Thủ tục phân tích trong kiểm toán và việc vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán

Trong kiểm toán BCTC có rất nhiều cách khác nhau để phân loại thủ tụcphân tích, song đơn giản và được chấp nhận rộng rãi nhất, người ta phân chiathủ tục phân tích thành ba loại:- Các loạ

Chúng ta đều biết rằng Việt Nam đang trong quá trình hội nhập kinh tếquốc tế, việc hình thành và phát triển hoạt động kiểm toán độc lập nhằm đápứng yêu cầu của nền kinh tế thị trường theo định hướng xã nghĩa là một yêucầu tất yếu và đây được xem là một bộ phận quan trọng trong hệ thống công

cụ quản lý vĩ mô nền kinh tế Trên thế giới, thuật ngữ kiểm toán mà đặc biệt

là kiểm toán tài chính đã có từ lâu, từ khi xác định tính trung thực, độ tin cậycủa thông tin trong báo cáo tài chính, kế toán và thực trạng tài sản của mộtchủ thể trong quan hệ kinh tế Chức năng to lớn của kiểm toán nói chung làxác minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng được kiểm toán, chức năng của kiểmtoán tài chính là giúp cho KTV và công ty kiểm toán đưa ra ý kiến xác nhậnrằng BCTC có được lập trên cơ sở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành, cótuân thủ pháp luật liên quan và có phản ánh trung thực và hợp lý tình hình tàichính trên các khía cạnh trọng yếu hay không?

Để thực hiện được chức năng nói trên, kiểm toán tài chính sử dụng nhiềuphương pháp thu thập bằng chứng là căn cứ trực tiếp, sát thực nhất để hìnhthành nên ý kiến kiểm toán Có rất nhiều phương pháp tiến hành kiểm toán,trong đó có một phương pháp hữu ích và được vận dụng hầu hết trong cáccuộc kiểm toán thậm chí trong cả ba giai đoạn của cuộc kiểm toán đó là thủtục phân tích Nó có thể giúp KTV xác định nội dung, lịch trình, phạm vi củacuộc kiểm toán, cung cấp cho KTV một số lượng đáng kể các bằng chứngmang tính đánh giá khái quát về một loại tài khoản, một nhóm nghiệp vụ vàtrợ giúp cho các KTV trong quá trình soát xét lại toàn bộ công việc trước khilập báo cáo kiểm toán

Với xu thế hội nhập và phát triển, các công ty kiểm toán đang hoạt độngtrong một môi trường cạnh tranh ngày càng gay gắt Họ không những phảinâng cao chất lượng dịch vụ nhằm thỏa mãn nhu cầu đa dạng của khách hàng

mà còn phải tìm mọi biện pháp để hạn chế rủi ro kiểm toán ở mức thấp nhất.Ngoài ra, mâu thuẫn giữa chi phí và chất lượng dịch vụ cung ứng cũng đặt racho họ nhiều trăn trở Nâng cao hiệu quả áp dụng thủ tục phân tích được xem

là một trong những phương thức hữu hiệu để giải quyết mâu thuẫn đó, emcũng nhận thấy thủ tục phân tích được áp dụng rộng rãi và mang lại hiệu quảcao trong quy trình kiểm toán ngay từ giai đoạn lập kế hoạch, giai đoạn thựchiện cho đến giai đoạn hoàn thành kiểm toán Do đó em mạnh dạn chọn đề

tài: “Thủ tục phân tích trong kiểm toán và việc vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn của cuộc kiểm toán” làm đối tượng nghiên cứu trong đề

án của mình Mong muốn của em là qua việc nghiên cứu về nó em có thểnhận thức rõ hơn về ý nghĩa từ đó vận dụng hiệu quả hơn thủ tục này trongcông việc kiểm toán về sau

Bài viết gồm 3 nội dung chính:

Chương I: Lý luận chung về thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính.

Chương II: Thực trạng vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính Việt Nam.

Chương III: Phương hướng và giải pháp nhằm hoàn thiện việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính tại Việt Nam.

Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn tận tình của Giáo sư NguyễnQuang Quynh đã giúp em hoàn thành bài viết này

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam VAS 520: “Thủ tục phân tích

hay quy trình phân tích là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suấtquan trọng, qua đó tìm ra những xu hướng, sự biến động và tìm ra những mốiquan hệ có mâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệchlớn với giá trị đã dự kiến”

Tóm lại, thủ tục phân tích có thể được hiểu là quá trình so sánh, đốichiếu, đánh giá các mối quan hệ để xác định tính hợp lý của số dư trên các tàikhoản Các mối quan hệ bao gồm quan hệ giữa các thông tin tài chính vớithông tin phi tài chính và giữa các thông tin tài chính với nhau

Các khái niệm so sánh, dự đoán, đánh giá được hiểu:

- Dự đoán: Là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị tỷ suất hoặc xu

hướng liên quan đến các dữ kiện về tài chính và dữ kiện về hoạt động

- So sánh: Là việc đối chiếu về số liệu trên BCTC với số liệu dự đoán

hay so sánh số liệu trên báo cáo của đơn vị với chỉ số chung của toàn ngành

- Đánh giá: Là việc phân tích để đưa ra các kết luận về mức chênh lệch và

tìm nguyên nhân của chênh lệch đó nếu chênh lệch là lớn và mang tính trọngyếu

1.1.2 Các loại phân tích:

Trong kiểm toán BCTC có rất nhiều cách khác nhau để phân loại thủ tụcphân tích, song đơn giản và được chấp nhận rộng rãi nhất, người ta phân chiathủ tục phân tích thành ba loại:

- Các loại phân tích tính hợp lý:

Các so sánh thường sử dụng trong phân tích tính tính hợp lý:

 So sánh giữa số liệu thực tế với số liệu kế hoạch, dự toán.

Thông qua việc so sánh các chỉ tiêu tài chính giữa số liệu thực tế với

số liệu kế hoạch hoặc dự toán, sẽ giúp cho KTV điều tra phát hiện đượcnhững sai lệch lớn giữa số liệu thực tế và kế hoạch hoặc dự toán Từ đó có thểcho thấy những sai sót trong BCTC hoặc những biến động lớn về sản xuấtkinh doanh mà KTV cần xem xét, thẩm định

So sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với các chỉ tiêu bình quân trong ngành.

Thông thường, trong phạm vi nhất định thì các chỉ tiêu của đơn vị cá thểvới chỉ tiêu bình quân của ngành có mối quan hệ tương đồng với nhau (Nhưcác chỉ tiêu: mức lợi nhuận, hệ số vòng quay vốn, giá thành…) Do vậy, KTV

có thể so sánh giữa các chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngành,

để phát hiện những sai biệt lớn, không bình thường, không hợp lý Từ đó sẽ

tìm ra những sai sót hoặc giúp cho KTV tìm hiểu kỹ hơn về hoạt động củadoanh nghiệp.

Khi so sánh giữa chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân của ngànhcần lưu ý đến các nhân tố về quy mô cũng như tổ chức quản lý, phương pháphạch toán khác nhau giữa các đơn vị trong ngành

 So sánh số liệu của doanh nghiệp với các kết quả dự kiến của KTV.

Theo cách so sánh này, KTV ước tính số dư của một tài khoản nào đóbằng cách dựa vào số liệu liên quan của một hoặc một số tài khoản có mối liên

hệ với chỉ tiêu ước tính, sau đó KTV so sánh số liệu thực tế trên sổ kế toán củadoanh nghiệp với số liệu ước tính đó Nếu có sự khác biệt trọng yếu giữa số liệuước tính với số liệu thực tế, KTV cần điều tra xem xét để xác định nguyên nhân

cụ thể

 Nghiên cứu mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tài chính.

Các thông tin không có tính chất tài chính là các dữ kiện kinh tế kỹ thuật

do các hệ thống hạch toán cung cấp Thí dụ như: số lượng công nhân viên, sốlượng phòng, giá phòng, hiệu suất phòng của một khách sạn, hoặc diện tíchkho chứa hàng của doanh nghiệp… Mặc dù, những thông tin này không cótính chất tài chính, nhưng lại có mối quan hệ mật thiết với các chỉ tiêu tàichính Chẳng hạn, khi xem xét, thẩm tra quỹ lương, mức lương bình quân,KTV sẽ xem xét trong mối quan hệ của nó với số lượng công nhân viên củadoanh nghiệp, đơn giá tiền lương, cấp bậc nhân viên…

b - Phân tích xu hướng:

- Khái niệm:

Phân tích xu hướng (hay còn gọi là phân tích ngang) là sự phân tích dựatrên cơ sở so sánh các chỉ số của cùng một chỉ tiêu trên BCTC Phân tích xuhướng thường được KTV sử dụng qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với

kỳ trước, hay so sánh giữa các tháng trong kỳ, hoặc so sánh số dư (số phátsinh) của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ nhằm phát hiện biến động bất

thường để tập trung kiểm tra, xem xét Đồng thời thông qua phân tích sự biếnđộng của một số dư tài khoản hay khoản mục giữa các kỳ kế toán trước, KTV

có thể đưa ra dự kiến của kỳ hiện tại

- Các loại phân tích xu hướng:

Có thể chia thủ tục phân tích xu hướng ra thành hai dạng là phân tích xuhướng giản đơn và phân tích hồi quy

 Phân tích xu hướng giản đơn: là xác định con số ước tính dựa

trên số dư tài khoản của kỳ trước

Thí dụ, tỷ suất giá vốn hàng bán trên doanh thu của đơn vị không tăng sovới năm trước có thể do giá cả thị trường ổn định nhưng cũng có thể do đơn

vị cố tình điều chỉnh cho hợp lý với tỷ suất của ngành…

 Phân tích hồi quy: là sử dụng phương pháp toán học trong phân

tích tài chính để biểu hiện và đánh giá mối quan hệ tương quan giữa các chỉtiêu kinh tế Phương pháp này xác định độ biến thiên của tiêu thức kết quảtheo sự biến thiên của tiêu thức nguyên nhân Phân tích hồi quy là phươngpháp sử dụng phổ biến vì có tính chính xác cao hơn so với phân tích xuhướng giản đơn vì nó phản ánh được mức độ ảnh hưởng của từng nhân tốđến chỉ tiêu phân tích

Thí dụ, khi phân tích doanh thu của đơn vị thì KTV có thể phân chiadoanh thu theo từng loại sản phẩm tiêu thụ hoặc theo thị trường…Trên cơ sở

đó sẽ đánh giá được biến động của doanh thu là do biến động tiêu thụ của sảnphẩm nào hoặc của thị trường nào…

c - Phân tích tỷ suất:

- Khái niệm:

Phân tích tỷ suất là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tươngquan của các chỉ tiêu và khoản mục khác nhau trên BCTC Đây là loại thủ tụcphân tích phổ biến thứ hai trong các thủ tục phân tích Nếu phân tích xuhướng tập trung vào một tài khoản cụ thể và không đi vào phân tích mối quan

hệ về số dư các tài khoản thì phân tích tỷ suất lại tập trung vào phân tích mốiquan hệ này Phân tích tỷ suất chủ yếu áp dụng đối với BCĐKT vàBCKQKD Tuy nhiên, phân tích tỷ suất đối với các tài khoản trong BCĐKTthường không đem lại hiệu quả cao do số dư các tài khoản trên BCĐKT đượcđưa ra tại một thời điểm Trong khi đó, phân tích tỷ suất giữa số dư các tàikhoản trên BCKQHĐKD lại hiệu quả do nó phản ánh sự biến động kết quảhoạt động kinh doanh trong mối quan hệ với các khoản mục khác trong mộtthời kỳ nhất định.

- Các loại phân tích tỷ suất:

KTV thường sử dụng ba nhóm tỷ suất là nhóm tỷ suất khả năng thanhtoán, nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính đểthực hiện thủ tục phân tích

 Nhóm tỷ suất khả năng thanh toán, gồm có:

 Tỷ suất khả năng thanh toán hiện thời:

 Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh

 Số vòng thu hồi nợ

 Số vòng luân chuyển HTK

Nhóm tỷ suất khả năng sinh lời, gồm:

Tỷ suất khả năng sinh lời của tài sản

 Tỷ suất hiệu quả kinh doanh

Nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính:

Thông qua nhóm tỷ suất này, ngoài việc phân tích sự bất thường, KTVcòn có thể nhìn nhận những khó khăn tài chính mà doanh nghiệp phải đươngđầu và có thể dẫn dắt các nhà quản lý đến sai phạm Đồng thời, có thể xemxét thêm khả năng tiếp tục hoạt động của doanh nghiệp Thuộc nhóm này có:

Tỷ suất đầu tư

 Tỷ suất nợ

 Tỷ suất tự tài trợ

Tỷ suất khả năng thanh toán lãi vay

1.1.3 Vai trò của vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán báo cáo tài chính

Quá trình kiểm toán BCTC thực chất là quá trình áp dụng các thủ tụckiểm toán, kỹ thuật nghiệp vụ vào kiểm tra thực tế nhằm thu thập các bằngchứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp làm cơ sở cho ý kiến nhận xét từng bộphận được kiểm toán cũng như toàn bộ BCTC của đơn vị Trong hệ thống cácphương pháp kiểm toán áp dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán, thủ tụcphân tích là loại thủ tục dễ áp dụng, không tốn nhiều thời gian, công sức màđem lại hiệu quả rất cao Thể hiện cụ thể ở những điểm sau đây:

Thủ tục phân tích giúp KTV hiểu được công việc kinh doanh của khách hàng.

KTV nhất thiết phải có kiến thức, sự hiểu biết về ngành nghề kinhdoanh và công việc kinh doanh của khách hàng Các thủ tục phân tích là công

cụ được dùng trong việc thu thập kiến thức đó Để lập kế hoạch cho cuộckiểm toán năm hiện hành, KTV cần thu thập các thông tin về hoạt động củacông ty khách hàng trong những năm trước Bằng cách tiến hành các thể thứcphân tích KTV sẽ có những hiểu biết về các thông tin chưa được kiểm toán ởcác năm trước, các biến động về tình hình hoạt động của doanh nghiệp.Những biến động này có thể đại diện cho những xu hướng quan trọng hoặccác hiện tượng đặc biệt mà tất cả đều có thể ảnh hưởng đến việc lập kế hoạchkiểm toán Chẳng hạn, một sự sụt giảm về các tỷ lệ tổng số dư hàng tồn khoqua các năm có thể chỉ rõ rằng cạnh tranh đang tăng lên trong khu vực thịtrường của công ty và sự cần thiết phải xem xét kỹ lưỡng hơn về cách đánhgiá hàng tồn kho khi kiểm toán Một sự tăng lên đáng kể về số dư TSCĐ cóthể chỉ rõ rằng có một khoản mua đáng kể cần phải được xem xét lại

Thủ tục phân tích giúp KTV đánh giá khả năng tiếp tục hoạt động của công ty.

Các thủ tục phân tích thường có tác dụng cung cấp các dấu hiệu chothấy công ty đang đứng trước những khó khăn về mặt tài chính Khả năng

thiếu hụt về mặt tài chính phải được KTV xem xét trong quá trình đánh giácác rủi ro liên hệ với kiểm toán cũng như liên hệ với giả định doanh nghiệp sẽhoạt động tốt trở lại trong tương lai của Ban giám đốc khi lập các BCTC Một

số thủ tục phân tích có thể trở nên rất hữu ích cho việc xem xét này Ví dụ,nếu tỷ lệ nợ dài hạn so với tổng giá trị tài sản ròng cao hơn bình thường đượckết hợp với một tỷ lệ dưới mức trung bình của lợi nhuận so với tổng tài sảnthì có thể chỉ ra mức rủi ro tương đối cao của sự thiếu hụt tài chính Nhữngđiều kiện đó không chỉ ảnh hưởng đến kế hoạch kiểm toán mà còn có thể chỉ

rõ những nghi ngờ đáng kể về khả năng tiếp tục hoạt động của công ty

Thủ tục phân tích chỉ ra các sai sót tồn tại trên báo cáo tài chính.

Những chênh lệch đáng kể giữa số liệu tài chính chưa được kiểm toán ởnăm hiện hành với số liệu khác được dùng để so sánh thường được xem nhưnhững dao động bất thường Những dao động bất thường xảy ra khi nhữngchênh lệch đáng kể không được dự kiến nhưng lại tồn tại hoặc khi nhữngchênh lệch đáng kể được dự kiến nhưng lại không xảy ra Trong cả hai trườnghợp, một trong những lý do khả dĩ đối với một dao động bất thường là sự hiệndiện của một sai số về kế toán hoặc sai quy tắc Như vậy, nếu dao động bấtthường lớn, KTV phải xác định lý do của nó, nếu nguyên nhân là một sự kiệnkinh tế hợp lý thì đó không phải là sai số hoặc sai quy tắc, còn ngược lại thì

nó sẽ là sai số hoặc sai quy tắc Ví dụ, khi so sánh tỷ lệ của mức dự phòngkhoản phải thu khó đòi với tổng các khoản phải thu với tỷ lệ năm trước đó,giả sử tỷ lệ này đã giảm đi trong khi đó hệ số quay vòng các khoản phải thucũng giảm đi Tổng hợp hai mảng thông tin này sẽ chỉ rõ khả năng đơn vịđang khai giảm mức dự phòng thực tế Khía cạnh này của thủ tục phân tíchthường được gọi là sự quan tâm có định hướng vì nó dẫn đến các thể thức chitiết hơn trong các lĩnh vực kiểm toán đặc thù mà ở đó có thể tìm thấy sai sốhoặc sai quy tắc

Thủ tục phân tích giúp KTV giảm bớt các thủ tục kiểm toán chi tiết, nhờ đó tiết kiệm thời gian, công sức, chi phí kiểm toán.

Khi một thể thức phân tích không làm nổi lên các dao động bất thườngthì khả năng của sai số hoặc sai quy tắc là rất nhỏ Trong các trường hợp đó,thủ tục phân tích cấu thành bằng chứng thật sự để chứng minh cho sự trìnhbày trung thực của các số dư tài khoản có liên quan và việc tiến hành khảo sátchi tiết các tài khoản này có thể giảm bớt Ví dụ, các thủ tục phân tích dẫnđến các số dư của một tài khoản là nhỏ như phí bảo hiểm chưa được hưởng làthích hợp thì không cần phân tích nữa Trong các trường hợp khác, một số thủtục kiểm toán khác có thể được loại trừ, quy mô mẫu có thể giảm bớt hoặcthời gian của các thủ tục có thể được rút ngắn hơn kể từ ngày lập BCTC.

1.1.4 Các nhân tố ảnh hưởng đến việc vận dụng thủ tục phân tích trong kiểm toán BCTC.

Việc áp dụng thủ tục phân tích chỉ có ý nghĩa khi được dựa trên cơ sởmối quan hệ sẵn có của các chỉ tiêu số liệu, mối quan hệ này thường xuyên vàliên tục, không có mối quan hệ giữa các chỉ tiêu số liệu thì việc áp dụng thủtục phân tích trở nên vô nghĩa Sự hiện diện của các mối quan hệ nói trên sẽcung cấp cho KTV các số liệu được hệ thống kế toán xử lý một cách đồng bộ,chuẩn xác và có giá trị Tuy nhiên, việc thiết kế thủ tục phân tích cũng như độtin cậy vào kết quả của phương pháp phân tích còn tuỳ thuộc vào sự đánh giácủa KTV về rủi ro mà trên thực tế phương pháp phân tích có thể sai lầmnghiêm trọng do xác định sai các mối quan hệ

Độ tin cậy của KTV vào kết quả của phương pháp phân tích còn tùythuộc vào các nhân tố sau:

a - Bản chất của từng khoản mục (hay tính trọng yếu của từng khoản mục, nghiệp vụ):

Tính trọng yếu của các tài khoản hoặc loại nghiệp vụ (Ví dụ: HTK làtrọng yếu thì không chỉ dừng lại ở quy trình phân tích mà còn thực hiện một

số thủ tục kiểm tra chi tiết khác trước khi kết luận Ngược lại khoản mục nợphải thu được coi là không trọng yếu thì có thể chỉ căn cứ vào kết quả phântích để kết luận);

b - Độ tin cậy của số liệu:

Mọi thủ tục kiểm toán áp dụng, nếu dựa trên các số liệu càng đáng tincậy thì bằng chứng kiểm toán mà nó cung cấp càng có hiệu lực Thôngthường: Số liệu từ một nguồn độc lập bên ngoài công ty sẽ đáng tin cậy hơn

số liệu lấy từ nội bộ công ty; Số liệu từ một bộ phận khác trong công ty sẽđáng tin cậy hơn số liệu từ bộ phận đang được kiểm toán; Số liệu từ mộtHTKSNB hoạt động hữu hiệu sẽ đáng tin cậy hơn số liệu từ một HTKSNBhoạt động kém hiệu quả; Số liệu đã được kiểm toán năm trước hay trong cuộckiểm toán năm nay sẽ đáng tin cậy hơn số liệu chưa được kiểm toán

c - Tính độc lập với các thủ tục khác:

Các thủ tục kiểm toán khác có cùng một mục tiêu kiểm toán ví dụ: thủtục kiểm tra nghiệp vụ thu tiền sau ngày khoá sổ của các khoản phải thu sẽkhẳng định hoặc phủ nhận kết quả của quy trình phân tích nợ phải thu theothời hạn)

Ngoài ra, hiệu quả của thủ tục phân tích cũng phù thuộc vào thời gian thựchiện thủ tục phân tích, kỹ thuật thống kê hay mô hình kế toán máy mà KTV sửdụng

1.2 Vận dụng thủ tục phân tích trong các giai đoạn của kiểm toán báo cáo tài chính

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của cuộc kiểmtoán, đồng thời để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm căn

cứ cho kết luận của KTV về tính trung thực và hợp lý của các số liệu trênBCTC, cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo trình tự ba bước: Lập kếhoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán, kết thúc kiểm toán Chất lượng củacuộc kiểm toán còn phụ thuộc vào trình độ và phán đoán của KTV trong việclựa chọn và ứng dụng các phương pháp kiểm toán một cách hợp lý và có hiệu

quả Trong đó, thủ tục phân tích đóng vai trò hết sức quan trọng Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 520 quy định: “KTV phải thực hiện quy trình phân

tích khi lập kế hoạch, giai đoạn soát xét tổng thể về cuộc kiểm toán Quy trìnhphân tích cũng được thực hiện ở giai đoạn khác trong quá trình kiểm toán”.

1.2.1 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán:

a - Mục đích áp dụng:

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các KTV cần thực hiệntrong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điều kiện pháp lý cũng như cácđiều kiện cần thiết khác cho kiểm toán

Chuẩn mực kiểm toán thứ 04 trong mười Chuẩn mực kiểm toán được

chấp nhận rộng rãi (GASS) quy định: “Công tác kiểm toán cần phải được lập

kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có phải được giám sát đúng đắn” Có ba lý

do chính để KTV nên tiến hành lập kế hoạch kiểm toán một cách thích hợp,

đó là: Để có thể thu thập được các bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực; để giữchi phí kiểm toán ở mức hợp lý; để tránh những bất đồng với khách hàng.Thủ tục phân tích chính là một phương pháp để đạt được mục tiêu đó Do

vậy, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam VAS 520 nêu rõ: “KTV phải thực hiện

quy trình phân tích khi lập kế hoạch kiểm toán”

 Giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán bao gồm những bước cơ bản sau đây:

 Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

 Thu thập thông tin cơ sở

 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

 Thực hiện thủ tục phân tích sơ bộ

 Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán

 Tìm hiểu HTKSNB và đánh giá rủi ro kiểm soát

 Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát và soạn thảo chương trình kiểmtoán chi tiết

Sau khi đã thu thập được các thông tin cần thiết ở bước 1,2,3, KTV tiếnhành thực hiện các thủ tục phân tích đối với các thông tin đó nhằm tạo cơ sởcho việc đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán bước tiếp theo Từ đó hỗ

trợ cho KTV hình thành nên một kế hoạch kiểm toán tổng thể có hiệu quả vàmột chương trình kiểm toán phù hợp trong bước cuối cùng

Việc sử dụng thủ tục phân tích trong giai đoạn lập kế hoạch nhằm cácmục tiêu sau:

 Thứ nhất, đạt được sự hiểu biết về nội dung các BCTC vànhững biến đổi quan trọng trong hoạt động kinh doanh của khách hàng

 Thứ hai, thấy được những thay đổi về chính sách kế toán nămhiện hành so với các năm trước

 Thứ ba, xác định các vấn đề nghi vấn về khả năng hoạt độngliên tục của khách hàng

 Thứ tư, đánh giá sự hiện diện của các sai số có thể có trênBCTC từ đó phát hiện ra các rủi ro, các sai sót trọng yếu nhằm thiết lập cácthủ tục kiểm toán thích hợp để xử lý các rủi ro đó

b - Phương pháp tiến hành:

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, thủ tục phân tích sơ bộ thườngđược tiến hành 3 bước sau:

Bước 1: Thu thập các thông tin tài chính và phi tài chính

Trong bước này nhiệm vụ của KTV là cần phải thu thập đầy đủ cácthông tin về khách hàng nhằm phục vụ cho việc triển khai các bước tiếp theo.Các thông tin cần thu thập bao gồm các thông tin sau:

- Thu thập thông tin tài chính do khách hàng lập cho kỳ kế toán hiện tại

và các kỳ kế toán trước

- Thu thập các số liệu kế hoạch, ngân sách, hoặc các tài liệu khác củakhách hàng mà KTV tin tưởng số liệu đó được lập trên cơ sở các giả định hợplý

- Đối với khách hàng hoạt động trên nhiều lĩnh vực khác nhau hoặckhách hàng có nhiều chi nhánh hoạt động trên nhiều địa bàn khác nhau, KTVcần thu thập các thông tin tài chính cho từng hoạt động trọng yếu

- Thu thập các thông tin phi tài chính như năng lực sản xuất, số côngnhân viên…Thông tin phi tài chính chủ yếu được sử dụng để xác định sự phùhợp của số liệu trên Báo cáo tài chính của khách hàng với hiểu biết của KTV

về hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng

Bước 2: So sánh thông tin

Sau khi đã thu thập được các thông tin tài chính và thông tin phi tàichính, KTV tiến hành so sánh, phân tích Mục tiêu chủ yếu của việc phân tíchnày là xác định các vùng có thể xảy ra rủi ro Trong khi thực hiện so sánh,KTV phải chú ý đến các vấn đề sau:

- Những biến động bất thường hoặc những số dư tài khoản lẽ ra phải cóbiến động bất thường nhưng không thấy xuất hiện

Ví dụ: Thông tin về nhu cầu tiêu dùng sản phẩm của đơn vị trong nămlớn nhưng doanh thu trong năm của đơn vị không tăng đáng kể đặt ra nghivấn về việc ghi chép doanh thu

- Những biến động bất thường của các tài khoản có liên quan mà theo xétđoán của KTV phải chịu ảnh hưởng từ biến động bất thường của các tài khoảnkhác

Ví dụ: Doanh thu trong quý I tăng mạnh nhưng số dư các tài khoảntiền hoặc các khoản phải thu lại biến động nhỏ

- Xem xét mối quan hệ giữa thông tin tài chính và thông tin phi tàichính

Ví dụ: Đơn vị mở thêm đại lý tiêu thụ sản phẩm tại một số tỉnh sẽ cóthể ảnh hưởng tới số dư hàng gửi bán hoặc số phát sinh chi phí bán hàng Tuỳ thuộc vào quy mô và tính phức tạp trong hoạt động kinh doanhcủa khách hàng mà kiểm toán viên sẽ xác định mục tiêu và các chỉ tiêu phântích như so sánh số biến động tuyệt đối, so sánh số liệu kỳ này với kỳ trước,

so sánh số liệu thực tế với số liệu dự toán hoặc số liệu ước tính, so sánh dữkiện của khách hàng với số liệu chung của ngành…

Bước 3: Đánh giá kết quả

Sau khi phân tích sơ bộ, KTV sẽ đánh giá kết quả so sánh ban đầu đểxem xét sự biến động của số dư tài khoản có phù hợp với nhận định và nhữnghiểu biết của kiểm toán viên hay không Trong trường hợp xảy ra những biếnđộng lớn so với dự đoán, KTV cần thảo luận với nhà quản lý của đơn vị vàxem xét tính hợp lý của lời giải thích vế sự biến động đó Nếu như KTV chưahoàn toàn thoả mãn với những bằng chứng mà mình đã thu thập được thì có thểtiến hành thêm các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn nhằm mục đích làm sáng tỏcác biến động trên một tài khoản cụ thể Phân tích ở cấp độ cao hơn có thể là sosánh thông tin năm hiện tại với các nguồn thông tin độc lập hoặc nguồn thông tinchuẩn.

Sau khi đã tiến hành thực hiện các thủ tục phân tích ở cấp độ cao hơn màvẫn có những biến động không hợp lý chưa giải thích được, KTV cần ghi chúvấn đề này khi lập chương trình kiểm toán và nhận định sai sót tiềm tàng cóthể ảnh hưởng tới số dư tài khoản

1.2.2 Giai đoạn thực hiện kiểm toán:

a - Mục đích áp dụng:

Trong giai đoạn này, thủ tục phân tích được xem như là một thử nghiệm

cơ bản bên cạnh các thử nghiệm chi tiết

Việc thực hiện thủ tục phân tích trong giai đoạn thực hiện kiểm toánnhằm ba mục tiêu chủ yếu sau đây:

 Thứ nhất, mục tiêu quan trọng nhất: Thủ tục phân tích cung cấp

các bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực về một số cơ sở dẫn liệu cụ thể liênquan đến số dư các tài khoản hay nhóm các nghiệp vụ Đặc biệt, trong trườnghợp HTKKS của khách thể kiểm toán tồn tại và hoạt động có hiệu quả hoặckhoản mục được kiểm toán không quá trọng yếu, thủ tục phân tích có thể làmột nguồn bằng chứng có hiệu lực

 Thứ hai, thủ tục phân tích giúp cho KTV giảm bớt số lượng các

kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư Nếu như thủ tục phân tích được ápdụng và KTV không phát hiện thấy bất cứ biến động bất thường nào thì KTV

có thể đánh giá rằng khả năng tồn tại các sai phạm trọng yếu là thấp Trongtrường hợp này, KTV có thể thực hiện ít hơn các kiểm tra chi tiết khác đốivới số dư các tài khoản đó Điều này, đồng nghĩa với việc một số thủ tục kiểmtoán được loại bỏ, quy mô mẫu có thể giảm thiểu và do đó tiết kiệm được thờigian và chi phí cho cuộc kiểm toán

 Mục tiêu thứ ba, cũng không kém phần quan trọng, đó là giúp

các KTV nhận biết khả năng tồn tại các sai phạm tiềm tàng trên báo cáo tàichính doanh nghiệp KTV nhận diện các sai phạm tiềm tang này thông quanhững biến động bất thường hoặc sự thiếu vắng những biến động bất thường.Những biến động bất thường này xảy ra khi có chênh lệch đáng kể khôngđược dự kiến nhưng xảy ra hoặc dự kiến xảy ra nhưng lại không xảy ra.Trong cả hai trường hợp, nguyên nhân dẫn đến thường là do sự hiện diện củacác sai sót trong kế toán hoặc sự không tuân thủ các quy tắc đã đề ra Nếuchênh lệch là đáng kể thì KTV phải tìm ra nguyên nhân chênh lệch và thỏamãn rằng nguyên nhân là do các sự kiện kinh tế có căn cứ chứ không phải do

sự sai sót hay vi phạm quy tắc

Ví dụ: Khi so sánh KTV nhận thấy tỷ lệ của mức dự phòng phải thu khó

đòi trên tổng giá trị các khoản phải thu năm này giảm so với năm trước trongkhi hệ số quay vòng các khoản phải thu cũng giảm thì đây có thể là dấu hiệucủa việc ghi giả các khoản dự phòng

b - Phương pháp tiến hành:

Bước 1: Phát triển một mô hình:

Với mỗi một tài khoản nó thường có một mô hình ước tính riêng Thậmchí trong một tài khoản có nhiều khoản mục thì mỗi khoản mục nó cũng cómột mô hình ước tính phù hợp với khoản mục đó vì vậy trước khi xây dựng

mô hình ước tính KTV cần phải biết được là xây dựng mô hình ước tính chotài khoản nào, khoản mục nào để có thể xây dựng được mô hình ước tính phùhợp với mục tiêu đặt ra