Luận văn thạc sĩ Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn sonadezi

Sau thời gian nghiên cứu, học tập tại khoa Sau Đại Học về chuyên ngành kế toán của trường Đại Học Lạc Hồng cùng với thời gian làm luận văn vừa qua tôi được sự giúp đỡ từ nhiều phía như:

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO TRƯỜNG ĐẠI HỌC LẠC HỒNG

* * *

NGUYỄN KIM NHẤT

HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY

BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TẬP ĐOÀN SONADEZI

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN

Đồng Nai – Năm 2014

TRƯỜNG ĐẠI HỌC LẠC HỒNG

* * *

NGUYỄN KIM NHẤT

HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY

BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TẬP ĐOÀN SONADEZI

Chuyên ngành: Kế toán

Mã số: 60340301

LUẬN VĂN THẠC SĨ KẾ TOÁN

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

PGS.TS MAI THỊ HOÀNG MINH

Đồng Nai – Năm 2014

“Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi” là đề tài luận văn Thạc sỹ kế toán, chuyên ngành kế toán – kiểm toán Đây

là công trình nghiên cứu khoa học độc lập của tôi Luận văn chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào

Tác giả: Nguyễn Kim Nhất

Sau thời gian nghiên cứu, học tập tại khoa Sau Đại Học về chuyên ngành kế toán của trường Đại Học Lạc Hồng cùng với thời gian làm luận văn vừa qua tôi được sự giúp đỡ từ nhiều phía như: Nhà trường và khoa Sau Đại Học, các quý Thầy Cô, Doanh nghiệp và bạn bè đồng nghiệp đã góp phần giúp tôi hoàn thành luận văn Thạc Sỹ Kế Toán với tên đề tài là:“Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi” Vì vậy tôi xin gởi lời cảm ơn đến:

Tôi xin chân thành cảm ơn Nhà trường và khoa Sau Đại Học của trường Đại Học Lạc Hồng, trong đó đặc biệt là Cô Lê Thu Thủy - Phó trưởng Khoa Sau đại học và Cô Nguyễn Ngọc Phương Thanh phụ trách khoa Sau Đại Học về các lớp chuyên ngành kế toán, cô hướng dẫn rất nhiệt tình để tôi làm tốt bài luận văn này theo đúng quy định của nhà trường

Tôi xin chân thành cảm ơn các Thầy Cô đã dạy tôi trong suốt thời gian qua Đặc biệt tôi xin bày tỏ lòng biết ơn đến Cô PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh đã tận tình hướng dẫn

và tạo điều kiện cho tôi hoàn thành bài luận văn này

Tôi xin chân thành cảm ơn đến ban lãnh đạo Tập Đoàn Sonadezi và các anh chị thuộc phòng kế toán, đặc biệt là kế toán trưởng của Tập Đoàn anh Huỳnh Ngọc Đức

đã giúp đỡ và tạo điều kiện cho tôi được tiếp cận thực tế về số liệu báo cáo trong quá trình làm luận văn này

Tôi xin cảm ơn chân thành đến các đồng nghiệp của tôi và Trưởng khoa nơi tôi công tác là PGS.TS Trần Phước đã tạo điều kiện về thời gian và tài liệu tham khảo cho tôi trong quá trình học và làm luận văn này

Cuối cùng, tôi xin kính chúc Qúy Thầy Cô, Doanh nghiệp và bạn bè đồng nghiệp luôn nhiều sức khỏe và hoàn thành công việc tốt

Tôi xin chân thành cảm ơn!

MỤC LỤC Trang phụ bìa

Lời cảm ơn

Lời cam đoan

Tóm tắt luận văn

Mục lục

Danh mục các ký hiệu, các chữ viết tắt

Danh mục bảng

Danh mục biểu đồ

Mở đầu Trang

1.Tính cấp thiết của đề tài 1

2.Mục tiêu nghiên cứu 2

3.Tổng quan về các công trình nghiên cứu có liên quan đã công bố 2

4.Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 4

5.Phương pháp nghiên cứu 5

6.Ý nghĩa của luận văn 5

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 6

1.1 Những vấn đề chung về Báo cáo tài chính hợp nhất 6

1.1.1 Sơ lược quá trình phát triển Báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới 6

1.1.2 Các khái niệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất 9

1.2 Điều kiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất 9

1.2.1 Khái niệm và ý nghĩa quyền kiểm soát 9

1.2.2 Khái niệm và ý nghĩa tỷ lệ lợi ích 10

1.2.3 Mô hình công ty mẹ - công ty con 10

1.2.3.1 Khái niệm mô hình công ty mẹ - công ty con 10

1.2.3.2 Các mô hình công ty mẹ - công ty con 10

1.2.4 Phương pháp xác định tỷ lệ lợi ích và xác định quyền kiểm soát 13

1.2.4.1 Phương pháp xác định tỷ lệ lợi ích 13

1.2.4.2 Phương pháp xác định quyền kiểm soát 14

1.3 Nội dung và nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 14

1.3.1 Nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 14

1.3.1.1 Nguyên tắc chung khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất 14

1.3.1.2 Nguyên tắc cụ thể khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất 15

1.3.2 Nội dung lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất 18

1.3.2.1 Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất 18

1.3.2.2 Lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất 20

1.3.2.3 Lập thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất 21

1.4 Xu hướng phát triển của việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới – Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong quá trình hội tụ 22

1.4.1 Xu hướng phát triển của việc lập và trình bày BCTCHN trên thế giới 22

1.4.2 Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong quá trình hội tụ…… ……… 24

1.5 So sánh giữa chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất 27

1.5.1 Điểm hòa hợp 27

1.5.2 Điểm khác biệt 28

Kết luận chương 1 29

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI TẬP ĐOÀN SONADEZI 30

2.1 Giới thiệu khái quát về tập đoàn Sonadezi 30

2.1.1 Lịch sử hình thành 30

2.1.2 Cơ cấu tổ chức 31

2.1.3 Đặc điểm áp dụng các chính sách kế toán và phương pháp lập báo cáo tài chính tại tập đoàn Sonadezi 33

2.2 Nguyên tắc và phương pháp lập Báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam và các Thông tư hướng dẫn có liên quan 34

2.2.1 Phạm vi các công ty phải lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất 34

2.2.2 Phạm vi hợp nhất Báo cáo tài chính 35

2.2.3 Lý thuyết hợp nhất áp dụng 35

2.2.4 Các bước lập Báo cáo tài chính hợp nhất 36

2.3 Khảo sát thực trạng về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đòan Sonadezi 42

2.3.1 Những vấn đề khảo sát 42

2.3.1.1 Mục đích khảo sát 42

2.3.1.2 Phương pháp khảo sát 42

2.3.1.3 Nội dung khảo sát 43

2.3.2 Kết quả khảo sát 43

2.4 Thực trạng công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi 44

2.5 Đánh giá thực trạng công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi 59

2.5.1 Ưu điểm 59

2.5.2 Nhược điểm 60

2.5.3 Nguyên nhân 60

2.5.3.1 Nguyên nhân từ phía Bộ Tài Chính 60

2.5.3.2 Nguyên nhân từ phía doanh nghiệp 62

Kết luận chương 2 63

CHƯƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN CÔNG TÁC LẬP VÀ TRÌNH BÀY BCTCHN TẠI TẬP ĐOÀN SONADEZI 64

3.1 Quan điểm và nguyên tắc hoàn thiện công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất 64

3.1.1 Quan điểm hoàn thiện 64

3.1.1.1 Quan điểm kế thừa 64

3.1.1.2 Quan điểm hòa hợp 64

3.1.1.3 Quan điểm hiện đại 65

3.1.2 Nguyên tắc hoàn thiện công tác lập và trình bày BCTCHN 65

3.1.2.1 Nguyên tắc tuần tự 65

3.1.2.2 Nguyên tắc nhất quán 66

3.1.2.3 Nguyên tắc chia cắt niên độ 66

3.2 Giải pháp hoàn thiện công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tập đoàn Sonadezi 66

3.2.1 Hoàn thiện phạm vi hợp nhất BCTC 66

3.2.2 Hoàn thiện bút toán hợp nhất 67

3.2.3 Hoàn thiện kỹ thuật lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất 68

3.2.4 Hoàn thiện các bảng biểu lập báo cáo tài chính hợp nhất 70

3.2.5 Hoàn thiện cơ cấu tổ chức phục vụ cho việc lập và trình bày Báo cáo tài

và trình bày BCTC hợp nhất 81 Kết luận chương 3 82

KẾT LUẬN CHUNG 83 Tài liệu tham khảo

Danh mục phụ lục

Tiếng Việt: Nghĩa Tiếng Việt

EPS: Earning per share- Lãi trên cổ phiếu

kế toán tài chính (Hoa Kỳ)

toán được chấp nhập chung

tế

mực kế toán quốc tế

chuẩn mực kế toán quốc tế

quốc tế

báo cáo tài chính quốc tế

khoán Mỹ

đặc biệt

Hiệp định đối tác kinh tế xuyên Thái Bình Dương

Nam

Bảng 1.1: Các chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất 7

Bảng 1.2: Quá trình ban hành chuẩn mực IFRS 10 (2011) và IAS 27 (2011) 8

Bảng 2.1: Danh sách các công ty con được hợp nhất trên BCTCHN 48

Bảng 2.2: Danh sách các công ty liên kết được phản ánh trên BCTCHN 50

Bảng 3.1: Lập bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất 69

Bảng 3.2: Quy định của VAS 21 và IAS 1 (2007) 75

Sơ đồ 1.1 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng một cấp “mẹ - con” 11

Sơ đồ 1.2 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng hai cấp “mẹ - con- cháu” 11

Sơ đồ 1.3 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng nhiều công ty con 11

Sơ đồ 1.4 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến 12

Sơ đồ 1.5 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến 13

Sơ đồ 3.1 Mô hình tập đoàn Sonadezi 67

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Việt Nam đã trở thành thành viên thứ 150 của tổ chức Thương Mại Thế Giới (WTO) từ ngày 11-01-2007 Sau tám năm hội nhập quốc tế, Việt Nam đã tuân thủ các chuẩn mực mới theo thông lệ quốc tế, mở rộng thị trường hàng hoá dịch vụ, đầu

tư ra nước ngoài, đổi mới mạnh mẽ hơn

Năm 2010 Việt Nam đã tích cực đàm phán Hiệp định đối tác kinh tế xuyên Thái Bình Dương (TPP) và đang nỗ lực đàm phán để đi đến thống nhất theo hướng thay đổi của sự phát triển nền kinh tế vào năm 2014 Gia nhập TPP Việt Nam sẽ ngày càng khẳng định vị trí trong mối quan hệ kinh tế thương mại với thị trường chung của thế giới, với mức độ cam kết sâu hơn nhiều so với WTO Để tăng cường cạnh tranh, một xu thế tất yếu đó là các doanh nghiệp tìm cách hợp tác với nhau Một hình thức hợp tác phổ biến đó là hợp nhất kinh doanh Hợp nhất kinh doanh nhằm

mở rộng quy mô của doanh nghiệp, đa dạng hoá ngành nghề và sản phẩm, nâng cao năng lực cạnh tranh cũng như tiết kiệm chi phí nhằm tối đa hoá lợi nhuận Do vậy, nên mô hình tập đoàn gồm công ty mẹ và các công ty con ra đời ngày càng nhiều

Để tìm hiểu thực trạng việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất trong nền kinh tế hiện nay diễn ra như thế nào, cùng với việc tìm hiểu các chuẩn mực kế toán quy định việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất đóng một vai trò rất quan trọng để các tập đoàn có một báo cáo hợp nhất trung thực và hợp lý

Tìm hiểu khi lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi

có gặp những khó khăn gì về các mặt như:

Về chính sách kế toán trong toàn tập đoàn có được áp dụng thống nhất hay không? như về phương pháp hạch toán hàng tồn kho; phương pháp ghi nhận doanh thu; phương pháp lập và trình bày lên báo cáo tài chính hợp nhất của toàn tập đoàn

có được thống nhất không cụ thể là Báo cáo lưu chuyển tiền tệ lập theo phương pháp trực tiếp hay gián tiếp

Về bản thân Tập đoàn chưa có lực lượng chuyên sâu toàn diện lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại tập đoàn Sonadezi

Chính vì những yếu tố nêu trên đã giúp tôi quyết định chọn để làm đề tài luận

văn của mình là “Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp

nhất tại tập đoàn Sonadezi” là đề tài luận văn thạc sĩ

2 Mục tiêu nghiên cứu

- Hệ thống hoá các phương pháp lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất được thực hiện theo chuẩn mực kế toán Quốc tế, chuẩn mực báo cáo tài chính Quốc

tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam

- Phân tích mối tương quan giữa lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất được thực hiện theo chuẩn mực kế toán Quốc tế, chuẩn mực báo cáo tài chính Quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam tại một tập đoàn cụ thể

- Trên cơ sở đó nhằm góp phần cho việc Hoàn thiện công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất được tốt hơn

3 Tổng quan về các công trình nghiên cứu có liên quan đã công bố

- Nguyễn Thị Kim Oanh (2010), đề tài “So sánh đối chiếu chuẩn mực kế toán quốc

tế và Việt Nam trong việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất”: tác giả trình bày cơ sở lý luận của chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất chủ yếu là nói đến nội dung của IFRS 3 (2008) “Hợp nhất kinh doanh” và IAS 27 (2008) “Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán các khoản đầu tư vào công ty con”, đồng thời tác giả cũng đưa một số nội dung của chuẩn mực kế toán Mỹ vào Tác giả

so sánh hai nhóm chuẩn mực VAS 11 và IFRS 3, VAS 25 và IAS 27, ở phần thực trạng về báo cáo tài chính hợp nhất ở Việt Nam tác giả không khảo sát thực trạng các doanh nghiệp mà chỉ đưa vào minh họa tình hình lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại công ty cổ phần Hoàng Oanh từ đó đưa ra đánh giá thành tựu và hạn chế của các chuẩn mực kế toán số 11, chuẩn mực kế toán số 25 và Thông tư 161/2007/TT-BTC Điều này không đủ cơ sở và quy mô để nói lên thực trạng công tác lập và trình bày BCTCHN cho các doanh nghiệp tại Việt Nam Để đánh giá được thực trạng thực tế tại các doanh nghiệp thì việc khảo sát nhằm thu thập thông tin hữu ích là thực sự cần thiết

- Bùi Mỹ Nhung (2010), đề tài “Hoàn thiện báo cáo tài chính hợp nhất tại công

ty cổ phần dược Hậu Giang”, tác giả viết tổng quan cơ sở lý luận về báo cáo tài

chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán Việt Nam, đồng thời nêu lên một số quy định về hợp nhất báo cáo tài chính hợp nhất theo chuẩn mực kế toán quốc tế như: về cách trình bày, về phạm vi hợp nhất BCTC và thủ tục hợp nhất BCTC Tác giả cho thấy nguyên tắc, trình tự lập và trình bày BCTCHN tại công ty cổ phần dược Hậu Giang đồng thời tác giả hạch toán cụ thể các bút toán điều chỉnh và loại trừ khoản

đầu tư vào công ty con và các bút toán giao dịch nội bộ đối với nghiệp vụ tạm tính phát sinh tại Công ty Cổ phần dược Hậu Giang và công ty cổ phần dược Sông Hậu Tác giả phân tích và nêu ra các vấn đề cần hoàn thiện để BCTCHN được tiến hành theo đúng quy định của Bộ Tài Chính là: hoàn thiện các bút toán về giao dịch tài sản dài hạn nội bộ, hạch toán các bút toán cho cổ phần ưu đãi tại đơn vị, hợp nhất BCTC của công ty liên kết công ty cổ phần Bao bì công nghệ Vĩnh Tường theo CMKT số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” Mặc dù việc hợp nhất số liệu của công ty cổ phần Bao bì công nghệ Vĩnh Tường gặp khó khăn là do công ty này chậm trễ trong việc cung cấp thông tin nhưng tác giả vẫn chưa đưa ra giải pháp về hệ thống biểu mẫu thông tin hợp nhất nhằm giảm thiểu thời gian lập báo cáo và đảm bảo nguyên tắc thống nhất trong nội bộ đơn vị

- Bùi Phạm Tú Uyên (2012), “Hoàn thiện việc lập báo cáo tài chính hợp nhất tại tổng công ty Pisico”, tác giả nêu cơ sở lý luận về BCTC hợp nhất theo chuẩn mực kế toán và Thông tư hướng dẫn của Việt Nam đồng thời tiến hành so sánh vấn

đề lập và trình bày BCTCHN giữa chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán quốc tế Thông qua nội dung thực trạng về việc lập và trình bày BCTCHN tại tổng công ty Pisico tác giả phân tích những hạn chế còn tồn tại tại doanh nghiệp này như sau: phạm vi hợp nhất xác định không chuẩn xác, độ tin cậy và mức độ sẳn có của dữ liệu phục vụ cho việc lập BCTCHN chưa cao, dòng tiền lưu chuyển trong tập đoàn chưa thể hiện được, đánh giá các khoản đầu tư vào các công ty liên kết theo phương pháp vốn chủ sở hữu chưa chuẩn xác và một số bút toán điều chỉnh chưa phù hợp Trong phần giải pháp tác giả đề tài này đã đưa ra các giải pháp khắc phục các vấn đề trên thêm vào tác giả thiết lập các bước lập Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và hướng dẫn xử lý một số nghiệp vụ có thể phát sinh trong tương lai khi lập BCTCHN trong tập đoàn Trong phần hướng dẫn một số nghiệp vụ có thể phát sinh tại công ty Pisico trong tương lai chỉ đề cập đến trường hợp điều chỉnh các giao dịch bán TSCĐ thuộc loại không tính khấu hao trong nội bộ tập đoàn, loại trừ những khoản lãi do nhượng bán hoặc thanh lý tài sản, điều chỉnh các giao dịch trong trường hợp đơn vị trong tập đoàn cầm giữ cổ phiếu lẫn nhau mà chưa đề cập các vấn đề sau:

+ Thay đổi trong sở hữu cổ quyền của công ty mẹ trong công ty con

+ Mua bán nội bộ giữa công ty mẹ và công ty con, trường hợp mua bán hàng hóa để làm công cụ dụng cụ, mua bán hàng hóa để làm tài sản cố định

Chính vì vậy mà tác giả sẽ bổ sung trong đề tài một số trường hợp vừa nêu trên để nâng cao tính hữu ích của thông tin trên báo cáo tài chính hợp nhất

- Trương Thị Hương Lan (2013), đề tài “Hoàn thiện công tác lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất cho các doanh nghiệp tại Việt Nam” Tác giả nêu những vấn đề chung và điều kiện lập báo cáo tài chính hợp nhất , đồng thời tác giả cũng tiến hành khảo sát thực tế các doanh nghiệp và rút ra được một số vấn đề còn tồn đọng sau:

+ Mô hình đầu tư qua nhiều cấp độ từ công ty mẹ cấp một vào công ty con cấp hai

và đầu tư tiếp vào công ty cháu cấp ba

+ Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất chưa hướng dẫn

+ Ghi nhận khoản đầu tư vào công ty liên kết trên BCTC riêng của công ty mẹ theo phương pháp giá gốc trong khi BCTC HN lại được ghi nhận theo phương pháp vốn chủ sở hữu

+ Một số giao dịch nội bộ nghịch chiều trong tập đoàn chưa được hướng dẫn chi tiết cách hạch toán và bút toán loại trừ

+ Ứng dụng công nghệ thông tin trong việc lập và trình bày BCTC HN

4 Đối tƣợng và phạm vi nghiên cứu

- Đối tƣợng nghiên cứu

Đối tượng nghiên cứu của luận văn là CMKT Việt Nam, CMKT Quốc tế và chuẩn mực BCTC Quốc tế về lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

Vận dụng vào thực tế kế toán để hoàn thiện công tác lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất tại Tập đoàn Sonadezi

5 Phương pháp nghiên cứu

Đề tài sử dụng phương pháp nghiên cứu chủ yếu là định tính cụ thể là dùng các phương pháp phục vụ nghiên cứu là thống kê mô tả, phân tích, tổng hợp, đối chiếu,

so sánh để giải quyết các vấn đề của mục tiêu đề tài đưa ra, trên cơ sở khảo sát đánh giá thực trạng từ đó đề xuất các giải pháp hoàn thiện

6 Ý nghĩa của luận văn

Cụ thể hoá phương pháp xây dựng Báo cáo tài chính hợp nhất theo các hệ thống chuẩn mực kế toán Việt Nam và chuẩn mực kế toán Quốc tế tại một đơn vị xác định

đó là tập đoàn Sonadezi, cung cấp một ví dụ trực quan, sinh động cho những người quan tâm đến việc xây dựng Báo cáo tài chính hợp nhất theo các hệ thống chuẩn mực kế toán, ở các góc nhìn toàn diện và chi tiết

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN LÝ THUYẾT VỀ VIỆC LẬP VÀ

TRÌNH BÀY BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.1 Những vấn đề chung về Báo cáo tài chính hợp nhất

1.1.1 Sơ lược quá trình phát triển Báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới

Nền kinh tế thị trường ngày càng phát triển cùng với sự hội nhập kinh tế quốc

tế đã hình thành nên những mô hình đầu tư ngày càng đa dạng Trước bối cảnh đó thì mô hình công ty mẹ -công ty con hay tập đoàn đa ngành, đa quốc gia ra đời Tuy nhiên, nền kinh tế tại mỗi nước chịu sự quản lý của những nguyên tắc và chuẩn mực

kế toán riêng biệt

Chính vì thế đòi hòi phải có một sự thống nhất các nguyên tắc kế toán giữa các quốc gia Sự thống nhất này được đánh dấu bằng sự ra đời của Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế IASC vào năm 1973, IASC có nhiệm vụ soạn thảo, ban hành và công bố những chuẩn mực kế toán quốc tế IAS Những chuẩn mực này

là những quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp kế toán cho công tác lập và trình bày báo cáo tài chính ở các nước trên thế giới Để thu hút vốn đầu tư từ quốc gia khác thì việc áp dụng các chuẩn mực kế toán quốc tế là thực sự cần thiết nhằm đảm bảo tính nhất quán trong việc lập báo cáo tài chính trên thế giới

Năm 2001, Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế được thay thế bởi Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế IASB Nhiệm vụ của IASB là phát triển một bộ chuẩn mực kế toán toàn cầu phục vụ cho lợi ích chung, có chất lượng cao, dễ hiểu, có thể áp dụng trên toàn thế giới, yêu cầu thông tin phải rõ ràng và so sánh được, nhằm giúp những người tham gia ở các thị trường vốn khác nhau trên thế giới và những đối tượng sử dụng thông tin khác ra quyết định kinh tế

Để đạt mục tiêu này, IASB phối hợp với các tổ chức ban hành chuẩn mực kế toán ở các nước để đạt được sự hội tụ các chuẩn mực kế toán IASB ban hành các chuẩn mực kế toán được gọi là Chuẩn mực Báo cáo tài chính quốc tế IFRS cùng với việc sửa đổi các chuẩn mực kế toán quốc tế cho phù hợp hơn và quy định một số nội dung mới về báo cáo tài chính quốc tế mà các chuẩn mực trước đó chưa ban hành Sự ra đời của bộ chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế cho thấy tầm quan trọng của việc trình bày nhất quán, minh bạch trong các BCTC phục vụ tốt hơn nhu cầu

của các đối tượng sử dụng BCTC trong thời kỳ hội nhập kinh tế quốc tế Chính vì sự

ra đời các chuẩn mực này mà đã rút ngắn các khoảng cách thông tin trên BCTC giữa các quốc gia trên thế giới

Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế đã ban hành các chuẩn mực về báo cáo tài chính hợp nhất như sau:

Bảng 1.1: Các chuẩn mực kế toán quốc tế về báo cáo tài chính hợp nhất

IAS 21 Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái

IAS 27 Báo cáo tài chính riêng

IAS 28 Đầu tư vào công ty liên kết

IFRS 10 Báo cáo tài chính hợp nhất

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

Quá trình hình thành và phát triển của hai chuẩn mực kế toán quốc tế liên quan BCTC hợp nhất IAS 27 và IFRS 10 như sau:

- IAS 27- BCTC riêng ra đời vào tháng 4/1989 và trải qua các lần chỉnh sửa như sau: IAS 27 (4/1989)  IAS 27 (12/1998)  IAS 27 (12/2003)  IAS 27 (10/2008)  IAS 27 (5/2011)

- IFRS 10- BCTC hợp nhất Vào tháng 5 năm 2011, Hội đồng CMKT quốc tế (IASB) ban hành IFRS 10 “Báo cáo tài chính hợp nhất”, có hiệu lực sau ngày 1/1/2013 IFRS 10 thiết lập một mô hình duy nhất áp dụng cho tất cả các đơn vị, bao gồm cả “Thực thể mục đích đặc biệt”.Một phần nội dung của chuẩn mực IAS 27 “Báo cáo tài chính riêng và hợp nhất” đã được chuyển

từ IAS 27 sang IFRS 10 Những gì còn lại trong IAS 27 được giới hạn trong kế toán các khoản đầu tư vào công ty con, công ty liên kết trong BCTC riêng Những thay đổi được giới thiệu bởi IFRS 10 sẽ yêu cầu quản lý đưa ra quyết định quan trọng nhằm xác định các đơn vị nào bị kiểm soát, và phải được hợp nhất bởi một công ty mẹ IFRS 10 yêu cầu phải điều chỉnh hồi tố lại BCTCHN cho những khác biệt giữa IAS 27 và IFRS 10, việc áp dụng hồi tố này dành cho BCTCHN năm 2012, còn những năm trước 2012 thì có thể có quyền chọn điều chỉnh hoặc không điều chỉnh

Bảng 1.2: Quá trình ban hành chuẩn mực IFRS 10 (2011) và IAS 27 (2011)

04/2002 Dự án về hợp nhất được thêm vào dự án của IASB

18/12/2008 Công bố bản nháp về báo cáo tài chính hợp nhất

29/09/2010 Bản nháp của IFRS về báo cáo tài chính hợp nhất được

phát hành

05/2011 Ban hành IFRS 10 về BCTC hợp nhất, có hiệu lực từ

ngày 01/01/2013

06/2012 Sửa đổi IFRS

12/2012 Sửa đổi các thực thể đầu tư, chuyển đến IFRS 10, IFRS

ty con được ban hành, có hiệu lực từ ngày 01/01/1990

1994 IAS 27 được chỉnh sửa

12/1998 IAS 27 được chỉnh sửa theo IAS 39 Công cụ tài chính:

ghi nhận và đo lường

18/12/2003 IAS 27 BCTC HN và BCTC riêng được ban hành, có

hiệu lực từ ngày 01/01/2005 25/06/2005 Công bố bản nháp đề nghị chỉnh sửa IFRS 3 và IAS 27 10/2008 IAS 27 BCTC HN và BCTC riêng được ban hành,có

hiệu lực 01/07/2009

22/05/2008 Chỉnh sửa chi phí của công ty con trong BCTC riêng của

công ty mẹ lần đầu áp dụng các IFRS

05/2010 Chỉnh sửa theo sự cải tiến hàng năm đến IFRS năm 2010 05/2011 Ban hành tại IAS 27 BCTC riêng (đã được chỉnh trong

năm 2011), được ghi nhận trong IFRS 10 BCTC hợp nhất, có hiệu lực từ ngày 01/01/2013

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

1.1.2 Các khái niệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính là một hệ thống số liệu và phân tích cho biết tình hình tài sản và nguồn vốn, luồng tiền và hoạt động kinh doanh của một doanh nghiệp BCTC có 4 loại mẫu biểu: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và thuyết minh BCTC

+ Báo cáo tài chính hợp nhất: Là BCTC của một tập đoàn được trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con theo quy định của chuẩn mực kế toán số 25

1.2 Điều kiện lập Báo cáo tài chính hợp nhất

1.2.1 Khái niệm và ý nghĩa quyền kiểm soát

- Khái niệm quyền kiểm soát:

+ Theo IAS 27 (2008), đoạn 4 định nghĩa “Kiểm soát” là có các quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của doanh nghiệp nhằm thu được lợi ích

từ hoạt động của doanh nghiệp đó

+ Theo IFRS 10 (2011), đoạn 6 định nghĩa “Kiểm soát” như sau: Bên nhà đầu

tư được xác định nó là công ty mẹ bằng cách đánh giá nó thông qua việc kiểm soát một hoặc nhiều bên nhận đầu tư Một nhà đầu tư được xem xét tất cả các sự kiện và hoàn cảnh có liên quan đến bên nhận đầu tư Một nhà đầu tư kiểm soát bên nhận đầu

tư khi nó được tiếp xúc, hoặc có quyền đối với các thu nhập biến đổi từ sự tham gia của mình với bên nhận đầu tư và có khả năng ảnh hưởng đến những thu nhập này thông qua quyền lực của nó đối với bên nhận đầu tư

- Ý nghĩa quyền kiểm soát:

+ Quyền kiểm soát là cơ sở để xác định phạm vi hợp nhất báo cáo tài chính vì quyền kiểm soát thể hiện quyền biểu quyết

+ Thông qua quyền kiểm soát thì một doanh nghiệp có khả năng nắm bắt quyền điều hành chính sách hoạt động kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp khác

+ Quyền kiểm soát còn mang ý nghĩa rằng doanh nghiệp nào nắm được quyền kiểm soát thì doanh nghiệp đó sẽ có khả năng thu được lợi ích từ hoạt động của doanh nghiệp khác

1.2.2 Khái niệm và ý nghĩa tỷ lệ lợi ích

- Khái niệm tỷ lệ lợi ích: Tỷ lệ lợi ích là tỷ lệ quyền lợi mà một đơn vị đầu tư có

được trong đơn vị nhận đầu tư

- Ý nghĩa của tỷ lệ lợi ích: tỷ lệ lợi ích thể hiện phần lợi ích mà công ty mẹ có

được ở công ty con thông qua tỷ lệ quyền kiểm soát của công ty mẹ

1.2.3 Mô hình công ty mẹ - công ty con

1.2.3.1 Khái niệm mô hình công ty mẹ - công ty con

Theo CMKT quốc tế 27 (IAS 27) thì công ty mẹ (Parent company)

là một thực thể pháp lý có ít nhất một đơn vị trực thuộc đó là công ty con (Subsidiary) Công ty con là thực thể pháp lý bị kiểm soát bởi công ty mẹ Trong

mô hình này thì mối liên kết ông ty mẹ và công ty con thường được dựa trên nền tảng đầu tư tài chính của công ty mẹ vào công ty con Về mặt pháp lý thì đây công ty mẹ và các công ty con là các thực thể độc lập Trong tổ chức kinh tế này thì công ty nào thực sự có tiềm lực mạnh nhất về khả năng tài chính, thương hiệu và thị phần thì công ty đó sẽ nắm quyền kiểm soát đối với công ty khác và đương nhiên trở thành công ty mẹ, còn các công ty nào nhận góp vốn đầu tư và bị kiểm soát bởi công ty mẹ sẽ trở thành công ty con Khi đó công ty mẹ sẽ chi phối, định hướng và kiểm soát hoạt động của các công ty con theo mục tiêu và chiến lược kinh doanh của cả nhóm, phù hợp với điều lệ công ty, tuân thủ pháp luật hiện hành

1.2.3.2 Các mô hình công ty mẹ - công ty con

Công ty mẹ (công ty cấp 1) nắm giữ quyền kiểm soát đối với các công ty con (cấp 2), công ty con nắm quyền kiểm soát đối với công ty cháu (công ty cấp 3)

Như vậy, công ty mẹ nắm giữ quyền kiểm soát trực tiếp đối với công ty con

và nắm giữ quyền kiểm soát gián tiếp công ty cháu thông qua sự kiểm soát của công

ty con Theo đó, mô hình này chỉ có trường hợp đầu tư thuận chiều, không có trường hợp đầu tư nghịch chiều và đầu tư lẫn nhau giữa các công ty cùng cấp Mặt khác,

trong mô hình này cũng không có sự đầu tư trực tiếp từ công ty mẹ (công ty cấp 1) vào công ty cháu (công ty cấp 3), sự đầu tư diễn ra theo từng cấp bậc và chỉ theo trục dọc hướng thuận chiều

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

Sơ đồ 1.1 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng một cấp “mẹ-con”

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

Sơ đồ 1.2 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng hai cấp “mẹ-con-cháu”

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

Sơ đồ 1.3 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng nhiều công ty con

Tuy nhiên trong thực tế ngoài quan hệ kiểm soát giữa công ty mẹ và công ty con còn có quan hệ công ty liên doanh đồng kiểm soát và quan hệ có ảnh hưởng đáng kể-đầu tư vào công ty liên kết

Công ty liên doanh: là hợp đồng liên doanh dưới hình thức thành lập cơ sở

liên doanh như công ty cổ phần, công ty hợp danh hoặc các hình thức công ty khác Hoạt động của công ty liên doanh cũng giống như hoạt động của các công ty khác, ngoại trừ việc góp vốn liên doanh có thỏa thuận bằng hợp đồng là các bên có quyền cùng chi phối các chính sách tài chính và hoạt động đối với công ty liên doanh

Công ty liên kết: là các công ty mà trong đó nhà đầu tư có ảnh hưởng đáng kể

nhưng không phải là công ty con hay công ty liên doanh của nhà đầu tư Thông thường, nhà đầu tư được coi là có ảnh hưởng đáng kể nếu sở hữu trên 20% quyền biểu quyết trong công ty nhận đầu tư bằng cách nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các công ty con của nhà đầu tư Khái niệm “ảnh hưởng đáng kể” thể hiện quyền tham gia của nhà đầu tư trong các chính sách tài chính và hoạt động của bên nhận đầu tư

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

Sơ đồ 1.4 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến

Sơ đồ 1.5 Mô hình công ty mẹ - công ty con dạng phổ biến

(Nguồn: Tổng hợp của tác giả)

1.2.4 Phương pháp xác định tỷ lệ lợi ích và xác định quyền kiểm soát

Công thức tính:

Tỷ lệ (%) lợi ích trực tiếp của công ty mẹ tại công ty con = Tỷ lệ (%) quyền kiểm soát tại công ty con đầu tư trực tiếp

- Xác định tỷ lệ lợi ích gián tiếp

Tỷ lệ lợi ích gián tiếp của Công ty mẹ ở Công ty con được xác định thông qua tỷ lệ lợi ích của Công ty con đầu tư trực tiếp

ty mẹ tại công

ty nhận đầu tư trực tiếp

Tỷ lệ (%) vốn góp của công ty nhận đầu tư trực tiếp trong công ty nhận đầu tư gián tiếp

Công ty mẹ nắm giữ lợi ích gián tiếp trong một Công ty con nếu một phần vốnchủ

sở hữu của Công ty con này được nắm giữ trực tiếp bởi một Công ty con khác trong Tập đoàn

1.2.4.2 Phương pháp xác định quyền kiểm soát

- Xác định quyền kiểm soát của công ty mẹ đối với công ty con

Quyền kiểm soát được xem là tồn tại khi Công ty mẹ nắm giữ trực tiếp hoặc gián tiếp thông qua các Công ty con khác trên 50% quyền biểu quyết ở Công ty con trừ những trường hợp đặc biệt khi có thể chứng minh được rằng việc nắm giữ nói trên không gắn liền với quyền kiểm soát Cụ thể theo các trường hợp sau:

+ Công ty mẹ có thể nắm giữ trực tiếp quyền biểu quyết ở Công ty con thông qua số vốn Công ty mẹ đầu tư trực tiếp vào Công ty con

Quyền kiểm soát còn tồn tại ngay cả khi Công ty mẹ nắm giữ ít hơn hoặc bằng 50% quyền biểu quyết tại Công ty con theo các trường hợp về quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động ở công ty con của công ty mẹ đã trình bày ở trên

1.3 Nội dung và nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

1.3.1 Nguyên tắc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

1.3.1.1 Nguyên tắc chung khi lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất:

Việc lập báo cáo tài chính hợp nhất cũng phải được thực hiện trên cơ sở các nguyên tắc chung đối với việc lập và trình bày báo cáo tài chính như sau:

- Hoạt động liên tục: BCTC được lập trên cơ sở giả định là doanh nghiệp đang

hoạt động liên tục và sẽ tiếp tục hoạt động liên tục hoạt động kinh doanh bình thường trong tương lai gần, trừ khi doanh nghiệp có ý định cũng như buộc phải ngừng hoạt động, hoặc phải thu hẹp đáng kể quy mô hoạt động của mình

- Cơ sở dồn tích: BCTC được lập theo cơ sở kế toán dồn tích, ngoại trừ các

thông tin liên quan đến luồng tiền

- Nhất quán: việc trình bày và phân loại các khoản mục trong BCTC phải nhất

quán từ niên độ này sang niên độ khác, trừ khi: (i) có sự thay đổi đáng kể bản chất các hoạt động của doanh nghiệp hoặc khi xem xét lại việc trình bày BCTC cho thấy rằng cần phải thay đổi để có thể trình bày một cách trung thực hơn các giao dịch và các sự kiện; hoặc (ii) một CMKT khác yêu cầu có sự thay đổi trong việc trình bày

- Trọng yếu và tập hợp: từng khoản mục trọng yếu phải được trình bày riêng

biệt trong BCTC Các khoản mục không trọng yếu thì không phải trình bày riêng rẽ

mà được tập hộp vào những khoản mục có cùng tính chất hoặc chức năng

- Bù trừ: các khoản mục tài sản và nợ phải trả trình bày trên BCTC không

được bù trừ, trừ khi một CMKT khác quy định hoặc cho phép bù trừ Các khoản mục doanh thu, thu nhập khác và chi phí được bù trừ khi: (i) được quy định tại một CMKT khác; hoặc (ii) các khoản lãi, lỗ và các chi phí liên quan phát sinh từ các giao dịch và các sự kiện giống nhau hoặc tương tự và không có tính trọng yếu

- Có thể so sánh: các thông tin bằng số liệu trong BCTC nhằm để so sánh giữa

các kỳ kế toán phải được trình bày tương ứng với các thông tin bằng số liệu trong BCTC của kỳ trước Các thông tin so sánh cần phải bao gồm cả các thông tin diễn giải bằng lời nếu điều này là cần thiết giúp cho những người sử dụng hiểu rõ được BCTC của kỳ hiện tại Khi thay đổi các trình bày hoặc cách phân loại các khoản mục trong BCTC, thì phải phân loại lại các số liệu so sánh (trừ khi việc này không thể thực hiện được) nhằm đảm bảo khả năng so sánh với kỳ hiện tại, và phải trình bày tính chất, số liệu tương ứng mang tính so sánh thì doanh nghiệp cần phải nêu rõ

lý do và tính chất của những thay đổi nếu việc phân loại lại các số liệu được thực hiện

1.3.1.2 Nguyên tắc cụ thể khi lập và trình bày BCTCHN:

- Báo cáo tài chính hợp nhất trình bày tài sản, tình hình hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp bao gồm BCTC của công ty mẹ và BCTC của các công ty con,

BCTC hợp nhất thể hiện giá trị như là của một doanh nghiệp duy nhất Báo cáo tài chính hợp nhất là do công ty mẹ lập Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất bao gồm: Bảng cân đối kế toán hợp nhất, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất và Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

- Thời điểm lập BCTC HN: Báo cáo tài chính của công ty mẹ và công ty con được sử dụng trong các báo cáo tài chính hợp nhất phải có cùng ngày báo cáo Khi

kỳ báo cáo của công ty mẹ kết thúc khác với một công ty con thì công ty con phải lập BCTC chuẩn bị cho mục đích hợp nhất Nếu đó là không thể thực hiện để làm như vậy, công ty mẹ có trách nhiệm củng cố thông tin tài chính của các công ty con

sử dụng các báo cáo tài chính gần nhất của công ty con được điều chỉnh theo những ảnh hưởng của các giao dịch quan trọng hoặc các sự kiện xảy ra giữa ngày báo cáo tài chính và ngày lập báo cáo tài chính hợp nhất Trong mọi trường hợp, sự khác biệt giữa ngày lập báo cáo tài chính của công ty con và của báo cáo tài chính hợp nhất sẽ không quá ba tháng, độ dài của kỳ báo cáo và sự khác biệt giữa các ngày của các báo cáo tài chính là cùng các kỳ kế toán (Đoạn B92-B93 của IFRS 10, 2011)

- Chính sách kế toán: BCTC HN được lập trên cơ sở thống nhất chính sách kế toán trong các giao dịch và sự kiện cùng loại, các đơn vị của tập đoàn áp dụng nhất quán các chính sách kế toán Vì vậy, nếu phát sinh trường hợp có đơn vị không sử dụng chính sách kế toán thống nhất trong những giao dịch và sự kiện cùng loại thì đơn vị đó phải điều chỉnh áp dụng theo chính sách kế toán thống nhất trong tập đoàn, nếu không thể điều chỉnh phải trình bày trong thuyết minh báo cáo tài chính

- Trình tự lập báo cáo tài chính hợp nhất cho công ty mẹ và các công ty con: + Cộng ngang các khoản mục tương tự thuộc tài sản, nợ phải trả, vốn chủ sở hữu, thu nhập, chi phí của các báo cáo tài chính lại với nhau

+ Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất thì các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán được tính toán và điều chỉnh theo trình tự: Khoản đầu tư của công ty mẹ trong công ty con, lợi ích cổ đông không kiểm soát (cổ đông thiểu số); các khoản phải thu phải trả giữa các đơn vị trong tập đoàn; các khoản lãi, lỗ chưa thực hiện Việc điều chỉnh các khoản mục trên báo cáo tài chính hợp nhất được thực hiện theo mối quan

hệ đối ứng giữa các khoản mục Các chỉ tiêu có điều chỉnh sẽ được phản ánh và tập hợp đầy đủ trên bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh Trước khi lập báo cáo tài chính hợp nhất thì các bút toán điều chỉnh này sẽ được hạch toán trong sổ kế toán

hợp nhất Trình tự lập các bút toán điều chỉnh và loại trừ trình tự như sau:

Bước 1 Loại trừ khoản mục đầu tư vào công ty con trên Bảng cân đối kế toán

hợp nhất của công ty mẹ bằng phần vốn chủ sở hữu trên Bảng cân đối kế toán của công ty con

Bước 2 Lợi ích của cổ đông không kiểm soát (cổ đông thiểu số) trong kết quả

kinh doanh của công ty con phải được xác định và loại trừ tương ứng

Bước 3 Lợi ích cổ đông thiểu số trong tài sản thuần và vốn chủ sở hữu của công

ty con được hợp nhất cần được xác định và trình bày trong báo cáo tài chính hợp nhất một cách riêng biệt so với các khoản phải trả và tài sản thuần, vốn chủ sỡ hữu của công ty con Lợi ích cổ đông thiểu số trong tài sản thuần bao gồm: giá trị của khoản lợi ích cổ đông thiểu số tại ngày hợp nhất ban đầu được tính toán phù hợp theo IFRS 3 (2008) và phần lợi ích cổ đông thiểu số của sự thay đổi trong vốn cổ phần kể từ ngày hợp nhất

Bước 4 Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận thuần cũng phải được trình

bày riêng biệt trên báo cáo tài chính hợp nhất Trường hợp khoản lỗ phân bổ cho

cổ đông thiểu số trong báo cáo tài chính hợp nhất cao hơn phần lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần và vốn chủ sở hữu của công ty con thì khoản chênh lệch này được tính giảm vào lợi ích của cổ đông đa số trong công ty đầu tư trừ khi có văn bản thỏa thuận khác Nếu sau đó công ty con kinh doanh có lãi thì khoản chênh lệch đó sẽ được phân bổ đủ cho đến khi khoản chênh lệch này trước đây được các

cổ đông đa số gánh chịu được thu hồi đủ

Bước 5 Thực hiện loại trừ hoàn toàn các giao dịch nội bộ và số dư các tài

khoản phải thu, phải trả và xóa bỏ các khoản lợi nhuận chưa thực hiện từ các nghiệp

vụ nội bộ phát sinh giữa các công ty nội bộ với nhau Các số dư khoản mục giao dịch nội bộ và lợi nhuận chưa thực hiện phát sinh từ các nghiệp vụ nội bộ phải bị loại ra khỏi báo cáo tài chính hợp nhất Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ giao dịch nội bộ giữa nhà đầu tư và công ty liên doanh đồng kiểm soát bị loại tương ứng với phần thuộc về nhà đầu tư Đối với các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch với công ty liên kết bị loại bỏ bằng cách trừ vào giá trị ghi sổ của khoản đầu tư đó trong công ty liên kết Trường hợp lỗ chưa thực hiện cũng được loại trừ như trường hợp loại trừ lãi chưa thực hiện Chuẩn mực kế toán quốc tế IAS 12 Thuế thu nhập (Income taxes) áp dụng đối với các khoản chênh lệch tạm thời phát

sinh từ việc loại trừ lãi lỗ chưa thực hiện trong các nghiệp vụ giao dịch nội bộ

1.3.2 Nội dung lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

1.3.2.1 Lập bảng cân đối kế toán hợp nhất và báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất

- Nội dung của BCĐKT HN theo quan điểm của IASB, IAS1 (2007) đã được sửa đổi và bổ sung đến ngày 30/12/2010, đoạn 54 có ghi nhận: BCĐKT phản ánh tình hình tài chính, tối thiểu phải có những nội dung, những mục sau:

(a)- Nhà xưởng máy móc thiết bị;

(h)- Các khoản phải thu thương mại và các khoản phải thu khác;

(i)- Tiền và tương đương tiền;

(j)- Tổng của các tài sản được phân loại giữ để bán và các tài sản thuộc nhóm dài hạn được phân loại và giữ để bán (theo IFRS 5 Tài sản dài hạn nắm giữ

(r) – Vốn cổ phần đã phát hành và các quỹ dự trữ thuộc sở hữu công ty mẹ Trong thực tế, khi lập BCĐKT HN, có hai cách lập là theo dạng vốn chủ sở hữu và dạng cân đối Cho dù lập ở dạng nào phải đảm bảo tối thiểu nội dung của BCĐKT HN phải chứa đầy đủ những đối tượng đã nêu ở trên

- Nội dung của BCKQKD HN theo quan điểm của IASB, IAS1 (2007), đoạn

81 có ghi nhận “mọi thực thể của báo cáo phải phản ánh tất cả các khoản mục doanh thu và chi phí trong một kỳ:

+ Trên Báo cáo lợi nhuận tổng hợp, hoặc

+ Trên hai báo cáo: một báo cáo phản ánh các bộ phận cấu thành lãi hoặc lỗ (Báo cáo lợi nhuận riêng- separate income statement) và một báo cáo bắt đầu với lãi, lỗ và phản ánh tất cả các nội dung liên quan đến lợi nhuận tổng hợp khác (Báo cáo lợi nhuận tổng hợp)

Các dòng khoản mục tối thiểu yêu cầu phải được trình bày trên Báo cáo lợi nhuận tổng hợp bao gồm:

(a) – Doanh thu;

 Lãi hoặc lỗ sau thuế của các trường hợp ngừng hoạt động và;

 Lãi hoặc lỗ sau thuế được ghi nhận bằng cách lấy giá trị hợp lý trừ chi phí để bán hoặc thanh lý tài sản hoặc nhóm tài sản cấu thành trên các trường hợp ngừng hoạt động;

(i)- Tổng lợi nhuận tổng hợp;

Thực thể phải trình bày các khoản mục sau trên Báo cáo lợi nhuận tổng hợp như là việc phân bổ lãi hoặc lỗ của kỳ:

 Lãi hoặc lỗ của kỳ phân bổ cho: Cổ đông không kiểm soát; và Chủ sở hữu của công ty mẹ

 Tổng lợi nhuận tổng hợp của kỳ phân bổ cho: Cổ đông không kiểm soát; và Chủ sở hữu của công ty mẹ

1.3.2.2 Lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất

Nội dung của BCLCTT hợp nhất theo quan điểm của IASB, IAS 7 ban hành năm 1992 và vẫn còn áp dụng cho đến ngày nay

Mục đích của BCLCTT hợp nhất là cung cấp thông tin về các dòng tiền vào,

ra trong nhóm công ty mẹ - công ty con Việc lập BCLCTT hợp nhất từ Báo cáo thu nhập tổng hợp hợp nhất, BCĐKTHN và phải thực hiện theo đúng các chỉ tiêu, thủ tục giống như lập BCLCTT ở mỗi thực thể riêng lẻ Các dòng tiền ở nhóm Công ty mẹ- Công ty con được tách riêng thành 3 hoạt động chủ yếu: hoạt động kinh doanh, hoạt động đầu tư, và hoạt động tài chính

- Hoạt động kinh doanh: là các hoạt động liên quan đến doanh thu và sản

xuất chủ yếu của thực thể Do vậy các dòng tiền này thường là kết quả của các giao dịch được ghi nhận để xác định lãi, lỗ thuần Các dòng tiền này có thể được lập và trình bày theo 2 phương pháp:

+ Phương pháp trực tiếp: Trình bày theo từng khoản mục thu và chi là chủ

yếu

+ Phương pháp gián tiếp: Điều chỉnh lợi nhuận thuần hoặc lỗ thuần khỏi các

tác động của các giao dịch phi tiền tệ, các khoản thu và chi tiền hoãn lại hoặc dồn tích của các hoạt động trong quá khứ hoặc trong tương lai và các khoản thu nhập hoặc chi phí liên quan đến các dòng tiền từ hoạt động đầu tư hoặc tài chính

- Hoạt động đầu tư: là việc mua và bán các tài sản dài hạn và các khoản

đầu tư khác, không bao gồm các nội dung tương đương tiền Các dòng tiền này phản ánh mức độ chi phí đã thực hiện để có được các nguồn lực, nhằm tạo ra lợi nhuận và các đồng tiền tương lai

- Hoạt động tài chính: là các hoạt động dẫn đến sự thay đổi về quy mô và

kết cấu vốn chủ sở hữu và nợ phải trả của doanh nghiệp Việc tách riêng hoạt động tài chính giúp dự đoán được quyền của các đối tượng cung cấp tài chính cho doanh nghiệp đối với các dòng tiền tương lai

Nội dung của báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu hợp nhất theo quan điểm của IASB, IAS1 (1997) đã được sửa đổi qua các năm 2003 và 2005 nhưng nội dung về Báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu vẫn được giữ nguyên nội dung của IAS1 (1997), đến năm 2007 IAS 1 (2005) tiếp tục được sửa đổi Theo IAS 1 (2007), bộ BCTC đầy đủ phải bao gồm Báo cáo thay đổi vốn chủ với các nội dung (IAS 1, đoạn 106, trang 17):

- Tổng lợi nhuận tổng hợp của Kỳ kế toán, trình bày riêng trên phần phân

bổ cho chủ sở hữu công ty mẹ và phần phân bổ cho cổ đông không kiểm soát

- Các tác động của việc áp dụng hồi tố hoặc trình bày lại được ghi nhận theo IAS 8 đối với từng khoản mục thuộc vốn chủ sở hữu

- Trong từng mục thuộc vốn chủ sở hữu , hợp cộng có diều chỉnh giữa giá trị ghi sổ đầu kì và cuối kì, tách riêng thay đổi từ :

+ Lãi hoặc lỗ;

+ Các khoản lợi nhuận tổng hợp khác;

+ Các giao dịch với chủ sở hữu, thể hiện riêng biệt phần góp vốn từ chủ sở hữu, phân phối cho chủ sở hữu và các thay đổi lợi ích của chủ sở hữu trong công ty con không dẫn đến quyền kiểm soát

1.3.2.3 Lập thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

Nội dung của thuyết minh BCTC HN theo quan điểm của IASB, IAS 1 (1997), trải qua các sửa đổi cho đến nay, duy nhất có IAS 1 sửa đổi năm 2003 có các điểm mới trong thuyết minh BCTCHN, còn các sửa đổi khác hầu như là thông qua Các điểm mới trong IAS 1 (2003) như sau:

- Công bố về các quyết định: trong phần tóm tắt các thay đổi về chính sách

kế toán, thực thể báo cáo phải công bố những quyết định mà nhà quản trị đã đưa ra trong quá trình áp dụng chính sách kế toán đối với những chính sánh có tác động rõ rệt nhất đối với những khoản được ghi nhận trong BCTCHN, ngoại trừ những quyết định không mang tính ước tính (đoạn 113, trang 18 )

Ví dụ, trong IAS1 (2003) đoạn 123, các nhận định của nhà quản trị trong việc xác định:

+ Tài sản tài chính có phải là các khoảng đầu tư được giữ đến khi đáo hạn hay không;

+ Khi phần lớn rủi ro và lợi ích chủ sở hữu của tài sản tài chính và tài sản thuê tài chính được chuyển giao cho một thực thể khác;

+ Về mặt bản chất, số tiền bán hàng cụ thể nào là thoả thuận tài chính và vì thế không ghi nhận tăng doanh thu; và

+ Về bản chất mối quan hệ giữa thực thể và một thực thể có mục đích đặc biệt để kiểm soát

- Công bố về cơ sở của các ước đoán không chắc chắn: Thực thể báo cáo phải công bố thông tin về các giả định quan trọng có liên quan đến tương lai, và các

cơ sở quan trọng khác của các ước đoán không chắc chắn tại ngày lập Bảng cân đối

mà các ước tính này có rủi ro cao, có thể gây ra các thay đổi trọng yếu đối với giá trị ghi sổ của tài sản và nợ phải trả trong năm tài chính tiếp theo

1.4 Xu hướng phát triển của việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất trên thế giới – Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong quá trình hội tụ

1.4.1 Xu hướng phát triển của việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp

để hình thành Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế (IASB) Mục đích của IASB nhằm phát triển hệ thống chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế, hình thành kỷ nguyên mới hướng tới hội tụ kế toán toàn cầu Từ đó đến nay, quá trình hội tụ kế toán quốc tế ngày càng được sự quan tâm của các tổ chức quốc tế về kế toán cũng như các quốc gia trên thế giới Ngay những năm đầu 2005, hệ thống IAS/IFRS đã được áp dụng một cách phổ biến với 65 quốc gia ở châu Âu, Châu Úc, Nam Phi, Trung Quốc và các nước Đông Nam Á đang thực thi việc áp dụng Theo điều tra được thực hiện bởi công ty kiểm toán Deloitte (2010) với 173 quốc gia, kết quả cho thấy 123 quốc gia bắt buộc và yêu cầu áp dụng IAS/IFRS

Theo thông tin tổng hợp được cụ thể các nước trong khu vực Đông Nam Á đã áp

dụng IFRS hoặc có kế hoạch chuyển đổi sang IFRS như sau:

Singapore: gần như áp dụng toàn bộ IFRS

Malaysia: đã áp dụng cho các công ty có vốn đầu tư nước ngoài, phần còn lại dự

tính áp dụng từ tháng 1 năm 2012

Philippines: IFRS có điều chỉnh cho phù hợp

Thái Lan: chuyển đổi sang IFRS giai đoạn 2011 và 2013 Campuchia: áp dụng

IFRS từ 2012

Indonesia: kế hoạch chuyển đổi sang IFRS từ 2012

Lào: áp dụng IFRS nếu được chấp thuận bởi chính phủ

Riêng đối với Mỹ thì xu hướng phát triển việc lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất như sau: hoạt động hướng tới hội tụ của Hội đồng chuẩn mực kế toán tài chính của Mỹ (FASB) từ những năm 2002 - 2004 phải kể đến là thỏa hiệp Norwalk giữa IASB và FASB để phát triển chuẩn mực chất lượng cao Thỏa hiệp đã nhất trí các nội dung cơ bản là tiếp tục hợp tác trong tương lai; thực hiện những dự

án chung; hạn chế những khác biệt giữa nguyên tắc kế toán được chấp nhận chung của Mỹ (US GAAP) và IAS/IFRS Tuy nhiên, quá trình hợp tác là một thử thách lớn bởi tính pháp lý, sự can thiệp của các tổ chức thể chế chính trị, kinh tế, văn hóa… ảnh hưởng nhất định đến lộ trình hội tụ Một trong những vấn đề gây cản trở

đó là hệ thống kế toán của Mỹ trên cơ sở qui định (rules-based) trong khi IAS/IFRS theo những nguyên tắc (priciples-based) Bên cạnh đó, hệ thống kế toán của Mỹ thực thi theo các qui định nên được hướng dẫn một cách chi tiết trong khi IAS/IFRS hạn chế những hướng dẫn Ngoài ra hệ thống kế toán Mỹ bị chi phối bởi luật chứng khoán Quá trình hội tụ cho thấy nhiều vấn đề khó khăn nhất định

Mặc dù tiến trình hội nhập gặp những khó khăn nhất định nhưng Ủy ban chứng khoán Mỹ (SEC) đã có những động thái tích cực đối với IAS/IFRS FASB và SEC đã thảo luận các vấn đề liên quan đến hội tụ kế toán quốc tế và cũng đã có các buổi họp định kỳ giữa FASB, SEC và IASB để thảo luận hướng phát triển trong thỏa hiệp Norwalk Ngoài ra, sự hội tụ của Mỹ thông qua SEC đã thấy sự chủ động của Mỹ khi hướng tới hệ thống chuẩn mực quốc tế Trước đây, các công ty niêm yết sử dụng BCTC khác với Mỹ, khi niêm yết BCTC phải trình bày sự khác biệt lợi nhuận và vốn chủ sở hữu giữa GAAP của quốc gia báo cáo với US GAAP thông qua mẫu 20F (Form 20F) Thời gian gần đây, tiến trình hội tụ của Mỹ cho thấy SEC đã

có những nỗ lực và thiện chí nhất định, cụ thể:

- Ngày 22.4.2005, SEC công bố lộ trình hướng tới hội tụ kế toán quốc tế theo IAS/IFRS bằng việc gỡ bỏ qui định các công ty nước ngoài niêm yết tại thị trường chứng khoán Mỹ có BCTC lập theo IAS/IFRS phải chỉnh hợp sang US GAAP theo Form 20F

- Sau đó, ngày 15.11.2007 SEC đã bỏ phiếu thông qua cho phép các công ty nước ngoài niêm yết tại thị trường chứng khoán Mỹ được áp dụng IAS/IFRS SEC tiến xa hơn bằng việc công bố lộ trình từ 2014 - 2016 các công ty Mỹ sẽ chuyển sang áp dụng IAS/IFRS

- Đến ngày 27.8.2008, SEC quyết định chấp nhận sử dụng IAS/IFRS và lộ trình này là cơ sở để hình thành một chuẩn mực toàn cầu

- Tháng 2.2010 SEC tái khẳng định lộ trình hội tụ trong thời gian đến 2015 -

2016 và vào tháng 7.2011, chủ tịch SEC đã tuyên bố ủng hộ xây dựng hệ thống Chuẩn mực kế toán toàn cầu chất lượng cao trên cơ sở các IFRS

1.4.2 Bài học kinh nghiệm cho Việt Nam trong quá trình hợp nhất

- Thứ nhất, nhận thức tầm quan trọng BCTCHN Hiện nay đối với các

nước phát triển rất quan tâm đến hệ thống BCTC vì đây là điều kiện của nền kinh tế thị trường, cạnh tranh và hội nhập Vấn đề thông tin kinh tế tài chính của các Tập đoàn, các Công ty con rất cần thiết cho các nhà đầu tư vì thế đòi hỏi các thông tin phải được lập và trình bày dựa trên các chuẩn mực kế toán (CMKT) và không chỉ là

sự quan tâm các nhà đầu tư mà còn của chính Doanh nghiệp

- Thứ hai, việc thực hiện hệ thống BCTC ở các nước dựa trên hệ thống CMKT là chủ yếu chứ không có quy định hệ thống pháp lý cụ thể, tính nhất quán giữa các văn bản khung pháp lý liên quan Trong hệ thống văn bản pháp lý liên quan có sự liên quan chặt chẽ giữa các chuẩn mực, đảm bảo sự nhất quán cao nhất có thể được Các chế độ thông tư liên quan đến chuẩn mực được cụ thể, chi tiết hoá những quy định

đã đề cập đến trong chuẩn mực, tránh tình trạng không rõ ràng mâu thuẩn giữa các quy định Hơn nữa, có rất nhiều tài liệu bổ sung của các tổ chức nghề nghiệp như:

Cơ quan kiểm toán độc lập, các học giả nghiên cứu nhằm đảm bảo cho việc thực thi các quy định pháp lý một các nhất quán

- Thứ ba, xử lý biện pháp, phương pháp kỹ thuật các nghiệp vụ mang tính loại trừ, tính toán các lợi thế thương mại, các lợi ích của cổ đông thiểu số, các mối quan hệ giữa các đơn vị trong Tập đoàn đa dạng đặc biệt các Tập đoàn xuyên quốc gia

- Thứ tư, nền kinh tế luôn luôn biến động và phát triển vì vậy thường xuyên hoàn thiện quy định hệ thống BCTCHN phù hợp các phát triển mô hình sản xuất mới cũng như các hoạt động kinh tế mới phát sinh Tính phù hợp của khung pháp lý trong điều kiện kinh doanh của từng nước theo từng thời kỳ và phù hợp với xu hướng hội nhập kế toán quốc tế Chuẩn mực BCTCHN ở các quốc gia luôn được bổ sung, sửa đổi theo xu hướng hoà hợp CMKT quốc tế Tuy nhiên, trong quá trình thay đổi, mỗi quốc gia có môi trường kinh doanh khác biệt nên vẫn có một số sự khác biệt về BCTCHN giữa các quốc gia này

Đối với môi trường pháp lý, Việt Nam là một nước theo hướng điển chế luật (code law) hay luật thành văn (civil law), khác với các nước theo hướng thông luật Trong các nước theo hướng điển chế luật, nhìn chung, sự bảo vệ quyền cổ đông và yêu cầu về tính minh bạch của thông tin thấp hơn trong các nước theo hướng thông luật.Nhà nước giữ vai trò quyết định trong hệ thống kế toán quốc gia, cụ thể Luật kế toán được Quốc hội ban hành, các chế độ tài chính được ban hành bởi Thủ tướng chính phủ, hệ thống chuẩn mực kế toán và các thông tư hướng dẫn được BTC ban hành Bên cạnh đó, hệ thống kế toán bị chi phối bởi các qui định của thuế Thêm vào

đó, Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam mặc dù thời gian hình thành và hoạt động

đã lâu từ những năm 1994, nhưng không có vai trò lập qui cũng như mức độ ảnh hưởng và chi phối còn hạn chế

Đối với môi trường văn hóa, sự tác động của văn hóa đến hệ thống kế toán Việt Nam hiện nay vẫn chưa có những nghiên cứu chính thống Tuy nhiên về cơ bản, Việt Nam chịu ảnh hưởng nhiều theo văn hóa Á Đông, bản chất thận trọng được đề cao, nhấn mạnh đến sự tuân thủ các qui định, hạn chế những vấn đề mang tính xét đoán Văn hoá của người Việt Nam là tránh rủi ro và sự không chắc chắn

Áp dụng chuẩn mực kế toán quốc tế thì sự không chắc chắn là rất cao bởi vì BCTC theo chuẩn mực kế toán quốc tế sử dụng nhiều ước tính kế toán, ví dụ như giá trị hợp lý Trong CMKT Việt Nam thì ước tính kế toán ít hơn so với CMKT quốc tế do

đó nó mang tính thận trọng hơn

Từ những yếu tố trên, có thể thấy hệ thống kế toán Việt Nam mang những đặc điểm cơ bản: hệ thống kế toán được qui định thống nhất từ chứng từ, sổ kế toán, tài khoản và các BCTC; hệ thống kế toán còn chịu ảnh hưởng của các qui định về thuế;

hệ thống kế toán liên quan đến ghi nhận và đo lường đảm bảo tính tuân thủ thể hiện qua việc ghi nhận giá gốc đối với các tài sản, hạn chế các xét đoán theo giá trị hợp lý

và mức độ trình bày và công bố thông tin trên BCTC còn hạn chế, mang tính bảo thủ Như vậy, có thể thấy hệ thống kế toán Việt Nam do Nhà nước giữ vai trò quyết định, chi phối đến hệ thống kế toán, không những thế kế toán còn chịu ảnh hưởng bởi các qui định của thuế

Hiện nay, kinh tế Việt Nam hội nhập ngày càng sâu vào nền kinh tế thế giới, thông qua việc trở thành thành viên của tổ chức thương mại thế giới WTO từ năm

2007 và tập trung đàm phán để gia nhập Hiệp định đối tác xuyên Thái Bình Dương TPP vào cuối năm 2013; do đó hội tụ với kế toán quốc tế là một điều cấp thiết Việc

áp dụng chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế không chỉ gói gọn vào các công ty con của các tập đoàn đa quốc gia ở Việt Nam mà bắt đầu có ảnh hưởng đến các công ty Việt Nam, do đó việc lập báo cáo tài chính theo chuẩn mực kế toán quốc tế phản ánh giá trị hợp lý của doanh nghiệp Các công ty Việt Nam vẫn áp dụng chuẩn mực

kế toán Việt Nam nhưng việc hiểu biết chuẩn mực kế toán quốc tế giúp chủ doanh nghiệp có cái nhìn tốt hơn về giá trị doanh nghiệp của mình đặc biệt là trong các trường hợp mua bán, sáp nhập, có thêm cổ đông mới Đối với các nghiệp vụ phức tạp, chuẩn mực kế toán Việt Nam và các qui định có liên quan có thể chưa có hướng dẫn cụ thể Việc hiểu biết chuẩn mực kế toán quốc tế giúp doanh nghiệp có cách áp dụng hợp lý hơn, chuẩn bị cho việc thay đổi của chuẩn mực Việt Nam trong tương lai gần theo chiều hướng hội nhập với quốc tế Thêm vào đó, chuẩn mực kế toán quốc tế là ngôn ngữ tài chính chung được sử dụng toàn cầu Do đó, hiểu biết chuẩn mực kế toán quốc tế giúp doanh nghiệp có những thông tin hữu ích về các doanh nghiệp khác trong cùng ngành, có mức độ hoạt động tương đương ở các nước khác Riêng đối với doanh nghiệp có vốn đầu tư trực tiếp từ nước ngoài mà công ty mẹ sử dụng IFRS thì việc biết và áp dụng IFRS là một yêu cầu bắt buộc để nhằm phục vụ cho việc hợp nhất báo cáo ở công ty mẹ Điều này thể hiện sự hài hòa, linh hoạt nhằm tránh những biến động khác biệt, đảm bảo thống nhất đối với quy mô tập đoàn đa quốc gia

Từ thực trạng xu hướng hội tụ kế toán quốc tế kết hợp những đặc điểm cơ bản trong hệ thống kế toán Việt Nam, cho thấy khó có thể áp dụng toàn bộ IAS/IFRS cho hệ thống kế toán Việt Nam Hệ thống IAS/IFRS dường như thích hợp đối với những quốc gia phát triển nhưng chưa phù hợp trong điều kiện hiện tại của Việt Nam Do đó, trong giai đoạn đầu, nên tiếp cận theo xu hướng hoàn hợp theo khu vực mà cụ thể là khu vực đối với các công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán quốc tế Đây là hướng đi mà nhiều quốc gia trên thế giới áp dụng

Theo đó, hệ thống CMKT Việt Nam có thể bao gồm hai phần, một phần dành cho các công ty niêm yết, phần còn lại cho các công ty không niêm yết Đối với các công

ty niêm yết, CMKT được thực thi theo các IAS/IFRS Riêng đối với các công ty không niêm yết áp dụng các CMKT Việt Nam hiện hành nhưng theo hướng giản lược những nội dung phức tạp trong chuẩn mực Tuy nhiên, vấn đề đặt ra đối với việc áp dụng CMKT quốc tế là không hề thuận lợi bởi vì bài toán chi phí mà các doanh nghiệp muốn áp dụng CMKT quốc tế phải bỏ ra ban đầu nhằm xây dựng hệ thống thu thập, xử lý dữ liệu và trình bày các thông tin tài chính Bên cạnh đó là trình độ nghiệp

vụ của những người làm kế toán trong doanh nghiệp phải được nâng cao hơn nữa để cập nhật kịp thời và vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế một cách nhuần nhuyễn

1.5 So sánh giữa chuẩn mực kế toán Quốc Tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam về việc lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

1.5.1 Điểm hòa hợp

Về cơ bản thì VAS 25 phù hợp với chuẩn mực kế toán thế giới IAS 27:

- Các mẫu biểu báo cáo: Bảng cân đối kế toán, Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ, Thuyết minh báo cáo tài chính

- Các thuật ngữ sử dụng: công ty mẹ, công ty con, quyền kiểm soát…

- Phạm vi xác định hợp nhất: Các điều kiện trong đó báo cáo tài chính của các công ty con được bao gồm hoặc loại trừ trong BCTC hợp nhất của công ty mẹ

- Trình tự hợp nhất:

+ Các bước hợp nhất

+ Các bút toán điều chỉnh, loại trừ

+ Cách xác định lợi ích của cổ đông thiểu số

+ Cách trình bày báo cáo tài chính hợp nhất