Hoàn thiện kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư do kiểm toán nhà nước việt nam thực hiện

Mặt khác về lý luận KSCL kiểm toán dự án đầu tư đã có nhiều nhà khoa học quan tâm nghiên cứu nhưng chưa có công trình nào tập trung nghiên cứu sâu, chưa có các lý luận riêng biệt đối với

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO BỘ TÀI CHÍNH

LUẬN ÁN TIẾN SỸ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học: 1 PGS.TS GIANG THỊ XUYẾN

2 TS PHÙNG THỊ ĐOAN

HÀ NỘI- 2016

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan đây là công trình nghiên cứu của riêng tôi Các số liệu trong luận án là trung thực Các số liệu, kết quả nêu trong luận án chưa từng được ai công bố trong bất kỳ công trình nào khác

TÁC GIẢ LUẬN ÁN

CÙ HOÀNG DIỆU

MỤC LỤC Trang

LỜI CAM ĐOAN

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

DANH MỤC BẢNG BIỂU

MỞ ĐẦU 1

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Tổng quan tình hình nghiên cứu có liên quan 3

2.1 Tình hình nghiên cứu trong nước 3

2.2 Tình hình nghiên cứu ngoài nước 6

2 3 Những vấn đề đã thống nhất và những vấn đề chưa được nghiên cứu hay còn chưa thống nhất liên quan đến đề tài Luận án 8

2.3.1 Những vấn đề đã thống nhất 8

2.3.2 Những vấn đề chưa được nghiên cứu hay còn chưa thống nhất 11

2.3.3 Những vấn đề liên quan đến đề tài luận án mà các công trình chưa đề cập cần tiếp tục nghiên cứu 12

3 Mục tiêu nghiên cứu 13

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 14

5 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn 15

6 Phương pháp nghiên cứu 15

7 Kết cấu của Luận án 16

Chương 1 17

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN 17

1.1 TỔNG QUAN VỀ CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN VÀ SƠ LƯỢC VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN 17

1.1.1 Tổng quan về chất lượng kiểm toán 17

1.1.2 Sơ lược về kiểm soát chất lượng kiểm toán 20

1.2 KHÁI QUÁT VỀ KSCL KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ 24

1.2.1 Sơ lược về kiểm toán dự án đầu tư 25

1.2.2 Khái niệm, sự cần thiết và vai trò của KSCL kiểm toán DAĐT 40

1.2.3 Tiêu chí KSCL kiểm toán DAĐT 42

1.2.4 Các yếu tố ảnh hưởng đến KSCL kiểm toán DAĐT 44

1.2.5 Hình thức, nội dung và các cấp KSCL kiểm toán DAĐT 48

1.2.6 Quy trình và phương pháp KSCL kiểm toán DAĐT 49

1.3 HỆ THỐNG KSCL KIỂM TOÁN DAĐT DO KTNN THỰC HIỆN 53

1.3.1 KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp hệ thống 55

1.3.2 KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp từng cuộc kiểm toán 59

1.4 KINH NGHIỆM QUỐC TẾ VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN VÀ BÀI HỌC KINH NGHIỆM CHO VIỆT NAM 64

1.4.1 Các chỉ dẫn về KSCL kiểm toán của INTOSAI và ASOSAI 64

1.4.2 Kinh nghiệm KSCL kiểm toán của một số cơ quan KTNN 67

1.4.3 Bài học kinh nghiệm cho KTNN Việt Nam 73

Kết luận chương 1 75

Chương 2 77

THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN 77

ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN 77

2.1 TỔNG QUAN VỀ KTNN VIỆT NAM VÀ KIỂM TOÁN DAĐT DO KTNN VIỆT NAM THỰC HIỆN 77

2.1.1 Khái quát về sự ra đời, phát triển của KTNN 77

2.1.2 Chức năng, nhiệm vụ, cơ cấu tổ chức của KTNN Việt Nam 81

2.1.3 Khái quát về thực trạng kiểm toán DAĐT do KTNN VN thực hiện 84

2.1.4 Khái quát về thực trạng KSCL kiểm toán do KTNN VN thực hiện 90

2.2 THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN 92

2.2.1 Thực trạng KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp hệ thống 92

2.2.2 Thực trạng KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp từng cuộc kiểm toán 109 2.2.3 Tổ chức nhân sự KSCL kiểm toán DAĐT theo các cấp độ kiểm soát 133

2.3 ĐÁNH GIÁ THỰC TRẠNG KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM

TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ CỦA KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM 135

2.3.1 Ưu điểm 135

2.3.2 Những hạn chế 143

2.3.3 Nguyên nhân của thực trạng 152

Kết luận chương 2 159

Chương 3 160

GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN 160 3.1 SỰ CẦN THIẾT, YÊU CẦU, NGUYÊN TẮC HOÀN THIỆN 160

3.1.1 Định hướng phát triển KTNN và sự cần thiết hoàn thiện 160

3.1.2 Yêu cầu hoàn thiện 162

3.1.3 Nguyên tắc hoàn thiện 165

3.2 CÁC GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KTNN VIỆT NAM THỰC HIỆN 166

3.2.1 Hoàn thiện KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp hệ thống 166

3.2.3 Hoàn thiện KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp từng cuộc kiểm toán 192

3.2.4 Một số giải pháp khác 207

3.3 ĐIỀU KIỆN NÂNG CAO CHẤT LƯỢNG, HIỆU LỰC VÀ HIỆU QUẢ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN 209

3.3.1 Về phía Nhà nước 209

3.3.2 Về phía các đơn vị được kiểm toán 210

3.3.3 Về phía Kiểm toán nhà nước 210

Kết luận Chương 3 213

KẾT LUẬN 215

CÁC CÔNG TRÌNH KHOA HỌC ĐÃ CÔNG BỐ

TÀI LIỆU THAM KHẢO

TÀI LIỆU TIẾNG VIỆT

TIẾNG NƯỚC NGOÀI DANH MỤC PHỤ LỤC CỦA LUẬN ÁN

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

ASOSAI Tổ chức kiểm toán Tối cao Châu Á

BOT Xây dựng kinh doanh chuyển giao

CMKTNN Chuẩn mực kiểm toán nhà nước

ISSAIs Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

INTOSAI Tổ chức kiểm toán Tối cao Thế giới

KTVC Kiểm toán viên chính

DANH MỤC BẢNG BIỂU

Bảng 1.1 Mô hình tổ chức hệ thống KSCL kiểm toán của KTNN Bảng 2.1 Cơ cấu tổ chức của KTNN Việt Nam

MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Luật KTNN 2015 ghi rõ “KTNN có chức năng đánh giá, xác nhận, kết luận

và kiến nghị đối với với việc quản lý, sử dụng tài chính công, tài sản công” Như

vậy hoạt động của KTNN cung cấp cho Quốc hội, Chính phủ, các cơ quan nhà nước và các bên có liên quan những căn cứ đáng tin cậy để đưa ra quyết định quản

lý và điều hành NSNN và các hoạt động trong nền kinh tế Chất lượng kiểm toán là quan trọng và có ý nghĩa quyết định trong việc khẳng định uy tín, hiệu lực, hiệu qủa hoạt động KTNN Để đáp ứng được yêu cầu nhiệm vụ, KTNN phải bảo đảm kết quả kiểm toán tin cậy và được KSCL đầy đủ, thích hợp Với vai trò quan trọng như vậy nên KSCL kiểm toán được Tổ chức quốc tế các cơ quan Kiểm toán tối cao (INTOSAI) thừa nhận như một quy định bắt buộc và là trách nhiệm được quy định

rõ trong chuẩn mực kiểm toán Các cơ quan KTNN của các quốc gia trên thế giới đều coi KSCL kiểm toán là hoạt động có tính bắt buộc đi đôi với hoạt động kiểm toán và cần phải được quan tâm nhằm đảm bảo chất lượng kiểm toán đáp ứng yêu cầu của các đơn vị sử dụng thông tin

Từ khi được thành lập ngày 11/7/1994, trong quá trình hoạt động, KTNN Việt Nam đã dần khẳng định được vị trí, vai trò quan trọng trong hệ thống các công cụ kiểm tra, kiểm soát tài chính nhà nước Nâng cao địa vị pháp lý và chất lượng hoạt động của KTNN đã và đang được Đảng, Nhà nước và nhân dân quan

tâm Nghị quyết Đại hội đại biểu toàn quốc lần thứ IX của Đảng đã ghi rõ: “Nâng cao hiệu lực pháp lý và chất lượng kiểm toán nhà nước như một công cụ mạnh của Nhà nước” Trong những năm qua, xác định đúng đắn vị trí quan trọng của

chất lượng kiểm toán, KTNN Việt Nam luôn coi trọng việc thiết lập, duy trì và nâng cao hiệu quả hoạt động KSCL kiểm toán

Là cơ quan do Quốc hội thành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân theo pháp luật, KTNN đang ngày càng đóng vai trò quan trọng trong quá trình phát triển kinh tế và hội nhập sâu rộng của đất nước Kết quả kiểm toán của KTNN được sử dụng phục vụ ngày càng nhiều hơn cho việc quản lý, điều hành, giám sát, phê

chuẩn, quyết định những vấn đề tài chính, ngân sách đồng thời giúp các cơ quan liên quan chỉnh sửa bổ sung hoàn thiện chính sách pháp luật Chất lượng kiểm toán có ý nghĩa quan trọng trong việc khẳng định vị thế, uy tín và hiệu lực, hiệu quả hoạt động KTNN

Song song với hoạt động kiểm toán, đối với lĩnh vực KSCL kiểm toán, KTNN đã xây dựng được hệ thống các quy định, chính sách trong quản lý, KSCL kiểm toán, cũng như thành lập các đơn vị tham mưu về KSCL Năm 2013, KTNN đã ban hành Kế hoạch chiến lược phát triển KTNN giai đoạn 2013-2017,

trong đó đã xác định việc “Nâng cao chất lượng kiểm soát chất lượng kiểm toán của KTNN” là một trong tám mục đích chiến lược quan trọng Hơn nữa, mục

đích chiến lược này được cụ thể hóa thành các mục tiêu chiến lược, các dự án, hoạt động và được đo lường theo các chỉ số cụ thể Sau 21 năm hoạt động, tuy gặp nhiều khó khăn và còn có những hạn chế nhất định trong quá trình hoạt động, nhưng có thể nói KTNN đã tạo nên những bước tiến vững chắc, toàn diện Chất lượng kiểm toán của KTNN luôn được nâng cao qua từng năm Kết quả kiểm toán của KTNN ngày càng cung cấp cho Quốc hội, Chính phủ, các cơ quan chức năng và đơn vị được kiểm toán nhiều kiến nghị có giá trị trong hoạt động thực tiễn KTNN đã phát hiện và kiến nghị xử lý tài chính với tổng số tiền lên đến hàng ngàn tỷ đồng, kết quả kiểm toán năm sau cao hơn năm trước, nhất là từ khi Luật KTNN lần đầu có hiệu lực thi hành (2006) Bên cạnh việc kiến nghị về xử lý tài chính, KTNN còn giúp các cơ quan nhà nước, các chủ đầu tư chấn chỉnh công tác quản lý dự án; giúp các Ban quản lý dự án đánh giá đúng đắn thực trạng quản

lý dự án nhằm khắc phục những yếu kém, tồn tại bất cập trong quản lý, ngăn ngừa những tiêu cực, lãng phí, thất thoát vốn đầu tư và ngày càng hoàn thiện hơn công tác quản lý sử dụng vốn đầu tư hiệu quả

Mặc dù chất lượng hoạt động kiểm toán nói chung và hoạt động kiểm toán

dự án đầu tư nói riêng đã được nâng lên, đóng góp phần tích cực vào việc phòng chống thất thoát, lãng phí trong đầu tư (đặc biệt là các dự án đầu tư XDCB), tuy vậy trong sự nghiệp công nghiệp hoá, hiện đại hoá đất nước, các công trình xây

dựng đang càng ngày càng đòi hỏi sử dụng nhiều NSNN, thì kết quả đạt được của KTNN còn quá khiêm tốn, nhất là trong điều kiện thực hiện Luật KTNN, Luật Phòng, chống tham nhũng và Luật Thực hành tiết kiệm, chống lãng phí Tổ chức

và hoạt động KTNN, trong đó có hoạt động kiểm toán dự án đầu tư cũng vẫn còn một số hạn chế, bất cập, một phần do tác dụng và hiệu quả của công tác KSCL kiểm toán dự án đầu tư còn chưa đáp ứng được yêu cầu do đó đòi hỏi phải nghiên cứu bổ sung và hoàn thiện

Mặt khác về lý luận KSCL kiểm toán dự án đầu tư đã có nhiều nhà khoa học quan tâm nghiên cứu nhưng chưa có công trình nào tập trung nghiên cứu sâu, chưa có các lý luận riêng biệt đối với KSCL kiểm toán dự án đầu tư là lĩnh vực đặc thù nhiều rủi ro trong quá trình thực hiện kiểm toán dự án đầu tư của KTNN Việt Nam

Từ những phân tích trên cho thấy đề tài Luận án “Hoàn thiện kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư do KTNN Việt Nam thực hiện” là thực sự

cấp thiết có ý nghĩa cả về lý luận và thực tiễn nhằm bổ sung, hoàn thiện KSCL kiểm toán dự án đầu tư của KTNN, nâng cao chất lượng, hiệu lực, hiệu quả của hoạt động kiểm toán, góp phần lành mạnh hóa đầu tư công cũng như việc quản lý

sử dụng ngân sách nhà nước cho đầu tư xây dựng cơ bản

2 Tổng quan tình hình nghiên cứu có liên quan

Qua tìm hiểu tình hình nghiên cứu trong nước và ngoài nước liên quan đến

đề tài tác giả được biết đã có một số công trình nghiên cứu những vấn đề lý luận

và thực tiễn liên quan đến nội dung nghiên cứu của đề tài ở những góc độ và giai đoạn khác nhau, cụ thể như sau:

2.1 Tình hình nghiên cứu trong nước

Trong những năm qua đã có nhiều giáo trình, đề tài nghiên cứu trong nước liên quan đến cơ sở lý luận và thực tiễn của việc KSCL kiểm toán, trong đó có KSCL kiểm toán dự án đầu tư của KTNN Cụ thể:

-Đề tài khoa học cấp bộ: “Hoàn thiện cơ chế kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán độc lập ở Việt Nam”, Bộ Tài chính (2001); Chủ nhiệm đề tài:

PGS.TS Vương Đình Huệ đã tập trung nghiên cứu những vấn đề lý luận cơ bản

về chất lượng và kiểm tra chất lượng dịch vụ kiểm toán độc lập (sự cần thiết, các yếu tố kiểm tra chất lượng, cơ chế, nội dung và phương pháp kiểm tra chất lượng kiểm toán ) Đề tài đã đề xuất cơ chế KSCL kiểm toán của các doanh nghiệp kiểm toán; nội dung và phương pháp kiểm tra; quy trình kiểm tra Đây là một đề tài nghiên cứu có nhiều thành công về cơ chế và cách thức, nội dung KSCL kiểm toán, có giá trị tham khảo tốt, gợi mở hướng nghiên cứu cho đề tài Tuy nhiên, do chỉ nghiên cứu về kiểm toán độc lập, nên đề tài không đề cập đến KSCL kiểm toán của KTNN nói chung và KSCL kiểm toán dự án đầu tư của KTNN nói riêng

- Cuốn sách: “Nghiệp vụ kiểm toán” (2004) của tác giả Nguyễn Đình Hựu

(chủ biên), Nxb Tài chính, Hà Nội (2004) là sách về nghiệp vụ kiểm toán, trong

đó có đề cập đến kiểm soát chất lượng hoạt động KTNN Khái quát về nội dung kiểm soát chất lượng KTNN như sự cần thiết, vai trò của KSCL kiểm toán, các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán; các phương pháp kiểm soát, nội dung KSCL cuộc kiểm toán Các vấn đề nêu ra trong sách chủ yếu mới đề cập đến KSCL của cuộc kiểm toán, không đề cập cụ thể về KSCL kiểm toán đối với từng lĩnh vực kiểm toán của KTNN ví dụ như như kiểm toán dự án đầu tư

- Luận án tiến sỹ kinh tế: “Kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước - Thực trạng và giải pháp” của Hoàng Phú Thọ (2011), tập trung nghiên

cứu và đạt được nhiều thành công về những vấn đề liên quan đến chất lượng kiểm toán và KSCL kiểm toán; những quy định và hướng dẫn về KSCL kiểm toán của INTOSAI, ASOSAI và kinh nghiệm thực tiễn về KSCL kiểm toán của KTNN ở một số quốc gia; đánh giá thực trạng về KSCL kiểm toán của KTNN Việt Nam; từ

đó đề xuất một số giải pháp hoàn thiện KSCL kiểm toán của KTNN Việt Nam Tuy nhiên, Luận án không đi sâu nghiên cứu về KSCL đối với từng lĩnh vực kiểm toán, ví dụ như kiểm toán dự án đầu tư của KTNN

Ngoài ra cũng có một số Luận văn Thạc sỹ nghiên cứu về KSCL kiểm toán nhưng chưa có Luận văn nào đi sâu nghiên cứu về KSCL kiểm toán dự án đầu tư

do KTNN Việt Nam thực hiện Từ khi Luật KTNN Việt Nam lần thứ nhất có hiệu lực (năm 2006) đến nay KTNN Việt Nam đã có 4 đề tài nghiên cứu khoa học cấp bộ về kiểm soát chất lượng kiểm toán Đó là:

- Đề tài khoa học cấp Bộ: “Hoàn thiện tổ chức công tác kiểm tra, kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước”, do Nguyễn Trọng Thuỷ làm chủ

nhiệm (nghiệm thu tháng 9/2010), với đối tượng nghiên cứu chủ yếu về tổ chức công tác kiểm tra, KSCL kiểm toán Đề tài đã hệ thống, tổng hợp những vấn đề lý luận cơ bản, khái quát về khái niệm KSCL kiểm toán, các chuẩn mực quốc tế về KSCL kiểm toán, các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán, tổ chức và cơ chế hoạt động kiểm tra, KSCL kiểm toán, phạm vi, phương pháp kiểm tra, kiểm soát Trên cơ sở đánh giá thực trạng tổ chức công tác kiểm tra, kiểm soát chất lượng kiểm toán, đề tài đã đề xuất một số giải pháp hoàn thiện tổ chức công tác kiểm tra, kiểm soát chất lượng kiểm toán Tuy nhiên, phạm vi nghiên cứu của đề tài chỉ trong công tác tổ chức kiểm tra, kiểm soát chất lượng cuộc kiểm toán; không đề cập cụ thể đến công tác kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư của KTNN

-Đề tài khoa học cấp Bộ: “Các giải pháp nâng cao chất lượng kiểm soát hoạt động kiểm toán của Kiểm toán Nhà nước chuyên ngành” do Lê Minh Khái

làm chủ nhiệm (nghiệm thu tháng 8/2011), đề cập đến một số vấn đề lý luận cơ bản về kiểm soát chất lượng kiểm toán; đánh giá thực trạng và hạn chế, tồn tại, chỉ ra một số nguyên nhân của hạn chế trong công tác KSCL kiểm toán của KTNN chuyên ngành Đề tài đã đề xuất một số giải pháp cơ bản nâng cao chất lượng kiểm soát hoạt động kiểm toán của KTNN chuyên ngành, tập trung vào kiểm soát đối với cuộc kiểm toán Tuy nhiên, đề tài chỉ giới hạn nghiên cứu trong kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán của KTNN chuyên ngành, chưa nghiên cứu đầy đủ các cấp độ kiểm soát; đồng thời cũng chưa nghiên cứu cụ thể về kiểm soát chất lượng của các lĩnh vực kiểm toán, trong đó có KSCL kiểm toán dự án đầu tư

-Đề tài khoa học cấp cơ sở: “Hoàn thiện Quy chế kiểm soát chất lượng kiểm toán của Kiểm toán nhà nước” do Vương Văn Quang làm chủ nhiệm (năm

2013), đề cập đến một số vấn đề lý luận cơ bản về kiểm soát chất lượng kiểm toán; đánh giá thực trạng công tác KSCL kiểm toán của KTNN trong đó nhấn mạnh hạn chế trong công tác KSCL kiểm toán của KTNN là do hệ thống văn bản quy định và hướng dẫn về công tác KSCL của KTNN chưa đầy đủ và đồng bộ Trên cơ sở đó, đề tài đã đề xuất một số giải pháp cơ bản nhằm hoàn thiện cơ chế KSCL của KTNN Tuy nhiên, mục tiêu nghiên cứu chính của đề tài là hoàn thiện Quy chế kiểm soát chất lượng kiểm toán của KTNN, chưa tập trung nghiên cứu KSCL kiểm toán trong lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư

Ngoài ra có rất nhiều các hội thảo trong nước và quốc tế có nội dung liên quan đến kiểm toán dự án đầu tư, chất lượng kiểm toán dự án đầu tư và KSCL kiểm toán dự án đầu tư như: Hội thảo giá trị và lợi ích của KTNN trong quản trị tài chính công (2014) do KTNN-USAID tổ chức; Hội thảo chia sẽ về kinh nghiệm KSCL hoạt động kiểm toán tại Australia (2012) do CPA Australia- Bộ Tài chính tổ chức vv

Một số bài báo trên tạp chí kế toán và kiểm toán của Hội kiểm toán viên Việt Nam, điển hình như: Quản lý chất lượng kiểm toán của KTNN Việt Nam và một số giải pháp hoàn thiện; Kinh nghiệm quốc tế về kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư và bài học kinh nghiệm cho KTNN Việt Nam vv

Trên đây là các công trình nghiên cứu trong nước có liên quan đến đề tài nghiên cứu Các công trình nghiên cứu đó có những đóng góp đáng kể trong việc giải quyết vấn đề lý luận và thực tiễn về kiểm soát chất lượng kiểm toán nói chung, trong đó có KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN Tuy nhiên, cho đến nay chưa có một công trình nào nghiên cứu một cách toàn diện và có hệ thống cả về

lý luận và thực tiễn về KSCL kiểm toán DAĐTcủa KTNN ở Việt Nam

2.2 Tình hình nghiên cứu ngoài nước

Do hoạt động kiểm toán của KTNN có ý nghĩa quan trọng, cần thiết đối với quản lý tài chính và ngân sách nên đã có nhiều công trình nghiên cứu, dự án của nước ngoài nghiên cứu về kiểm toán và KSCL kiểm toán

Liên quan đến hoạt động KSCL kiểm toán, năm 2010, Tổ chức các cơ quan kiểm toán tối cao (INTOSAI) đã ban hành Chuẩn mực kiểm toán số 40 (ISSAI 40)

về Kiểm soát chất lượng kiểm toán của các Cơ quan kiểm toán tối cao (SAI) ISSAI 40 được xây dựng trên cơ sở các nguyên tắc cơ bản của Chuẩn mực quốc tế

về kiểm soát chất lượng (ISQC-1) do Liên đoàn Kế toán quốc tế (IFAC) ban hành, đồng thời có điều chỉnh và bổ sung cho phù hợp với hoạt động của các SAI ISSAI

40 thiết lập một khuôn khổ chung về kiểm soát chất lượng và các phương pháp đo lường kiểm soát chất lượng nhằm giúp các SAI đạt được chất lượng cao Tuy nhiên, ISSAI 40 đề cập đến khuôn khổ kiểm soát chất lượng hoạt động chung của các SAI, trong đó hoạt động kiểm toán chỉ là một trong số các nội dung nghiên cứu

và không đề cập kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư

Cuốn: “Đảm bảo chất lượng trong kiểm toán tài chính” (Quality assurance

in financial auditing) của ASOSAI (2012), đề cập khái quát những vấn đề lý luận

về đảm bảo chất lượng trong kiểm toán báo cáo tài chính hướng dẫn một số nội dung và quy trình đảm bảo chất lượng kiểm toán Đây là tài liệu có giá trị tham khảo tốt cho đề tài Tuy nhiên, đó chỉ là các hướng dẫn cơ bản, định hướng cho các cơ quan KTNN thuộc ASOSAI Các vấn đề lý luận mang tính khái quát, nhưng chưa đề cập đến việc kiểm soát chất lượng từng lĩnh vực kiểm toán cụ thể

trong đó có kiểm toán dự án đầu tư

Ngoài ra, còn có một số tài liệu của một số cơ quan KTNN khác trên thế giới đề cập đến hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán KTNN Cộng hoà Liên

bang Đức với “Quy chế kiểm toán và cẩm nang kiểm toán của KTNN cộng hoà Liên bang Đức”, Nxb Thống kê, Hà Nội (2004), nêu ra các nguyên tắc, trình tự

xử lý, quyết định các kết luận, kiến nghị kiểm toán của KTNN Cộng hoà Liên bang Đức, theo các giai đoạn của cuộc kiểm toán và KSCL kiểm toán theo các

giai đoạn của quy trình kiểm toán KTNN Cộng hoà nhân dân Trung Hoa, trong

văn bản “Lệnh của Tổng Kiểm toán Nhà nước cộng hoà nhân dân Trung Hoa (số

6, ngày 10/02/2004)” - Tài liệu dịch của Dự án GTZ/KTNN quy định trình tự, nội

dung kiểm soát của các cấp độ kiểm soát chất lượng kiểm toán trong các giai đoạn

của một cuộc kiểm toán

Cũng như các công trình nghiên cứu trong nước, qua nghiên cứu các công trình nghiên cứu ở nước ngoài đã được công bố cho thấy, cho đến nay đã có nhiều đề tài nghiên cứu về KSCL kiểm toán nói chung, đã đưa ra nhiều vấn đề liên quan như khái niệm, các tiêu chí, nội dung, hình thức KSCL kiểm toán, định hướng xây dựng hệ thống KSCL nhưng chưa có một công trình nghiên cứu hoàn chỉnh, toàn diện và có hệ thống cả về lý luận và thực tiễn về kiểm soát chất lượng

kiểm toán dự án đầu tư của KTNN ở Việt Nam

Các công trình nghiên cứu trong nước và nước ngoài đã công bố nêu trên có giá trị tham khảo, được kế thừa chọn lọc trong quá trình nghiên cứu đề tài

2 3 Những vấn đề đã thống nhất và những vấn đề chưa được nghiên cứu hay còn chưa thống nhất liên quan đến đề tài Luận án

2.3.1 Những vấn đề đã thống nhất

Qua việc điểm lại các công trình nghiên cứu nổi bật trong và ngoài nước trên đây có thể thấy được một số kết quả, cụ thể như sau:

a) Thứ nhất, phần lớn các công trình nghiên cứu đề cập nhiều đến khái

niệm về chất lượng kiểm toán, kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình và kiểm soát chất lượng kiểm toán Mặc dù chưa có sự thống nhất chung nhưng các khái niệm về chất lượng kiểm toán dự án đầu tư và kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình được chỉ ra từ các đề tài nghiên cứu đều xuất phát từ thực tiễn hoạt động kiểm soát chất lượng kiểm toán Cụ thể, các đề tài nghiên cứu đã cho rằng:

* Chất lượng kiểm toán của KTNN là mức độ thoả mãn của các đối tượng

sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan, trung thực và độ tin cậy vào các

kết luận, đánh giá và nhận xét của KTNN, đồng thời thoả mãn về các kiến nghị, giải pháp do KTNN đưa ra, với chi phí hoạt động kiểm toán hợp lý

* Kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình có một số đặc điểm cơ bản khác biệt so với các lĩnh vực kiểm toán khác, đó là:

+ Kiểm toán dự án đầu tư là một trường hợp đặc thù của kiểm toán BCTC Tuy nhiên, hệ thống BCTC có nhiều điểm khác so với hệ thống BCQT dự án không phải số lượng các báo cáo nằm trong mỗi hệ thống mà còn thể hiện ở chỗ nếu BCTC được lập theo niên độ thì BCQT dự án được lập theo từng công trình, hạng mục công trình và thời gian lập báo cáo tuỳ thuộc vào thời gian thi công công trình và các chỉ tiêu thể hiện trên báo cáo cũng khác nhau

+ Kiểm toán dự án đầu tư là sự kết hợp chặt chẽ giữa ba loại hình kiểm toán là kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động, trong đó việc kiểm tra tính tuân thủ được chú trọng xuyên suốt trong quá trình kiểm toán

dự án đầu tư

+ Do đặc điểm của sản xuất sản phẩm XDCB kéo dài nhiều năm nên đối với 1 dự án có thể thực hiện kiểm toán thường niên theo giá trị khối lượng nghiệm thu hoàn thành Đối với dự án đã phê duyệt quyết toán thì chỉ kiểm toán một lần, không tồn tại khái niệm kiểm toán năm sau đối với một dự án, một công trình, hạng mục công trình đã được kiểm toán Tuy nhiên có thể thực hiện kiểm toán trước, trong và sau tùy theo yêu cầu của công tác quản lý

+ Hệ thống kiểm soát nội bộ liên quan đến dự án đầu tư đa dạng và phong phú hơn so với một doanh nghiệp, một đơn vị sự nghiệp, ví dụ như: nếu kiểm toán BCTC của một doanh nghiệp thì KTV chỉ nghiên cứu hệ thống KSNB của doanh nghiệp đó, nhưng khi kiểm toán dự án đầu tư thì KTV cần nghiên cứu, tìm hiểu hệ thống KSNB của Ban quản lý dự án, của chủ đầu tư, của nhà thầu tư vấn giám sát, nhà thầu thi công công trình, Do vậy nghiên cứu về hệ thống KSNB khi kiểm toán dự án đầu tư cũng có sự khác biệt so với khi kiểm toán BCTC

+ Ngoài việc kiểm tra việc chấp hành chính sách chế độ tài chính, chính sách pháp luật, chế độ báo cáo theo quy định, kiểm toán dự án đầu tư còn phải kiểm tra về tính kinh tế, kỹ thuật (việc áp dụng định mức, đơn giá, tính toán khối lượng thực tế thi công, nghiệm thu )

+ Do có nhiều hạng mục, nhiều công việc với tính chất khác nhau do vậy việc đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán dự án đầu tư cũng đa dạng và phong phú hơn so với kiểm toán BCTC

+ Một số bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán dự án đầu tư mang tính hiện thực hơn, có thể nhận biết bằng quan sát, nhất là trong công tác bóc tách tiên lượng, dự toán, nghiệm thu hoàn công

- KSCL của KTNN là thuật ngữ hàm chứa các chính sách và thủ tục được

sử dụng để quản lý, điều hành hoạt động kiểm toán tuân thủ đúng các nguyên tắc, chuẩn mực nghề nghiệp, quy trình kiểm toán hiện hành và các tiêu chí chất lượng theo quy định của KTNN

- KSCL kiểm toán DAĐT phải nghiên cứu kỹ lưỡng quy trình kiểm toán

dự án đầu tư và xem xét tính đặc thù kiểm toán dự án đầu tư và thực hiện đồng thời 3 loại hình kiểm toán hoạt động, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán BCTC

b) Thứ hai, hầu hết các nghiên cứu đều khẳng định đối tượng kiểm soát

chất lượng kiểm toán của KTNN là các chính sách, thủ tục tác động tới hoạt động kiểm toán của KTNN bắt đầu từ chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán, lập và gửi báo cáo kiểm toán, kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán

c) Thứ ba, các nghiên cứu đều chỉ ra rằng tiêu chí kiểm soát chất lượng của

KTNN gồm: (1) Kỹ năng và năng lực chuyên môn; (2) Tuân thủ nguyên tắc nghề nghiệp; (3) Giao việc; (4) Chỉ đạo, hướng dẫn và giám sát; (5) Tham khảo ý kiến chuyên gia; (6) Bồi dưỡng kiến thức cho KTV; (7) Kế hoạch hóa công việc; (8)

Sử dụng tài liệu của KTV khác; (9) Kiểm tra, kiểm soát; (10) Chuẩn mực về báo cáo kiểm toán Đối với cấp độ toàn hệ thống KTNN phải xây dựng các hệ thống KSCL đồng thời đối với từng cuộc kiểm toán phải tuân thủ quy định về KSCL

d) Thứ tư, trên cơ sở tổng hợp các nghiên cứu có giá trị, INTOSAI và

ASOSAI đã chỉ ra rằng để kiểm soát chất lượng kiểm toán của các lĩnh vực kiểm toán cần xác định rõ mục tiêu, nội dung, phạm vi và hình thức, phương pháp kiểm soát Đặc biệt, kinh nghiệm của một số cơ quan KTNN cho thấy, KSCL kiểm toán DAĐT cần phải được thực hiện trên cơ sở bám sát quy trình kiểm toán

dự án đầu tư

2.3.2 Những vấn đề chưa được nghiên cứu hay còn chưa thống nhất

a) Thứ nhất, vẫn chưa thống nhất được hoàn toàn các khái niệm về chất

lượng kiểm toán, kiểm toán dự án đầu tư và KSCL kiểm toán Đặc biệt các nghiên cứu chưa xác định rõ được khái niệm KSCL kiểm toán DAĐT Việc chỉ rõ khái niệm kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư sẽ giúp xác định được các định hướng nghiên cứu rõ ràng, đặc biệt là các định hướng nghiên cứu ngày càng trở nên quan trọng trong bối cảnh KTNN cần hoàn thiện KSCL kiểm toán nói chung và KSCL kiểm toán DAĐT nói riêng

b) Thứ hai, mặc dù hầu hết các công trình nghiên cứu đều khẳng định hoạt

động KSCL kiểm toán chịu tác động cả nhóm yếu tố bên trong và bên ngoài nhưng đối với lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư việc xác định cụ thể nhóm yếu tố bên trong và bên ngoài KTNN thì chưa được làm rõ

c) Thứ ba, nhiều công trình nghiên cứu đã chỉ ra các tiêu chí kiểm soát chất

lượng kiểm toán, tuy nhiên chưa có công trình nào xây dựng và đưa ra các tiêu chí

cụ thể đối với KSCL kiểm toán DAĐT mặc dù đây là một trong những lĩnh vực kiểm toán đặc thù chiếm tỷ trọng lớn trong hoạt động kiểm toán của KTNN Việt Nam

d) Thứ tư, mặc dù hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI cũng như kinh

nghiệm thực tiễn hoạt động kiểm toán của một số cơ quan KTNN cho thấy việc kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư cần dựa trên cơ sở bám sát quy trình kiểm toán dự án đầu tư Tuy nhiên, quy trình kiểm toán dự án đầu tư của mỗi cơ quan KTNN lại có sự khác biệt và phụ thuộc vào chức năng, nhiệm vụ cũng như

cơ chế KSCL kiểm toán của từng cơ quan KTNN cho riêng quốc gia họ nên việc

áp dụng trong quá trình thực hiện của KTNN còn gặp những khó khăn cho từng cuộc kiểm toán cần phải nghiên cứu áp dụng cho phù hợp

2.3.3 Những vấn đề liên quan đến đề tài luận án mà các công trình chưa đề cập cần tiếp tục nghiên cứu

Tuy các công trình nghiên cứu trên đã nghiên cứu tương đối đầy đủ và khá công phu về cơ sở lý luận và thực tiễn của việc KSCL kiểm toán của KTNN, trong đó có KSCL kiểm toán DAĐT nhưng vẫn còn một số vấn đề liên quan đến KSCL kiểm toán DAĐT chưa được làm rõ, đòi hỏi cần tiếp tục nghiên cứu, cụ thể như sau:

a) Thứ nhất, cần làm rõ nét hơn khái niệm chất lượng kiểm toán, kiểm toán

dự án đầu tư xây dựng và KSCL kiểm toán Việc xác định các nhân tố tác động tới hoạt động KSCL kiểm toán DAĐT cũng là các vấn đề chưa được đề cập, do vậy

mà luận án cần tiếp tục đi sâu nghiên cứu trong hoàn cảnh cụ thể của KTNN Việt Nam, đặc biệt việc làm rõ khái niệm KSCL kiểm toán DAĐT

b) Thứ hai, các nhân tố tác động tới hoạt động KSCL kiểm toán nói chung

và KSCL kiểm toán DAĐT nói riêng là các nhân tố linh hoạt, có tính chất động Việc phân tích và nghiên cứu các nhân tố này cũng cần linh hoạt, tránh cứng nhắc, đặc biệt phải liên hệ với bối cảnh trong nước và hoàn cảnh cụ thể của từng cơ quan KTNN

c) Thứ ba, tuy một số công trình nghiên cứu có đề cập tới thực trạng kiểm

soát chất lượng kiểm toán của KTNN Việt Nam nhưng với điều kiện và giai đoạn phát triển mới, đặc biệt trong bối cảnh KTNN Việt Nam đã ban hành Kế hoạch chiến lược phát triển KTNN giai đoạn 2013-2017 và đang xây dựng, hoàn thiện

hệ thống chuẩn mực KTNN theo hướng tuân thủ ISSAIs; vị thế của KTNN đã được quy định trong Hiến pháp và Luật KTNN đã được sửa đổi, bổ sung thì luận

án cần phải tiếp tục đánh giá, phân tích cụ thể và toàn diện hơn KSCL kiểm toán

và kiểm toán dự án đầu tư của KTNN để có thể đưa ra các biện pháp cải tiến và

hoàn thiện cho phù hợp

d) Thứ tư, để có thể đưa ra được các định hướng và giải pháp đúng đắn để

hoàn thiện KSCL kiểm toán DAĐT, việc nghiên cứu sâu hơn các hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI cũng như kinh nghiệm của một số cơ quan KTNN trong việc KSCL kiểm toán nói chung và KSCL kiểm toán DAĐT nói riêng là vấn đề luận án phải cần thực hiện

3 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu nghiên cứu của Luận án là hệ thống hóa và làm rõ lý luận về KSCL kiểm toán DAĐT do KTNN thực hiện; phân tích, đánh giá thực trạng KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN Việt Nam; nghiên cứu hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI về KSCL kiểm toán cũng như nghiên cứu hoạt động KSCL kiểm toán của một số cơ quan KTNN quốc tế, từ đó rút ra bài học kinh nghiệm và

đề xuất giải pháp hoàn thiện KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN Việt Nam

Các mục tiêu cụ thể như sau:

- Thứ nhất, Hệ thống hóa và nghiên cứu, làm rõ thêm cơ sở lý luận về

KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN, chất lượng kiểm toán DAĐT và các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán DAĐT; nội dung, hình thức, quy trình và phương pháp KSCL kiểm toán DAĐT; Kinh nghiệm nước ngoài về kiểm soát chất lượng kiểm toán và bài học kinh nghiệm cho KTNN Việt Nam Trong đó tập trung nghiên cứu về KSCL kiểm toán DAĐT ở 2 cấp là cấp hệ thống và cấp từng cuộc kiểm toán Cấp hệ thống bao gồm việc ban hành các chính sách thủ tục và thực hiện các chính sách thủ tục đó Cấp từng cuộc kiểm toán với quy trình kiểm soát theo các giai đoạn của quy trình kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình Luận án cũng nghiên cứu về hệ thống KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN bao gồm 05 cấp độ

- Thứ hai, tìm hiểu, phân tích và đánh giá thực trạng KSCL kiểm toán

DAĐT đầu tư do KTNN Việt Nam thực hiện, chỉ ra những kết quả đạt được, xác định những hạn chế, bất cập và nguyên nhân của hạn chế, bất cập

- Thứ ba, xác định định hướng và đề xuất các giải pháp cụ thể để hoàn

thiện KSCL kiểm toán DAĐT do KTNN thực hiện, phù hợp với điều kiện thực tiễn và tổ chức hoạt động kiểm toán dự án đầu tư của KTNN Việt Nam, trên cơ

sở nghiên cứu sâu hơn về các hướng dẫn của INTOSAI và ASOSAI cũng như kinh nghiệm của một số nước, Đặc biệt trong bối cảnh mới, KTNN Việt Nam đã ban hành và đang thực hiện Kế hoạch chiến lược phát triển KTNN giai đoạn 2013-2017 và đang hoàn thiện hệ thống chuẩn mực KTNN theo hướng tuân thủ ISSAIs, Hiến pháp đã quy định hoạt động của KTNN và Luật KTNN đã được thông qua sửa đổi, đồng thời đưa ra một số điều kiện, lộ trình thực hiện các giải pháp đề xuất

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

* Về đối tượng nghiên cứu:

Luận án tập trung đi sâu nghiên cứu những vấn đề lý luận cơ bản liên quan đến kiểm toán dự án đầu tư và KSCL kiểm toán DAĐT, kinh nghiệm nước ngoài

và những chỉ dẫn của các Tổ chức quốc tế INTOSAI, ASOSAI về KSCL kiểm toán; thực trạng kiểm toán DAĐT của KTNN Việt Nam và đề xuất các định hướng và giải pháp hoàn thiện KSCL kiểm toán DAĐT do KTNN Việt Nam thực hiện Luận án nghiên cứu KSCL kiểm toán DAĐT ở cấp hệ thống và cấp từng cuộc kiểm toán, trong đó cấp hệ thống là ban hành các chính sách, thủ tục KSCL

và thực hiện các chính sách thủ tục đó Cấp từng cuộc kiểm toán với đối tượng, phạm vi, nội dung, quy trình, phương pháp KSCL, người chịu trách nhiệm chính

và các bên liên quan và chủ yếu là nghiên cứu “nội kiểm” (KSCL của KTNN) Luận án cũng tập trung nghiên cứu đối tượng kiểm soát, mục tiêu kiểm soát, nội dung kiểm soát, tiêu chí, quy trình, hình thức và phương pháp kiểm soát, người thực hiện và các bên liên quan

KSCL kiểm toán đối với các cuộc kiểm toán DAĐT xây dựng công trình được kiểm toán riêng theo đúng quy trình kiểm toán dự án đầu tư do KTNN ban hành

do KTNN chuyên ngành, khu vực thực hiện

5 Ý nghĩa khoa học và thực tiễn

+ Về lý luận:

Luận án đi sâu nghiên cứu và làm rõ hơn những vấn đề lý luận về KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN, nghiên cứu thực tiễn kinh nghiệm nước ngoài, phân tích đánh giá thực trạng KSCL kiểm toán DAĐT do KTNN Việt Nam thực hiện trên các mặt ưu điểm, hạn chế và các nguyên nhân, từ đó xác định định hướng và đề xuất các giải pháp có tính khả thi nhằm hoàn thiện kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư

Về thực tiễn:

Luận án nghiên cứu bổ sung cơ sở thực tiễn cho KSCL kiểm toán DAĐT nói chung và KSCL kiểm toán DAĐT của KTNN nói riêng, qua đó góp phần nâng cao chất lượng kiểm toán, hạn chế gian lận và sai sót trong hoạt động đầu tư

dự án từ nguồn vốn NSNN và các nguồn vốn khác, góp phần minh bạch và hạn chế thất thoát lãng phí từ hoạt động đầu tư, nâng cao vai trò, hiệu lực, hiệu quả của hoạt động KTNN trong quá trình lành mạnh nền tài chính quốc gia

6 Phương pháp nghiên cứu

a) Phương pháp chung

Luận án sử dụng phương pháp luận duy vật biện chứng và duy vật lịch sử Cách tiếp cận nghiên cứu của Luận án là cách tiếp cận kết hợp định tính và định lượng

- Phương pháp thu thập thông tin: Thu thập thông tin từ thực tiễn hoạt động kiểm toán, kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư để làm cơ sở cho nhận xét đánh giá

uy tín về kiểm soát chất lượng kiểm toán

7 Kết cấu của Luận án

Ngoài phần Mở đầu, Kết luận, Mục lục, Tài liệu tham khảo, các Danh mục

và Phụ lục, Luận án được chia thành 3 chương:

-Chương 1: Cơ sở lý luận về kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư

do Kiểm toán nhà nước thực hiện

-Chương 2: Thực trạng kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư do Kiểm toán nhà nước Việt Nam thực hiện

-Chương 3: Giải pháp hoàn thiện kiểm soát chất lượng kiểm toán dự án đầu tư do Kiểm toán nhà nước Việt Nam thực hiện

Chương 1

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM

TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC THỰC HIỆN

1.1 TỔNG QUAN VỀ CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN VÀ SƠ LƯỢC

VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN

1.1.1 Tổng quan về chất lượng kiểm toán

Theo Từ điển từ Hán Việt của Nhà xuất bản Văn hoá Thông tin, chất lượng

được gọi là: “Cái tạo nên phẩm chất, giá trị của người hay sự vật”.(5.tr.68)

Theo Tổ chức Quốc tế về Tiêu chuẩn hóa ISO, đã đưa ra khái niệm sau:

“Chất lượng là khả năng của tập hợp các đặc tính của một sản phẩm, hệ thống hay quá trình để đáp ứng các yêu cầu của khách hàng và các bên có liên quan"

Kiểm toán là một hoạt động của cơ quan kiểm toán nhằm kiểm tra, xác nhận về mức độ trung thực, hợp lý của thông tin để các đối tượng sử dụng thông tin an tâm, tin cậy về chất lượng, tính trung thực, đúng đắn, hợp pháp, đầy đủ của thông tin đã được kiểm toán xác nhận Cũng như các hoạt động khác, sản phẩm kiểm toán phải đạt những tiêu chuẩn chất lượng nhất định Do sản phẩm của kiểm toán là báo cáo kiểm toán được dùng làm căn cứ để người sử dụng ra quyết định đúng đắn về quản lý tài chính, ngân sách hay đầu tư và các quyết định quan trọng khác, nên chất lượng kiểm toán luôn được các đơn vị liên quan quan tâm

Chuẩn mực kiểm toán số 220 “Kiểm soát chất lượng hoạt động kiểm toán” (ban hành theo Quyết định số 28/2003/QĐ-BTC ngày 14/3/2003 của Bộ trưởng

Bộ Tài chính) đã đưa ra khái niệm về chất lượng kiểm toán như sau: “Chất lượng hoạt động kiểm toán là mức độ thoả mãn của các đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán về tính khách quan và độ tin cậy vào ý kiến kiểm toán của kiểm toán viên; đồng thời thoả mãn mong muốn của đơn vị được kiểm toán về những ý kiến đóng góp của kiểm toán viên nhằm nâng cao hiệu quả hoạt động kinh doanh, trong thời gian định trước với giá phí hợp lý”

Chuẩn mực kiểm soát chất lượng số 1- KSCL DN thực hiện kiểm toán, soát xét BCTC, dịch vụ đảm bảo và các dịch vụ liên quan khác; Chuẩn mực kiểm toán 220 “Kiểm soát chất lượng trong kiểm toán báo cáo tài chính” (ban hành

theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ngày 6/12/2012 của Bộ Tài chính ban hành

37 chuẩn mực kiểm toán Việt nam quy định “trách nhiệm của KTV và doanh nghiệp kiểm toán trong việc thực hiện các thủ tục kiểm soát chất lượng trong một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính”

Chuẩn mực KTNN số 40 “KTNN xây dựng các chính sách và thủ tục KSCL kiểm toán trên cơ sở đảm bảo, duy trì và nâng cao chất lượng trong việc thực hiện các nhiệm vụ được giao và để thúc đẩy văn hóa nội bộ nhận thức rằng chất lượng là rất quan trọng khi thực hiện tất cả các công việc”

Khoản 7, điều 13 Luật KTNN số 81/2015/QH 13 ghi rõ trách nhiệm của

Tổng KTNN “Thực hiện các biện pháp nhằm bảo đảm tính độc lập và chất lượng kiểm toán trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước”

Qua nghiên cứu khái niệm “chất lượng” và chất lượng của hoạt động kiểm toán, các chuẩn mực kiểm toán ta có thể rút ra khái niệm của chất lượng kiểm

toán của KTNN như sau: Chất lượng kiểm toán của KTNN là mức độ thoả mãn yêu cầu của các đối tượng sử dụng kết quả kiểm toán về tính trung thực, khách quan và độ tin cậy vào các kết quả, kết luận kiểm toán của KTNN; thỏa mãn yêu cầu về tính khách quan, kịp thời và khả thi đối với các kiến nghị do KTNN đưa ra; đảm bảo chi phí hợp lý về nguồn lực sử dụng trong hoạt động kiểm toán của KTNN

Trong khái niệm trên cho thấy hoạt động kiểm toán của KTNN cung cấp kết luận, đánh giá, nhận xét của KTNN cho đối tượng sử dụng, đối tượng sử dụng BCKT có thể là cá nhân, công chúng, nhà nước, ngân hàng…vv, tùy theo mức độ liên quan đối với các đánh giá nhận xét trong BCKT Như vậy chất lượng kiểm toán là yếu tố đầu tiên, quan trọng và cũng là mục đích, mục tiêu cần đạt được trong hoạt động kiểm toán của KTNN

Nếu xét trên góc độ của một cuộc kiểm toán, chất lượng cuộc kiểm toán phản ánh mức độ thực hiện các mục tiêu kiểm toán, mức độ tuân thủ pháp luật, tuân thủ chuẩn mực, quy trình kiểm toán, tuân thủ kế hoạch kiểm toán được phê duyệt và vận dụng phù hợp các phương pháp chuyên môn, nghiệp vụ kiểm toán nhằm đáp ứng yêu cầu về tính đúng đắn, trung thực, khách quan, kịp thời của kết quả và kết luận kiểm toán, đảm bảo cơ sở pháp lý, tính khả thi của kiến nghị kiểm toán

Trong hoạt động của KTNN các đặc điểm của chất lượng kiểm toán là:

- Mức độ quan trọng của nội dung được kiểm toán, của phát hiện kiểm

toán; bao gồm: quy mô tài chính của đối tượng kiểm toán; tầm ảnh hưởng của hoạt động của đơn vị được kiểm toán; những ảnh hưởng của vấn đề kiểm toán đối với xã hội, đối với chính sách quốc gia ; những vấn đề mà Quốc hội và xã hội quan tâm

- Phạm vi, giới hạn kiểm toán: thể hiện ở sự đầy đủ và thích hợp của các

vấn đề cần kiểm toán, thời kỳ được kiểm toán, đơn vị được kiểm toán, giới hạn kiểm toán để đảm bảo kiểm toán thành công và hiệu quả, đáp ứng các yêu cầu của các đối tượng sử dụng thông tin(nhà nước, các cơ quan hữu quan, ngân hàng…vv)

- Mức độ tin cậy: các phát hiện và kết luận kiểm toán phản ánh chính xác

tình hình thực tế của đối tượng được kiểm toán, có bằng chứng đầy đủ, thích hợp; kiến nghị kiểm toán dựa trên các phát hiện kiểm toán và sự hiểu biết về pháp luật

và kiến thức chuyên môn cần thiết

- Tính khách quan: Tổ chức thực hiện kiểm toán một cách công bằng và

vô tư; đánh giá và kết luận kiểm toán dựa trên sự thật và sự phân tích bằng chứng kiểm toán

- Tính kịp thời: kết quả kiểm toán được công bố vào thời gian phù hợp

Tính kịp thời bao gồm sự tuân thủ về thời hạn theo quy định hoặc cung cấp kết quả kiểm toán khi cần cho việc ra quyết định quản lý hoặc khắc phục các yếu kém trong quản lý

- Tính rõ ràng: báo cáo kiểm toán được trình bày rõ ràng đầy đủ và súc

tích Điều này cần thiết để tạo điều kiện cho người sử dụng báo cáo kiểm toán hiểu một cách dễ dàng về phạm vi, các phát hiện và kiến nghị kiểm toán, vì người

sử dụng báo cáo kiểm toán có thể không phải là các chuyên gia về các vấn đề đã được kiểm toán nhưng muốn có các thông tin trong báo cáo kiểm toán để phục vụ công tác quản lý

- Tính hiệu quả: những nguồn lực (con người, ngân sách ) phân bổ cho

kiểm toán một cách hợp lý, tương xứng với tầm quan trọng và độ phức tạp của hoạt động kiểm toán

- Tính hiệu lực: các phát hiện, kết luận và kiến nghị kiểm toán được đơn

vị được kiểm toán chấp thuận và thực hiện, được Chính phủ, Quốc hội và các cơ

quan hữu quan sử dụng; đạt được các tác động mong muốn; các báo cáo kiểm toán góp phần tăng cường trách nhiệm giải trình, sự minh bạch và nâng cao chất lượng công tác quản lý trong khu vực công

Chất lượng kiểm toán chính là chất lượng của BCKT phát hành Đó là sản phẩm cuối cùng của quá trình kiểm toán Quá trình kiểm toán là một quá trình tác động lên đối tượng kiểm toán, đây là quá trình thực hiện nhiệm vụ chuyên môn

và nó diễn ra theo trình tự các bước công việc nhất định, từ khi lập kế hoạch kiểm toán, tiến hành kiểm toán đến lập báo cáo kiểm toán và kiểm tra kiến nghị kiểm toán Để có được các sản phẩm kiểm toán đạt chất lượng, tất cả các giai đoạn của quá trình kiểm toán đều phải đạt được những tiêu chuẩn nhất định

1.1.2 Sơ lược về kiểm soát chất lượng kiểm toán

Theo Từ điển Tiếng Việt thông dụng của Nhà xuất bản Thời đại, Kiểm soát

là “xem xét theo dõi để phát hiện và ngăn chặn kịp thời” (6 tr 262)

KSCL kiểm toán của KTNN là hoạt động của cơ quan KTNN trong việc thiết lập các chính sách, thủ tục nhằm điều chỉnh, hướng hoạt động kiểm toán đạt được mục tiêu, hiệu quả, tuân thủ pháp luật và những quy định của KTNN Như

vậy KSCL kiểm toán là các chính sách, thủ tục được sử dụng để tác động đến hoạt động kiểm toán nhằm điều chỉnh hoạt động kiểm toán tuân thủ đúng các nguyên tắc, chuẩn mực nghề nghiệp hiện hành và các tiêu chí chất lượng theo quy định của KTNN

Theo Quy chế Kiểm soát chất lượng của KTNN thì “KSCL kiểm toán là hoạt động kiểm tra, giám sát hoạt động kiểm toán nhằm đảm bảo chất lượng cuộc kiểm toán; ngăn ngừa, hạn chế, khắc phục các sai phạm, thiếu sót trong hoạt động kiểm toán”

KSCL kiểm toán nhằm điều chỉnh hướng hoạt động kiểm toán tuân thủ các nguyên tắc nghề nghiệp và có vai trò đảm bảo cho hoạt động kiểm toán tuân thủ quy định của KTNN, kết quả và kiến nghị kiểm toán đầy đủ bằng chứng, phù hợp

và khả thi Tổng KTNN là người đứng đầu có trách nhiệm thiết lập và duy trì hệ thống KSCL

Để KSCL kiểm toán, cần nghiên cứu các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán Chất lượng kiểm toán của KTNN chịu ảnh hưởng của các yếu tố chủ yếu sau đây:

a Tính độc lập

Tính độc lập của cơ quan KTNN và KTV và hoạt động kiểm toán của KTNN là tiền đề cơ bản bảo đảm cho hoạt động kiểm toán khách quan, trung thực; là điều kiện đầu tiên bảo đảm cho hoạt động kiểm toán có hiệu lực, hiệu quả Tính độc lập là yếu tố quan trọng hàng đầu, tác động trực tiếp đến chất lượng kiểm toán, bởi vì trong hoạt động kiểm toán mọi ý kiến nhận xét, đánh giá, kết luận cũng như kiến nghị của KTV đều phải dựa trên những bằng chứng kiểm toán và quy định của pháp luật Để bảo đảm tính độc lập cho hoạt động kiểm toán thì cơ quan KTNN phải được độc lập về các vấn đề cơ bản, như: địa vị pháp lý, ngân sách hoạt động và nhân sự

Đối với KTV, những người trực tiếp thực hiện kiểm toán, cũng cần phải quy định rõ cơ chế tuyển dụng, bảo đảm cho KTV độc lập trong hoạt động KTV khi tác nghiệp không chịu sự tác động và không phụ thuộc vào đơn vị được kiểm toán; không có xung đột lợi ích hoặc những yếu tố khác làm ảnh hưởng đến tính độc lập của KTV, nhất là các nguy cơ: do tư lợi, tự kiểm tra, sự bào chữa, sự quen thuộc,

bị đe doạ

Đối với hoạt động kiểm toán cần phải được độc lập, không bị chi phối bởi các hoạt động khác để đảm bảo việc thực hiện nhiệm vụ tuân thủ quy trình chuẩn mực và khách quan, trung thực

Có thể nói, nếu KTNN và KTV và hoạt động kiểm toán của KTNN không đảm bảo được tính độc lập trong quá trình kiểm toán thì cũng không thể đảm bảo được chất lượng kiểm toán Trong lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, nếu KTV không thực sự được độc lập, ví dụ như có mối quan hệ với Ban Quản lý dự án, với đơn vị được kiểm toán thì kết quả kiểm toán không thể đảm bảo tính trung thực, chính xác và khách quan; Hoạt động kiểm toán bị chi phối bởi các mối quan hệ chính trị và quan hệ khác, điều này ảnh hưởng trực tiếp tới chất lượng kiểm toán

b Cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân công nhiệm vụ của KTNN

Đối với cơ quan KTNN, đối tượng kiểm toán rất rộng, liên quan đến tất cả

các lĩnh vực thu, chi NSNN, sử dụng tiền và tài sản nhà nước tại các bộ, ngành, địa phương, đơn vị dự toán, doanh nghiệp nhà nước…; mặt khác hoạt động kiểm toán được thực hiện theo đoàn, tổ kiểm toán, vì thế việc phân công, phân cấp nhiệm vụ lại càng có ý nghĩa quan trọng hơn Nếu việc thiết lập cơ cấu tổ chức và phân cấp, phân nhiệm không hợp lý sẽ dễ tạo ra sự chồng chéo, thiếu chuyên sâu

về từng lĩnh vực, dẫn tới chất lượng công việc không cao Do đó, cơ cấu tổ chức của KTNN nên theo hướng chuyên môn hoá kiểm toán theo lĩnh vực, chuyên ngành hẹp, tạo điều kiện cho các đơn vị, KTV tăng cường trách nhiệm và chuyên sâu, từ đó phát huy sở trường và khả năng mỗi KTV để nâng cao chất lượng, hiệu quả kiểm toán Đồng thời, cần phải phân cấp cụ thể, quy định rõ trách nhiệm và quyền hạn của từng đơn vị, bộ phận, nhất là trách nhiệm của đoàn kiểm toán và Trưởng đoàn, tổ kiểm toán và Tổ trưởng; trong đó cần đặc biệt chú trọng xác định

rõ trách nhiệm của từng cấp, từng khâu trong việc kiểm soát chất lượng kiểm toán

Trong lĩnh vực kiểm toán dự án đầu tư, việc phân cấp đặc biệt quan trọng, chính vì vậy các KTNN chuyên ngành, khu vực tổ chức các phòng chuyên môn trong đó có phòng kiểm toán dự án đầu tư với các KTV phần lớn là các kỹ sư Đối với cơ cấu Đoàn kiểm toán, các Tổ kiểm toán đầu tư cần được bố trí riêng, với các KTV kiểm toán lĩnh vực có trình độ, chuyên môn nghiệp vụ và kinh nghiệm thực tiễn đặc thù; Tổ trưởng tổ kiểm toán dự án đầu tư cũng phải là những người có trình độ, chuyên môn và kinh nghiệm thực tiễn nhiều hơn so với các KTV Nếu không tổ chức như vậy thì chất lượng kiểm toán dự án đầu tư sẽ không được đảm bảo

Tại các cơ quan tham mưu cho Tổng KTNN về kiểm toán và kiểm soát chất lượng kiểm toán thành lập các Phòng chức năng, cụ thể: Phòng đầu tư dự án của Vụ Tổng hợp, Phòng đầu tư dự án của Vụ Chế độ và KSCL kiểm toán, Phòng thẩm định kiểm toán của Vụ Pháp chế… đây là các bộ phận có chuyên môn sâu

về lĩnh vực kiểm toán và KSCL kiểm toán dự án đầu tư, tham mưu cho Tổng KTNN trong hoạt động kiểm toán và KSCL kiểm toán

c Các quy định về chuyên môn, nghiệp vụ

Kiểm toán là một hoạt động chuyên môn, nghiệp vụ, giống như các ngành nghề khác, kiểm toán cũng có những quy tắc, chuẩn mực nhằm điều chỉnh hành

vi của các thành viên trong nghề theo những tiêu chuẩn nhất định, để đảm bảo uy tín nghề nghiệp nói chung và KSCL công việc của mỗi thành viên nói riêng Để tránh rủi ro cho KTV trong quá trình kiểm toán, đồng thời có cơ sở để kiểm soát

và bảo đảm chất lượng kiểm toán, hoạt động kiểm toán nói chung và KTNN nói riêng phải tuân theo những chuẩn mực, quy trình và phương pháp kiểm toán nhất định; ngoài ra còn phải chịu sự điều chỉnh của quy chế hoạt động của tổ chức kiểm toán KTNN đã xây dựng các quy trình kiểm toán riêng cho từng lĩnh vực kiểm toán, trong đó có quy trình kiểm toán dự án đầu tư Vì là một lĩnh vực đặc thù nên công tác kiểm toán dự án đầu tư cần phải được tuân thủ các quy định, quy trình, chuẩn mực riêng

Các quy định chuyên môn nghiệp vụ này bắt buộc các đối tượng liên quan đến KSCL kiểm toán dự án đầu tư tuân thủ do đây là các văn bản quy phạm pháp luật quy định tổ chức và thực hiện hoạt động kiểm toán, kiểm soát chất lượng kiểm toán

d Trình độ chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp của kiểm toán viên

Như trên đã nói kiểm toán là một hoạt động chuyên môn, nghiệp vụ và

KTV là “người thợ” người trực tiếp thực hiện kiểm toán, đưa ra kết quả kiểm

toán, do đó chất lượng kiểm toán chịu ảnh hưởng trực tiếp bởi trình độ chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp Các phát hiện kiểm toán phụ thuộc vào khả năng chuyên môn, nghiệp vụ của KTV, nhưng việc đưa ra kết quả kiểm toán đến đâu, như thế nào lại phụ thuộc vào đạo đức của KTV Vì vậy, năng lực chuyên môn, nghiệp vụ và đạo đức nghề nghiệp là những yếu tố song hành cần phải có ở KTV Đặc biệt, KTV nhà nước phải có trình độ, năng lực nghiệp vụ cao, phẩm chất đạo đức tốt; trong đó yếu tố đạo đức được đặc biệt chú trọng Như

đã đề cập ở trên, KTV kiểm toán lĩnh vực dự án đầu tư phải có trình độ, chuyên môn nghiệp vụ cũng như kinh nghiệm đặc thù so với các lĩnh vực kiểm toán khác Cũng như KTV các lĩnh vực kiểm toán khác, KTV kiểm toán dự án đầu tư cũng phải tuân thủ các quy định về đạo đức nghề nghiệp vì nếu không tuân thủ thì sẽ dẫn đến sự cấu kết hoặc thông đồng trong quá trình kiểm toán Điều này không chỉ ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán mà còn ảnh hưởng đến uy tín của KTNN

KTV thực hiện kiểm toán dự án đầu tư phải được đào tạo về xây dựng cơ bản, có thể thiết kế bản vẽ thi công, dự toán có các trình độ kỹ thuật tương ứng với hoạt động đầu tư xây dựng cơ bản, ngoài ra còn được KTNN đào tạo hướng dẫn về kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình, đào tạo về bóc tách, tiên lượng dự toán…vv

e Chính sách cán bộ, công tác đào tạo và chế độ tiền lương

Chất lượng kiểm toán phụ thuộc nhiều vào chất lượng KTV, chất lượng KTV phụ thuộc chủ yếu vào chính sách cán bộ, công tác đào tạo và chế độ tiền lương Chính sách cán bộ thích hợp sẽ giúp cơ quan KTNN tuyển chọn những người đủ tài, đức vào làm việc và khuyến khích họ phát huy được năng lực chuyên môn, nâng cao trách nhiệm trong công việc Công tác đào tạo, bồi dưỡng, cập nhật kiến thức cho KTV cũng luôn được các tổ chức kiểm toán quan tâm, coi trọng KTV được tuyển dụng vào KTNN có thể là các nhà kinh tế, kỹ thuật đã có kinh nghiệm ở các đơn vị thi công xây lắp hoặc các BQLDA có thể là các sinh viên, tuy nhiên theo lộ trình đào tạo của KTNN, KTV được đào tạo từ cơ bản đến chuyên sâu, đào tạo để có thể thực hiện kiểm toán nhiều lĩnh vực như giao thông, thủy lợi,

hạ tầng kỹ thuật, công trình ngầm…vv Ngoài ra quan trọng là đào tạo về khả năng xét đoán nghề nghiệp, đạo đức để có thể thực hiện tốt nhiệm vụ được giao

f Giao việc và kiểm tra, kiểm soát

Kiểm tra, kiểm soát là một chức năng của quản lý, đối với hoạt động kiểm toán thì chức năng này càng phải được coi trọng hơn nhằm ngăn chặn những biểu hiện sai trái, thiếu khách quan, vô tư, công bằng trong quá trình kiểm toán… làm ảnh hưởng đến kết quả kiểm toán Để bảo đảm chất lượng kiểm toán, KTNN cần phải có quy chế công khai, cụ thể việc kiểm tra, kiểm soát hoạt động kiểm toán theo từng cấp, từng giai đoạn cũng như trách nhiệm của mỗi KTV, cán bộ quản lý trong công tác kiểm toán Việc giao việc và kiểm tra, kiểm soát nhằm để hoạt động kiểm toán và KSCL kiểm toán tuân thủ các quy định của KTNN

Các yếu tố ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán nêu trên có tác động qua lại, ràng buộc lẫn nhau tạo thành môi trường KSCL kiểm toán Do đó, việc thiết lập môi trường kiểm soát tốt có ảnh hưởng quyết định đến việc bảo đảm chất lượng hoạt động kiểm soát và chất lượng kiểm toán

1.2 KHÁI QUÁT VỀ KIỂM SOÁT CHẤT LƯỢNG KIỂM TOÁN

DỰ ÁN ĐẦU TƯ

1.2.1 Sơ lược về kiểm toán dự án đầu tư

1.2.1.1 Khái niệm và đặc điểm dự án đầu tư

a Khái niệm

Dự án đầu tư xây dựng công trình sử dụng vốn NSNN là một trong những lĩnh vực thuộc đầu tư công Khái niệm đầu tư công rất rộng bao gồm toàn bộ các hoạt động đầu tư từ NSNN hoặc có nguồn gốc hoặc liên quan đến NSNN “Đầu

tư công” là việc sử dụng nguồn vốn Nhà nước để đầu tư vào các chương trình,

dự án phục vụ phát triển kinh tế - xã hội: Chương trình mục tiêu, dự án phát triển kết cấu hạ tầng kỹ thuật, kinh tế, xã hội, môi trường, quốc phòng, an ninh; các dự

án đầu tư không có điều kiện xã hội hoá thuộc các lĩnh vực kinh tế, văn hoá, xã hội, y tế, khoa học, giáo dục, đào tạo Chương trình mục tiêu, dự án phục vụ hoạt động của các cơ quan nhà nước, đơn vị sự nghiệp, tổ chức chính trị, tổ chức chính trị - xã hội, kể cả việc mua sắm, sửa chữa tài sản cố định bằng vốn sự nghiệp; Các dự án đầu tư của cộng đồng dân cư, tổ chức chính trị - xã hội - nghề nghiệp, tổ chức xã hội - nghề nghiệp được hỗ trợ từ vốn nhà nước theo quy định của pháp luật; Chương trình mục tiêu, dự án đầu tư công khác theo quyết định của Chính phủ Có thể hiểu đầu tư công bao gồm: Đầu tư từ ngân sách nhà nước; Đầu tư từ tín dụng nhà nước; Đầu tư từ DNNN

Đầu tư công có xu hướng tăng lên nhanh chóng nhưng trong những năm gần đây, tuy nhiên hiệu quả đầu tư còn thấp và đó cũng là vấn đề được các cơ quan nhà nước quan tâm chỉ đạo thực hiện tái cơ cấu đầu tư công là một trong 3 trụ cột tái cơ cấu DNNN, tái cơ cấu tài chính ngân hàng và tái cơ cấu đầu tư công

để nhằm nâng cao hiệu quả sử dụng các nguồn lực, nâng cao hiệu quả đầu tư từ nguồn vốn NSNN

Dự án đầu tư trong phạm vi nghiên cứu của luận án là dự án đầu tư xây dựng công trình Dự án đầu tư xây dựng công trình là một dự án trong đó hoạt động xây dựng, lắp đặt chiếm quy mô đáng kể Trong một dự án đầu tư có thể có một hoặc nhiều công trình xây dựng đơn lẻ

Công trình xây dựng là sản phẩm được kết tinh bởi sức lao động của con người, vật liệu xây dựng, thiết bị lắp đặt vào công trình, được liên kết gắn liền với đất, có thể bao gồm phần dưới mặt đất, phần trên mặt đất, phần dưới mặt

nước và phần trên mặt nước và được xây dựng theo thiết kế Công trình xây dựng bao gồm công trình xây dựng công cộng, nhà ở, công trình công nghiệp, giao thông, thuỷ lợi, năng lượng và các công trình khác

Công trình xây dựng có thể bao gồm một hạng mục hoặc nhiều hạng mục công trình nằm trong một dây chuyền công nghệ đồng bộ, hoàn chỉnh để sản xuất

b Đặc điểm của dự án đầu tư

Kết quả đầu tư (sản phẩm của dự án đầu tư xây dựng công trình) là những công trình xây dựng như nhà máy, công trình công cộng, nhà ở, cầu đường, bến cảng v.v mang những đặc điểm riêng, đó là:

- Sản phẩm đầu tư mang tính chất tổng hợp là sự kết tinh của nhiều loại hao phí, biện pháp, công tác tổ chức thi công ở các công trình khác nhau, trong một loại công trình cũng khác nhau về kết cấu, hình dáng, có thể độc lập hoặc có thể liên kết, vv cho nên sản phẩm đầu tư XDCB thường không có tính chất liên tục trong quá trình sản xuất

- Sản phẩm đầu tư thường gắn kết chặt chẽ với đất đai nơi sản xuất và nơi

sử dụng, sau khi xây dựng xong cố định tại một chỗ Tuy sản xuất sản phẩm cố định nhưng quá trình sản xuất lại luôn di chuyển nên gặp khó khăn trong quá trình tổ chức sản xuất, thi công; vật liệu xây dựng có trọng lượng lớn, chi phí vận chuyển cao, nơi làm việc và lực lượng lao động không ổn định dễ gây tâm lý tự tiện và năng suất lao động thấp

- Sản phẩm đầu tư là những công trình xây dựng giao thông, thuỷ lợi, hạ tầng

kỹ thuật có kích thước và trọng lượng lớn kết cấu phức tạp Số lượng lao động, tính chất lao động, cũng như số lượng về nguyên vật liệu và máy móc thiết bị dụng cụ

phục vụ cho quá trình sản xuất của mỗi sản phẩm xây dựng có thay đổi theo thời gian và yêu cầu kỹ thuật

- Quá trình thi công cơ bản tiến hành ngoài trời nên chịu ảnh hưởng nhiều của điều kiện tự nhiên mưa gió và thời tiết vv Quá trình thi công thường có điểm dừng kỹ thuật để đáp ứng yêu cầu chất lượng, kết cấu và độ kết dính

- Khối lượng, kết cấu lớn thường bị ẩn khuất, che dấu sau khi thi công xong, do đó quan trọng nhất là công tác giám sát thi công và nghiệm thu giai đoạn của các hạng mục, tại thời điểm thi công, nghiệm thu giai đoạn chỉ có đơn

vị quản lý dự án, nhà thầu thi công và đơn vị giám sát do đó việc kiểm tra, kiểm soát trong quá trình thi công là rất quan trọng

- Vốn đầu tư xây dựng thường lớn, thời gian sử dụng sản phẩm lâu dài Do

đó khi tiến hành xây dựng phải chú ý ngay từ khi lập dự án tiền khả thi, dự án khả thi, chọn địa điểm xây dựng, thiết kế và tổ chức xây dựng công trình để hạn chế phá đi làm lại, sửa chữa gây lãng phí vốn đầu tư và thời gian sử dụng công trình

Bên cạnh đó, chu kỳ sản xuất dài và chi phí sản xuất cao nên trình tự huy động, thanh cấp phát vốn cũng như tiến độ thi công có ý nghĩa quan trọng trong việc phát huy hiệu quả vốn đầu tư từ khi thi công đến khi đưa vào sử dụng

- Sản phẩm đầu tư không chỉ mang ý nghĩa về kinh tế - kỹ thuật mà còn mang tính nghệ thuật, tập quán, thói quen, v.v Hay nói một cách khác nó phản ánh trung thực trình độ kinh tế, khoa học kỹ thuật và văn hoá nghệ thuật trong từng giai đoạn phát triển của một đất nước

- Quá trình đầu tư một dự án thiếu tính ổn định, luôn biến động như thiết

kế thay đổi, chỉnh sửa theo yêu cầu của chủ đầu tư cũng như theo điều kiện thực

tế sử dụng của mỗi công trình; địa điểm công trình luôn thay đổi nên biện pháp tổ chức thi công cũng như biện pháp kỹ thuật cũng thay đổi

- Một dự án đầu tư thường có nhiều đơn vị cùng tham gia thi công nên công tác quản lý trên công trường rất phức tạp, nhất là trong quá trình điều động, điều phối tổ chức thi công, đòi hỏi phải có sự tính toán điều phối, kết hợp chặt chẽ giữa chủ đầu tư, ban quản lý dự án và các nhà thầu thi công

- Việc quyết toán vốn đầu tư hoàn thành phức tạp, mất nhiều thời gian Việc quy đổi giá trị vốn đầu tư trong nhiều năm về thời điểm hiện tại để xác định tài sản bàn giao khó và có thể chưa hoàn toàn chính xác

Những đặc điểm trên ảnh hưởng đến tổ chức và hoạt động kiểm toán cũng như KSCL kiểm toán, ảnh hưởng đến nội dung, phương pháp kiểm toán, nội dung, phương pháp KSCL kiểm toán

1.2.1.2 Khái niệm và đặc điểm kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình

a Khái niệm: Kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình của KTNN là

hoạt động kiểm toán đối với dự án đầu tư xây dựng công trình được đầu tư từ nguồn vốn ngân sách nhà nước, kết quả kiểm toán nhằm kiến nghị các đơn vị quản lý dự án và các bên liên quan xử lý số liệu và công tác quản lý nhằm mục tiêu đưa công tác đầu tư dự án của nhà nước đi vào nề nếp nâng cao hiệu lực hiệu quả vốn đầu tư

b Đối tượng, mục tiêu, căn cứ kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình

Đối tượng kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình của KTNN là các

dự án thuộc nguồn vốn ngân sách nhà nước có tỷ lệ vốn nhà nước từ 30% trở lên thuộc các cấp ngân sách Những năm gần đây các dự án lớn theo hình thức BOT,

BT hay hợp tác công tư cũng được thực hiện do đó đối tượng kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình tương đối rộng và phức tạp liên quan đến nhiều cấp ngành, tổ chức, cá nhân, DN

Mục tiêu kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình nhằm xác định tính đúng đắn, hợp pháp của báo cáo quyết toán vốn đầu tư thực hiện, thông qua kiểm toán chỉ rõ các tồn tại, thiếu sót, sai phạm và kiến nghị với các chủ đầu tư, BQLDA sửa chữa khắc phục, kiến nghị với các bộ ngành điều chỉnh, bổ sung chính sách chế độ phù hợp nhằm nâng cao hiệu lực và hiệu quả của công tác quản

lý sử dụng vốn đầu tư XDCB

Căn cứ kiểm toán bao gồm Luật NSNN, Luật Kiểm toán nhà nước, các Luật và văn bản quy phạm pháp luật có liên quan đến dự án đầu tư xây dựng công trình Căn cứ kiểm toán còn là các hồ sơ tài liệu, báo cáo vốn đầu tư thực hiện do đơn vị quản lý dự án cung cấp

c Đặc điểm kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình

Do xây dựng cơ bản là một lĩnh vực đặc thù, sản phẩm XDCB mang tính đơn chiếc luôn gắn với một địa điểm nhất định; thời gian thi công để hình thành nên công trình dài, vài năm có khi là vài chục năm, việc đầu tư bằng nhiều nguồn vốn khác nhau Chính vì vậy, kiểm toán dự án đầu tư có những đặc điểm riêng biệt được thể hiện ở các mặt cơ bản sau:

Thứ nhất, kiểm toán DAĐT là một trường hợp đặc biệt của kiểm toán báo

cáo tài chính Sự khác biệt giữa BCTC và BCQT dự án đầu tư ở số lượng các báo cáo nằm trong mỗi hệ thống và còn thể hiện ở chỗ nếu BCTC được lập theo niên

độ thì BCQT dự án được lập theo từng công trình, hạng mục công trình và thời gian lập báo cáo tuỳ thuộc vào thời gian thi công công trình và các chỉ tiêu thể hiện trên báo cáo cũng khác nhau Quy mô dự án thường lớn và việc kiểm toán khó kết thúc 1 lần mà phải thực hiện theo nhiều lần thanh toán nghiệm thu

Thứ hai, kiểm toán DAĐT là sự kết hợp chặt chẽ giữa ba loại hình kiểm

toán là kiểm toán BCTC, kiểm toán tuân thủ và kiểm toán hoạt động song do đặc điểm, tính chất của dự án đầu tư nên tính tuân thủ được đề cao trong quá trình kiểm toán, có thể nói hình thức kiểm toán tuân thủ xuyên suốt trong quá trình kiểm toán dự án đầu tư

Thứ ba, do đặc điểm của sản phẩm XDCB nên có thể kiểm toán một lần

khi công tác nghiệm thu hoàn thành hoặc khi báo cáo quyết toán được phê duyệt Ngoài ra có thể kiểm toán trước khi thực hiện, trong quá trình thực hiện nhưng hiệu quả của mỗi giai đoạn là khác nhau, tùy theo yêu cầu của nhà quản lý Kiểm toán trước sẽ hiệu quả hơn ngăn ngừa thất thoát lãng phí, kiểm toán trong quá trình thực hiện sẽ giám sát chặt chẽ hơn, kiểm toán sau sẽ đầy đủ hơn kết luận rõ ràng hơn

Thứ tư, hệ thống KSNB liên quan đến DAĐT thường đa dạng và phong

phú hơn so với một doanh nghiệp, một tổ chức, ví dụ: nếu kiểm toán BCTC của một doanh nghiệp thì KTV chỉ phải nghiên cứu hệ thống KSNB của doanh nghiệp đó, nhưng khi kiểm toán DAĐT thì KTV phải nghiên cứu, tìm hiểu hệ thống KSNB của Ban quản lý dự án, của chủ đầu tư và của nhà thầu tư vấn giám

sát, nhà thầu thi công công trình, do vậy nghiên cứu về hệ thống KSNB khi

kiểm toán DAĐT cũng có sự khác biệt so với kiểm toán BCTC

Thứ năm, ngoài việc kiểm tra việc chấp hành chính sách chế độ tài chính,

chính sách pháp luật, chế độ báo cáo theo quy định, kiểm toán DAĐT còn mang nặng tính kinh tế - kỹ thuật (việc áp dụng định mức, đơn giá, tính toán khối lượng

dư toán, khối lượng nghiệm thu hoàn công, xác định biện pháp thi công )

Thứ sáu, do mỗi DAĐT xây dựng công trình thường có nhiều hạng mục,

nhiều công việc với tính chất khác nhau như xây lắp, thiết bị, chi phí khác do đó việc đánh giá tính trọng yếu trong kiểm toán dự án đầu tư cũng đa dạng và phong phú hơn so với kiểm toán BCTC

Thứ bảy, bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán DAĐT xây dựng cơ bản

mang tính hiện thực hơn, có thể quan sát và nhận biết bằng mắt thường, nhất là trong công tác bóc tách khối lượng dự toán, khối lượng nghiệm thu

Thứ tám, kiểm toán dự án đầu tư gắn liền với sự cám dỗ vật chất, gắn liền với

thất thoát lãng phí trong đầu tư XDCB, do đó KTV tham gia thực hiện dự án phải có bản lĩnh vững vàng, chuyên môn nghiệp vụ giỏi và đặc biệt là đạo đức nghề nghiệp trong sáng

Các đặc điểm trên có ảnh hưởng đến chất lượng kiểm toán và KSCL kiểm toán, ảnh hưởng đến việc xác định trọng yếu, rủi ro, nội dung và phương pháp kiểm toán

d Nội dung kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình

Nội dung kiểm toán dự án đầu tư xây dựng công trình bao gồm kiểm toán tuân thủ luật pháp, chế độ quản lý đầu tư và xây dựng; kiểm toán báo cáo quyết toán vốn đầu tư; Kiểm toán tính kinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả của dự án đầu tư Tuỳ từng dự án cụ thể mà Đoàn kiểm toán xây dựng nội dung kiểm toán cho phù hợp Thông thường cuộc kiểm toán dự án đầu tư gồm có các nội dung kiểm toán sau:

- Kiểm toán tuân thủ pháp luật, chế độ quản lý dự án đầu tư, chế độ tài chính kế toán;

- Kiểm toán công tác quản lý chất lượng và tiến độ của dự án đầu tư;