Vận dụng quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng

------CHUYÊN ĐỀ THỰC TẬP TỐT NGHIỆP Tên đề tài: Vận dụng quy trình kiểm toán vào kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán

- -CHUYÊN ĐỀ THỰC TẬP

TỐT NGHIỆP Tên đề tài: Vận dụng quy trình kiểm toán vào kiểm toán

khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán Báo cáo tài chính do Công ty TNHH Kiểm toán BDO thực hiện.

MỤC LỤCDANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

DANH MỤC SƠ ĐỒ BẢNG BIỂU

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

BCTC : Báo cáo tài chính

KSNB : Kiểm soát nội bộ

TNHH : Trách nhiệm hữu hạn

ĐT & XD : Đầu tư và xây dựng

TM & DV : Thương mại và dịch vụ

VSA : Vietnamese Standards on Auditing, Chuẩn mực kiểm

toán Việt Nam

DANH MỤC SƠ ĐỒ, BẢNG BIỂU

LỜI NÓI ĐẦU

Trong những năm gần đây, hoạt động kiểm toán không ngừng lớn mạnh và ngày càng phổ biến hơn - một xu hướng tất yếu trước sự phát triển mạnh mẽ của nền kinh tế, trước làn sóng đầu tư trực tiếp từ nước ngoài và sự ra đời của các công ty cổ phần Kiểm toán báo cáo tài chính là một bộ phận của kiểm toán độc lập, trong đó các kiểm toán viên xác minh và đưa ra ý kiến về sự trung thực, hợp lý của báo cáo tài chính của một đơn vị Kết quả cuộc kiểm toán phục vụ cho nhiều đối tượng như khách hàng, nhà nước, cổ đông, nhà đầu tư, ngân hàng Trong số các khoản mục trên báo cáo tài chính, khoản mục

nợ phải thu khách hàng là một trong những khoản mục nhận được nhiều quan tâm nhất bởi lẽ đó là khoản mục phản ánh hiệu quả hoạt động cũng như tình hình tài chính của một doanh nghiệp Cũng chính vì vậy các kiểm toán viên thường rất thận trọng khi kiểm toán khoản mục này với mục tiêu cung cấp cho người sử dụng báo cáo tài chính một cái nhìn chính xác đối với hoạt động của khách hàng Trong nội dung của bài chuyên đề này, dựa trên những kiến thức đã học và thời gian làm việc, tìm hiểu tại công ty TNHH kiểm toán BDO, em xin trình bày và phân tích cách thức kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty với đề tài : “Kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH kiểm toán BDO thực hiện”

Chuyên đề của em gồm ba chương sau :

Chương I : Đặc điểm kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chương II : Thực trạng vận dụng quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH kiểm toán BDO thực hiện

Chương III : Nhận xét và các giải pháp hoàn thiện quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng trong kiểm toán báo cáo tài chính do công ty TNHH kiểm toán BDO thực hiện.

Do kiến thức và kinh nghiệm còn hạn chế, luận văn của em không tránh khỏi những thiếu sót nhất định Em rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến, phản hồi của các Thầy Cô, các Anh Chị và các Bạn Em xin chân thành cảm ơn Thầy giáo TS Ngô Đức Long, Ban lãnh đạo và các Anh Chị kiểm toán viên trong công ty BDO đã nhiệt tình giúp

đỡ em hoàn thành chuyên đề này

CHƯƠNG I : ĐẶC ĐIỂM KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1.1 Mục tiêu kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng.

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200 - “Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện kiểm toán theo chuẩn mực kiểm toán Việt Nam” (Ban hành theo Thông tư số 214/2012/TT-BTC ngày 06 tháng 12 năm 2012 của Bộ Tài chính) :

Mục tiêu tổng thể của kiểm toán viên và doanh nghiệp kiểm toán khi thực hiện

một cuộc kiểm toán báo cáo tài chính là :

(a) Đạt được sự đảm bảo hợp lý rằng liệu báo cáo tài chính, xét trên phương diện tổng thể, có còn sai sót trọng yếu do gian lận hoặc nhầm lẫn hay không, từ đó giúp kiểm toán viên đưa ra ý kiến về việc liệu báo cáo tài chính có được lập phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày báo cáo tài chính được áp dụng, trên các khía cạnh trọng yếu hay không ;

(b) Lập báo cáo kiểm toán theo quy định của chuẩn mực kiểm toán Việt Nam, phù hợp với các phát hiện của kiểm toán viên

Trong đó :

Hợp lý chung : số dư của tài khoản phải thu khách hàng là hợp lý

Tính hiện hữu và tính đầy đủ : đảm bảo các khoản phải thu là có thật, được ghi chép đầy đủ, không bị khai khống hay khai thiếu ; và số dư là thực sự tồn tại

Quyền và nghĩa vụ : đảm bảo rằng các khoản phải thu đều thuộc quyền sở hữu của doanh nghiệp

Tính giá : các khoản phải thu đều được tính giá đúng (cả về tổng số và giá trị từng khoản riêng biệt) Các khoản phải thu có gốc ngoại tệ quy đổi theo đúng TT 179

Chính xác cơ học : các khoản phải thu ở trong bảng kê hay bảng cân đối thu tiền theo thời hạn khớp đúng với sổ theo dõi thu tiền, số tổng cộng khớp đúng với sổ cái

Phân loại : các khoản phải thu được phân loại đúng

Trình bày : các khoản phải thu đều được trình bày và thuyết minh rõ ràng, hớp lý.Kịp thời : các nghiệp vụ về thu tiền đều ghi đúng thời hạn trong quan hệ với nghiệp vụ bán hàng

Tất cả các khoản dự phòng phải được lập đầy đủ theo thông tư 228

1.2 Đặc điểm khoản mục phải thu khách hàng ảnh hưởng đến quá trình kiểm

toán.

Các khoản phải thu phát sinh từ quá trình bán hàng thu tiền nhưng do mỗi doanh nghiệp có chiến lược kinh doanh khác nhau dẫn đến luôn luôn có “độ trễ” trong quá trình thu tiền so với quá trình bán hàng nên số dư của các tài khoản phải thu khách hàng trên bảng cân đối kế toán là số lũy kế từ quá trình kinh doanh trước tới cuối kỳ kinh doanh này Ngoài ra do thời điểm phát sinh và thời hạn thanh toán khác nhau khác nhau, các khoản phải thu liên quan đến đến nhiều người mua có những đặc điểm, điều kiện kinh doanh quản lý và khả năng thanh toán khác nhau Điều này có thể dẫn đến các khoản nợ quá hạn, nợ khó đòi hoặc không đòi được ở người mua Do đó với các khoản thu này, việc trình bày, thuyết minh rõ các khoản phải thu cần được coi là công việc kiểm soát nội

bộ Để kiểm soát được các khoản phải thu và bảo đảm thu được tiền các công ty phải theo dõi giám đốc thường xuyên trên các bảng kê, nhật ký Cuối kỳ cần lập ra bảng cân đối giữa doanh thu với các khoản đã thu và các khoản phải thu còn lại, bảng cân đối giữa các khoản nợ quá hạn với các thời hạn khác nhau … Mục đích chủ yếu công việc kiểm soát này là góp phần giải quyết các quan hệ thanh toán sòng phẳng và bảo đảm hiệu quả kinh doanh nói chung Theo đó, mục tiêu trình bày trong kiểm toán cần được quan tâm đầy đủ Cũng từ đó các trắc nghiệm phân tích cần được sử dụng triệt để cả trong lập kế hoạch, chương trình kiểm toán lẫn trong thực hành kiểm toán kết hợp trắc nghiệm trực tiếp các

số dư Mặt khác, nếu hàng hóa và tiền mặt đã thu là những tài sản tồn tại trong đơn vị được kiểm toán với hình thái vật chất cụ thể nên có thể kết hợp kiểm kê với các phương pháp kiểm toán khác thì các khoản phải thu lại không xác minh dễ dàng như vậy Do đó phương pháp điều tra thông qua chọn mẫu và lấy xác nhận có thể coi là một đặc thù riêng trong việc thực hiện các mục tiêu và thủ tục kiểm toán các khoản phải thu

Hiện nay BDO đã có hơn 500 khách hàng trải rộng khắp đất nước và hoạt động trong nhiều ngành nghề, lĩnh vực khác nhau Vì vậy cần phân tách ra các nhóm cụ thể để

có thể xây dựng quy trình kiểm toán cho khoản mục này một cách hiệu quả nhất

Dựa vào lĩnh vực hoạt động của các khách thể kiểm toán, có thể phân loại khách hàng của BDO thành các nhóm sau :

- Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực sản xuất, kinh doanh thương mại

- Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực xây dựng – lắp đặt

- Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực kinh doanh dịch vụ, tài chính – ngân hàng và bảo hiểm

a) Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực sản xuất, kinh doanh thương mại Tùy thuộc các doanh nghiệp sản xuất và kinh doanh mặt hàng gì mà giá trị các khoản phải thu là lớn hay nhỏ Nhưng nhìn chung thời gian thu hồi là ngắn, ít có các khoản nợ quá hạn

b) Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực xây dựng – lắp đặt

Đặc điểm chung của các doanh nghiệp lĩnh vực này là nhạy cảm với chu kỳ của nền kinh tế vĩ mô Khi nền kinh tế tăng trưởng nhanh thì lợi nhuận sẽ tăng cao do nhu cầu xây dựng được mở rộng, và ngược lại Các công trình xây dựng, hạng mục lắp đặt thường có giá trị lớn, thời gian thực hiện dài, việc thu hồi nợ sẽ kéo dài Đặc biệt hiện nay nền kinh tế thế giới nói chung và Việt Nam nói riêng vẫn còn chưa thoát khỏi cuộc khủng hoảng thì việc thu hồi các khoản nợ là điều không hề dễ dàng cho nên các khoản

nợ quá hạn cần được theo dõi và trích lập dự phòng đầy đủ

c) Các doanh nghiệp hoạt động trong lĩnh vực kinh doanh dịch vụ, tài chính – ngân hàng,bảo hiểm

Đối với các dịch vụ thực hiện một lần thì hầu hết sẽ tiến hành ghi nhận doanh thu

và thu tiền ngay nên việc có các khoản nợ quá hạn là gần như không có Nhưng đối với các loại dịch vụ được cung cấp theo hợp đồng kinh tế, thực hiện nhiều lần hoặc liên tục trong một năm thì việc có các khoản nợ quá hạn là vẫn xảy ra

1.3 Các sai phạm thường gặp và rủi ro kiểm toán (AR)

1.3.1 Cá sai sót trong ghi nhận khoản phải thu

Số liệu trên sổ chi tiết, sổ cái và Bảng cân đối kế toán không khớp vs hóa đơn, chứng từ gốc hoặc không khớp với thư xác nhận

Hạch toán sai nội dung, số tiền hoặc hạch toán các khoản phải thu không mang tính chất phải thu thương mại vào TK 131

Hạch toán giảm các khoản phải thu do hàng bán trả lại, giảm giá hàng bán nhưng không có hóa đơn, chứng từ hợp lệ

Cơ sở hạch toán công nợ không nhất quán dẫn đến việc đối chiếu công nợ không khớp

Ghi nhận tăng phải thu không phù hợp với doanh thu Công tác luân chuyển

chứng từ chậm nên hạch toán phải thu khi bán hàng không có chứng từ kho như phiếu xuất hàng…

Ghi nhận các khoản trả trước cho người bán nhưng không có chứng từ hợp lệ Các khoản đặt trước tiền hàng cho người bán hoặc có mối quan hệ kinh tế lâu dài, thường xuyên với những tổ chức kinh tế khác nhưng không có hợp đồng kinh tế giữa hai bên

Có những khoản thu hồi công nợ giá trị lớn bằng tiền mặt, không quy định thời hạn nộp lại nên bị nhân viên chiếm dụng vốn hoặc biển thủ

Không tính lãi phải thu khi khách hàng thanh toán nợ quá hạn

Hạch toán phải thu không đúng kì, hoặc đối tượng đã trả nhưng chưa hạch toán Không bù trừ cùng đối tượng hay không đúng đối tượng

1.3.2 Sai sót trong theo dõi khoản phải thu

Chưa có quy chế thu hồi công nợ

Chưa có sổ chi tiết theo dõi từng đối tượng

Theo dõi trên nhiều tài khoản khác nhau cho cùng một đối tượng

Quy trình phê duyệt bán chịu không đầy đủ và chặt chẽ, chưa có quy định về số tiền nợ tối đa và thời hạn thanh toán…

Chưa tiến hành đối chiếu hoặc đối chiếu công nợ không đầy đủ

Chưa xử lý chênh lệch biên bản đối chiếu và sổ kế toán

Các khoản xóa nợ chưa tập hợp được đầy đủ hồ sơ

Chưa tiến hành phân loại các khoản phải thu theo quy định mới

Chưa xử lý nhiều khoản công nợ phải thu quá hạn thanh toán, không rõ đối tượng, tồn đọng từ nhiều năm

Cuối kỳ chưa đánh giá lại số dư các khoản có gốc ngoại tệ theo thông tư 179 Không theo dõi công nợ theo nguyên tệ đối với công nợ phải thu gốc ngoại tệ

Không phân loại tuổi nợ, không có chính sách thu hồi, quản lý nợ hiệu quả

Theo dõi khoản thu các đại lý về lãi trả chậm nhưng chưa xác định chi tiết từng đối tượng

Hồ sơ lập dự phòng chưa đầy đủ theo quy định

Chưa lập dự phòng theo thông tư 228

Không thành lập hội đồng xử lý công nợ khó đòi và thu thập đầy đủ hồ sơ các khoản đã xóa nợ

Lập dự phòng cho các khoản nợ khó đòi lớn hơn 20% tổng dư nợ phải thu cuối kì

Cuối kì chưa tiến hành đánh giá lại để hoàn nhập dự phòng hay trích thêm

1.4 Quy trình kiểm toán chung khoản mục phải thu khách hàng do công ty

TNHH kiểm toán BDO thực hiện

1.4.1 Lập kế hoạch kiểm toán

Lập kế hoạch chiến lược

Việc thực hiện kiểm toán khoản phải thu được gắn liền với kiểm toán báo cáo tài chính, công ty không lập kế hoạch chiến lược cho việc thực hiện kiểm toán các khoản mục phải thu khách hàng

Lập kế hoạch tổng quát

Nội dung của kế hoạch tổng quát bao gồm tìm hiểu về khách hàng những vấn đề sau : tình hình hoạt động kinh doanh và rủi ro thường gặp, những mục tiêu kiểm toán trọng tâm, đánh giá sơ bộ về hệ thống KSNB như có hoạt động liên tục hay không, chính sách kế toán của công ty khách hàng…

Việc lập kế hoạch tổng quát bao gồm các bước :

Thu thập thông tin cơ sở và thông tin về các nghĩa vụ pháp lý của khách hàng.

Tìm hiểu và thu thập thông tin về môi trường, lĩnh vực hoạt động, kinh doanh của từng khách hàng như : tình hình thị trường và đối thủ cạnh tranh, đặc điểm ngành nghề kinh doanh, chuẩn mực, chế độ kế toán khác và các qui định pháp lý liên quan Đối với khách hàng mới tìm hiểu thông tin thông qua các phương tiện thông tin như : sách báo, tạp chí chuyên ngành hay từ các nguồn như : luật sư, ngân hàng hay các doanh nghiệp có mối quan hệ với khách hàng Đối với khách hàng cũ, kiểm toán viên xem xét lại các hồ

sơ đã kiểm toán từ những năm trước và cập nhập thêm những thông tin mới về những vấn

đề liên quan

Thu thập những thông tin về trách nhiệm pháp lý như : giấy phép thành lập, điều

lệ công ty, báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, thanh tra hay kiểm tra, biên bản họp hội đồng cổ đông và ban giám đốc, và các cam kết liên quan

Tìm hiểu hình thức hạch toán khoản mục phải thu và các loại chứng từ sổ sách có liên quan, đồng thời xem xét các chính sách bán hàng của khách hàng, các hợp đồng kinh

tế …

Thực hiện thủ tục phân tích

Theo VSA 520 – Quy trình phân tích, kiểm toán viên phải thực hiện các thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch để kiểm tra tính hợp lý của báo cáo tài chính, từ đó thiết kế chương trình kiểm toán chi tiết một cách phù hợp

Các thủ tục phân tích được dùng ở BDO :

- So sánh dữ liệu của công ty khách hàng với dữ liệu của ngành

Phân tích dọc : dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tương quan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên báo cáo tài chính

Kiểm toán viên cần phân tích các tỷ suất nợ phải thu trên doanh thu, nợ phải thu khó đòi trên nợ phải thu…

Một số thủ tục phân tích thường được sử dụng là :

- Tính số vòng quay khoản phải thu khách hàng :

Số vòng quay khoản phải =

Tổng số tiền hàng bán chịuPhải thu khách hàng bình quânNếu không có chỉ tiêu tổng tiền hàng bán chịu có thể thay thế bằng chỉ tiêu doanh thu thuần rồi đem so sánh với số liệu của ngành hoặc của năm trước Chênh lệch có thể

là do một số nguyên nhân sau :

Sự thay đổi chính sách bán hàng của đơn vị, ví dụ đơn vị đã mở rộng hoặc thu hẹp điều kiện, thời hạn bán chịu

Khả năng tồn đọng nợ phải thu khó đòi trong nợ phải thu khách hàng của đơn vị vì việc lập dự phòng nợ phải thu khó đòi

Sai lệch trong số liệu kế toán ghi nhận

So sánh tỷ lệ khó đòi trên tổng số nợ phải thu, nếu tỷ lệ giảm chứng tỏ khách hàng

đã có sự thay đổi tích cực trong việc quản lý các khoản nợ phải thu và ngược lại

So sánh tuổi nợ khách hàng với thời gian qui định, hướng kiêm toán viên tập trung vào những vùng có rủi ro cao để kiểm tra chi tiết

Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro

Mục đích việc đánh giá tính trọng yếu :

Trọng yếu là mức độ sai sót của Báo cáo tài chính có thể chấp nhận được.Từ đó xác định phạm vi cuộc kiểm toán, xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các thử nghiệm kiểm soát

Đầu tiên kiểm toán viên sẽ tiến hành ước tính mức trọng yếu cho toàn bộ Báo cáo tài chính

Mức trọng yếu kế hoạch : được xét trên toàn bộ Báo cáo tài chính Trong các văn

bản hướng dẫn, công ty BDO nêu ra các chỉ tiêu được sử dụng để đánh giá mức trọng yếu

kế hoạch như sau :

Mức trọng yếu thực hiện = Mức trọng yếu kế hoạch x 75%

Sai sót bỏ qua : là ngưỡng sai sót được xem như không ảnh hưởng đến người đọc

Báo cáo tài chính

Mức sai sót bỏ qua = Mức trọng yếu kế hoạch x 5%

Sau đó phân bổ mức đánh giá tính được cho từng khoản mục nhằm xác định số lượng bằng chứng phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất mà vẫn

có thể đảm bảo tổng hợp các sai sót không vượt quá mức trọng yếu Các khoản mục được chia làm bốn nhóm khác nhau đi với các hệ số từ 1 đến 4 Trong đó, hệ số 1 tương ứng với các khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soán cao, chi phí thu thập bằng chứng thấp ; hệ số 2 là nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát trung bình, chi phí thu thập bằng chứng trung bình ; hệ số 3 là nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi

ro kiểm soát thấp, chi phí thu thập bằng chứng trung bình ; hệ số 4 là nhóm khoản mục có rủi ro tiềm tàng, rủi ro kiểm soát thấp, chi phí thu nhập bằng chứng cao

Cách tính phân bổ trọng yếu :

Hệ số

đi kèmTổng số dư khoản mục

nhân với hệ số

Đánh giá rủi ro :

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên xác định mức rủi ro mong muốn cho từng khoản mục từ đó quyết định khối lượng công việc kiểm toán cần thực hiện theo công thức :

AR = IR x CR x DR

Hay

IR x CRTrong đó AR là Rủi ro kiểm toán

IR là Rủi ro tiềm tàng

CR là Rủi ro kiểm soát

DR là Rủi ro phát hiện Ngoài ra nếu mức sai sót có thể chấp nhận tăng lên, rủi ro kiểm toán sẽ giảm xuống và ngược lại

Tìm hiểu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát

Việc nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ và đánh giá rủi ro kiểm soát thể hiện sự tuân thủ các chuẩn mực nghề nghiệp của kiểm toán viên Kiểm toán viên tiến hành tìm hiểu hệ thống KSNB khách hàng bằng cách thực hiện những công việc sau : tìm hiểu môi trường kiểm soát, hệ thống thông tin, các thủ tục kiểm soát và mô tả lại hệ thống kiểm soát nội bộ của khác hàng trên giấy tờ làm việc Kiểm toán viên dùng bảng câu hỏi nhằm xem xét các thủ tục kiểm toán có được thiết kế hay không và có được thực hiện hay không Bảng câu hỏi được thiết kế dưới dạng trả lời “có” hoặc “không” Các câu trả lời

“có” cho thấy hệ thống kiểm soát nội bộ hữu hiệu, câu trả lời “không” sẽ cho thấy yếu điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ Đối với khoản mục này ta có bảng câu hỏi sau :

1 Phiếu thu có được đánh số thứ tự trước hay không?

2 Có kiểm tra tính hợp lệ của phiếu thu không?

3 Thủ quỹ có độc lập với kế toán không?

4 Có tiến hành đối chiếu công nợ hay không?

5 Có tiến hành đối chiếu giữa sổ quỹ và sổ nhật ký

không?

6 Các khoản bán chịu có được xét duyệt không?

7 Có lập báo cáo công nợ hàng kỳ không?

8 Hóa đơn có được kiểm tra trước khi giao cho khách

hàng không?

9 Có quy định rõ ràng về việc mọi hàng gửi đi đều

phải lập hóa đơn và ghi nhận doanh thu không?

10 Công tác thực hiện các chính sách về giá, chiết

khấu, giảm giá có được được kiểm tra chặt chẽ

không?

11 Có tiến hành đối chiểu bảng tổng hợp phải thu?

Từ những thông tin thu được, kiểm toán viên đưa ra đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát, nhận diện những điểm mạnh và điểm yếu nhằm thiết kế các thử nghiệm kiểm soát cần phải tiến hành Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá là không cao thì kiểm toán viên

sẽ xác định các thử nghiệm kiểm soát cần thiết để thu thập những bằng chứng về sự hữu hiệu tương ứng của hệ thống kiểm soán nột bộ Điều này rất quan trọng vì đó là cơ sở để kiểm toán viên giới hạn phạm vi của các thử nghiệm cơ bản cần phải tiến hành Ngược lại, nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá ở mức độ cao, kiểm toán viên sẽ không cần phải thực hiện các thử nghiệm kiểm soát nữa vì hệ thống kiểm soát nội bộ là thật sự yếu kém

mà phải tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản ở mức độ phù hợp Việc đánh giá này mang tính chủ quan, đòi hỏi sự xét đoán cùng kinh nghiệm của kiểm toán viên

Rủi ro kiểm soát được đánh giá là cao trong trường hợp : hệ thống KSNB không hoạt động hoặc không hoạt động không hiệu quả, việc áp dụng hệ thống KSNB không đầy đủ, việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát để thu thập bằng chứng về tính hiệu quả của hệ thống KSNB mất nhiều thời gian hơn là thực hiện các thử nghiệm cơ bản

Thiết kế chương trình kiểm toán

Chương trình kiểm toán chung được công ty BDO xây dựng với những công việc

cụ thể mà các kiểm toán viên dựa vào đó để kiểm toán Tùy thuộc vào đặc điểm kinh doanh và đặc điểm hạch toán của từng khách hàng cụ thể mà kiểm toán viên có thể thay đổi, bổ sung cho phù hợp Sau đây là chương trình kiểm toán khoản mục phải thu :

Bảng 1 1 : Chương trình kiểm toán

KHÁCH

HÀNG :

Tham chiếu

Người THNgười KT

Rights and obligatio

ns : Quyền và nghĩa vụ

C

Completeness : Đầy đủ

V

Valuation : Đánh giá

A

Accuracy : Chính xác

nd ability : Phân loại trình bày

1.4.2 Thực hiện kế hoạch

1.4.2.1 Thực hiện các thử nghiệm kiểm soát .

Kiểm toán viên kiểm tra, thu thập các bằng chứng về sự thiết kế phù hợp và việc hiện hữu của hệ thống kiểm soát nội bộ, từ đó cho thấy được khả năng đảm bảo ngăn chặn và phát hiện các sai phạm trọng yếu trên Báo cáo tài chính

Có ba khía cạnh của hệ thống kiểm soát nội bộ mà kiểm toán viên cần xem xét kiểm tra, đó là sự tồn tại, sự hiện hữu, và sự liên tục của hệ thống kiểm soát thông qua việc phỏng vấn, kiểm tra tài liệu, quan sát thực hiện hay thực hiện lại các qui trình áp dụng Các thử nghiệm kiểm soát mà kiểm toán viên thường áp dụng khi kiểm toán khoản phải thu khách hàng :

- Đối chiếu giữa các nghiệp vụ đã được ghi chép trên sổ cái và các nhật ký liên quan để kiểm tra việc ghi chép trên sổ cái khoản phải thu khách hàng có thực hay không bằng cách chọn mẫu một số nghiệp vụ trên sổ cái tài khoản phải thu và kiểm tra ngược lại đến nhật ký bán hàng Kiểm toán viên có thể kiểm tra, xem xét hợp đồng kinh tế, đơn đặt hàng, báo cáo bán hàng có được đánh số trước, theo một dãy liên tục và được theo dõi hay không? Kiểm tra tính độc lập giữa việc ghi sổ và việc thu tiền các khoản phải thu Công việc này được thực hiện trước ngày kết thúc niên độ

- Kiểm tra chứng từ gốc của các nghiệp vụ ghi chép trên một số sổ chi tiết nhằm khẳng định việc thực hiện các thử nghiệm kiểm soát có đầy đủ và hữu hiệu đối với các khoản phải thu khách hàng hay với các nghiệp vụ bán hàng – thu tiền nói chung hay không? Kiểm tra việc phê chuẩn bán chịu có đúng đắn hay chưa, có thực hiện đúng quy trình hay không Việc phê chuẩn trong quá trình mua, bán sẽ xác định được việc chi trả trực tiếp hay xác lập quyền được thu với khách hàng trong trường hợp không thanh toán ngay, hay nghĩa vụ với khách hàng trong trường hợp khách hàng trả tiền trước Do vậy, kiểm toán viên cần đối chiếu hóa đơn, chứng từ với nhật ký bán hàng, giấy đề nghị nộp tiền, giấy báo có (trong trường hợp chuyển khoản) đã được phê chuẩn Đối chiếu chứng từ với cả quyền hạn và trách nhiệm của người duyệt

- Xem xét xem các cái khoản phải thu khách hàng có được theo dõi riêng cho từng đối tượng, được phân loại và trình bày hợp lý hay không? Có thường xuyên đối chiếu số dư khoản phải thu với khách hàng sau mỗi tháng hay không? Có chính sách thu tiền khách hàng khi có đầy đủ chứng từ hợp lý, hợp lệ hay không? Nếu hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động kém hiệu quả, rất dễ xảy ra việc hạch toán nhầm tài khoản, bù trù nhầm khách

hàng trong quá trình ghi chép Từ đó, xem xét việc doanh nghiệp có thiết kế sơ đồ tài khoản đầy đủ theo từng đối tượng hay không?

- Quá trình hạch toán cái khoản phải thu, ngoài việc đảm bảo tính có thật, đầy đủ và chính xác, còn cần phải đảm bảo nguyên tắc cập nhật Các cái khoản phải thu khách hàng phải được ghi sổ kịp thời, để tránh việc ghi nhận khoản phải thu không đúng kỳ và đầy đủ Với sai phạm này, kiểm toán viên đối chiếu ngày ghi sổ các nghiệp vụ phát sinh vào thời gian gắn với ngày giao giữa hai kỳ kế toán để tìm ra khoản mục ghi nhận không đúng kỳ

1.4.2.2 Thủ tục phân tích trong kiểm toán khoản phải thu khách hàng .

Là việc so sánh thông tin tài chính, các chỉ số, các tỷ lệ, để phát hiện và nghiên cứu các trường hợp bất thường, hiểu rõ về hoạt động kinh doanh khách hàng và giới hạn phạm vi kiểm tra chi tiết Thủ tục phân tích là không thể thiếu trong thực hiện kiểm toán khoản phải thu nhằm phát hiện những sai lệch bất thường để có những phương pháp kiểm toán thích hợp nhằm phát hiện sai sót

Bảng 1 2 : Thủ tục phân tích trong thực hiện kế hoạch kiểm toán

So sánh tổng phải thu năm nay với

năm trước

Các khoản phải thu có biến động bất thường

So sánh các số dư phải thu của một số

khách hàng năm nay so với năm trước

Sai sót trong các khoản phải thu

So sánh tỷ lệ nợ khó đòi so với tổng

doanh thu với các năm trước

Các khoản phải thu không thu được

So sánh số ngày của các khoản phải

thu chưa thanh toán với các năm trước

Trích dự phòng không đúng với thông

tư 228

So sánh tỷ lệ dự phòng phải thu khó

đòi trên tổng phải thu của năm trước

Báo cáo dư hoặc báo cáo thiếu dự phòng đối với khoản phải thu không thu hồi được

Ngoài ra kiểm toán viên cũng cần xem xét lại các khoản phải thu có số tiền quá lớn hoặc bất thường Các khoản phải thu cần được chú ý đặc biệt là các số dư lớn, các tài khoản chưa được trả trong một thời gian dài Kiểm toán viên nên xem xét lại bảng liệt kê các tài khoản vào ngày lập báo cáo để xác định tài khoản nào cần phải được kiểm tra thêm

1.4.2.3 Thủ tục kiểm tra chi tiết khoản mục phải thu khách hàng

Thông qua kết quả đánh giá công việc kiểm soát nội bộ và việc phân tích đối với khoản phải thu khách hàng, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm tra chi tiết để đạt được các mục tiêu sau :

Số dư các khoản phải thu khách hàng đều hợp lý : kiểm toán viên kiểm tra bảng

kê hoặc bảng cân đối thu tiền với những khoản có quy mô lớn hoặc có số dấu hiệu bất thường Ngoài ra kiểm toán viên cũng cần tính toán các tỷ suất và theo dõi những biến động lớn so với năm trước

Chính xác cơ học : các khoản phải thu ghi trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn khớp với sổ theo dõi thu tiền và số tổng cộng được chuyển đúng vào sổ cái

Tính hiệu lực : các khoản phải thu ghi trong bảng kê hoặc bảng cân đối thu tiền theo thời hạn đều có thực

Mọi khoản phải thu khách hàng đều được ghi sổ (tính trọn vẹn) : kiểm toán viên chọn ra một số tài khoản chi tiết phải thu khách hàng từ bảng kê hoặc bảng phân tích tuổi

nợ để đối chiếu với sổ chi tiết về thu tiền, cộng lại bảng kê hoặc bảng phân tích tuổi nợ

rồi đối chiếu với sổ cái, đối chiếu với hóa đơn bán hàng, các chứng từ vận chuyển với sổ thu tiền và sổ theo dõi các khoản phải thu

Các khoản phải thu khách hàng đều được sở hữu của doanh nghiệp : kiểm toán viên tiến hành kiểm tra dấu hiệu đã ghi sổ các bản lưu hóa đơn liên quan đến phải thu khách hàng trong đó lưu ý đến các khoản chiết khấu, hồi khấu Điều tra qua tiếp xúc với các nhà quản lý có liên quan về sự đầy đủ cả trong cơ cấu và thủ tục với các khoản thu tiền được ghi sổ

Các khoản phải thu khách hàng đều được tính giá đúng : kiểm toán viên lấy hoặc xác nhận khách hàng về các khoản phải thu có quy mô lớn và chọn điển hình các khoản phải thu có quy mô nhỏ, trao đổi với các nhà quản lý tín dụng về khả năng thu tiền ở các khoản phải thu quá hạn và đánh giá khả năng thu hồi được

Các khoản phải thu khách hàng được phân loại đúng đắn : kiểm toán viên tiến hành đối chiếu các khoản phải thu khách hàng trên bảng kê hoặc bảng phân tích tuổi nợ với chứng từ hạch toán hoặc sổ chi tiết, điều tra qua tiếp xúc với các nhà quản lý về các khoản phải thu trên các chứng từ và sổ chi tiết để xác minh việc phân loại

Các khoản phải thu khách hàng được ghi đúng thời hạn : kiểm toán viên tiến hành chọn các nghiệp vụ bán hàng cuối kỳ này và đầu kỳ sau để đối chiếu với chứng từ vận chuyển có liên quan, chú ý ngày vận chuyển thực tế và ngày ghi sổ, kiểm tra các nghiệp

vụ phát sinh trong kỳ quyết toán và được trả lại sau ngày lập báo cáo tài

Thủ tục kiểm tra chi tiết bao gồm:

Kiểm tra số dư : kiểm tra để đánh giá mức độ về độ trung thực của số dư các tài

khoản có nhiều nghiệp vụ phát sinh

Đầu tiên, kiểm toán viên sẽ tiến hành tổng hợp và đối chiếu số dư trên Báo cáo tài

chính, để xác minh việc cộng dồn, chuyển sổ là chính xác Kiểm toán viên thu thập và

lập bảng tổng hợp chi tiết TK 131 và đối chiếu số dư chi tiết đầu năm với số dư chi tiết cuối năm trước Kiểm toán viên đối chiếu số dư đầu năm, số dư cuối năm giữa Báo cáo tài chính, Sổ Cái và Sổ chi tiết Cộng số phát sinh trên Sổ Cái TK 131 và đối chiếu với Bảng cân đối số phát sinh, Sổ chi tiết TK 131

Sau đó tổng hợp chi tiết TK 131 khách hàng và đối chiếu với Biên bản xác nhận công nợ

Đối với những thư xác nhận không có phúc đáp, kiểm toán viên tiến hành thủ tục kiểm toán bổ sung bằng cách kiểm tra các nghiệp vụ thanh toán sau ngày khóa sổ

Kiểm tra nghiệp vụ : kiểm tra chi tiết một số hay toàn bộ các nghiệp vụ nhằm

xem xét độ chính xác Kiểm toán viên kiểm tra việc hạch toán các khoản phải thu, các khoản đã thu nhằm đảm bảo chính sách bán hàng đã được thực hiện chính xác

Tại Công ty TNHH BDO, việc kiểm tra chi tiết được tiến hành dựa trên việc chọn mẫu các nghiệp vụ phát sinh trong kỳ để đánh giá tính trung thực, hợp lý của các bút toán ghi nhận khoản phải thu Kiểm toán viên thường chọn mẫu đích danh các nghiệp vụ có nội dung bất thường ; các nghiệp vụ có số phát sinh lớn hoặc lớn hơn mức trọng yếu thực hiện ; và chọn mẫu ngẫu nhiên trong phần tổng thể mẫu chọn còn lại

Kiểm toán viên tiến hành lập bảng phân tích các khoản phải thu theo từng khách hàng và theo tuổi nợ bằng cách liệt kê số dư của từng khách hàng và sắp xếp theo thời gian quá hạn trả nợ tính từ ngày hết hạn trả nợ đến ngày lập báo cáo Sau đó iểm toán viên chọn ra một số khách hàng trên bảng phân tích trên để đối chiếu với sổ chi tiết nợ phải thu và với kỳ hạn thanh toán Công việc này nhằm mục tiêu là đánh giá tính hợp lý của việc phân loại công nợ và đánh giá quỹ dự phòng đầu tư cần trích lập

Khả năng sai phạm trong ghi sổ các khoản phải thu còn chứa đựng ở việc gian lận giữa những khoản thực tế đã thu tiền nhưng vẫn còn chuyển vào sổ sách thành khoản phải thu để biển thủ số tiền đã thu hoặc che dấu sự thâm hụt tiền mặt Trong trường hợp này buộc phải kiểm tra lại các chứng từ đặc biệt là các giấy báo hoặc báo cáo thu tiền, hướng chú ý vào tên người nhận tiền, số tiền đã nhận hoặc ngày ghi trên giấy báo Từ đó thực hiện đối chiếu giữa các chứng từ này với những sổ nhật ký thu tiền và giấy biên nhận số tiền đã nộp Phương pháp này thường tốn thời gian nên phải kết hợp với việc khảo sát và đánh giá những yếu kém về quá trình thu tiền

Kiểm toán viên tiến hành kiểm toán toàn diện đối với khoản mục dự phòng và các khoản phải thu đã xóa sổ này vì các nghiệp vụ này là nghiệp vụ bất thường, xảy ra ít Thủ tục kiểm toán thông thường là xem xét việc phê duyệt của người có thẩm quyền, cơ

sở của việc lập dự phòng cũng như xóa nợ với các quy định về tài chính kế toán hiện hành Trong trường hợp cần thiết phải xem xét cả môi trường kiểm soát và thủ tục kiểm soát, sự phân cách nhiệm vụ giữa người ghi sổ với người phê duyệt xóa sổ Bên cạnh đó Kiểm toán viên cần xem xét lại chính sách bán chịu của đơn vị Nếu chính sách bán chịu không đổi mà số dư tài khoản nợ phải thu thay đổi thì nguyên nhân có thể là do đơn vị

thay đổi tình hình kinh doanh và doanh số bán Để xác định đơn vị có lập đủ các khoản lập dự phòng hay không, trước tiên cần lập Bảng phân tích dự phòng phải thu khó đòi Sau đó đối chiếu những khoản ghi Nợ vào tài khoản dự phòng phải thu khó đòi đến các chứng từ liên quan cũng như tài khoản tổng hợp trên sổ cái Đồng thời so sánh bút toán ghi Có ở tài khoản này với tài khoản chi phí dự phòng về nợ không thu hồi được Khi tiến hành kiểm toán khoản mục nợ phải thu khách hàng, Kiểm toán viên sẽ tiến hành song song việc kiểm tra công tác trích lập dự phòng nợ phải thu khó đòi theo thông tư 228 của

Bộ Tài Chính

1.4.3 Kết thúc kiểm toán

Sau khi đã thu được các bằng chứng đáng tin cậy, kiểm toán viên đưa ra kết luận kiểm toán dựa vào những bằng chứng này, các ý kiến đưa ra khi thực hiện khoản mục này thường liên quan đến doanh thu khách hàng Các chủ nhiệm kiểm toán phụ trách cuộc kiểm toán và trưởng nhóm kiểm toán sẽ phải :

Xem xét và đảm bảo rằng bản giải trình của Ban Giám đốc đã bao gồm tất cả những khoản mục quan trọng và đã thừa nhận tất cả các sai sót không được khách hàng điều chỉnh

Soát xét và cập nhật tất cả tài liệu về các khoản mục trọng yếu (ví dụ : thuế, các thông tin thường xuyên…)

Đảm bảo rằng tất cả giấy tờ làm việc, các xác nhận và chương trình kiểm toán đã được soát xét, ký duyệt ; được đánh mã số và được tham chiếu đầy đủ

Trao đổi và gửi cho khách hàng 1 bản bút toán điều chỉnh của kiểm toán

Đảm bảo rằng các kết luận về các vấn đề sau đã được ghi chép đầy đủ : Giải pháp đối với các vấn đề trọng yếu và giải pháp đối với những vấn đề còn tồn tại

Ghi lại tất cả vấn đề cần lưu ý cho cuộc kiểm toán năm sau

Đồng thời, những vấn đề về việc tổ chức hạch toán, ghi chép, theo dõi và xử lý các khoản phải thu cũng được công ty đưa ra trong thư quản lý nhằm giúp khách hàng hoàn thiện hệ thống kế toán tại đơn vị

Bên cạnh đó kiểm toán viên sẽ phải xem xét các sự kiện phát sinh sau niên độ có thể ảnh hưởng đến khoản mục phải thu khách hàng nói riêng và ảnh hưởng đến tổng thể Báo cáo tài chính như là :

Doanh thu và xu hướng lợi nhuận

Những thay đổi trong tổ chức công ty và điều kiện thị trường

Tăng hay giảm giá bán các sản phẩm của công ty

Cam kết hay trách nhiệm pháp lý bất thường liên quan đến tranh chấp, kiện tụng Những thay đổi về tỷ giá, đánh giá lại theo Thông tư 179

Những thay đổi đáng kể trong chi phí nguyên vật liệu và tác động giá trị hàng tồn kho

Những thay đổi đáng kể trong môi trường kinh doanh như thay đổi các luật thuế thu nhập doanh nghiệp, thuế gía trị gia tăng ảnh hưởng đến hoạt động của công ty

Các khoản thu nhập bất thường

Thay đổi đáng kể trong vốn cổ phần, quỹ dự trữ, nợ dài hạn, vốn lưu động

Những thay đổi trong chính sách kế toán, tài chính

Cổ tức đặc biệt …

Mua hoặc bán nhà xưởng lớn/ thiết bị, cháy, nổ, đóng cửa nhà xưởng

Tác động của quá trình thương lượng về lương cho nhân viên (trong trường hợp có tranh chấp về lương)

Những thay đổi lớn trong giá trị thị trường của những khoản đầu tư

Những thay đổi lớn các ước tính kể toán đã được trình bày trên báo cáo tài chính được kiểm toán

Những điều chỉnh bất thường có liên quan …

Kêt thúc cuộc kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành phát hành Báo cáo kiểm toán với một trong bốn loại ý kiến sau :

Ý kiến chấp nhận toàn phần : Báo cáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu của đơn vị được kiểm toán, phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán Việt Nam hoặc khi Báo cáo tài chính có những sai sót song đã được phát hiện

và điều chỉnh

Ý kiến chấp nhận từng phần : được sử dụng khi kiểm toán viên cho rằng Báo cáo tài chính chỉ phản ảnh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tình hình tài chính của đơn vị được kiểm toán nếu không bị ảnh hưởng bởi các yếu tố tủy thuộc đưa ra trong Báo cáo kiểm toán

Ý kiến từ chối đưa ra ý kiến : được sử dụng trong trường hợp không thực hiện được kế hoạch hay hợp đồng kiểm toán do điều kiện khách quan mang lại, thiếu điều

kiện thực hiện, thiếu chứng từ, tài liệu kế toán khiến kiểm toán viên không thể thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán để có thể đưa ra ý kiến

Ý kiến không chấp nhận : được sử dụng khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán không thống nhất được với Ban Giám đốc hoặc liên quan đến một số lượng lớn các khoản mục tới mức kiểm toán viên cho rằng ý kiến chấp nhận từng phần là chưa đủ để thể hiện tính chất và mức độ sai sót trọng yếu

CHƯƠNG II : THỰC TRẠNG VẬN DỤNG QUY TRÌNH KIỂM TOÁN KHOẢN MỤC PHẢI THU KHÁCH HÀNG TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÔNG TY TNHH KIỂM TOÁN BDO THỰC HIỆN

2.1 Vận dụng quy trình kiểm toán khoản mục phải thu khách hàng tại công ty

ABC.

2.1.1 Giới thiệu về công ty ABC.

Công ty ABC là Công ty cổ phần hoạt động trong lĩnh vực thương mại, hoạt động theo Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh số 0105004509 do Sở Kế hoạch và đầu tư thành phố Hà Nội cấp lần đầu ngày 20/9/2005 Vốn điều lệ của công ty là 46 tỷ đồng Năm 2010 là năm đầu tiên công ty BDO thực hiện kiểm toán cho công ty ABC

2.1.2 Giai đoạn lập kế hoạch.

a) Thu thập thông tin cơ bản của công ty ABC.

Hoạt động chính của Công ty được quy định tại Giấy chứng nhận đăng ký kinh doanh bao gồm mua bán giấy cuộn, sản xuất đóng gói giấy tập, vở kẻ dòng, sổ đóng gáy…

Hiện nay công ty áp dụng Chế độ Kế toán doanh nghiệp Việt Nam ban hành kèm theo Quyết định số 15/2006/QĐ-BTC ngày 20/3/2006 của Bộ trưởng Bộ Tài chính

Nguyên tắc lập Báo cáo tài chính : nguyên tắc giá gốc

Các khoản phải thu phát sinh bằng ngoại tệ được công ty ghi nhận như sau : bên

Nợ TK 131 được quy đổi ghi sổ theo tỷ giá thực tế tại thời điểm phát sinh giao dịch, bên

Có TK 131 được quy đổi ghi sổ theo tỷ giá thực tế tại thời điểm đã ghi nhận trước đây