Hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính, công ty kiểm toán và tư vấn tài chính kế toán sài gòn

Trong một thời gian ngắn thực tập tại Công ty Kiểm toán và Tưvấn Tài chính Kế toán Sài Gòn được sự hướng dẫn của GS.TS.NGUYỄN QUANG QUYNH và các anh chị kiểm toán viên em lựa chọn đề tài

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính Kế toán Sài

Gòn

AFC Sài Gòn

National Commission on Financial Reporting COSO

DANH MỤC BẢNG BIỂU Tran

g

Biểu số 01: Các mục tiêu kiểm soát nội bộ trong nghiệp vụ bán

hàng

16

Biểu số 02: Khái quát việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội

bộ của khách hàng và quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát trong

kiểm toán báo cáo tài chính

21

Biểu số 03: Mô hình tổ chức bộ máy quản lý AFC Sài Gòn. 37Biểu số 04: Thông tin về hoạt động của khách hàng A 46Biểu số 05: Thông tin về hoạt động của khách hàng B 50

Biểu số 06: Thông tin về hoạt động của khách hàng 51

Biểu số 07: Danh mục kiểm tra hoạt động kinh doanh của

khách hàng

51

Biểu số 10: Chu trình bán hàng và thu tiền (giai đoạn đặt hàng

Biểu số 16: Bảng câu hỏi về nhân viên kế toán 75

LỜI MỞ ĐẦU

Cùng với sự phát triển của nền kinh tế đất nước, hoạt động kiểmtoán Việt Nam đã có nhiều bước tiến quan trọng Ngày 29/1/1994,Thủ tướng Chính phủ đã ký Nghị định số 07/CP ban hành “Quy chế

về kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân” Ngày 19/3/1994,

Bộ Tài chính có Thông tư số 22/TC /CĐKT hướng dẫn thực hiện

“Quy chế kiểm toán độc lập trong nền kinh tế quốc dân” ban hànhkèm theo Nghị định số 07/CP ngày 29/01/1994 của Chính phủ Đồngthời, ngày 19/3/1994, Bộ trưởng Bộ Tài chính đã ký Quyết định số

237 TC/QĐ/CĐKT ban hành “Quy chế thi tuyển và cấp chứng chỉkiểm toán viên” Với những văn bản chỉ đạo này, nhiều công ty kiểmtoán độc lập trong nước ra đời

Nhu cầu dịch vụ kiểm toán ngày càng cao, trước hết là tuân thủpháp luật, sau đó vì lợi ích của doanh nghiệp Kiểm toán cung cấpthông tin cho những người quan tâm, kiểm toán góp phần điều tiết vĩ

mô nền kinh tế, là công cụ kiểm soát nhà nước để kiểm soát nền tàichính quốc gia, kiểm toán cung cấp thông tin chính xác cho các nhàđầu tư để có hướng đầu tư đúng đắn Không những thế kiểm toán còn

hỗ trợ cho các nhà quản trị trong việc nâng cao hiệu quả, hiệu nănghoạt động của doanh nghiệp

Xuất phát từ những điều kiện trên Công ty Kiểm toán và Tư vấnTài chính Kế toán Sài Gòn ra đời và sớm khẳng định được vị trí củamình để trở thành một trong những “đứa con đầu lòng” trong lĩnh vựckiểm toán Việt Nam

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế, và tính hiệu lực của từngcuộc kiểm toán cũng như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và

có giá trị làm căn cứ cho kết luận kiểm toán về tính trung thực và hợp

lý của số liệu trên Báo cáo tài chính, cuộc kiểm toán thường được tiếnhành theo quy trình gồm ba giai đoạn: Lập kế hoạch kiểm toán, thựchiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán Trong giai đoạn lập kế hoạchkiểm toán, công ty kiểm toán cần phải thực hiện đánh giá HTKSNB.Thực tiễn cho thấy chất lượng kiểm toán sẽ nâng cao nếu việc đánhgiá HTKSNB được thực hiện đầy đủ

Trong một thời gian ngắn thực tập tại Công ty Kiểm toán và Tưvấn Tài chính Kế toán Sài Gòn được sự hướng dẫn của GS.TS.NGUYỄN QUANG QUYNH và các anh chị kiểm toán viên em lựa

chọn đề tài: “Hoàn thiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong

kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn thực hiện”.

Chuyên đề được chia thành ba chương:

Chương I: Lý luận chung về đánh giá hệ thống kiểm soát nội

bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chương II: Thực trạng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn thực hiện

Chương III: Bài học kinh nghiệm và một số kiến nghị nhằm hoàn thiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ do Công ty Kiểm toán và Tư vấn Tài chính Kế toán Sài Gòn thực hiện

Do hạn chế về nhận thức và phương pháp nghiên cứu nên

chuyên đề mới chỉ đề cập đến những vấn đề cơ bản nhất, do đó không

tránh khỏi những thiếu sót nhất định Em mong nhận được sự đóng góp ý kiến của thầy giáo và các anh, chị kiểm toán viên để bài viết của

em được hoàn thiện hơn

Sinh viên thực hiện

PHẠM THỊ MINH HẠNH

CHƯƠNG I: LÝ LUẬN CHUNG VỀ ĐÁNH GIÁ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI

CHÍNH

1.1.Hệ thống kiểm soát nội bộ với kiểm toán tài chính

1.1.1 Bản chất hệ thống kiểm soát nội bộ trong quản lý

Có nhiều quan niệm khác nhau về quản lý và về chức năng, vềquy trình quản lý song trong quan hệ với sự tồn tại tất yếu của kiểmtra, kiểm soát trong quản lý thì vấn đề quản lý được nhìn nhận nhưsau:

Quản lý là một quá trình định hướng và tổ chức thực hiện cáchướng đã định trên cơ sở những nguồn lực xác định nhằm đạt hiệu quảcao nhất Quá trình này bao gồm nhiều chức năng và có thể chia thànhnhiều pha (giai đoạn): Ở giai đoạn định hướng cần có những dự báo

về nguồn lực và mục tiêu cần và có thể đạt tới, kiểm tra lại các thôngtin về nguồn lực và mục tiêu, xây dựng các chương trình, kế hoạch Sau khi các chương trình, kế hoạch đã được kiểm tra có thể đưa ra cácquyết định cụ thể để tổ chức thực hiện Ở giai đoạn tổ chức thực hiện,cần kết hợp các nguồn lực theo phương án tối ưu, đồng thời thườngxuyên kiểm tra diễn biến và kết quả của các quá trình để điều hoà cácmối quan hệ, điều chỉnh các định mức và mục tiêu trên quan điểm tối

ưu hoá kết quả hoạt động…

Rõ ràng, kiểm tra không phải là một giai đoạn hay một pha củaquản lý mà nó được thực hiện ở tất cả các giai đoạn của quá trình này.Bởi vậy cần quan niệm kiểm tra là một chức năng của quản lý Tuynhiên, chức năng này được thể hiện rất khác nhau tuỳ thuộc vào cơ

chế kinh tế và cấp quản lý, vào loại hình hoạt động cụ thể, vào truyềnthống văn hoá và những điều kiện kinh tế – xã hội khác của mỗi nơitrong từng thời kỳ lịch sử cụ thể.

Về phân cấp quản lý, có rất nhiều mô hình khác nhau songchung nhất thường là phân thành quản lý vĩ mô và quản lý vi mô Dĩnhiên trong nhiều trường hợp, giữa hai cấp quản lý cơ bản nói trên còn

có cấp quản lý trung gian vừa chịu sự quản lý vĩ mô của cấp trên, vừathực hiện chức năng quản lý đối với đơn vị cấp dưới Trong mọitrường hợp để đảm bảo hiệu quả hoạt động, tất yếu mỗi đơn vị cơ sởđều tự kiểm tra mọi hoạt động của mình trong tất cả các khâu: rà soátcác tiềm năng, xem xét lại các dự báo, các mục tiêu và định hướng,đối chiếu và truy tìm các thông số về sự kết hợp, soát xét lại các thôngtin thực hiện để điều chỉnh kịp thời trên quan điểm bảo đảm hiệu năngcủa mọi nguồn lực và hiệu quả kinh tế cuối cùng của các hoạt động.Công việc rà soát này có tên gọi là kiểm soát Một cách chung nhất,kiểm soát được hiểu là tổng hợp những phương sách để nắm lấy vàđiều hành đối tượng hoặc khách thể quản lý Với ý nghĩa đó, kiểmsoát có thể hiểu theo nhiều chiều: cấp trên kiểm soát cấp dưới thôngqua chính sách hoặc biện pháp cụ thể; đơn vị này kiểm soát đơn vịkhác thông qua việc chi phối đáng kể về quyền sở hữu và lợi íchtương ứng; nội bộ đơn vị kiểm soát lẫn nhau thông qua quy chế và thủtục quản lý… Tuy nhiên, thông dụng nhất vẫn là kiểm soát nội bộ đơnvị

Trong khi đó, với cương vị quản lý vĩ mô, Nhà nước cũng thựchiện chức năng kiểm tra của mình hoặc trực tiếp hoặc gián tiếp Ởmức trực tiếp (thông thường với tư cách chủ sở hữu), Nhà nước trực

tiếp kiểm tra mục tiêu chương trình – kế hoạch, kiểm tra các nguồnlực, kiểm tra quá trình và kết quả thực hiện các mục tiêu của các đơn

vị, kiểm tra tính trung thực của các thông tin và tính pháp lý của việcthực hiện các nghiệp vụ… Với các đối tượng trên, việc kiểm tra có thểđược thực hiện thường xuyên, định kỳ hoặc đột xuất với một hoặcnhiều đối tượng Trong kiểm tra trực tiếp, thường có ngay các kết luậnlàm rõ vụ việc được kiểm tra thậm chí có thể có ngay quyết định điềuchỉnh, xử lý gắn với kết luận kiểm tra Công việc kiểm tra này đượcgọi là thanh tra

Ở mức gián tiếp, Nhà nước có thể sử dụng kết quả kiểm tra củacác chuyên gia hoặc các tổ chức kiểm tra độc lập để thực hiện điều tiết

vĩ mô qua các chính sách của mình (đặc biệt là chính sách thuế, bảohiểm, công trái…) hoặc tham gia đầu tư hay với cương vị là kháchhàng của các đơn vị… Dĩ nhiên, trong lịch sử không bao giờ vai tròkiểm tra của Nhà nước, của các chuyên gia, các tổ chức kiểm toáncũng như nhau Tuy nhiên, từ góc độ đơn vị cơ sở, kiểm tra của tất cảcác tổ chức, chuyên gia bên ngoài đều được gọi là ngoại kiểm

Về loại hình hoạt đông, cũng có nhiều loại cụ thể khác nhau.Theo mục tiêu của các hoạt động có thể quy về hai loại hoạt động cơbản: hoạt động kinh doanh và hoạt động sự nghiệp Với hoạt độngkinh doanh, lợi nhuận được coi là mục tiêu và là thước đo chất lượnghoạt động Do đó, kiểm tra cần hướng tới hiệu quả của vốn, của laođộng, của tài nguyên Trong khi đó hoạt động sự nghiệp có mục tiêuchủ yếu là thực hiện tốt nhiệm vụ cụ thể về xã hội, về quản lý trên cơ

sở tiết kiệm kinh phí cho việc thực hiện nhiệm vụ đó Trong trường

hợp này, kiểm tra thường xem xét hiệu năng của quản lý thay cho hiệuquả trong kinh doanh.

Ngay trong bản thân hoạt động kinh doanh cũng rất đa dạng: sảnxuất công nghiệp, sản xuất nông nghiệp, xây lắp, vận tải, du lịch…Những hoạt động này tuy đều hướng tới mục tiêu lợi nhuận song lạikhác nhau về lĩnh vực tạo ra lợi nhuận, về cơ cấu các nguồn sử dụng,

về quy trình tạo ra sản phẩm, dịch vụ và từ đó khác nhau về cơ cấu chiphí, thu nhập… Do vậy, nội dung và phương pháp cụ thể của kiểm tra,đặc biệt là kiểm tra nghiệp vụ kinh doanh cũng có sự khác biệt đángkể

Trong quan hệ sở hữu cũng cần chỉ rõ hai hình thức sở hữu cơbản: sở hữu nhà nước và sở hữu tư nhân Tuy nhiên, các đơn vị thuộc

cả hai hình thức này thông thường đều chịu sự điều tiết vĩ mô của Nhànước nên đều cần được kiểm tra kết quả hoạt động theo những chuẩnmực chung Tuy nhiên, với các đơn vị thuộc sở hữu nhà nước, Nhànước vừa là chủ sở hữu, vừa là người điều tiết hoạt động nên côngviệc kiểm tra thường do một bộ máy chuyên môn của Nhà nước tiếnhành Trong khi đó các đơn vị thuộc sở hữu tư nhân theo quy định củapháp luật cụ thể có quyền lựa chọn đơn vị (cá nhân) làm nhiệm vụkiểm tra kết quả hoạt động trên báo cáo tài chính

Trong quan hệ truyền thống văn hoá và các điều kiện kinh tế –

xã hội khác nhau có ảnh hưởng đến kiểm tra cần đặc biệt chú trọngtrình độ kinh tế và dân trí, trình độ quản lý, tính kỷ cương và truyềnthống luật pháp Những yếu tố này có ảnh hưởng tới quản lý đồng thờitác động đến sự khác biệt trong cách thức và tổ chức kiểm tra

Trong mọi hoạt động của các doanh nghiệp, bộ phận thực hiệnchức năng kiểm tra, kiểm soát trong quá trình quản lý là hệ thốngkiểm soát nội bộ của doanh nghiệp đó.

Trong mọi hoạt động của doanh nghiệp, chức năng kiểm trakiểm soát luôn giữ vai trò quan trọng trong quá trình quản lý và đượcthực hiện chủ yếu bởi hệ thống kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

Quá trình nhận thức và nghiên cứu về hệ thống kiểm soát nội bộ

đã dẫn đến các định nghĩa khác nhau từ giản đơn đến phức tạp

Theo COSO – một Ủy ban thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳchống gian lận về báo cáo tài chính “Kiểm soát nội bộ là một quá trình

do người quản lý, hội đồng quản trị và các nhân viên của đơn vị chiphối, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm thựchiện ba mục tiêu dưới đây:

- Báo cáo tài chính đáng tin cậy

- Các luật lệ và quy định được tuân thủ

- Hoạt động hữu hiệu và hiệu quả.”

Trong định nghĩa nêu trên, bốn nội dung cơ bản là quá trình, conngười, sự đảm bảo hợp lý và các mục tiêu Chúng được hiểu như sau:

Kiểm soát nội bộ là một quá trình: Kiểm soát nội bộ bao gồm

một chuỗi hoạt động kiểm soát hiện diện ở mọi bộ phận trong đơn vị

và được kết hợp với nhau thành một thể thống nhất Quá trình kiểmsoát là phương tiện giúp đơn vị đạt được các mục tiêu của mình

Con người thiết kế và vận hành kiểm soát nội bộ: Kiểm soát nội

bộ bao gồm chính sách, thủ tục, biểu mẫu… do con người trong tổchức như Hội đồng quản trị, Ban giám đốc, các nhân viên khác Chính

con người định ra mục tiêu, thiết lập cơ chế kiểm soát ở mọi nơi vàvận hành chúng.

Kiểm soát nội bộ cung cấp một sự đảm bảo hợp lý là các mục

tiêu sẽ được thực hiện, chứ không phải đảm bảo tuyệt đối Bởi vì khivận hành hệ thống kiểm soát, những yếu kém có thể xảy ra do các sailầm của con người nên dẫn đến không thực hiện được các mục tiêu.Kiểm soát nội bộ có thể ngăn chặnvà phát hiện những sai phạm nhưngkhông thể đảm bảo là chúng không bao giờ xảy ra Hơn nữa, mộtnguyên tắc cơ bản trong việc đưa ra quyết định quản lý là chi phí choquá trình kiểm soát không thể vượt quá lợi ích mong đợi từ quá trìnhkiểm soát đó Do đó, tuy người quản lý có thể nhận thức đầy đủ về cácrủi ro, nhưng nếu chi phí cho quá trình kiểm soát quá cao thì họ vẫnkhông áp dụng các thủ tục kiểm soát rủi ro

Các mục tiêu của kiểm soát nội bộ:

- Đối với báo cáo tài chính, kiểm soát nội bộ phải bảo đảm vềtính trung thực và đáng tin cậy, bởi vì chính người quản lýđơn vị phải có trách nhiệm lập báo cáo tài chính phù hợp vớichuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành

- Đối với tính tuân thủ, kiểm soát nội bộ trước hết phải đảmbảo hợp lý việc chấp hành luật pháp và các quy định Điềunày xuất phát từ trách nhiệm của người quản lý đối với nhữnghành vi không tuân thủ trong đơn vị Bên cạnh đó, kiểm soátnội bộ còn phải hướng mọi thành viên trong đơn vị vào việctuân thủ các chính sách, quy định nội bộ của đơn vị, qua đóbảo đảm đạt được những mục tiêu của đơn vị

- Đối với mục tiêu sự hữu hiệu và hiệu quả của các hoạt động,kiểm soát nội bộ giúp đơn vị bảo vệ và sử dụng hiệu quả cácnguồn lực , bảo mật thông tin, nâng cao uy tín, mở rộng thịphần, thực hiện các chiến lược kinh doanh của đơn vị…

Như vậy, các mục tiêu của hệ thống kiểm soát nội bộ rất rộng,chúng bao trùm lên mọi hoạt động và có ý nghĩa quan trọng đối với sựtồn tại và phát triển của đơn vị

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 - Đánh giá rủi ro

và kiểm soát nội bộ: “Hệ thống kiểm soát nội bộ là các quy định và

các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và áp dụngnhằm đảm bảo cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định, để kiểmtra, kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót; để lập báo cáotài chính trung thực và hợp lý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng cóhiệu quả tài sản của đơn vị.”

Theo Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC), hệ thống kiểm soát nội

bộ là một hệ thống chính sách và thủ tục nhằm bốn mục tiêu sau: bảo

vệ tài sản của đơn vị; bảo đảm độ tin cậy của các thông tin; bảo đảmviệc thực hiện các chế độ pháp lý; và bảo đảm hiệu quả của hoạt động

Theo đó, kiểm soát nội bộ là một chức năng thường xuyên củacủa các đơn vị, tổ chức và trên cơ sở xác định rủi ro có thể xảy ratrong từng khâu công việc để tìm ra biện pháp ngăn chặn nhằm thựchiện có hiệu quả tất cả các mục tiêu đặt ra của đơn vị:

1/ Bảo vệ tài sản của đơn vị:

Tài sản của đơn vị bao gồm cả tài sản hữu hình và tài sản vôhình Những tài sản này có thể bị đánh cắp, lạm dụng vào những mục

đích khác nhau hoặc bị hư hại nếu không được bảo vệ bởi các hệthống kiểm soát thích hợp

2/ Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin:

Thông tin kinh tế, tài chính do bộ máy kế toán xử lý và tổng hợp

là căn cứ quan trọng cho việc hình thành các quyết định của các nhàquản lý Như vậy các thông tin cung cấp phải đảm bảo tính kịp thời,

và độ tin cậy về thực trạng hoạt động và phản ánh đầy đủ và kháchquan các nội dung chủ yếu của mọi hoạt động kinh tế, tài chính

3/ Bảo đảm thực hiện các chế độ pháp lý:

* Hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế trong doanh nghiệpphải đảm bảo các quyết định và chế độ pháp lý liên quan đến hoạtđộng sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp phải được tuân thủ đúngmức Cụ thể hệ thống kiểm soát nội bộ cần:

* Duy trì và kiểm tra việc tuân thủ các chính sách có liên quanđến các hoạt động của doanh nghiệp;

* Ngăn chặn và phát hiện kịp thời cũng như xử lý các sai phạmtrong mọi hoạt động của doanh nghiệp

* Đảm bảo việc ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác cũng nhưviệc lập Báo cáo tài chính trung thực và khách quan

4/ Bảo đảm hiệu quả của hoạt động và nâng cao khả năng quảnlý:

Các quá trình kiểm soát trong một đơn vị được thiết kế nhằmngăn ngừa sự lặp lại không cần thiết các tác nghiệp, gây ra sự lãng phítrong hoạt động và sử dụng kém hiệu quả các nguồn lực trong doanhnghiệp

Bên cạnh đó, định kỳ các nhà quản lý thường đánh giá kết quảhoạt động trong doanh nghiệp được thực hiện với cơ chế giám sát của

hệ thống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp nhằm nâng cao khả năngquản lý, điều hành của bộ máy quản lý doanh nghiệp

1.1.2 Các yếu tố cơ bản của hệ thống kiểm soát nội bộ

Để quá trình quản lý đạt hiệu quả cao, các đơn vị, tổ chức cầnxây dựng và không ngừng củng cố hệ thống kiểm soát nội bộ với bốnyếu tố chính: môi trường kiểm soát, hệ thống thông tin (hệ thống kếtoán), các thủ tục kiểm soát và kiểm toán nội bộ

Mặc dù có sự khác biệt đáng kể về tổ chức hệ thống kiểm soátnội bộ giữa các đơn vị vì phụ thuộc vào nhiều yếu tố như quy mô, tínhchất hoạt động, mục tiêu … của từng nơi, thế nhưng bất kỳ hệ thốngkiểm soát nội bộ nào cũng phải bao gồm những bộ phận cơ bản: môitrường kiểm soát, hệ thống thông tin (hệ thống kế toán), các thủ tụckiểm soát và kiểm toán nội bộ Môi trường kiểm soát là thành phầnquan trọng nhất trong bốn thành phần của hệ thống kiểm soát nội bộ,nếu thiếu môi trường kiểm soát hữu hiệu thì chắc chắn hệ thống kiểmsoát nội bộ sẽ không có hiệu quả, kể cả khi ba thành phần khác của hệthống kiểm soát nội bộ có chất lượng tốt

1.1.2.1 Môi trường kiểm soát

Môi trường kiểm soát bao gồm các hành động, chế độ và thểthức mà nó phản ánh thái độ chung của Ban quản trị cấp cao, cácGiám đốc và các chủ nhân của một tổ chức về quá trình kiểm soát và

về tầm quan trọng của nó đối với tổ chức đó

Trên thực tế, tính hiệu quả của hoạt động kiểm tra, kiểm soáttrong các hoạt động của một tổ chức phụ thuộc chủ yếu vào các nhà

quản lý tại doanh nghiệp đó Nếu các nhà quản lý cho răng công táckiểm tra, kiểm soát là quan trọng và không thể thiếu được đối với mọihoạt động trong đơn vị thì mọi thành viên của đơn vị dó sẽ có nhậnthức đúng đắn về hoạt động kiểm tra, kiểm soát và tuân thủ mọi quyđịnh cũng như chế độ đề ra Ngược lại, nếu hoạt động kiểm tra, kiểmsoát bị coi nhẹ từ phía các nhà quản lý thì chắc chắn các quy chế vềkiểm soát nội bộ sẽ không được vận hành một cách có hiệu quả bởicác thành viên của đơn vị.

Môi trường kiểm soát bao gồm những nhân tố sau: Đặc thù vềquản lý, cơ cấu tổ chức, chính sách nhân sự, công tác kế hoạch, Ủyban kiểm soát và môi trường bên ngoài

Đặc thù về quản lý:

Các đặc thù về quản lý đề cập tới các quan điểm khác nhautrong điều hành hoạt động doanh nghiệp của các nhà quản lý Cácquan điểm đó sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến chính sách, chế độ, các quyđinh va cách thức tổ chức kiểm tra, kiểm soát trong doanh nghiệp Bởi

vì chính các nhà quản lý và đặc biệt là các nhà quản lý cấp cao nhất sẽphê chuẩn các quyết định, chính sách và thủ tục kiểm soát sẽ áp dụngtại doanh nghiệp

Cơ cấu tổ chức:

Cơ cấu tổ chức được xây dựng hợp lý trong doanh nghiệp sẽ gópphần tạo ra môi trường kiểm soát tốt Cơ cấu tổ chức hợp lý đảm bảomột hệ thống xuyên suốt từ trên xuống dưới trong việc ban hành cácquyết định, triển khai các quyết định đó cũng như kiểm tra, giám sátviệc thực hiện các quyết định đó trong toàn bộ doanh nghiệp Một cơ

cấu tổ chức hợp lý còn góp phần ngăn ngừa có hiệu quả các hành vigian lận và sai sót trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp.

Một cơ cấu tổ chức hợp lý phải thiết lập sự điều hành và kiểmsoát trên toàn bộ hoạt động và các lĩnh vực của doanh nghiệp sao chokhông bị chồng chéo hoặc bỏ trống: thực hiện sự phân chia tách bạchgiữa các chức năng, bảo đảm sự độc lập tương đối giữa các bộ phận,tạo khả năng kiểm tra, kiểm soát lẫn nhau trong các bước thực hiệncông việc

Như vậy để thiết lập một cơ cấu tổ chức thích hợp và có hiệuquả, các nhà quản lý phải tuân theo những nguyên tắc sau:

* Tạo lập mối quan hệ kiểm soát bền vững trong từng phầnhành, từng bộ phận của doanh nghiệp

* Thực hiện sự phân chia rành mạch ba chức năng bảo đảm cácnguyên tắc kế toán: xử lý nghiệp vụ, ghi chép sổ và bảo quản tài sản

Chính sách nhân sự:

Sự phát triển của mọi doanh nghiệp luôn gắn liền với đội ngũnhân viên và họ luôn là nhân tố quan trọng trong môi trường kiểm soátcũng như chủ thể trực tiếp thực hiện mọi thủ tục kiểm soát trong hoạtđộng của doanh nghiệp, Nếu nhân viên có năng lực và tin cậy, nhiềuquá trình kiểm soát có thể không cần thực hiện mà vẫn đảm bảo đượccác mục tiêu đề ra của kiểm soát nội bộ Bên cạnh đó, mặc dù doanhnghiệp có thiết kế và vận hành các chính sách và thủ tục kiểm soátchặt chẽ nhưng với đội ngũ nhân viên kém năng lực trong công việc

và thiếutrung thực về phẩm chất đạo đức thì hệ thống kiểm soát nội bộkhông thể phát huy hiệu quả.

Tóm lại, với những lý do nêu trên, các nhà quản lý doanh nghiệpcần có những chính sách cụ thể và rõ ràng về tuyển dụng, đào tạo, sắpxếp, đề bạt, khen thưởng, kỷ luật nhân viên Việc đào tạo, bố trí cán

bộ và đề bạt nhân sự phải phù hợp với năng lực chuyên môn và phẩmchất đạo đức, đồng thời phải mang tính kế tục và liên tiếp

Công tác kế hoạch:

Hệ thống kế hoạch và dự toán, bao gồm các kế hoạch sản xuất,tiêu thụ, thu chi quỹ, kế hoạch hay dự toán đầu tư, sửa chữa tài sản cốđịnh, đặc biệt là kế hoạch tài chính gồm những ước tính cân đối tìnhhình tài chính, kết quả hoạt động và sự luân chuyển tiền trong tươnglai là những nhân tố quan trọng trong môi trường kiểm soát Nếu việclập và thực hiện kế hoạch được tiến hành khoa học và nghiêm túc thì

hệ thống kế hoạch và dự toán đó sẽ trở thành công cụ kiểm soát rấthữu hiệu Vì vậy trong thực tế các nhà quản lý thường quan tâm xemxét tiến độ thực hiện kế hoạch, theo dõi những nhân tố ảnh hưởng đến

kế hoạch đã lập nhằm phát hiện những vấn đề bất thường và xử lý,điều chỉnh kế hoạch kịp thời Đây cũng là khía cạnh mà kiểm toánviên thường quan tâm trong kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp,đặc biệt trong việc áp dụng các thủ tục phân tích

Ủy ban kiểm soát:

Ủy ban kiểm soát bao gồm những người trong bộ máy lãnh đạocao nhất của đơn vị như thành viên của Hội đồng quản trị nhưngkhông kiêm nhiệm các chức vụ quản lý và những chuyên gia am hiểu

về lĩnh vực kiểm soát Ủy ban kiểm soát thường có nhiệm vụ và quyềnhạn như sau:

• Giám sát sự chấp hành luật pháp của công ty

• Kiểm tra và giám sát công việc của kiểm toán viên nội bộ

• Giám sát tiến trình lập Báo cáo tài chính

• Dung hòa những bất đồng (nếu có) giữa Ban Giám đốc vàcác kiểm toán viên bên ngoài

Môi trường bên ngoài:

Môi trường kiểm soát chung của một doanh nghiệp còn phụthuộc vào các nhân tố bên ngoài Các nhân tố này tuy không thuộc sựkiểm soát của các nhà quản lý nhưng có ảnh hưởng rất lớn đến thái độ,phong cách điều hành của các nhà quản lý cũng như sự thiết kế và vậnhành các quy chế và thủ tục kiểm soát nội bộ Thuộc nhóm các nhân

tố này bao gồm: sự kiểm soát của các cơ quan chức năng của Nhànước, ảnh hưởng của các chủ nợ, môi trường pháp lý, đường lối pháttriển của đất nước

Như vậy môi trường kiểm soát bao gồm toàn bộ những nhân tố

có ảnh hưởng đến quá trình thiết kế, vận hành và xử lý dữ liệu của hệthống kiểm soát nội bộ doanh nghiệp, trong đó nhân tố chủ yếu vàquan trọng là nhận thức về hoạt động kiểm tra, kiểm soát và điều hànhhoạt động của các nhà quản lý doanh nghiệp

1.1.2.2 Hệ thống kế toán

Hệ thống thông tin chủ yếu là hệ thống kế toán của đơn vị baogồm hệ thống chứng từ kế toán, hệ thống tài khoản kế toán và hệthống bảng tổng hợp, cân đối kế toán Trong đó, quá trình lập và luân

chuyển chứng từ đóng vai trò quan trọng trong công tác kiểm soát nội

bộ của doanh nghiệp

Mục đích của một hệ thống kế toán của một tổ chức là sự nhậnbiết, thu thập, phân loại, ghi sổ và báo cáo các nghiệp vụ kinh tế tàichính của tổ chức đó, thỏa mãn chức năng thông tin và kiểm tra củahoạt động kế toán Một hệ thống kế toán hữu hiệu phải đảm bảo cácmục tiêu tổng quát sau đây sẽ được thực hiện

- Tính có thực: cơ cấu kiểm soát không cho phép ghi chépnhững nghiệp vụ không có thực vào sổ sách của đơn vị

- Sự phê chuẩn: đảm bảo mọi nghiệp vụ xảy ra phải được phêchuẩn hợp lý

- Tính đầy đủ: bảo đảm việc phản ảnh trọn vẹn các nghiệp vụkinh tế phát sinh

- Sự đánh giá: bảo đảm các nghiệp vụ được ghi chép đúng theo

sơ đồ tài khoản và ghi nhận đúng đắn ở các loại sổ sách kếtoán

- Tính đúng kỳ: bảo đảm việc ghi sổ các nghiệp vụ phát sinhđược thực hiện kịp thời theo quy định

- Quá trình chuyển sổ và tổng hợp chính xác: số liệu kế toánđược ghi vào sổ phải được tổng cộng và chuyển sổ đúng đắn,tổng hợp chính xác trên các Báo cáo tài chính của doanhnghiệp

- Sự phân loại: bảo đảm số liệu được phân loại đúng theo sơ đồtài khoản của đơn vị, và ghi nhận đúng đắn ở các loại sổ sách

kế toán có liên quan

Các mục tiêu tổng quát được vận dụng cụ thể trong từng loạihoạt động, từng loại nghiệp vụ trọng yếu của đơn vị

Ví dụ về sự triển khai các mục tiêu tổng quát thành những mụctiêu cụ thể trong nghiệp vụ bán hàng

Biểu số 01: Các mục tiêu kiểm soát nội bộ trong nghiệp vụ bán

là có thật

Sự phê chuẩn Các nghiệp vụ bán hàng đều được phê chuẩn đúng

đắnTính đầy đủ Các nghiệp vụ bán hàng phát sinh đều phải được

ghi sổ

Sự đánh giá Doanh thu của hàng hoá gởi đi đã tính đúng số tiền,

và ghi sổ chính xácTính đúng kỳ Doanh thu ghi sổ đúng thời gian

Sự phân loại Các nghiệp vụ bán hàng được phân loại đúng đắnChuyển sổ và

Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ quy

định: “Kiểm toán viên phải hiểu biết các thủ tục kiểm soát của đơn vị

để xây dựng kế hoạch và chương trình kiểm toán”.(1,31)

Các thủ tục kiểm soát được thiết lập trong đơn vị dựa trên banguyên tắc cơ bản: nguyên tắc phân công, phân nhiệm rõ ràng; nguyêntắc bất kiêm nhiệm; và nguyên tắc ủy quyền và phê chuẩn

Nguyên tắc phân công, phân nhiệm:

Theo nguyên tắc này, trách nhiệm và công việc cần được phânchia cụ thể cho nhiều bộ phận và cho nhiều người trong bộ phận Việcphân công, phân nhiệm rõ ràng tạo sự chuyên môn hóa trong côngviệc, sai sót ít xảy ra và khi xảy ra thường dễ phát hiện do có sự kiểmtra chéo.

Nguyên tắc bất kiêm nhiệm:

Nguyên tắc này quy định sự cách ly thích hợp về trách nhiệmtrong các nghiệp cụ có liên quan nhằm ngăn ngừa các sai phạm vàhành vi lạm dụng quyền hạn Ví dụ trong tổ chức nhân sự không thể

bố trí kiêm nhiệm các nhiệm vụ phê chuẩn và thực hiện, thực hiện vàkiểm soát, ghi sổ tài sản và bảo quản tài sản…

Ởnước ta, để đảm bảo thực hiện nguyên tắc này, Điều 9 - Điều lệ tổchức kế toán nhà nước, đã quy đinh: “Cán bộ kế toán ở các đơn vịquốc doanh, công ty hợp danh, và các đơn vị có sử dụng kinh phí củaNhà nước hoặc đoàn thể không được kiêm nhiệm làm thủ kho, thủquỹ, tiếp liệu và các công tác vật chất khác Lãnh đạo đơn vị, kể cảlãnh đạo công tác tài chính, kế toán của các đơn vị nêu trên khôngđược bố trí những người thân trong gia đình làm công tác tài chính kếtoán, thủ kho, thủ quỹ tại đơn vị mình”

Nguyên tắc ủy quyền và phê chuẩn:

Theo sự ủy quyền của các nhà quản lý, các cấp dưới được giaocho quyết định và giải quyết một số công việc trong một phạm vi nhấtđịnh Quá trình được tiếp tục mở rộng xuống các cấp thấp hơn tạo nênmột hệ thống phân chia trách nhiệm và quyền hạn mà vẫn không làmmất tính tập trung của doanh nghiệp

Bên cạnh đó, để tuân thủ tốt các quá trình kiểm soát, mọi nghiệp

vụ kinh tế phải được phê chuẩn đúng đắn Sự phê chuẩn được thựchiện qua hai loại: phê chuẩn chung và phê chuẩn cụ thể

Sự phê chuẩn chung được thực hiện thông qua việc xây dựng cácchính sách chung về những mặt hoạt động cụ thể cho các cán bộ cấpdưới tuân thủ Ví dụ việc xây dựng và phê chuẩn bảng giá bán sảnphẩm cố định, hạn mức tín dụng cho khách hàng…

Sự phê chuẩn cụ thể được thực hiện theo từng nghiệp vụ kinhriêng

1.1.2.4 Kiểm toán nội bộ

Kiểm toán nội bộ là một bộ phận độc lập được thiết lập trongđơn vị tiến hành công việc kiểm tra và đánh giá các hoạt động phục vụyêu cầu quản trị nội bộ đơn vị

Theo các chuẩn mực thực hành về kiểm toán nội bộ do ViệnKiểm toán Nội bộ Hoa Kỳ ban hành năm 1978, “Kiểm toán nội bộ làmột chức năng đánh giá độc lập được thiết kế trong một tổ chức đểkiểm tra, đánh giá các hoạt động của tổ chức như là một hoạt độngphục vụ cho tổ chức” Mục tiêu của kiểm toán nội bộ là giúp đỡ cácthành viên của tổ chức hoàn thành trách nhiệm của họ một cách hiệuquả

Theo Liên đoàn kế toán Quốc tế (IFAC), kiểm toán nội bộ là

“một hoạt động đánh giá được lập ra trong một doanh nghiệp như làmột loại dịch vụ cho doanh nghiệp đó, có chức năng kiểm tra, đánhgiá và giám sát thích hợp và hiệu quả của hệ thống kế toán và kiểmsoát nội bộ”.(2,89)

Là một trong những nhân tố cơ bản trong hệ thống kiểm soát nội

bộ của doanh nghiệp, bộ phận kiểm toán nội bộ cung cấp một sự quansát, đánh giá thường xuyên về toàn bộ hoạt động của doanh nghiệp,bao gồm cả tính hiệu quả của việc thiết kế và vận hành các chính sách

và thủ tục về kiểm soát nội bộ Bộ phận kiểm toán nội bộ hữu hiệugiúp cho doanh nghiệp có được những thông tin kịp thời và xác thực

về các hoạt động trong doanh nghiệp, chất lượng của hoạt động kiểmsoát nhằm kịp thời điều chỉnh và bổ sung các quy chế kiểm soát thíchhợp và hiệu quả Tuy nhiên, bộ phận kiểm toán nội bộ chỉ phát huy tácdụng nếu:

• Về tổ chức, bộ phận kiểm toán nội bộ phải trực thuộc một cấpcao đủ để không giới hạn phạm vi hoạt động của nó, đồng thờiphải được giao một quyền hạn tương đối rộng rãi và hoạt độngtương đối độc lập với phòng kế toán và các bộ phận hoạt độngđược kiểm tra

• Về nhân sự, bộ phận kiểm toán nội bộ phải tuyển chọn nhữngnhân viên có năng lực chuyên môn và đạo đức nghề nghiệp phùhợp với các quy định hiện hành

1.1.3 Những hạn chế vốn có của hệ thống kiểm soát nội bộ

Khi tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng , kiểmtoán viên cần nhận thức rằng mỗi hệ thống kiểm soát nội bộ dù đượcthiết kế hoàn hảo đến đâu cũng không thể ngăn ngừa hay phát hiệnmọi sai phạm có thể xảy ra, đó là những hạn chế vốn cố hữu của hệthống kiểm soát nội bộ Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400

Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, những hạn chế đó được xác định

như sau:

- Ban Giám đốc thường yêu cầu chi phí cho hệ thống kiểm soátnội bộ không vượt quá những lợi ích mà hệ thống đó manglại.

- Phần lớn công tác kiểm tra nội bộ thường tác động đến nhữngnghiệp vụ lặp đi lặp lại mà không tác động đến những nghiệp

vụ bất thường

- Sai sót bởi con người thiếu chú ý, đãng trí, sai sót về xét đoánhoặc do không hiểu rõ yêu cầu công việc

- Khả năng vượt tầm kiểm soát của hệ thống kiểm soát nội bộ

do có sự thông đồng của một người trong Ban Giám đốc haymột nhân viên với những người khác ở trong hay ngoài đơnvị

- Khả năng những người chịu trách nhiệm thực hiện kiểm soátnội bộ lạm dụng đặc quyền của mình

- Do có sự biến động tình hình, các thủ tục kiểm soát bị lạc hậuhoặc bị vi phạm

1.2.Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.2.1 Mục đích đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

Trong thực tế hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ có mặt ởhầu hết các yếu tố quan trọng liên quan đến quá trình kiểm toán Nếukết quả đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt và có độ tincậy cao thì có thể thu hẹp phạm vi, nội dung, khối lượng công việckiểm toán và tiết kiệm chi phí kiểm toán Mặt khác, đánh giá khôngđúng về tình hình, độ tin cậu của hệ thống kiểm soát nội bộ thì kiểmtoán viên có thể sẽ bỏ sót những nội dung trọng yếu và không tránh

khỏi rủi ro kiểm toán Do vậy, việc kiểm toán viên có sự hiểu biết vàbiết cách đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ có ý nghĩa rất quan trọngtrong quá trình kiểm toán.

Đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ rất quan trọng đối với kiểmtoán viên, đồng thời cũng là thể hiện sự tuân thủ chuẩn mực nghềnghiệp của họ khi tiến hành kiểm toá Vì thế Chuẩn mực Kiểm toán

Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ mục 02 – yêu

cầu: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và hệthống kiểm soát nội bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toántổng thể và chương trình kiểm toán thích hợp, có hiệu quả…”.(1,26)

Nói cách khác, kiểm soát nội bộ tuy là một công cụ quan trọngtrong quản lý đơn vị, nhưng lại có ảnh hưởng rất lớn đối với công việccủa kiểm toán viên, cụ thể là:

- Thông qua tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và các bộ phận,kiểm toán viên đánh giá được những điểm mạnh và điểm yếucủa hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung, cũng như trong từng

kế hoạch và chương trình kiểm toán

1.2.2 Trình tự đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

Trong kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải đánh giá

hệ thống kiểm soát nội bộ và rủi ro kiểm soát không chỉ để xác minh

tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ mà còn làm cơ sở cho việc xácđịnh phạm vi thực hiện các thử nghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụcủa đơn vị.

Bước (1), (2), (3) là các bước của quá trình thu thập thông tin vềHTKSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát trong giai đoạn lập kế hoạchlập kiểm toán Các bước còn lại là các bước liên hệ các kết quả củaviệc đánh giá đó với các trắc nghiệm kiểm toán

Biểu số 02: Khái quát trình tự đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ

của khách hàng và quá trình đánh giá rủi ro kiểm soát trong kiểm

toán báo cáo tài chính

Quá trình đánh giá rủi ro

kiểm soát

Ý kiến “từ chối” hoặc rút ra khỏi hợp đồng

Mức tối đa minh bằng sự hiểu Mức được chứng

biết đã có

Lập kế hoạch v à thực hiện các thử nghiệm kiểm soát

Xác định liệu mức đánh giá về rủi ro kiểm soát có được giảm hơn từ kết quả của các cuộc thử nghiệm kiểm soát hay

không

Mức thấp hơn khả

dĩ có thể chứng minh được

Mở rộng sự hiểu biết nếu thấy cần thiết

Rủi ro kiểm soát giảm xuống, rủi ro phát hiện tăng lên v ph à ải lập kế hoạch các trắc nghiệm kiểm toán để thỏa mãn mức rủi ro phát hiện tăng lên n y à

Rủi ro kiểm soát tăng hơn

so với mức đánh giá ban

đầu hoặc ở mức tối đa Rủi

ro phát hiện giảm xuống v à

phải lập kế hoạch các trắc

nghiệm kiểm toán để thỏa

mãn mức rủi ro phát hiện

thấp hơn n y à

1.2.2.1 Thu thập hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ và mô tả chi

tiết hệ thống kiểm soát nội bộ trên các giấy làm việc:

Khi thu thập hiểu biết về HTKSNB, KTV xác định những trọngđiểm trong quá trình xử lý các nghiệp vụ, xử lý các hiện tượng saiphạm và gian lận

Trong giai đoạn này kiểm toán viên tìm hiểu về kiểm soát nội bộcủa đơn vị trên hai mặt chủ yếu: thiết kế kiểm soát nội bộ bao gồmthiết kế về quy chế kiểm soát và thiết kế về bộ máy kiểm soát; hoạtđộng liên tục và có hiệu lực của kiểm soát nội bộ

Tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ được thực hiện trogn giaiđoạn lập kế hoạch kiểm toán, trong đó kiểm toán viên phải tìm hiểu vềthiết kế và vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàngtheo từng yếu tố cấu thành để:

• Đánh giá độ tin cậy và trung thực của các thông tin được trìnhbày trên BCTC

• Nhận diện và đánh giá các sai phạm tiềm tàng

• Quyết định về mức đánh giá thích hơp của rủi ro kiểm soát ảnhhưởng đến rủi ro phát hiện từ đó ảnh hưởng đến quyết định sốlượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập.

• Có kế hoạch thiết kế các cuộc khảo sát thích hợp

Tìm hiểu về môi trường kiểm soát:

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ, quy định: “Kiểm toán viên phải hiểu biết về môi trường

kiểm soát của đơn vị để đánh giá nhận thức, quan điểm, sự quan tâm

và hoạt động của thành viên Hội đồng quản trị và Ban Giám đốc đốivới hệ thống kiểm soát nội bộ.”

KTV tiến hành trao đổi, phỏng vấn người quản lý cấp cao và cácnhân viên quản lý của đơn vị được kiểm toán về các nội dung sau:

- Đối với thái độ của người quản lý: Thể hiện ở quá trình đàotạo và việc nắm bắt các nội dung kiểm soát Nếu những ngườiquản lý cao cấp được đào tạo chính quy, đúng chuyên ngành,kết quả phỏng vấn cho thấy họ hiểu biết công việc kiểm soátcùng với hệ thống chính sách, thủ tục kiểm soát được banhành đầy đủ, đó là biểu hiện của người quản lý có năng lực,quan tâm và coi trọng công kiểm soát thì HTKSNB hoạt động

có hiệu quả

- Tính trung thực và giá trị đạo đức: Thông qua việc đối chiếukết quả trao đổi với người quản lý cấp cao và kết quả trao đổivới nhân viên kết hợp những xem xét, quan sát khác để đánhgiá tính trung thực và đạo đức của người lãnh đạo đơn vị Đây

là yếu tố rất quan trọng ảnh hưởng đến hành vi ứng xử , tínhtrung thực của các nhân viên trong công việc và độ tin cậy

của các thông tin thu thập được cũng như độ tin cậy củaHTKSNB và báo cáo tài chính.

- Chính sách về nhân sự: Một chính sách đối đãi, thăng chức vàđào tạo tốt sẽ đảm bảo cho các hoạt động kiểm soát được thựchiện nghiêm túc và có hiệu lực

- Thu thập, nghiên cứu các tài liệu, ghi chép có liên quan đếnMTKS: gồm các chính sách, quy chế, thủ tục về KSNB đượcthiết lập: như quy định về quy trình, thủ tục, quan hệ giữa các

bộ phận trong quản lý thu chi, sử dụng và bảo quản tài sản…Một hệ thống các chính sách, quy chế, thủ tục về KSNB đầy

đủ là biểu hiện của một MTKS có hiệu lực

Quan sát: KTV có thể lựa chọn một số công việc kiểm soátxuyên suốt mọi hoạt động của đơn vị để quan sát thực tế, ví dụ: nghiệp

vụ mua vật tư, từ khi lập kế hoạch, phê duyệt, thực hiện, thủ tục kiểmtra chất lượng hàng nhập kho, bảo quản và xuất dùng

Tìm hiểu về hệ thống kế toán:

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “Kiểm toán viên phải hiểu biết về hệ thống kế toán

và việc thực hiện công việc kế toán của đơn vị để xác định được:

- Các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;

- Nguồn gốc các loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu;

- Tổ chức bộ máy kế toán;

- Tổ chức công việc kế toán, gồm: Hệ thống chứng từ kế toán,tài khoản kế toán, sổ kế toán và hệ thống Báo cáo tài chính;

- Quy trình kế toán các nghiệp vu kinh tế chủ yếu và các sựkiện từ khi phát sinh đến khi lập và trình bày báo cáo tàichính.”

Thông thường, việc tìm hiểu này được thực hiện bằng cách theodõi một số nghiệp vụ kinh tế chủ yếu xuyên suốt hoạt động của đơnvị

Tìm hiểu về các thủ tục kiểm soát:

Các kiểm toán viên có được hiểu biết về môi trường kiểm soát

và về hệ thống kế toán theo một cách tương tự như nhau ở hầu hết cáccuộc kiểm toán, nhưng việc có được một sự hiểu biết về các thể thứckiểm soát thì lại khác nhau đáng kể Đối với những khách hàng có quy

mô nhỏ hơn thì thường chỉ nhận diện được rất ít hoặc thậm chí không

có thể thức kiểm soát nào cả vì quá trình kiểm soát thường không hiệuquả do số lượng nhân viên hạn chế Trong trường hợp đó, mức đánhgiá cao của rủi ro được sử dụng ở những khách hàng có các quá trìnhkiểm soát sâu rộng và kiểm toán viên tin tưởng là những quá trìnhkiểm soát đó có khả năng tuyệt vời, thì việc nhận diện được rất nhiềuquá trình kiểm soát trong suốt giai đoạn tìm hiểu các quá trình kiểmsoát là điều thích hợp ở các cuộc kiểm toán khác Kiểm toán toán viênvẫn có thể nhận diện một số lượng quá trình kiểm soát giới hạn tronggiai đoạn này rồi sau đó nhận diện thêm các quá trình kiểm soát kháckhi công việc đang tiến triển Mức độ mà theo đó các quá trình kiểmsoát được nhận diện là một vấn đề thuộc về sự phán xét kiểm toán

Các phương pháp kiểm toán viên thường sử dụng khi tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng:

♦ Dựa vào kinh nghiệm trước đây của kiểm toán viên với kháchhàng

Hầu hết các cuộc kiểm toán của một công ty được một Công tykiểm toán thực hiện hàng năm Do vậy kiểm toán viên thường bắt đầucuộc với một khối lượng lớn thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộcủa khách hàng đã thu thập từ các cuộc kiểm toán trước Bởi vì các hệthống kiểm soát thường thay đổi thường xuyên nên thông tin có thểđược cập nhật hóa và mang sang năm hiện hành

♦ Thẩm vấn nhân viên của công ty khách hàng:

Công việc này giúp cho kiểm toán viên thu thập được các thôngtin ban đầu (đối với khách hàng mới) hoặc nắm bắt được những thayđổi trong hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng (đối với kháchhàng thường niên) để cập nhật thông tin cho cuộc kiểm toán ở nămhiện hành

♦ Xem xét các sổ tay về thủ tục và chế độ của công ty kháchhàng:

Qua việc nghiên cứu và thảo luận với khách hàng về tài liệu nàykiểm toán viên có thể hiểu rõ được các thủ tục và chế độ liên quan đến

hệ thống kiểm soát nội bộ đang được áp dụng ở công ty khách hàng

♦ Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất:

Thông qua việc kiểm tra này, kiểm toán viên có thể thấy đượcviệc vận dụng các thủ tục và chế độ trên tại công ty khách hàng

♦ Quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công

ty khách hàng:

Công việc này củng cố thêm sự hiểu biết và kiến thức về thực tế

sử dụng các thủ tục và chính sách kiểm soát nội bộ tại công ty kháchhàng

Tài liệu mô tả HTKSNB nói chung và mô tả về KSNB trong từng

khoản mục hay từng bộ phận, sẽ chính là bằng chứng chứng minhrằng KTV đã tìm hiểu về HTKSNB, KTV có thể mô tả bằng nhữngcông cụ là: Lưu đồ, Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ; Bảng tườngthuật về kiểm soát nội bộ

Bảng câu hỏi về hệ thống kiểm soát nội bộ: Bảng này đưa ra các

câu hỏi theo các mục tiêu chi tiết của hệ thống kiểm soát nội bộ đốivới từng lĩnh vực được kiểm toán Các câu hỏi được thiết kế dướidạng trả lời “có” hoặc “không” và các câu trả lời không sẽ cho thấynhược điểm của kiểm soát nội bộ

Ưu điểm của công cụ này là được lập sẵn nên kiểm toán viên cóthể tiến hành nhanh chóng và không bỏ sót các vấn đề quan trọng.Nhưng do được thiết kế chung, nên Bảng câu hỏi đó có thể khôngđược phù hợp với mọi loại hình doanh nghiệp

Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ là sự mô tả bằng văn bản

về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng Bảng tường thuật về kiểmsoát nội bộ cung cấp thêm sự phân tích về cơ cấu kiểm soát giúp kiểmtoán viên hiểu biết đầy đủ hơn về hệ thống kiểm soát nội bộ

Lưu đồ: là sự trình bày toàn bộ các quá trình kiểm soát áp dụng

cũng như mô tả các chứng từ, tài liệu kế toán cùng quá trình vận động

và luân chuyển chúng bằng các ký hiệu và biểu đồ Lưu đồ về kiểmsoát nội bộ giúp kiểm toán viên nhận xét chính xác hơn về các thủ tụckiểm soát áp dụng đối với các hoạt động và dễ dàng chỉ ra các thủ tục

kiểm soát cần bổ sung Cách thức mô tả hệ thống kiểm soát nội bộ qualưu đồ thường được đánh giá cao hơn vì theo dõi một lưu đồ thường

dễ dàng hơn việc đọc một bảng tường thuật, tuy nhiên việc mô tả qualưu đồ thường mất nhiều thời gian và có khi không cho phép xác địnhđiểm yếu của kiểm soát nội bộ

Việc sử dụng kết hợp Bảng câu hỏi với Lưu đồ hoặc với Bảngtường thuật sẽ giúp kiểm toán viên hiểu biết tốt hơn về hệ thống kiểmsoát nội bộ của khách hàng Trong thực tế, các kiểm toán viên thường

sử dụng kết hợp các hình thức này để cung cấp cho kiểm toán viênhình ảnh rõ nét nhất về hệ thống kiểm soát nội bộ

1.2.2.2 Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát để lập kế hoạch cho

từng khoản mục.

Đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát bao gồm việc đánh giá tínhhiệu lực của hệ thống kiểm soát nội bộ trong việc ngăn ngừa, pháthiện và sửa chữa các sai phạm trong hoạt động tài chính kế toán củadoanh nghiệp

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro

và kiểm soát nội bộ, “sau khi hiểu được hệ thống kế toán và kiểm soát

nội bộ, kiểm toán viên phải thực hiện đánh giá ban đầu về rủi ro kiểmsoát theo các cơ sở dẫn liệu cho số dư của mỗi tài khoản trọng yếu.”

(1,32)

Như vậy, sau khi thu thập được một sự hiểu biết về cách thiết kế

và sự vận hành của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán viên sẽ đưa

ra đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát cho từng mục tiêu kiểm soátchi tiết Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ được thiết kế và vận hành hữuhiệu thì rủi ro kiểm soát được đánh giá thấp và ngược lại Công việc

này được làm riêng rẽ cho từng loại nghiệp vụ kinh tế chủ yếu trongtừng chu trình nghiệp vụ theo các bước sau đây:

- Nhận diện các mục tiêu kiểm soát mà theo đó quá trình đánhgiá vận dụng:

Trong bước này kiểm toán viên sẽ vận dụng các mục tiêu kiểmsoát nội bộ cụ thể cho từng loại nghiệp vụ chủ yếu của công ty màtheo đó có thể đánh giá rủi ro kiểm soát đối với từng khoản mục

- Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù:

Ở bước này, kiểm toán viên không cần thiết phải xem xét mọiquá trình kiểm soát mà chỉ phải nhận diện và phân tích các quá trìnhkiểm soát chủ yếu (có khả năng ảnh hưởng lớn nhất đến việc thỏa mãnmục tiêu kiểm soát), đảm bảo tính hiệu quả cho cuộc kiểm toán

- Nhận diện và đánh giá các nhược điểm của hệ thống kiểmsoát nội bộ:

Nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ được hiểu là sự vắngmặt của các quá trình kiểm soát thích đáng mà điều này sẽ làm tăngkhả năng rủi ro của việc tồn tại các sai phạm trên Báo cáo tài chính

- Đánh giá rủi ro kiểm soát:

Khi đã nhận diện được quá trình kiểm soát và các nhược điểmcủa hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểm toán tiến hành đánh giá rui rokiểm soát ban đầu đối với từng mục tiêu kiểm soát của từng loạinghiệp vụ kinh tế Kiểm toán viên có thể đánh giá rủi ro theo yếu tốđịnh tính thấp, trung bình, cao hoặc theo tỷ lệ phần trăm Theo Chuẩnmực Kiểm toán Việt Nam số 400, kiểm toán viên thường đặt ra mức

độ rủi ro kiểm soát cao trong trường hợp:

+ Hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ không được áp dụngđúng;

+ Việc đánh giá sự áp dụng của hệ thống kế toán và kiểm soátnội bộ được xem là không đủ

Mức độ rủi ro kiểm soát ban đầu này sẽ được chứng minh bằngviệc thực hiện các khảo sát (thử nghiệm kiểm soát) ở giai đoạn hai củacuộc kiểm toán trước khi kiểm toán viên đưa ra mức độ rủi ro kiểmsoát thích hợp được sử dụng

Mối quan hệ giữa việc đánh giá rủi ro kiểm soát và việc xác địnhcác phép thử nghiệm áp dụng:

Trong kiểm toán báo cáo tài chính việc đánh giá rủi ro kiểm soát

có ảnh hưởng trực tiếp đến việc xác định các phép thử nghiệm ápdụng Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức tối đa (khi kiểm soátnội bộ không hoạt động hoặc hoạt động không có hiệu lực, không pháthiện va ngăn chặn các gian lận và sai sót trọng yếu) thì kiểm toán viênkhông thể dựa vào kiểm soát nội bộ của đơn vị để giảm bớt các thửnghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ Trái lại, kiểm toán viên phảităng cường các thử nghiệm cơ bản để phát hiện những hành vi gianlận và sai sót Trong trường hợp này kiểm toán viên không cần thựchiện thử nghiệm kiểm soát (thử nghiệm tuân thủ)

Kiểm toán viên sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát ở mức tối đa khi:kiểm toán viên cho rằng tại đơn vị thiếu các thủ tục kiểm soát liênquan đến cơ sở dẫn liệu của các khoản mục trên Báo cáo tài chínhdoanh nghiệp hoặc các thủ tục kiểm soát đó không thể phát hiện vàngăn chặn các gian lận và sai sót trọng yếu Thử nghiệm kiểm soátcũng có thể không được thực hiện nếu kiểm toán viên cho rằng việc

thực hiện thử nghiệm này không có hiệu quả bằng việc thực hiện ngay

từ đầu các thử nghiệm cơ bản về số dư và nghiệp vụ của đơn vị

Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá thấp hơn mức tối đa kiểmtoán viên sẽ dựa vào kiểm soát nội bộ của đơn vị để giảm bớt thửnghiệm cơ bản trên số dư và nghiệp vụ Ở trường hợp, kiểm toán viên

sẽ thực hiện tuần tự thử nghiệm kiểm soát và thử nghiệm cơ bản trongthực hành kiểm toán báo cáo tài chính

Kiểm toán viên sẽ được quyền đánh giá rủi ro kiểm soát thấphơn mức tối đa khi: kiểm toán viên chỉ ra được thủ tục kiểm soát liênquan đến cơ sở dữ liệu là có thể phát hiện và ngăn chặn các gian lận

và sai sót trọng yếu và kiểm toán viên lập kế hoạch thực hiện thửnghiệm kiểm soát để làm cơ sở cho sự đánh giá của mình về hệ thốngkiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

Tuy nhiên đó chỉ là sự đánh giá ban đầu về rủi ro kiểm soát.Việc đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thử nghiệm cơ bảntrên số dư và các nghiệp vụ (nếu cần thiết) sẽ được thực hiện dựa trênkết quả của việc thực hiện thử nghiệm kiểm soát

1.2.2.3 Thực hiện thử nghiệm kiểm soát (thử nghiệm tuân thủ)

Mục đích của thử nghiệm này là thu thập bằng chứng về sự hiệnhữu của các quy chế và thủ tục kiểm soát để giảm bớt các thử nghiệm

cơ bản trên số dư và nghiệp vụ

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 400 Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ quy định kiểm toán viên phải thực hiện các thử

nghiệm kiểm soát để thu thập bằng chứng về sự đầy đủ, về tính hiệuquả của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ trên cácphương diện:

Thiết kế: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn

vị được thiết kế sao cho có khả năng ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữacác sai sót trọng yếu

Thực hiện: Hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ tồn tại

và hoạt động một cách hữu hiệu trong suốt niên độ kế toán

Thử nghiệm kiểm soát thực hiện với những phương pháp khác

nhau tùy thuộc từng trường hợp cụ thể Phương pháp kiểm tra tài liệu

được áp dụng nếu các thủ tục để lại các “dấu vết” trên tài liệu như cácchữ ký phê duyệt, hóa đơn lưu… Ví dụ kiểm tra các chứng từ liênquan đến phiếu chi tiền có được phê duyệt đầy đủ không Trong

trường hợp các “dấu vết” để lại là gián tiếp, kiểm toán viên thực hiện lại các thủ tục kiểm soát Ví dụ kiểm tra Bảng đối chiếu tiền gửi của

đơn vị với ngân hàng, xem xét bảng kiểm kê quỹ, kiểm kê hàng tồnkho, đối chiếu công nợ…

Nếu các thủ tục kiểm soát không để lại dấu vết trong tài liệu,

kiểm toán viên tiến hành quan sát các hoạt động liên quan đến kiểm soát nội bộ hoặc phỏng vấn nhân viên đơn vị về các thủ tục kiểm soát

của những người thực thi công việc kiểm soát nội bộ

Ngoài thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên có thể thực hiện cácthủ tục kiểm toán khác để thu thập bằng chứng về tính hiệu quả của hệthống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ Thí dụ phép thử “walk -through” (bao gồm walk - through theo thủ tục và walk – through theochứng từ) có thể được tiến hành bổ sung đối với một số các nghiệp vụ

và thủ tục kiểm soát quan trọng trong hoạt động của đơn vị Vớiphương pháp này kiểm toán viên có thể theo dõi từng bước thực hiện

nghiệp vụ đó trên sổ sách hoặc trong thực tế để đánh giá về kiểm soátđối với nghiệp vụ này.

1.2.2.4 Lập bảng đánh giá kiểm soát nội bộ

Lập bảng đánh giá kiểm soát nội bộ theo những thông tin và cáctiêu chuẩn đánh giá về một hệ thống kiểm soát nội bộ được tổng hợpqua các bước trên Việc tổng hợp kết quả khảo sát về hệ thống kiểmsoát nội bộ có thể thực hiện qua việc lập Bảng đánh giá kiểm soát nội

bộ hoặc các hình thức khác tùy thuộc vào xem xét của kiểm toán viêntrong từng cuộc kiểm toán cụ thể

Bảng đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ thường phản ánh cácthông tin sau: mục tiêu của kiểm soát nội bộ đối với từng khoản mụchay chu trình nghiệp vụ; các thông tin mô tả thực trạng của kiểm soátnội bộ do kiểm toán viên thu thập; bản chất và tính hệ trọng của cácrủi ro tương ứng với thực trạng đó; nêu nguyên tắc thiết kế và vậnhành các thủ tục kiểm soát phù hợp tương ứng với thực trạng đã nêu;đánh giá của kiểm toán viên về kiểm soát nội bộ đối với từng khoảnmục hay chu trình nghiệp vụ

Sau khi lập bảng đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểmtoán viên tiến hàng đánh giá lại rủi ro kiểm soát và thiết kế lại các thửnghiệm cơ bản trên các số dư và nghiệp vụ (nếu cần thiết) Nếu saukhi thực hiện các thử nghiệm kiểm soát, kiểm toán viên không thuđược bằng chứng về sự hiện hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ, kiểmtoán viên phải điều chỉnh lại sự đánh giá của mình về rủi ro kiểm soáttrên cơ sở kết quả của các thử nghiệm trên Kiểm toán viên chỉ giữ lạiđánh giá ban đầu của mình về rủi ro kiểm soát nếu kết quả thử nghiệm