản xuất kinh doanh, thực trạng hoạt động của cácdoanh nghiệp cũng nh- các đơn vị sử dụng ngân sách nhà n- ớc, góp phẩn làm lànhmạnh hóa nền kinh tế đang có những biến động mạnh mẽ ở n- ớc ta

Bằng chứng kiểm toán là một trong những khái niệm cơ bản nhất của kiểmtoán Xét về thực chất, kiểm toán chính là quá trình các kiểm toán viên khai thác, pháthiện và đánh giá các bằng chứng kiểm toán bằng việc áp dụng các ph- ơng pháp kiểmtoán thích hợp Các bằng chứng kiểm toán sẽ giúp cho kiểm toán viên rút ra nhữngkết luân hợp lý, làm căn cứ vững chắc để đ- a ra các ý kiến nhân xét về báo cáo tàichính của doanh nghiệp Rất rõ ràng là, báo cáo kiểm toán - sản phẩm cuối cùng vàquan trọng nhất của một cuộc kiểm toán, sẽ không có giá trị pháp lý, thiếu tính thuyếtphục nếu không đ-ợc dựa trên các bằng chứng kiểm toán một cách vững chắc Với ý

nghĩa quan trọng đó, em đã chọn đề tài: "Bằng chứng kiểm toán và các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong hoạt động kiểm toán " để đi vào nghiên cứu về mặt

lý luận chung nhằm hiểu biết sâu sắc hơn về một khía cạnh quan trọng của kiểm toán

và phục vụ hữu ích cho quá trình thực tập sau này

Bài viết gồm 3 phẩn chính:

a) Khái quát chung về bằng chứng kiểm toán

b) Các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

c) Một số đánh giá về thực tế thu thập bằng chứng kiểm toán hiện nay

1

1 KHÁI QUÁT CHUNG VỀ BANG CHỨNG KIEM TOÁN

1 Khái niệm và ý nghĩa của bằng chứng kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán là một trong những khái niệm cơ bản nhất của kiểmtoán Xét về thực chất, kiểm toán chính là quá trình kiểm toán viên khai thác, pháthiện và đánh giá các bằng chứng kiểm toán bằng việc áp dụng các ph- ơng pháp kiểmtoán thích hợp

Nh- vậy, bằng chứng kiểm toán có thể gồm nhiều loại khác nhau và khôngchỉ là các chứng từ , sổ sách kế toán, mà còn bao gồm nhiều thông tin khác do kiểmtoán viên chủ động thu thập để làm cơ sở cho ý kiến của mình, thông qua các ph- ơngpháp quan sát, xác nhận, phỏng vấn

Các bằng chứng kiểm toán sẽ giúp cho kiểm toán viên rút ra những kết luậnhợp lý, làm căn cứ vững chắc để đ- a ra các ý kiến nhận xét về báo cáo tài chính củadoanh nghiệp Rất rõ ràng là, các báo cáo kiểm toán - sản phẩm cuối cùng của mộtcuộc kiểm toán sẽ không có giá trị, thiếu tính thuyết phục nếu không đ- ợc dựa trêncác bằng chứng kiểm toán thích hợp

Bằng chứng kiểm toán là cơ sở để chứng minh cho báo cáo kiểm toán, nêncác chuẩn mực kiểm toán đều nhấn mạnh về tẩm quan trọng của bằng chứng kiểmtoán và yêu cẩu: " Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thu thập đẩy đủ các bằngchứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đ- a ra ý kiến của mình về báo cáo tài chínhcủa đơn vị đ- ợc kiểm toán" Có thể nói, sự thành công của toàn bộ cuộc kiểm toánphụ thuộc tr- ớc hết vào việc thu thập và sau đó là đánh giá bằng chứng kiểm toán củakiểm toán viên

2 Các loại bằng chứng kiểm toán

Việc phân loại bằng chứng kiểm toán có tác dụng giúp ta phân biệt đ- ợcbằng chứng loại nào có độ tin cậy cao, thấp Từ đó kiểm toán viên định h- ớng đ- ợcmối quan tâm đúng mức tới việc thu thập bằng chứng kiểm toán Trong thực tế, có rất

nhiều cách phân loại bằng chứng kiểm toán kiểm toán khác nhau, song phổ biến hơn

cả là 2 cách phân loại sau:

1. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gốc

Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gôc là căn cứ vào nguồn gôc củathông tin, tài liệu có liên quan đến báo cáo tài chính mà kiểm toán viên thu thập đ- ọctrong quá trình kiểm toán

Theo cách phân loại này, bằng chứng kiểm toán đ- ọc chia thành:

1) Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên khai thác và phát hiện bằng cách:

+ Kiểm kê tài sản thực tế: Nh- biên bản kiểm kê hàng tồn kho của tổ kiểm toánxác nhận tài sản thực tế

+ Tính toán lại các biểu tính toán của doanh nghiệp: Nh- các sô liệu, tài liệu dokiểm toán viên tính toán lại có sự xác nhận của doanh nghiệp hoặc những ng- ời liênquan là họp lý

+ Quan sát thực tế hệ thông kiểm soát nội bộ: Là những thông tin, tài liệu dokiểm toán viên ghi chép lại thông qua việc quan sát hệ thông kiểm soát nội bộ doanhnghiệp, có dẫn chứng theo thời gian khảo sát

+ Thẩm tra và phỏng vấn

2) Bằng chứng kiểm toán do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển đến các bộphận nội bộ hoặc bên ngoài đơn vị và các thông tin mà doanh nghiệp cung cấp chokiểm toán viên:

+ Chứng từ, tài liệu do doanh nghiệp phát hành và chuyển đến các đơn vịkhác, sau đó quay trở lại đơn vị, nh- các ủy nhiệm chi

+ Chứng từ, tài liệu do doanh nghiệp phát hành và luân chuyển trong nội bộ

doanh nghiệp, nh- các phiếu chi, phiếu xuất vật t-, hóa đơn bán hàng

+ Các sổ kế toán, báo cáo kế toán của doanh nghiệp lập

+ Những thông tin (lời nói, ghi chép ) của cán bộ quản lý, cán bộ nghiệp vụhoặc những giải trình của những ng- ời có liên quan trong đơn vị cho kiểm toán viên.3) Bằng chứng kiểm toán do bên thứ ba cung cấp từ các nguồn khác nhau:

+ Các bằng chứng do những ng- ời bên ngoài đơn vị cung cấp trực tiếp chokiểm toán viên nh-: Các bảng xác nhận nọ phải trả của các chủ nọ, bảng xác nhận cáckhoản phải thu của các khách nọ, hoặc sô d- tiền gửi ngân hàng đã đ-ọc ngân hàngxác nhận Những bằng chứng này có đ-ọc do kiểm toán viên gửi th- đến các đơn vị,

cá nhân bên ngoài doanh nghiệp và yêu cẩu họ xác nhận sự chân thực của số liệu

+ Các bằng chứng đ- ợc lập do đối t- ợng bên ngoài doanh nghiệp có liênquan đến báo cáo tài chính của doanh nghiệp, nh- hóa đơn bán hàng cho doanhnghiệp, sổ phụ ngân hàng

+ Các ghi chép độc lập hoặc các báo cáo thống kê tổng hợp theo chuyênngành có liên quan đến doanh nghiệp

2. Phân loại bằng chứng kiểm toán theo loại hình

Căn cứ vào loại hình hay còn gọi là dạng bằng chứng kiểm toán thì bằngchứng kiểm toán đ- ợc chia thành các loại sau:

4) Các bằng chứng vật chất: Là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập đ- ợctrong quá trình thanh tra hoặc quá trình kiểm kê các tài sản hữu hình, nh- hàng tồnkho, tài sản cố định hữu hình, tiền mặt, các loại chứng khoán

Thuộc loại này gồm có các biên bản kiểm kê hàng tồn kho, biên bản kiểm kêquỹ tiền mặt, các chứng khoán, biên bản kiểm kê tài sản cố định hữu hình

Các bằng chứng vật chất có độ tin cậy cao nhất, bởi vì bằng chứng vật chất

đ-ợc đ-a ra từ việc kiểm tra trực tiếp để xác minh tài sản có thực hay không

5) Các bằng chứng tài liệu: Là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập đ- ợcqua việc cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cẩu của kiểm toánviên Thuộc loại này gồm:

+ Các ghi chép kế toán và ghi chép nghiệp vụ của doanh nghiệp, các báo cáo

kế toán, các bản giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp

+ Các chứng từ, tài liệu do các đối t- ợng bên ngoài doanh nghiệp cung cấpnh-: Các văn bản các giấy xác nhận, các báo cáo của bên thứ ba có liên quan đến báocáo tài chính của doanh nghiệp đ- ợc kiểm toán nh- cơ quan thuế, hải quan, bên bán,bên mua

+ Các tài liệu tính toán lại của kiểm toán viên: Thông qua việc xác minh, phântích số liệu, tài liệu, kiểm toán viên tính toán lại số liệu của doanh nghiệp đ- ợc kiểmtoán để đ- a ra những bằng chứng cho những ý kiến có lý của mình nh-: tính toán lạigiá các hóa đơn, việc tính trích khấu hao TSCĐ, tính giá thành, phân bổ chi phí, khóa

sổ kế toán, quá trình lấy số liệu để lập báo cáo kế toán

Các bằng chứng tài liệu này cũng có tính thuyết phục, nh- ng độ tin cậy khôngcao bằng những bằng chứng vật chất

6) Các bằng chứng thu thập qua phỏng vấn: Là các bằng chứng kiểm toán viênthu thập đ- ợc thông qua việc xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn những ng- ời cóliên quan đến tài chính của doanh nghiệp đ- ợc kiểm toán

Thuộc loại này là những ghi chép của kiểm toán viên hoặc những dẫn chứngd- ới các hình thức khác nhau nh- băng ghi âm mà kiểm toán viên có đ- ợc thông quacác cuộc phỏng vấn những ng- ời quản lý, ng- ời thứ ba nh-: Khách hàng, ng- ời bán,chủ đẩu t- về những chi tiết có liên quan đến những nhận xét của kiểm toán viên đối

với báo cáo tài chính của doanh nghiệp

Những bằng chứng này có tác dụng chứng minh cho những ý kiến của kiểmtoán viên, nh- ng độ tin cậy không cao bằng 2 loại bằng chứng trên Tuy nhiên, trongquá trình thu thập các bằng chứng, kiểm toán viên sẽ kết hợp nhiều loại bằng chứng

để có tính thuyết phục cao

3 Quyết định của kiểm toán viên về thu thập bằng chứng kiểm toán

Quyết định chủ yếu đặt ra cho từng kiểm toán viên là việc xác định số l- ợngbằng chứng thích hợp phải tập hợp để đ- ợc thỏa mãn là các yếu tố cấu thành các báocáo tài chính của khách hàng và toàn bộ các báo cáo đều đ- ợc trình bày một cáchtrung thực Sự phán xét này rất quan trọng vì chi phí của quá trình kiểm toán và đánhgiá các bằng chứng sẵn có rất cao

Quyết định của kiểm toán viên về quá trình tập hợp bằng chứng có thể chiathành bốn quyết định:

1 Quyết định về thể thức kiểm toán cẩn áp dụng

Những thể thức kiểm toán là những h- ớng dẫn chi tiết về quá trình thu thậpmột loại bằng chứng kiểm toán cá biệt phải thu ở một thời điểm nào đó trong cuộckiểm toán

Khi thiết kế các thể thức kiểm toán, th- ờng phải sắp xếp chúng theo thứ tựtrong những ph- ơng thức cụ thể đủ để giúp cho việc sử dụng chúng nh- những h- ớngdẫn trong suốt cuộc kiểm toán

2. Quyết định về quy mô mẫu cần chọn đôi với một thể thức nhất định

Sau khi đã chọn đ- ọc thể thức kiểm toán, kiểm toán viên xác định quy mômẫu Quy mô mẫu có thể biến động từ gồm một khoản mục đến gồm tất cả các khoảnmục trong tổng thể đang đ- ọc khảo sát Việc quyết định chọn bao nhiêu khoản mục

để khảo sát phải đ- ọc kiểm toán viên thực hiện cho từng thể thức kiểm toán Quy mômẫu đôi với bất kỳ thể thức định sẵn nào đều có khả năng thay đổi từ cuộc kiểm toánnày sang cuộc kiểm toán khác.

3. Quyết định về những khoản mục cá biệt cần chọn từ tổng thể

Sau khi quy mô mẫu đã đ- ọc xác định cho từng thể thức kiểm toán cá biệt,điều cần làm là xác định các khoản mục cá biệt để kiểm tra

4. Quyết định về thời gian hoàn thành các thể thức

Một cuộc kiểm toán các báo cáo tài chính th- ờng của một kỳ, thí dụ nh- mộtnăm, và một cuộc kiểm toán th- ờng phải mất vài tuần hoặc vài tháng sau khi kết thúcmột kỳ mới hoàn tất Xác định thời gian của các thể thức kiểm toán do đó có thể thayđổi từ rất sớm trong kỳ kế toán cho đến rất lâu sau khi kỳ kế toán kết thúc Trongcuộc kiểm toán các báo cáo tài chính, khách hàng th- ờng muôn cuộc kiểm toán hoànthành trong vòng từ một đến ba tháng sau khi năm tài chính kết thúc

Sự diễn tả chi tiết các kết quả của bôn quyết định về bằng chứng kiểm toántrong một cuộc kiểm toán đặc thù đ- ọc gọi là một ch- ơng trình kiểm toán Ch- ơngtrình kiểm toán luôn luôn bao gồm một danh sách các thể thức kiểm toán Ch- ơngtrình kiểm toán cũng th- ờng nêu rõ các quy mô mẫu, các khoản mục cá biệt phảichọn, và thời gian của các khảo sát Thông th- ờng có một mục ch- ơng trình kiểmtoán cho từng yếu tô cấu thành cuộc kiểm toán Do đó, sẽ có một mục ch- ơng trìnhkiểm toán đôi với các khoản phải thu, đôi với doanh thu

4 Yêu cầu đổi vái bằng chứng kiểm toán

Nói đến bằng chứng kiểm toán của mọi cuộc kiểm toán đều đặt ra hai yêu cầubắt buộc là: Các bằng chứng kiểm toán thu thập đ- ọc phải đảm bảo đầy đủ và thíchhọp Kiểm toán viên phải tập họp bằng chứng có giá trị đầy đủ để chứng minh chonhận xét đ- ọc công bô Vì bản chất của bằng chứng kiểm toán và môi quan tâm về

chi phí của việc thực hiện kiểm toán là kiểm toán viên không có khả năng bị thuyếtphục hoàn toàn rằng nhận xét đ- ợc công bố là đúng Tuy vậy, kiểm toán viên phải tinchắc rằng nhận xét của anh ta là đúng với một mức độ nghi ngờ hợp lý Bằng cách kếthợp tất cả bằng chứng từ cuộc kiểm toán toàn bộ, kiểm toán viên có thể quyết địnhkhi nào anh ta đủ bị thuyết phục để công bố một báo cáo kiểm toán.

" Sự đẩy đủ và tính thích hợp luôn đi liền với nhau và đ- ợc áp dụng cho cácbằng chứng kiểm toán thu thập từ các thử nghiệm kiểm soát và các thử nghiệm cơbản " Đẩy đủ" là tiêu chuẩn thể hiện số l- ợng bằng chứng kiểm toán; "Thích hợp" làtiêu chuẩn thể hiện chất l- ợng, độ tin cậy của bằng chứng kiểm toán " (đoạn 8, VSA500)

1. Tính thích hợp

Sự thích hợp (chất l- ợng) của bằng chứng kiểm toán liên quan đến sự phùhợp và đáng tin cậy thông qua việc xem xét cơ sở dẫn liệu của chúng Bằng chứngkiểm toán thích hợp phải giúp kiểm toán viên đạt đ- ợc mục đích kiểm toán của mình

Sự thích hợp của bằng chứng kiểm toán tr- ớc hết liên quan đến độ tin cậy của bằngchứng Để xem xét vấn đề này, kiểm toán viên cẩn chú ý đến các nhân tố sau đây:

1 Nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán: Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lậpvới đơn vị sẽ càng có độ tin cậy cao D- ới đây là các loại bằng chứng đ- ợc xếp theothứ tự với độ tin cậy giảm dẩn:

Các bằng chứng do bên ngoài cung cấp trực tiếp cho kiểm toán viên, chẳnghạn các văn bản xác nhận nợ của nhà cung cấp, xác nhận số d- tiền gửi của ngânhàng

Bằng chứng do bên ngoài lập nh-ng đ- ợc l-u trữ tại đơn vị Ví dụ nh- hóa đơncủa nhà cung cấp, sổ phụ ngân hàng

Bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển ra ngoài đơn vị, sau đó trở

vể đơn vị Ví dụ nh- các ủy nhiệm chi (đã thanh toán)

Các bằng chứng do đơn vị phát hành và luân chuyển trong nội bộ đơn vị Ví

dụ nh- các phiếu xuất vật t-, hóa đơn bán hàng

2 Dạng bằng chứng kiểm toán: Độ tin cậy còn phụ thuộc vào dạng của bằngchứng kiểm toán, chẳng hạn nh-:

Các bằng chứng vật chất (kiểm kê, hoặc tham gia kiểm kê) và hiểu biết trựctiếp của kiểm toán viên về đôi t- ọng kiểm toán đ- ọc xem là hai dạng bằng chứng có

độ tin cậy cao nhất

Bằng chứng tài liệu có độ tin cậy thấp hơn bằng chứng vật chất

Bằng chứng thu thập qua phỏng vấn có độ tin cậy thấp hơn bằng chứng

tài liệu

3 Hệ thông kiểm soát nội bộ của đơn vị:

Bộ phận nào có kiểm soát nội bộ hữu hiệu thì các bằng chứng kiểm toán cóliên quan đến tài liệu kế toán, quy chế kiểm soát của bộ phận đó sẽ có độ tin cậy caohơn

4 Sự kết họp giữa các loại bằng chứng:

Một nhóm bằng chứng kiểm toán thu thập từ những nguồn khác nhau, ở cácdạng khác nhau nh- ng cùng xác nhận nh- nhau về một vấn đề sẽ có độ tin cậy lớnhơn so với từng bằng chứng riêng lẻ Ng- ọc lại, khi bằng chứng từ các nguồn khácnhau lại cho kết quả trái ng- ọc nhau, lúc này kiểm toán viên phải xem xét vấn đề mộtcách thận trọng, và có thể phải thực thi các thủ tục kiểm toán bổ sung để xác minh

5 Các nhân tô khác:

Trong từng tr- ờng họp cụ thể, độ tin cậy còn chịu ảnh h- ởng bởi các nhân tô

khác Thí dụ trong thủ tục phỏng vấn, sự hiểu biết của ng- ời đ- ọc phỏng vấn về vấn

đề đang tìm hiểu sẽ ảnh h- ởng đến độ tin cậy của các bằng chứng đạt đ- ọc

Bên cạnh độ tin cậy, sự thích họp của bằng chứng kiểm toán trong các thửnghiệm cơ bản còn đòi hỏi sự phù họp giữa bằng chứng với cơ sở dẫn liệu mà kiểmtoán viên muôn xác minh Bởi lẽ, một bằng chứng kiểm toán có thể có độ tin cậy caonh- ng vẫn không thích họp với cơ sở dẫn liệu cần xem xét Thí dụ, th- xác nhận củakhách hàng tuy là một bằng chứng có độ tin cậy cao do đ- ọc cung cấp trực tiếp chokiểm toán viên, nh- ng nó chỉ chứng minh rằng khoản phải thu đó có thật (cơ sở dẫnliệu hiện hữu, quyền) nh- ng lại không thể chứng minh cho khả năng thu hồi củakhoản phải thu (cơ sở dẫn liệu đánh giá)

2. Tính đầy đủ

Thông th- ờng, kiểm toán viên không kiểm tra toàn bộ các thông tin hiện cónh- ng họ có thể kết luận toàn bộ các dữ liệu bằng cách chỉ kiểm tra trên cơ sở mẫukiểm toán đã đ- ợc lựa chọn Đồng thời, do dịch vụ kiểm toán ở các tổ chức kiểmtoán chuyên nghiệp là hoạt động sinh lợi nên các kiểm toán viên phải luôn luôn cânnhắc, so sánh giữa các chi phí phải bỏ ra để thu thập các bằng chứng kiểm toán vàhữu ích của các thông tin thu thập đ- ợc

Yêu cẩu này liên quan đến số l- ợng bằng chứng kiểm toán cẩn thiết, chủ yếu

là cỡ mẫu và thời gian thực hiện các thủ tục kiểm toán Đây là một vấn đế thuộc xétđoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Sau đây là một số nhân tố có ảnh h- ởng đến sựxét đoán của kiểm toán viên về yêu cẩu đẩy đủ:

1 Tính trọng yếu:

Bộ phận nào càng trọng yếu thì càng đòi hỏi phải đ- ợc quan tâm nhiều hơn

và phải thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán hơn Nếu xét d- ới góc độ mức trọngyếu, nghĩa là số tiền sai lệch tối đa chấp nhận đ- ợc, khi kiểm toán viên thiết lập mứctrọng yếu càng thấp thì số l- ợng bằng chứng kiểm toán cẩn thiết càng phải tăng thêm

2 Mức rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát:

Số l- ợng bằng chứng cẩn phải tăng lên ở những bộ phận, hay các tr- ờng hợp

có mức rủi ro tiềm tàng hoặc rủi ro kiểm soát cao Trong kiểm toán th- ờng xét đếncác loại rủi ro sau:

+ Rủi ro tiềm tàng (IR): Là khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu trong bảnthân các đối t- ợng kiểm toán (ch- a tính đến sự tác động của bất cứ hoạt động kiểmtoán nào kể cả kiểm soát nội bộ)

+ Rủi ro kiểm soát (CR): Là khả năng hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vịkiểm toán không phát hiện, ngăn ngừa và sửa chữa kịp thời các sai phạm trọng yếu

+ Rủi ro phát hiện (DR): Là khả năng mà các thủ tục kiểm toán không pháthiện đ- ợc các sai phạm trọng yếu

Quan hệ giữa các loại rủi ro đ- ợc phản ánh qua mô hình sau:

AR

AR = IR X CR X DR <=> DR = 111 _

IR*CRTrong đó: AR là rủi ro kiểm toán mong muôn

Theo công thức trên, rủi ro phát hiện đ- ọc tính từ 3 loại rủi ro còn lại Rủi rophát hiện xác định l- ọng bằng chứng mà kiểm toán viên có kế hoạch thu thập Sô l-ọng bằng chứng thích họp có quan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro phát hiện Giữa rủi rokiểm toán mong muôn và rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp, giữa rủi ro kiểm toánmong muôn với bằng chứng dự trù có môi quan hệ tỷ lệ nghịch Rủi ro tiềm tàng cóquan hệ tỷ lệ nghịch với rủi ro phát hiện và quan hệ trực tiếp với bằng chứng kiểmtoán Quan hệ giữa các loại rủi ro và l- ọng bằng chứng thu thập đ- ọc khái quát quabảng sau:

2 Thấp Thấp Thấp Trung bình Trung bình

4 Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình Trung bình

5 Cao Thấp Trung bình Trung bình Trung bình

3 Tính hiệu lực của bằng chứng kiểm toán:

Việc xác định xem bằng chứng kiểm toán thu thập đ- ọc đã đầy đủ hay ch- ađiều đó còn phụ thuộc vào chất l- ọng của bằng chứng này Khi bằng chứng kiểm toán

có độ tin cậy cao thì sô l- ọng ít cũng có thể đã đủ làm cơ sở cho ý kiến của kiểm toánviên

Việc xét đoán sự đầy đủ và thích họp của bằng chứng kiểm toán không cómột th- ớc đo tuyệt đôi nào không có một th- ớc đo tuyệt đôi nào mà phụ thuộc vàoxét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên Để xem xét bằng chứng kiểm toán đã đầy

đủ và thích họp hay ch- a, ng- ời ta th- ờng tính đến các yếu tô sau:

7) Mức độ trọng yếu của từng khoản mục trong báo cáo tài chính và cácgian lận, sai sót đã phát hiện có liên quan đến các khoản mục này

8) Mức độ rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát của từng khoản mục

9) Các kinh nghiệm của kiểm toán viên đã thu thập đ-ợc trong các kỳ kiểmtoán tr- ớc về độ tin t- ởng vào các nhà quản lý, các cán bộ nghiệp vụ, cũng nh- cácghi chép kế toán của doanh nghiệp

10) Tình trạng tài chính của doanh nghiệp và các điều kiện có thể đẫn dắtcác nhà quản lý mắc phải sai phạm

11) Tính thuyết phục của các bằng chứng, mức độ nhất quán, t- ơng hỗ của

các bằng chứng khai thác từ nhiều nguồn tài liệu khác nhau.

12) Các chi phí phải chi ra để thu thập các bằng chứng tiếp theo

5 Một số bằng chứng kiểm toán đặc biệt cẩn thu thập

1. T- liệu của chuyên gia

Do kiểm toán viên không thể am t- ờng tất cả mọi lĩnh vực của xã hội, vì vậycác chuẩn mực kiểm toán cho phép họ đ-ợc sử dụng ý kiến của những chuyên gia cónăng lực, kiến thức và kinh nghiệm cụ thể trong một lĩnh vực chuyên môn nào đó,ngoại trừ lĩnh vực kế toán và kiểm toán

Sử dụng t- liệu của chuyên gia, chuyên gia có thể là:

+ Do đơn vị đ- ợc kiểm toán mời tham gia +

Do công ty kiểm toán mời tham gia + Lànhân viên của đơn vị đ- ợc kiểm toán + Là

nhân viên của công ty kiểm toán+ Là tổ chức hoặc cá nhân bên ngoài đơn vị đ- ợc kiểm toán và bên ngoàicông ty kiểm toán

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có thể thuthập các bằng chứng kiểm toán d- ới dạng báo cáo, ý kiến, đánh giá và giải trình củachuyên gia, nh-:

+ Đánh giá một số loại tài sản nh- đất đai, công trình xây dựng, máy mócthiết bị, tác phẩm nghệ thuật và đá quý

+ Xác định thời gian sử dụng hữu ích còn lại củamáy móc, thiết bị

+ Xác định số l-ợng và hiện trạng của tài sảnnh- quặng tồn trữ, vỉaquặng, trữ l- ợng dẩu mỏ

+ Đánh giá giá trị theo ph- ơng pháp hoặc kỹ thuật chuyên biệt, nh- đánh giátheo giá theo giá trị hiện tại.

+ Đánh giá công việc đã hoàn thành và khối l- ợng công việc còn phải thựchiện đối với những hợp đồng dở dang

+ ý kiến của luật s- về cách diễn giải các hợp đồng và luật pháp

Khi quyết định sử dụng t- liệu của chuyên gia đối với một khoản mục, kiểmtoán viên cẩn cân nhắc về tính trọng yếu và sự phức tạp của khoản mục này, cũng nh-khả năng thu thập các bằng chứng khác cho khoản mục

2 Giải trình của giám đốc

Giải trình của giám đốc: Kiểm toán viên cẩn phải thu thập bằng chứng về việcgiám đốc đơn vị đ- ợc kiểm toán thừa nhận trách nhiệm của mình trong việc lập vàtrình bày trung thực và hợp lý báo cáo tài chính phù hợp với chuẩn mực và chế độ kếtoán hiện hành và đã phê duyệt báo cáo tài chính Vì thế, kiểm toán viên phải thu thậpđ- ợc các giải trình của giám đốc (hoặc ng- ời đứng đẩu) đơn vị đ- ợc kiểm toán

Giải trình này th- ờng do giám đốc (hoặc ng- ời đứng đẩu) đơn vị ký, và ngàytháng th- ờng đ- ợc ghi trùng với ngày ghi trên báo cáo kiểm toán, trong đó trình bàytóm tắt các vấn đề quan trọng nh-:

13) Báo cáo tài chính đ- ợc lập và trình bày theo đúng chế độ và chuẩn mực

thuẫn với bằng chứng kiểm toán khác và khi cẩn thiết thì phải xác minh lại độ tin cậycủa bằng chứng kiểm toán và các giải trình của giám đốc.

Cẩn l- u ý là kiểm toán viên không thể chỉ dựa vào th- giải trình để giảm bớt,hoặc không thực hiện các thủ tục kiểm toán Việc kiểm toán viên không thu thập đẩy

đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp về một vấn đề ảnh h- ởng trọng yếu đến báo cáotài chính, trong khi có thể thu thập đ- ợc các bằng chứng kiểm toán đó sẽ dẫn đến sựgiới hạn về phạm vị kiểm toán mặc dù vấn đề đó đã đ- ọc giám đôc giải trình Bởi lẽth- giải trình là một loại bằng chứng có giá trị thấp và hoàn toàn không thể thay thếcho các thủ tục kiểm toán cần thiết Th- giải trình có tác dụng chủ yếu là:

16) Nhắc nhở những nhà quản lý về các trách nhiệm của họ đôi với báo cáotài chính

17) L- u hồ sơ kiểm toán về những vấn đề quan trọng đã trao đổi giữa haibên trong quá trình kiểm toán

18) Là bằng chứng kiểm toán trong một sô tr- ờng họp nhất định Thí dụ làbằng chứng duy nhất về ý định của giám đôc là sẽ thực hiện một khoản đầu t- trong t-ơng lai

Tuy có giá trị thấp, nh- ng th- giải trình của giám đôc vẫn là một thủ tục quantrọng Do đó khi đơn vị từ chôi cung cấp, kiểm toán viên có thể sẽ đánh giá là phạm

vi kiểm toán bị giới hạn và đ- a ra ý kiến từ chôi, hoặc chấp nhận từng phần

3. T- liệu của kiểm toán viên nội bộ

Bộ phận kiểm toán nội bộ đ- ọc tổ chức là để phục vụ cho các nhu cầu và lọiích của đơn vị, tuy nhiên kết quả kiểm toán của bộ phận này có thể vẫn hữu ích chokiểm toán viên độc lập khi kiểm toán báo cáo tài chính Do đó, kiểm toán viên độc lậpcần quan tâm đến kết quả kiểm toán nội bộ khi chúng có liên quan đến công việc củamình

Theo đoạn 12, VSA 610 - Sử dụng t- liệu của kiểm toán viên nội bộ, để tìmhiểu và đánh giá sơ bộ về kiểm toán nội bộ thì kiểm toán viên độc lập cần xem xét vềcác tiêu chuẩn sau đây:

Vị trí của kiểm toán nội bộ trong cơ cấu tổ chức của đơn vị

Kiểm toán viên độc lập phải xem xét vị trí của kiểm toán nội bộ trong đơn vị

và ảnh h- ởng của vị trí này đến tính độc lập, khách quan của kiểm toán nội bộ Tínhđộc lập, khách quan của kiểm toán nội bộ đ- ọc bảo đảm khi kiểm toán nội bộ cóquyền:

Báo cáo trực tiếp với cấp lãnh đạo cao nhất

Không kiêm nhiệm những công việc liên quan đế hoạt động khác ngoài kiểmtoán nội bộ

Đ- ợc trao đổi trực tiếp với kiểm toán viên độc lập

Chức năng của kiểm toán nội bộ

Kiểm toán viên độc lập phải xem xét việc thực hiện chức năng của kiểm toánnội bộ, thái độ và quyết định của Ban giám đốc đối với những kiến nghị của kiểmtoán nội bộ

Năng lực chuyên môn của kiểm toán viên nội bộ

Kiểm toán viên độc lập phải xem xét về trình độ chuyên môn đ- ợc đào tạo, vềnăng lực, kinh nghiệm thực tế cũng nh- chính sách tuyển dụng và bồi d- ỡng kiểmtoán viên nội bộ của đơn vị

Tính thận trọng nghề nghiệp của kiểm toán viên nội bộ

Kiểm toán viên độc lập phải xem xét tính thích hợp, hiệu quả của việc lập kếhoạch, thực hiện kiểm toán, thu thập và l- u giữ tài liệu, lập sổ tay kiểm toán, ch- ơng

trình làm việc và hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên nội bộ.

Hoạt động và hiệu quả của kiểm toán nội bộ trong năm tài chính tr- ớc

Kiểm toán viên độc lập phải xem xét thực tế hoạt động và hiệu quả của

kiểm toán nội bộ trong năm tài chính tr- ớc, xem xét mức độ hoàn thành công việc,khả năng ngăn ngừa, phát hiện các sai phạm, hiệu lực của báo cáo kiểm toán nội bộ

Bên cạnh sự đánh giá chung về các tiêu chuẩn nêu trên, nếu kiểm toán viênđộc lập có ý định sử dụng các t- liệu đó để điều chỉnh về thời gian, phạm vi kiểm toáncủa mình, kiểm toán viên cẩn nghiên cứu cụ thể thêm về các khía cạnh sau đây:

19) Phạm vi và ch- ơng trình kiểm toán nội bộ có thích hợp với mục đíchcủa kiểm toán viên độc lập hay không?

20) Công việc kiểm toán nội bộ có đ- ợc giám sát, kiểm tra lại, và có đ- ợcchứng minh bằng các bằng chứng kiểm toán đẩy đủ và thích hợp hay không?

21) Các kết luận có phù hợp với hoàn cảnh cụ thể, và những báo cáo đ- ợctrình bày phù hợp với kết quả kiểm toán hay không?

Sau khi đã nghiên cứu và thu thập đ- ọc những bằng chứng cần thiết, nếu tincậy thì kiểm toán viên độc lập có thể sử dụng t- liệu của kiểm toán nội bộ để giảm bớtphạm vi và các thủ tục kiểm toán cần thiết Còn nếu không tin cậy, kiểm toán viênđộc lập có thể kiểm tra lại về những phần việc mà kiểm toán nội bộ đã kiểm tra

4 T- liệu của kiểm toán viên khác

Việc sử dụng t- liệu của kiểm toán viên khác phát sinh khi kiểm toán báo cáotài chính của một đơn vị có nhiều bộ phận (chi nhánh, công ty con, công ty liên doanhhay công ty thành viên của tập đoàn ) đã đ- ọc kiểm toán bởi các kiểm toán viênkhác Trong tr-ờng họp này, kiểm toán viên kiểm toán cho đơn vị đó (gọi là kiểm toánviên chính) phải chịu trách nhiệm về ý kiến của mình đôi với báo cáo tài chính của