Hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền được thực hiện bởi Kiểm toán nội bộ tại Công ty Hoá chất Mỏ Hà Nội

Hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền được thực hiện bởi Kiểm toán nội bộ tại Công ty Hoá chất Mỏ Hà Nội

LỜI MỞ ĐẦU

Kiểm toán là một loại hoạt động đã có từ rất lâu đời và thuật ngữ này

cũng không còn mới mẻ gì so với nhiều quốc gia phương Tây Tuy nhiên đối

với Việt Nam, một quốc gia vừa bước qua một cuộc cải cách cơ bản về cơ cấu

kinh tế từ một nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung sang nền kinh tế thị trường

nên còn rất nhiều vấn đề phải giải quyết Để có thông tin kinh tế tài chính trung

thực, hợp lý để điều hành hoạt động kinh doanh có hiệu quả là cần thiết Về vai

trò cũng như sự cần thiết của kiểm toán đối với công tác tài chính - kế toán của

Doanh nghiệp nhà nước hay ngoài quốc doanh thì đã rất rõ ràng và được khẳng

định của nhiều người có trách nhiệm cao trong Chính phủ Nhận thức được sự

cần thiết của Kiểm toán năm 1992 Chính phủ đã ban hành chỉ thị cho phép các

Tổng công ty trong nước được thành lập bộ phận Kiểm toán nội bộ, có nhiều

Tổng công ty đã có phòng Kiểm toán nội bộ riêng Hiện nay, có một thực tế nổi

bật là nhiều Doanh nghiệp Nhà nước hoạt động không có hiệu quả mặc dù đã

cố gắng rất nhiều, chỉ có số ít là làm ăn có lãi, rất nhiều đơn vị rơi vào tình

trạng làm ăn thua lỗ triền miên Để trợ giúp Doanh nghiệp thì cần phải xem xét

đánh giá thực trạng tài chính của doanh nghiệp do chính bản thân doanh nghiệp

thực hiện Chính vì vậy, trong thời gian thực tập tại Phòng Kiểm toán nội bộ

của Công ty Hoá chất Mỏ thuộc Tổng công ty Than Việt Nam em đã chọn đề

tài: “Hoàn thiện kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền được thực hiện bởi

Kiểm toán nội bộ tại Công ty Hoá chất Mỏ Hà Nội’’ Tuy nhiên, do có hạn

chế nhất định về kinh nghiệm cũng như chuyên môn nên trong chuyên đề thực

tập này không tránh khỏi những thiếu sót, em rất mong được sự chỉ bảo của các

thầy cô giáo

Nội dung của chuyên đề ngoài lời mở đầu và kết luận bao gồm các vấn

đề chính sau:

Phần một: Cơ sở lý luận về kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền

trong Kiểm toán Báo cáo tài chính

Phần hai: Thực trạng kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong

kiểm toán báo cáo tài chính của Kiểm toán nội bộ tại Công ty Hoá chất Mỏ

Phần ba: Một số biện pháp nhằm hoàn thiện kiểm toán chu trình bán

hàng và thu tiền trong kiểm toán Báo cáo tài chính được thực hiên bởi kiểm

toán nội bộ tại Công ty Hoá chất Mỏ

PHẦN MỘT

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG

VÀ THU TIỀN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

I - TỔNG QUAN VỀ KIỂM TOÁN NỘI BỘ

1- Khái niệm

Kiểm toán nội bộ giữ một vai trò quan trọng trong doanh nghiệp Với

chức năng chủ yếu là kiểm toán hoạt động, kiểm toán nội bộ của doanh nghiệp

phát hiện, ngăn chặn xử lý các hành vi tiêu cực và gian lận trong quản lý và

điều hành các hoạt đông kinh tế, tài chính góp phần nâng cao hiệu quả sử dụng

tài sản nhân lực tiền vốn, hạn chế tham nhũng, nâng cao hiệu quả hoạt động và

hiệu năng quản lý, hoàn thiện và đổi mới phong cách làm việc tại các cơ quan

đơn vị

Có nhiều ý kiến khác nhau về kiểm toán nội bộ Theo các chuẩn mực

hành nghề của kiểm toán nội bộ do Viện kiểm toán nội bộ Hoa Kỳ ban hành thì:

“ Kiểm toán nội bộ là một chức năng xác minh độc lập đặt tại bên trong

một tổ chức để xem xét đánh giá các hoạt động và được coi là một dịch vụ (sự

hỗ trợ) đối với tổ chức’’

2- Bản chất của kiểm toán nội bộ

Kiểm toán nội bộ là hoạt động cần thiết của các doanh nghiệp trong nền

kinh tế thị trường, để kiểm soát chất lượng hoạt động và chất lượng thông tin

kinh tế, tài chính Kiểm toán nội bộ là công cụ cũng như biện pháp quản lý điều

hành bản thân chủ doanh nghiệp

2.1- Mục đích của kiểm toán

Mục đích của kiểm toán nội bộ là thực hiện việc kiểm tra, kiểm soát chất

lượng hoạt động và chất lượng thông tin kinh tế, tài chính của doanh nghiệp,

giúp cho công tác điều hành của chủ sở hữu, nhà quản lý doanh nghiệp trong

việc giúp phát hiện và khắc phục khâu yếu, ngăn ngừa sai sót, gian lận trong

hoạt động kinh tế, tài chính của doanh nghiêp Đồng thời kết quả kiểm toán nội

bộ sẽ góp phần đắc lực và hiệu quả vào việc đảm bảo thông tin kinh tế, tài

chính cung cấp cho các đối tượng bên ngoài doanh nghiệp

2.2- Chức năng của kiểm toán nội bộ

Thẩm tra các thủ tục kiểm soát để xác định tính thích hợp và ưu việt của

nó Mục đích nhằm khẳng định rằng hệ thống kiểm soát vận hành đều đặn và có

hiệu quả, đáp ứng mọi mục tiêu đã đặt ra Việc thẩm tra sẽ phơi bày mọi hành

vi gian lận, không bình thường và gây lãng phí với bản chất lặp đi lặp lại nhằm

ngăn chặn và giảm tối thiểu chúng

Kiểm tra tính trung thực và độ tin cậy của thông tin bao gồm các thông

tin tài chính, các hoạt động và phương tiện được sử dụng để xác định đo đạc,

phân loại và báo cáo thông tin đó Đây là cơ sở để khẳng định các sổ sách, báo

cáo tài chính chứa đựng các thông tin chính xác, kịp thời và hữu ích

Kiểm tra việc tuân thủ các chính sách và thủ tục hiện hành Các kiểm

toán viên nội bộ phải kiểm tra các hệ thống thiết lập xem có đảm bảo sự tuân

thủ đối vơí các chính sách thủ tục luật pháp và các quy định mà có thể tác động

quan trọng tới mọi hoạt động của tổ chức Tiếp nối với chức năng này, trong

một số trường hợp nếu được phép của uỷ ban quản trị tối cao, kiểm toán viên

nội bộ đánh giá tính hợp lý và sự ưu việt của các chính sách, quy định kế hoạch

trước khi đi đến việc xác định mức độ tuân thủ Họ sẽ chỉ ra khoản lợi nhuận

từ các hoạt động bởi việc tuân thủ thích đáng các chính sách, các kế hoạch và

tuân thủ được lập và mất mát nếu không có sự tuân thủ đó

Kiểm tra các phương tiện đảm bảo an toàn cho tài sản đánh giá việc thực

hiện nhiệm vụ và hiệu quả hoạt động của các nguồn lực Công việc này đòi hỏi

kiểm toán viên nội bộ phải đánh giá chất lượng thực hiện các nhiệm vụ được

giao Kiểm toán nội bộ phải quan tâm đến việc các nhóm hay các nhân viên

thực hiện công việc của họ một cách có hiệu quả, tiết kiệm, đồng thời quan tâm

đến việc thực hiện của họ có mang lại nhiều lợi nhuận hơn cho doanh nghiệp

hay không

Kiểm tra việc tuân thủ các mục tiêu đề ra đối với các chu trình hay các

nghiệp vụ hoạt động Bên cạnh đó, kiểm toán nội bộ cần trợ giúp cho những

người lãnh đạo khi xây dựng các mục tiêu cho các chương trình

Ngoài các chức năng trên, kiểm toán nội bộ còn thực hiện một số chức

năng đặc biệt khác như thực hiện các nhiệm vụ giúp ích cho Ban giám đốc hoặc

Hội Đồng Quản Trị

2.3- Nhiệm vụ của kiểm toán nội bộ

Để thực hiện tốt các chức năng trên, kiểm toán nội bộ thực hiện tốt các

nhiệm vụ sau:

Kiểm tra tính hiệu lực và hiệu quả của hệ thống kiểm soát nội bộ, của

hoạt động sản xuất kinh doanh và hệ thống điều hành quản lý kinh doanh trong

doanh nghiệp

Kiểm tra kiểm soát chất lượng thông tin kinh tế, tài chính, kiểm tra và

đánh giá tính chuẩn xác và tin cậy của báo cáo tài chính trước khi duyệt

Kiểm tra sự tuân thủ các nguyên tắc hoạt động, đặc biệt sự tuân thủ luật

pháp, chính sách, chế độ tài chính kế toán

Tư vấn về công tác tài chính kế toán, tham gia hướng dẫn nghiệp vụ về

công tác tài chính kế toán cho các đơn vị thành viên trong doanh nghiệp

Thông qua kiểm toán phát hiện những tồn tại, yếu kém sơ hở trong quản

lý trong doanh nghiệp

2.4- Quyền hạn của kiểm toán nội bộ

Được quyền yêu cầu cung cấp tài liệu thông tin về tình hình hoạt động

kinh doanh của doanh nghiệp

Độc lập về chuyên môn, nghiệp vụ Trường hợp cần thiết có quyền yêu

cầu sự hỗ trợ về chuyên môn và nhân sự của các bộ phận chức năng

Kiến nghị mang tính chất xây dựng đối với các cấp lãnh đạo, các bộ phận

trong doanh nghiệp nhằm nâng cao hiệu quả các mặt hoạt động sản xuất, kinh

doanh và công tác quản lý, điều hành doanh nghiệp

Có quyền bảo lưu ý kiến có liên quan đến kết quả kiểm toán

2.5- Đối tương, phạm vi của kiểm toán nội bộ

* Đối tượng: tất cả các doanh nghiệp trong nề kinh tế, kể cả doanh

nghiệp có vốn đầu tư nước ngoài để phải tổ chức công tác kiểm toán nội bộ phù

hợp với quy mô, yêu cầu quản lý của doanh nghiệp Trước mắt, quy định bắt

buộc đối với các doanh nghiệp , đặc biệt đối với các Tổng công ty Tuy nhiên,

Nhà nước cũng khuyến khích, hướng dẫn thực hiện công tác kiểm toán nội bộ

đối với doanh nghiệp thuộc các thành phần kinh tế khác trong nền kinh tế

* Phạm vi: bao gồm

- Kiểm toán hoạt động;

- Kiểm toán Báo cáo tài chính;

- Kiểm toán tuân thủ;

II - CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ KIỂM TOÁN CHU TRÌNH BÁN HÀNG -THU TIỀN

CỦA BÁO CÁO TÀI CHÍNH

1- Đặc điểm của chu trình Bán hàng - Thu tiền

Theo chế độ kế toán Doanh nghiệp quá trình tiêu thụ được thực hiện khi

hàng hoá, lao vụ, dịch vụ đã được chuyển giao cho người mua, được người mua

trả tiền và chấp nhận thanh toán Về bản chất tiêu thụ là quá trình thực hiện giá

trị và giá trị sử dụng của sản phẩm hàng hoá lao vụ, dịch vụ đồng thời tạo vốn

để tái sản xuất mở rộng Thực hiện tốt quá trình tiêu thụ sản phẩm doanh

nghiệp mới có thể thu hồi vốn và thực hiện được giá trị thặng dư- một nguồn

thu quan trọng để tích luỹ vào ngân sách và các quỹ của doanh nghiệp nhằm mở

rộng quy mô sản xuất và nâng cao đời sống người lao động

Dưới góc độ kiểm toán quá trình bán hàng và thu tiền liên quan đến nhiều

chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán (như tài khoản tiền, các khoản phải thu, các

khoản dự phòng phải thu khó đòi) và báo cáo kết quả kinh doanh (doanh thu,

các khoản giảm trừ doanh thu, giá vốn hàng bán, chi phí tài chính bất thường và

các khoản thu nhập tài chính bất thường có được từ các khoản hoàn nhập dự

phòng ) Đây là những chỉ tiêu cơ bản mà những người quan tâm đến tình hình

tài chính của doanh nghiệp dùng để phân tích khả năng thanh toán hiệu quả

kinh doanh, tiền năng, triển vọng phát triển cũng như những rủi ro tiềm tàng

trong tương lai Để có được những hiểu biết sâu sắc về chu trình bán hàng và

thu tiền thì trước hết phải nắm được các đặc điểm, các thuộc tính của chu kỳ

Các đặc điểm của chu kỳ bán hàng và thu tiền gồm có:

- Mật độ phát sinh của các nghiệp vụ tiêu thụ tương đối lớn và phức tạp

- Có liên quan đến đối tượng bên ngoài doanh nghiệp

- Chịu ảnh hưởng mạnh mẽ của quy luật cung cầu

- Doanh thu là cơ sở để đánh giá hiệu quả của một quá trình kinh doanh và

lập phương án phân phối thu nhập đồng thời thực hiện nghĩa vụ với Nhà nước

nên chỉ tiêu này dễ bị xuyên tạc

- Các quan hệ thanh toán trong mua bán rất phức tạp, chiếm dụng vốn lẫn

nhau, công nợ dây dưa khó đòi Tuy nhiên, việc lập dự phòng nợ khó đòi lại

mang tính chủ quan và thường dựa vào khả năng ước đoán của Ban Giám đốc

nên rất khó kiểm tra và thường bị lợi dụng để ghi tăng chi phí

- Rủi ro đối với các khoản mục trong chu kỳ này xảy ra theo nhiều chiều

hướng khác nhau có thể bị ghi tăng, ghi giảm hoặc vừa tăng vừa giảm theo ý đồ

của doanh nghiệp hoặc một số cá nhân Chẳng hạn khoản phải thu có thể bị

khai tăng để che đậy sự thụt két hoặc doanh thu có thể bị ghi giảm nếu nhằm

mục đích trốn thuế, và khai tăng nhằm cải thiện tình hình tài chính doanh

nghiệp Vì thế việc kiểm toán chu kỳ bán hàng và thu tiền tương đối tốn kém và

mất thời gian Với chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến về các thông tin tài

chính nói chung và các thông tin về chu trình bán hàng thu tiền nói riêng thì

kiểm toán viên không thể không xem xét những đặc điểm của chu kỳ và ảnh

hưởng của nó đến việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán sao cho

có hiệu quả

2- Tổ chức kế toán bán hàng và thu tiền

Bán hàng-Thu tiền là một giai đoạn trong quá trình sản xuất kinh doanh

Đây là giai đoạn thứ 2 sau quá trình mua vào và thanh toán đối với doanh

nghiệp thương mại và là giai đoạn tiếp theo giai đoạn sản xuất đối với doanh

nghiệp sản xuất Do đó cũng giống như các giai đoạn khác tổ chức kế toán Bán

hàng-Thu tiền bao gồm các nội dung sau:

2.1- Tổ chức chứng từ kế toán

Đó là quá trình thiết kế khối lượng chứng từ kế toán và quy trình hạch

toán trên chứng từ theo chỉ tiêu hạch toán và đơn vị hạch toán cơ sở Tổ chức

chứng từ kế toán cho chu trình Bán hàng-Thu tiền được chia làm 2 trường hợp

* Trường hợp 1: Hàng hoá bán ra là sản phẩm vật chất

Quy trình luân chuyển chứng từ được tổ chức theo sơ đồ sau:

* Trường hợp 2: Hàng hoá là các sản phẩm phi vật chất thì quy trình luân

chuyển chứng từ được tổ chức theo sơ đồ sau

BIỂU2 :QUY TRÌNH LUÂN CHUYỂN CHỨNG TỪ

B

phn cung

ng

Th

trưng hoc k

B
phn cung

BIỂU 1: QUY TRÌNH LU N CHUYỂN CHỨNG TỪ

Th

trưng hoc k

toán trưng

Lưu chng

h ng

Ký duyt

HĐ bán

h ng

Giao nhn

h ng theo HĐ

Ghi s

v theo dõi thanh toán

2.2- Các tài khoản sử dụng

Hạch toán trên cơ sở sổ tài khoản là việc vận dụng phương pháp đối ứng

tài khoản để phân loại và ghi chép, phản ánh các nghiệp vụ kinh tế phát sinh

vào hệ thống sổ chi tiết và sổ tổng hợp Để phản ánh được thì phải xây dựng

được hệ thống tài khoản phản ánh đầy đủ toàn bộ thông tin có liên quan đến

quá trình Bán hàng - Thu tiền Các tài khoản đó gồm:

Tài khoản 511 - Doanh thu bán hàng Tài khoản 512 - Doanh thu bán hàng nội bộ Tài khoản 531 - Doanh thu bán hàng bị trả lại Tài khoản 532 - Giảm giá hàng bán

Tài khoản 131 - Phải thu khách hàng Tài khoản 3387 - Doanh thu nhận trước Tài khoản 139 - Dự phòng phải thu khó đòi Tài khoản 641 - Chi phí bán hàng

Tài khoản 642 - Chi phí quản lý doanh nghiệp Tài khoản 721 - Thu nhập bất thường

Tài khoản 632 - Giá vốn hàng bán

2.3- Hệ thống sổ sách sử dụng

Doanh nghiệp lựa chọn 1 trong 4 hình thức sổ kế toán phổ niến hiện nay

Lưu chng

Ghi s

doanh thu v các s

Ký duyt hoá đơn

Trong trường hợp doanh nghiệp áp dụng hình thức sổ kế toán Nhật ký chung

thì đối với chu trình bán hàng và thu tiền doanh nghiệp có các sổ kế toán sau:

- Sổ Nhật ký chung

- Sổ Nhật ký thu tiền

- Sổ Nhật ký bán hàng

- Sổ cái (Trong đó có các TK liên quan đến chu kỳ)

- Sổ chi tiết các khách hàng phải thu

- Sổ chi tiết doanh thu bán hàng

- Sổ chi tiết thuế VAT đầu ra

2.4- Quy trình hạch toán quá trình tiêu thụ

TK 521,531,532 TK511,512 TK 111,112

Doanh thu thu

tiền ngay

TK3387 Doanh thu

kỳ n y

Doanh thu nhận trước

Doanh thu chưa thu tiền

Xoá nợ phải thu khó đòi

TK642

Ho n nhập dự phòng phải thu khó đòi

Lập dự phòng

phải thu khó đòi

TK 33311

Thuế VAT đầu ra

TK131,136

TK 33311

Bán h ng chưa VAT

VAT của khoản chiết

khấu bán hàng

giảm giá hàng bán

hàng bán bị trả lại

2.5- Báo cáo kế toán

Trên cơ sở các bảng tổng hợp chi tiết và sổ cái, sổ tổng hợp cuối kỳ kế

toán lập Bảng cân đối tài khoản và báo cáo kết quả kinh doanh phục vụ thông

tin cho công tác quản lý

III- CHU TRÌNH BÁN HÀNG -THU TIỀN VỚI CÔNG TÁC KIỂM TOÁN

1- Chức năng cơ bản của chu trình bán hàng - thu tiền

Để thực hiện được các mục tiêu đã đề ra kiểm toán viên phải thực

hiện tốt các chức năng sau:

* Xử lý đặt hàng của người mua:

Đặt hàng của người mua có thể là đơn đặt hàng, là phiếu yêu cầu mua

hàng, là yêu cầu qua thư, fax, điện thoại và sau đồ là hợp đồng về mua - bán

hàng hoá dịch vụ Về pháp lý, đó là việc bày tỏ sự sẵn sàng mua hàng hoá theo

những điều kiện xác định Do đó, có thể xem đây là điểm bắt đầu của toàn bộ

chu trình Trên cơ sở pháp lý này, người bán có thể xem xét để đưa ra quyết

định bán qua phiếu tiêu thụ và lập hoá đơn bán hàng

* Xét duyệt bán chịu:

Do bán hàng gắn liền với thu tiền trong cùng một khái niệm “tiêu thụ”

nên ngay từ thoả thuận ban đầu, sau khi quyết định bán cần xem xét và quyết

định bán chịu một phần hoặc toàn bộ lô hàng Quyết định này đã được thoả

thuận trong quan hệ mua bán trong hợp đồng Tuy nhiên, ở nhiều công ty việc

ghi đúng bán chịu được tiến hành trên các lệnh bán hàng trước khi vận chuyển

hàng hoá do một người am hiểu về tài chính và về khách hàng xét duyệt Việc

xét duyệt có thể được tính toán cụ thể trên lợi ích của hai bên theo hướng

khuyến khích người mua trả tiền nhanh qua tỷ lệ giảm giá khác nhau theo thời

hạn thanh toán Trên thực tế, cũng có doanh nghiệp bỏ qua chức năng này và

dẫn tới nợ khó đòi và thậm chí thất thu do khách hàng mất khả năng thanh toán

hoặc cố tình không thanh toán do sơ hở trong thoả thuận ban đầu này

* Chuyển giao hàng:

Là chức năng kế tiếp chức năng duyệt bán Theo nghĩa hẹp của khái niệm

“tiêu thụ” thì vận chuyển hàng hoá đến người mua là điểm bắt đầu của chu trình

(đặc biệt đối với các công ty bán buôn) nên thường là điểm chấp nhận được ghi

sổ bán hàng Chứng từ vận chuyển thường là hoá đơn vận chuyển hay vận đơn

Các Công ty có quy mô lớn, có diễn biến thường xuyên về nghiệp vụ bán hàng

thường lập sổ vận chuyển để cập nhật các chứng từ vận chuyển Mặt khác, các

cơ quan thuế quan thường quy định: Khi vận chuyển hàng hoá phải có hoá đơn

bán hàng Trong trường hợp này hoá đơn bán hàng phải được lập đồng thời với

vận đơn hoặc kiêm chức năng chứng từ vận chuyển

* Gửi hoá đơn tính tiền cho người mua và ghi rõ nghiệp vụ bán hàng:

Hoá đơn bán hàng là chứng từ chỉ rõ mẫu mã, số lượng, giá cả hàng hoá

gồm cả giá gốc hàng hoá, chi phí vận chuyển, bảo hiểm và các yếu tố khác theo

Luật Thuế gia trị gia tăng Hoá đơn được lập thành 3 liên: liên đầu được gửi

cho khách hàng, các liên sau được lưu lại ghi sổ và theo dõi thu tiền Như vậy

hoá đơn vừa là phương thức chỉ rõ cho khách hàng về số tiền và thời hạn thanh

toán của từng thương vụ, vừa là căn cứ ghi sổ Nhật ký bán hàng và theo dõi các

khoản phải thu

Nhật ký bán hàng là sổ ghi cập nhật các thương vụ, nhật ký ghi rõ doanh

thu gộp của nhiều mặt hàng và phân loại theo các định khoản thích hợp

* Xử lý và ghi sổ các khoản thu tiền:

Sau khi thực hiện các chức năng về bán hàng cùng ghi sổ kế toán các

nghiệp vụ này cần thực hiện tiếp các chức năng thu tiền cả trong điều kiện bình

thường và không bình thường Trong mọi trường hợp đều cần xử lý và ghi sổ

các khoản thông thường về thu tiền bán hàng Trong việc xử lý này, cần đặc

biệt chú ý khả năng bỏ sót hoặc dấu diếm các khoản thu nhất là thu tiền mặt

trực tiếp

* Xử lý và ghi sổ bán hàng bị trả lại và khoản bớt giá:

Các khoản giảm trừ doanh thu xảy ra khi người mua không thoả mãn về

hàng hoá Khi đó, người bán có thể nhận lại hàng hoá hoặc bớt giá Trường hợp

này phải lập bảng ghi nhớ hoặc có thư báo Có hoặc hoá đơn chứng minh cho

việc ghi giảm các khoản phải thu Trên cơ sở đó ghi đầy đủ và kịp thời vào nhật

ký hàng bị trả lại và các khoản bớt giá đồng thời ghi sổ vào sổ phụ

* Thẩm định và xoá sổ khoản phải thu không thu được:

Có thể có những trường hợp người mua không chịu thanh toán hoặc

không còn khả năng thanh toán Sau khi thẩm định, nếu thấy khoản thất thu này

là “bất khả kháng’’, cần xem xét xoá sổ khoản phải thu đó

* Dự phòng nợ khó đòi:

Được lập với yêu cầu đủ trang trải các khoản đã tiêu thụ kỳ này song

không có khả năng thu được cả trong tương lai Tuy nhiên, ở nhiều công ty, dự

phòng này là số dư do điều chỉnh cuối năm của quản lý về bớt giá đối với các

khoản không thu được tiền

2- Hệ thống kiểm soát nội bộ trong quản lý chu trình Bán hàng-Thu

tiền

2.1- Các mục tiêu của hệ thống kiểm soát nội bộ

Đối với bất kì một nhà quản trị doanh nghiệp làm ăn chân chính nào cũng

luôn mong muốn hoạt động kinh doanh tại đơn vị mình diễn ra một cách có

hiệu quả nhất Điều đó thể hiện ở việc thu hồi vốn nhanh, chi phí thấp, lợi

nhuận cao từ đó có thể mở rộng sản xuất kinh doanh theo cả chiều rộng và

chiều sâu Để đạt được điều đó thì tất cả các hoạt động sản xuất kinh doanh

tại đơn vị đều phải được kiểm soát chặt chẽ nhằm đảm bảo tất cả các thông tin

là đúng hiện thực, từ đó giúp cho các quản trị gia nắm bắt được các thông tin và

đưa ra các quyết định kịp thời Như vậy, lí do để doanh nghiệp xây dựng một hệ

thống kiểm soát nội bộ là để giúp doanh nghiệp thoả mãn các mục tiêu của

mình, và điều quan trọng để đảm bảo thành công cho quá trình kiểm tra kiểm

soát trong nội bộ đơn vị là việc xây dựng một hệ thống kiểm soát nội bộ phù

hợp với đặc điểm và quy mô hoạt động của doanh nghiệp

Theo định nghĩa của Liên đoàn Kế toán Quốc tế thì hệ thống kiểm soát

nội bộ là một hệ thống các chính sách và thủ tục nhằm vào 4 mục tiêu sau

- Bảo vệ tài sản của đơn vị

- Bảo đảm độ tin cậy của các thông tin

- Bảo đảm để thực hiện các quy định pháp lý

- Bảo đảm hiệu quả của hoạt động

Như vậy, đối với một doanh nghiệp thì hệ thống kiểm soát nội bộ là toàn

bộ các chính sách và thủ tục kiểm soát do đơn vị thiết lập và duy trì nhằm điều

hành các hoạt động của đơn vị để đảm bảo các mục tiêu sau:

- Điều khiển và quản lý hoạt động kinh doanh có hiệu quả

- Đảm bảo được mọi hoạt động của đơn vị đều được thực hiện đúng trật tự

- Ghi chép kế toán đầy đủ, chính xác và đúng thể thức

- Lập báo cáo tài chính kịp thời, có đủ độ tin cậy và tuân theo các yêu cầu

pháp luật hiện hành

2.2- Các nhân tố cơ bản trong hệ thống kiểm soát nội bộ

a- Môi trường kiểm soát

Bao gồm các nhân tố bên trong và bên ngoài đơn vị có tính môi trường

tác động đến việc thiết kế, hoạt động kiểm soát nội bộ, 2 nhóm nhân tố này thể

hiện trên 6 mặt chủ yếu sau

Mặt 1: Đặc thù, phong cách điều hành của ban quản trị

Ban quản trị gồm những nhà quản lý cấp cao nắm quyền quyết định và

điều hành mọi hoạt động của đơn vị nên quan điểm của và đường lối quản trị

ảnh hưởng lớn đến hiệu quả hoạt động của hệ thống kiểm soát nội bộ Có nhiều

xu hướng khác nhau trong hành vi quản lý và diễn ra theo 2 chiều hướng đối

lập nhau đó là cách quản lý táo bạo và cách quản lý rụt rè Nếu ban quản trị là

những người táo bạo trong việc ra quyết định thì thường dẫn đến rủi ro kiểm

soát lớn Còn nếu ban quản trị là những người quá rụt rè thì thường có những

ảnh hưởng không tốt đến hoạt động kinh doanh

Mặt 2: Cơ cấu tổ chức

Nói đến cách phân quyền trong bộ máy quản lý theo những xu hướng khác

nhau hoặc là quá tập trung hoặc là quá phân tán Một cơ cấu tổ chức hợp lý xẽ

tạo điều kiện cho công tác phân công phân nhiệm, tránh được những chồng

chéo đồng thời giúp cho việc kiểm tra giám sát và quy kết trách nhiệm

Mặt 3: Chính sách cán bộ

Nói đến việc sử dụng và bồi dưỡng cán bộ và quá trình sử dụng, bồi

dưỡng cán bộ có mang tính kế tục và liên tiếp hay không Xây dựng được đội

ngũ cán bộ công nhân viên giỏi về mọi mặt là yếu tố trực tiếp gia tăng hiệu quả

lao động Để xây dựng được một đội ngũ cán bộ tốt đòi hỏi phải có chính sách

tuyển dụng, đề bạt và khen thưởng công bằng

Mặt 4: Kế hoạch và chiến lược

Một hệ thống kiểm soát nội bộ được đánh giá là có hiệu quả khi doanh

nghiệp có một chiến lược trước mắt và lâu dài Kế hoạch và chiến lược hoạt

động là căn cứ để xem xét doanh nghiệp có định hướng phát triển lâu dài

Mặt 5: Uỷ ban kiểm soát

Bao gồm những người trong bộ máy lãnh đạo cao nhất của doanh nghiệp

(những thành viên chính thức của hội đồng quản trị, những chuyên gia am hiểu

về lĩnh vực kiểm soát) Uỷ ban kiểm soát thường được giao trách nhiệm giám

sát quá trình báo cáo tài chính của tổ chức, gồm cả cơ cấu kiểm soát nội bộ và

sự tuân thủ những điều luật và các quy định

Mặt 6: Các nhân tố bên ngoài

Hoạt động của đơn vị còn chịu ảnh hưởng của các nhân tố bên ngoài như

luật pháp, sự kiểm tra, thanh tra của các cơ quan nhà nước, ảnh hưởng của các

chủ nợ, con nợ, đặc biệt là đường lối phát triển của đất nước và bộ máy quản lý

ở tầm vĩ mô

b- Hệ thống kế toán

Là một công cụ quản lý kinh tế tài chính, có chức năng thông tin và kiểm

tra về tình hình tài sản bằng phương pháp chứng từ, phương pháp đối ứng tài

khoản,phương pháp tính giá và phương pháp tổng hợp cân đối kế toán

Hệ thống kế toán bao gồm đầy đủ các yếu tố như sổ chứng từ, sổ chi tiết,

hệ thống sổ tổng hợp và hệ thống bảng tổng hợp và cân đối kế toán trong đó

quá trình lập và luân chuyển chứng từ đóng vai trò quan trọng trong công tác

kiểm soát nội bộ của doanh nghiệp

VD: Quá trình lập và luân chuyển chứng từ

Lập Duyệt Thực hiện Ghi sổ Lưu Huỷ

Huỷ phải theo quy định của Pháp luật

c- Các thủ tục kiểm soát

Thủ tục kiểm soát là chế độ và thể thức ngoài các yếu tố về môi trường

kiểm soát và các đặc điểm của hệ thống kế toán đã được ban quản trị xây dựng

để thoả mãn các mục tiêu của họ Các thủ tục kiểm soát được xây dựng trên 3

nguyên tắc cơ bản sau

Nguyên tắc 1: Phân công phân nhiệm rõ ràng

Mục đích của việc phân công phân nhiệm là nhằm cách ly về trách nhiệm,

ngăn ngừa các sai sót xảy ra và nếu có xảy ra thì cũng dễ phát hiện do trách

nhiệm được phân cho nhiều bộ phận và nhiều người trong bộ phận Mặt khác,

việc phân công phân nhiệm rõ ràng sẽ tạo điều kiện cho việc chuyên môn hoá

trong hoạt động và nâng cao hiệu quả công việc

Nguyên tắc 2: Nguyên tắc bất kiêm nhiệm

Mục đích của nguyên tắc này là nhằm tách biệt trách nhiệm đối với một số

hành vi khác nhau trong quá trình quản lý để ngăn ngừa các hành vi lạm dụng

quyền hạn trong quản lý tài sản đồng thời ngăn ngừa các sai số chủ tâm hoặc cố

ý

VD : Phân chia trách nhiệm trong việc xét duyệt và thực hiện, thực hiện và

kiểm soát, hoặc thu chi tiền và ghi sổ kế toán

Nguyên tắc 3: Chế độ uỷ quyền

Việc uỷ quyền được thực hiện theo 1 trong 2 hình thức

Hình thức 1: Trong cả nhiệm kỳ theo một cơ chế ổn định

Hình thức 2: Chỉ thực hiện trong một khoảng thời gian nhất định

d- Hệ thống kiểm toán nội bộ

Hệ thống kiểm toán nội bộ là bộ máy độc lập trực thuộc lãnh đạo cao nhất

của đơn vị, thực hiện chức năng kiểm toán nghiệp vụ hàng ngày hoặc kiểm toán

Bảng khai tài chính ở các đơn vị trực thuộc

3- Kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền

3.1- Hệ thống các mục tiêu kiểm toán

Kiểm toán bao gồm có 2 chức năng cơ bản trong đó có chức năng xác

minh và theo thông lệ quốc tế phổ biến thì chức năng xác minh được cụ thể hoá

thành các mục tiêu và tuỳ thuộc vào đối tượng hay các loại hình kiểm toán mà

các mục tiêu có thể khác nhau

Còn theo văn bản chuẩn mực kiểm toán 1 thì “ Mục tiêu của cuộc kiểm

tra bình thường các báo cáo tài chính của các kiểm toán viên là sự trình bày một

nhận xét về mức trung thực mà các báo cáo phản ánh tình hình tài chính, các

kết quả độc lập và sự lưu chuyển dòng tiền mặt theo các nguyên tắc kế toán đã

được thừa nhận ” Đối với bất kỳ một cuộc kiểm toán nào các mục tiêu đặt ra

giúp kiểm toán viên tập hợp đầy đủ bằng chứng cần thiết Các mục tiêu đặt ra

này có liên quan chặt chẽ đến việc xác nhận của doanh nghiệp mà cụ thể là ban

quản trị về các tiêu chuẩn của đặc tính thông tin đã trình bày trên báo cáo tài

chính Thông thường các bước triển khai mục tiêu kiểm toán như sau

Biểu 3: CÁC BƯỚC TRIỂN KHAI MỤC TIÊU KIỂM TOÁN

Các báo cáo t i chính

Các b
phn c u th nh ca báo cáo

t i chính

Qua các bước trên ta thấy việc xác nhận của ban quản trị về các chu trình

nói chung và chu trình bán hàng - thu tiền nói riêng là rất quan trọng để thiết kế

nên các mục tiêu kiểm toán Từ việc xác nhận của ban quản trị mà chúng ta đi

từ mục tiêu kiểm toán chung đến các mục tiêu đặc thù của từng chu trình

Như vậy mục tiêu chung là các mục tiêu có liên quan đầy đủ đến các cơ sở

dẫn liệu và áp dụng cho toàn bộ các khoản mục trên báo cáo tài chính đối với

mọi cuộc kiểm toán tài chính Còn mục tiêu đặc thù là nét riêng biệt cho từng

chu trình cụ thể được thiết kế cho từng trường hợp cụ thể theo sự phán đoán

riêng của kiểm toán viên đối với đặc điểm riêng của chu trình và những sai sót

hay xẩy ra đối với chu trình này

Các mục tiêu chung áp dụng cho toàn bộ báo cáo tài chính của một cuộc

kiểm toán tài chính như sau:

1 Xác minh về tính hiệu lực

2 Xác minh về tính trọn vẹn

3 Xác minh về việc phân loại và trình bày

4 Xác minh về nguyên tắc tính giá

5 Xác minh về quyền và nghĩa vụ

Từ những mục tiêu chung của kiểm toán bảng khai tài chính đó ta có các

mục tiêu đặc thù cho chu trình bán hàng và thu tiền như sau:

1 Xác nhận về sự hiện hữu ( tính có thật): Doanh thu trên báo cáo kết quả

kinh doanh phản ánh những quá trình về trao đổi hàng hoá và dịch vụ thực tế

đã xẩy ra, các khoản phải thu là có thực được lập vào ngày lập bảng cân đối kế

toán

2 Xác nhận về tính đầy đủ ( tính trọn vẹn): Doanh thu về hàng hoá và dịch

vụ đã bán, các khoản thu bằng tiền và các khoản phải thu đã được ghi sổ và đưa

vào báo cáo tài chính

3 Xác nhận về quyền sở hữu: Hàng hoá và các khoản phải thu của doanh

nghiệp tại ngày lập bảng cân đối tài sản đều thuộc quyền sở hữu của doanh

nghiệp

4 Xác nhận về sự đánh giá và phân loại: Doanh thu và các khoản phải thu

được phân loại đúng bản chất kinh tế và được đánh giá theo các chuẩn mực kế

toán và các quy định về tài chính

5 Xác nhận về sự trình bày: Doanh thu và các khoản phải thu được trình

bày trung thực và đúng đắn trên tài khoản cũng như trên các báo cáo tài chính

theo đúng chế độ kế toán của doanh nghiệp và theo các quy định kế toán hiện

hành

6 Xác nhận về sự tính toán chính xác: Các khoản giảm giá, chiết khấu,

hàng bán bị trả lại, các phép tính cộng dồn, nhân, chia được tính toán đúng

đắn và chính xác

7 Xác nhận về tính đúng kỳ: Cụ thể doanh thu và các khoản phải thu phải

được ghi chép đúng kỳ, không được ghi giảm doanh thu kỳ này, ghi tăng doanh

thu kỳ sau và ngược lại

Tóm lại : Đối với mỗi một chu trình kiểm toán có các mục tiêu đặc thù

riêng và chu trình Bán hàng - Thu tiền cũng có các mục tiêu riêng biệt Tuy

nhiên với mỗi một cuộc kiểm toán cụ thể thì mục tiêu riêng của chu trình Bán

hàng Thu tiền là khác nhau Vì vậy căn cứ vào từng trường hợp cụ thể mà kiểm

toán viên xác định các mục tiêu kiểm toán cụ thể

3.2- Các chứng từ, sổ sách sử dụng trong quá trình kiểm toán

3.2.1- Các chứng từ được sử dụng trong quá trình kiểm toán bao gồm

- Báo cáo kết quả kinh doanh của năm trước và năm nay

- Các đơn đặt hàng của khách (Đây là cơ sở pháp lý cho việc ràng buộc

trách nhiệm cho các bên tham gia hợp đồng)

- Hợp đồng đã ký kết về bán hàng hoặc cung cấp dịch vụ

- Hoá đơn bán hàng, hoá đơn kiêm phiếu xuất kho

- Các bản quyết toán, thanh lý hợp đồng bán hàng

- Các chứng từ phiếu thu tiền mặt hoặc séc, giấy báo nợ, các bản sao kê

của ngân hàng

- Các hợp đồng khế ước, tín dụng

- Các chứng từ, các hợp đồng vận chuyển thành phẩm hay hàng hoá

3.2.2- Các sổ sách sử dụng trong quá trình kiểm toán

Nếu doanh nghiệp áp dụng hình thức sổ nhật ký chung trong kỳ để hạch

toán kế toán thì hệ thống sổ bao gồm:

1 Sổ Nhật ký chung

2 Sổ Nhật ký thu tiền

3 Sổ cái

4 Sổ chi tiết các khách hàng phải thu

5 Sổ chi tiết doanh thu bán hàng

6 Sổ chi tiết thuế VAT đầu ra

3.3- Quy trình kiểm toán chu trình bán hàng và thu tiền trong kiểm toán

Bảng khai tài chính

Sau khi kiểm toán viên đã xác nhận các mục tiêu kiểm toán đặc thù cho

chu trình bán hàng và thu tiền thì công việc tiếp theo là tập hợp bằng chứng

kiểm toán Để đảm bảo cho công việc diễn ra theo đúng tiến độ, khoa học và

hiệu quả thì việc tập hợp và thu thập bằng chứng, đánh giá phải diễn ra theo

một quy trình

Quy trình kiểm toán là một hệ thống phương pháp của quá trình tổ chức

một cuộc kiểm toán nhằm giúp cho kiểm toán viên tập hợp bằng chứng một

cách đầy đủ

Chu trình Bán hàng và thu tiền là một bộ phận cấu thành của Báo cáo tài

chính, vì vậy để cho toàn bộ cuộc kiểm toán diễn ra một cách thống nhất thì khi

kiểm toán chu trình này phải tuân theo quy trình kiểm toán của một cuộc kiểm

toán báo cáo tài chính Mỗi một cuộc kiểm toán nào cũng phải tuân theo các

bước cơ bản sau:

Bước 1: Chuẩn bị kiểm toán

Bước 2: Thực hiện kiểm toán

Bước 3: Kết thúc kiểm toán

Do Kiểm toán nội bộ có những đặc thù nhất định nên quy trình kiểm toán

báo cáo tài chính không phải chỉ là ba bước như Kiểm toán độc lập thực hiện

mà là 4 bước Cụ thể kiểm toán chu trình mua hàng và thanh toán do Kiểm toán

nội bộ thực hiện gồm 4 bước sau :

Bước 1 : Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán

Bước 2 : Thực hiện kiểm toán

Bước 3 : Kết thúc kiểm toán

Bước 4 : Theo dõi sau kiểm toán

3.3.1 - Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán

Chất lượng của kiểm toán nội bộ phụ thuộc và kế hoạch kiểm toán Chất

lượng này có thể đánh giá một cách dễ dàng tuỳ theo tính chất khách quan của

các kết luận, những giá trị mang lại cho ban lãnh đạo doanh nghiệp và bộ phận

được kiểm toán hay là quá mức độ đáp ứng yêu cầu đặt ra

Đây là bước đầu tiên trong quá trình kiểm toán, nó chiếm một vị trí quan

trọng trong toàn bộ cuộc kiểm toán do mục đích của giai đoạn này là tạo ra cơ

sở pháp lý, trí tuệ, vật chất cho công tác kiểm toán Bộ phận kiểm toán nội bộ

lập kế hoạch kiểm toán sao cho đảm bảo được rằng tất cả các lĩnh vực của đơn

vị đều được xem xét thường xuyên và tiến hành làm kiểm toán đột xuất trong

trường hợp cần thiết một Một trong những chuẩn mực kiểm toán đươc IPAC

phê duyệt và ban hành vào tháng 10/ 1980 đòi hỏi kiểm toán viên phải lập kế

hoạch kiểm toán để trợ giúp cho công việc kiểm toán được tiến hành có hiệu

quả, đúng thời gian

Giai đoạn này bao gồm các bước chủ yếu sau:

a- Xác định mục tiêu và phạm vi kiểm toán

Mục tiêu và phạm vi kiểm toán cần được xác định cụ thể cho từng cuộc

kiểm toán Mục tiêu kiểm toán là cái đích cần đạt tới đồng thời là thước đo kết

quả kiểm toán cho mỗi cuộc kiểm toán cụ thể Mục tiêu chung phải gắn chặt

với mục tiêu riêng, yêu cầu của quản lý Do vậy mục tiêu của kiểm toán phải

tuỳ thuộc vào quan hệ giữa chủ thể và khách thể kiểm toán, tuỳ thuộc vào loại

hình kiểm toán

Phạm vi kiểm toán là sự giới hạn về không gian và thời gian của đối

tượng kiểm toán thường được xác định đồng thời với mục tiêu kiểm toán và là

một hướng cụ thể xác định mục tiêu này Với một khách thể kiểm toán cần xác

định rõ đối tượng cụ thể của kiểm toán: Bảng cân đối tài sản hay toàn bộ các

Tuỳ thuộc vào mục tiêu và phạm vi kiểm toán, cần chỉ định trước người

chủ trì kiểm toán sẽ tiến hành lần này Công việc này có thể thực hiện đồng thời

với việc xây dựng mục tiêu cụ thể song cần được thực hiện trước khi thu thập

thông tin Ở đây, vì hệ thống kiểm toán nội bộ nắm được tình hình chung của

toàn thể đơn vị nên họ có thể ước lượng về công việc sẽ tiến hành trong năm,

chính vì thế bộ phận kiểm toán nội bộ thường lập kế hoạch cả năm và trình lên

ban lãnh đạo hoặc Hội đồng Quản trị phê duyệt Sau khi phê duyệt sẽ chỉ định

người phụ trách kiểm toán

Người được chỉ định phụ trách công việc kiểm toán phải có trình độ

tương xứng với vị trí, yêu cầu, nội dung và tinh thần của cuộc kiểm toán nói

chung Bên cạnh đó cần chuẩn bị các thiết bị và điều kiện vật chất khác như

phương tiện tính toán, kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổ chức kế toán

c- Thu thập thông tin

Thu thập thông tin chỉ hướng tới việc đưa ra các bước quyết định về kiểm

toán (kể cả kế hoạch kiểm toán), chưa đặt ra các mục đích thu thập bằng chứng

cho kết luận kiểm toán Do vậy, nhiệm vụ thu thập thông tin đặt ra ở bước này

là mục tiêu và phạm vi kiểm toán song nói chung là cần quan tâm tới chiều rộng

hơn là chiều sâu

Trong thu thập thông tin, trước hết cần tận dụng tối đa các tài liệu đã có

song khi cần thiết vẫn phải có các biện pháp điều tra bổ sung Các nguồn tài

liệu đã có thường bao gồm :

- Các nghị quyết có liên quan đến hoạt động của các đơn vị được kiểm

toán

- Các văn bản có liên quan đến đơn vị được kiểm toán

- Các kế hoạch, dự toán, dự báo có liên quan

- Các báo cáo kiểm toán lần trước, các biên bản kiểm kê hoặc biên bản xử

lý các vụ việc đã xảy ra trong kỳ kiểm toán

- Các tài liệu khác có liên quan

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán KTV cần phải thực hiện các bước

công việc sau:

* Tiếp xúc với cơ sở để nắm bắt được tình hình khái quát

Trong bước này các kiểm toán viên nội bộ cần phải xuống cơ sở, gặp

gỡ các cán bộ lãnh đạo đơn vị sắp được kiểm toán để tìm hiểu đặc điểm của đơn

vị đó như :

- Đơn vị đó có cơ cấu tổ chức ra sao

- Bộ phận hay đơn vị đó chịu tác động ảnh hưởng bởi sự phát triển của

tổng thể doanh nghiệp như thế nào hay chính là tìm hiểu thông tin về lý do tồn

tại và quá trình hoạt động

- Điều kiện hoạt động của đơn vị có thuận lợi và khó khăn gì

- Vị trí của đơn vị đó trong tổng thể các mối quan hệ với doanh nghiệp

cũng như môi trường xung quanh

- Tìm hiểu về những thay đổi hiện tại và trong tương lai của đơn vị về

những mặt kỹ thuật, tài chính, kế toán chức năng nhiệm vụ trong sản xuất kinh

doanh

Tiếp đó các KTV tiếp tục thực hiện công tác thu thập thông tin về những

loại tài liệu phản ánh tình hình hoạt động của doanh nghiệp Nhất là những Báo

cáo tài chính nếu như đối tượng của cuộc kiểm toán là các Báo cáo tài chính,

những tài liệu thu thập là:

Báo cáo quản trị nội bộ Chính từ những báo cáo này mà KTV có thể

tìm ra được những vấn đề quan trọng nhất đã bàn luận trước trong cuộc họp về

tài chính, quản lý mà các vấn đề đó có khả năng ảnh hưởng đến sự trình bày

trung thực của Báo cáo tài chính

Kế hoạch sản xuất kinh doanh

Báo cáo kiểm toán kỳ trước trong trường hợp kỳ trước đơn vị này đã

được kiểm toán

Các loại sổ sách kế toán xem đơn vị áp dụng hình thức sổ sách kế toán

gì và có đủ các sổ của loại hình đó không

Ngoài ra còn có các quy trình riêng do đơn vị ban hành như là các quy

tắc và thể thức hoạt động của đơn vị qua đó đưa ra nhận xét ban đầu về sự

chặt chẽ của hệ thống kiểm soát nội bộ

Như vậy qua bước thu thập thông tin khái quát các KTV đã có sự nhìn

nhận bước đầu về sự tồn tại, hoạt động cũng như những số liệu cơ bản về kết

quả sản xuất kinh doanh

* Đánh giá rủi ro và xác định mức trọng yếu

Trọng yếu xét trong quan hệ với nội dung kiểm toán là khái niệm chỉ tầm

cỡ và tính hệ trọng của các sai phạm Các sai phạm ở đây là các gian lận và sai

sót Mức độ trọng yếu có ảnh hưởng rất lớn đối với việc thành lập kế hoạch,

thiết kế phương pháp kiểm toán và đặc biệt là khi phát hành báo cáo kiểm toán

Trách nhiệm của kiểm toán viên xác định xem báo cáo tài chính có sai phạm

trọng yếu không Trong trường hợp phát hiện ra các sai phạm trọng yếu kiểm

toán viên sẽ yêu cầu khách hàng điều chỉnh lại, nếu khách hàng từ chối thì kiểm

toán viên sẽ phát hành báo cáo kiểm toán có loại trừ tuỳ theo mức độ trọng yếu

của sai phạm Để xác định mức trọng yếu KTV phải thực hiện các bước sau:

1 Ước tính ban đầu về tính trọng yếu Ước lượng ban đầu về tính trọng

yếu là mức sai sót tối đa cho phép, nghĩa là mức mà KTV tin tưởng là không

làm cho báo cáo tài chính bị sai lầm nghiệm trọng, gây ảnh hưởng đến nhận

định của người sử dụng

Việc ước tính ban đầu về tính trọng yếu là căn cứ để KTV xây dựng kế

hoạch, thu thập các bằng chứng kiểm toán Mức trọng yếu càng thấp thì yêu

cầu về độ chính xác càng cao nên số lượng bằng chứng thu thập phải càng

nhiều từ đó chi phí kiểm toán lớn

2 Phân phối ước tính ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục Khi

có được ước tính ban đầu về tính trọng yếu KTV thực hiện phân phối ước tính

đó cho các khoản mục hoặc các bộ phận của báo cáo tài chính Chu trình bán

hàng và thu tiền gồm các khoản mục doanh thu, các khoản giảm trừ doanh thu,

các khoản phải thu, tài khoản tiền và các khoản phải thu khó đòi Các khoản

mục này sẽ lần lượt được phân phối ước tính ban đầu về tính trọng yếu Việc

phân phối sẽ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm có thể

xảy ra là khai tăng và khai giảm và căn cứ vào bản chất, các rủi ro tiềm tàng, rủi

ro kiểm soát đối với các khoản mục Đặc biệt việc phân phối này phụ thuộc

phần lớn vào kinh nghiệm của KTV nên nó mang tính chất chủ quan

Xuất phát từ nhiều nguyên nhân khác nhau, khả năng KTV có nhận xét

không xác đáng về báo cáo tài chính là điều luôn có thể xảy ra, từ đó người ta

đưa ra khái niệm về rủi ro kiểm toán Rủi ro kiểm toán (AR) được hiểu là

những rủi ro mà KTV có thể mắc phải khi đưa ra những nhận xét không thích

hợp về các báo cáo tài chính của doanh nghiệp Ví dụ, KTV có thể đưa ra một ý

kiến nhận xét hoàn hảo về báo cáo tài chính của doanh nghiệp mà không biết

rằng báo cáo này có những sai lầm nghiệm trọng Vấn đề đặt ra là phải tìm cách

giới hạn khả năng có rủi ro kiểm toán ở mức độ thấp nhất có thể chấp nhận

được bằng cách lập kế hoạch kiểm toán và điều hành cuộc kiểm toán một cách

phù hợp Mức rủi ro thường nằm trong khoảng 0% - 100% Rủi ro bằng 100%

là điều chắc chắn không, còn rủi ro bằng 0% là điều không thực tế vì khi đó phí

kiểm toán sẽ lớn đến mức bất hợp lý

Mức độ rủi ro cao hay thấp sẽ quyết định khối lượng công việc KTV tiến

hành Vì vậy, cần phải phân loại rủi ro, xem xét mối quan hệ tác động giữa các

loại rủi ro đến khối lượng công việc kiểm toán cần tiến hành cũng như đến các

trình độ và thủ pháp kiểm toán thích hợp để thực hiện kế hoạch kiểm toán

Trong kiểm toán bao gồm các loại rủi ro sau:

- Rủi ro tiềm tàng (IR): là sự tồn tại sai sót trọng yếu trong bản thân đối

tượng kiểm toán (không kể đến sự tác động của bất kỳ hoạt động kiểm toán nào

kể cả kiểm soát nội bộ) Rủi ro tiềm tàng tiềm ẩn trong hoạt động kinh doanh

của đơn vị

- Rủi ro kiểm soát (CR): là sự tồn tại sai sót trọng yếu mà hệ thống kiểm

soát nội bộ không thể phát hiện và ngăn chặn kịp thời Rủi ro kiểm soát đại

diện cho sự đánh giá về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng có hiệu quả

đối với ngăn ngừa hoặc phát hiện sai sót hay không và mục đích của KTV là

đánh giá ở một mức thấp hơn mức tối đa (100%) như một phần của kế hoạch

kiểm toán

- Rủi ro phát hiện (DR): là sự tồn tại sai sót trọng yếu mà KTV kiểm

toán báo cáo tài chính không phát hiện ra Rủi ro phát hiện có quan hệ trực tiếp

đến phạm vi kiểm toán và các phương pháp kiểm toán mà KTV sử dụng trong

quá trình kiểm toán Nói chung các phương pháp kiểm toán , các bước tiến

hành kiểm toán càng chặt chẽ, phạm vi kiểm toán càng rộng, công việc kiểm

toán được tuân thủ theo các chuẩn mực và nguyên tắc kiểm toán thì mức rủi ro

phát hiện càng thấp

Việc đánh giá rủi ro là rất quan trọng nên người ta đã thiết lập ra mô hình

rủi ro kiểm toán để phản ánh mối quan hệ giữa các loại rủi ro

AR = IR X CR X DR

AR

IR X CR

Theo công thức trên ta có rủi ro phát hiện phát hiện tỷ lệ nghịch với rủi

ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Rủi ro tiềm tàng không thể thay đổi do nó căn

cứ vào bản chất kinh doanh của đơn vị, tính liêm chính của Ban quản trị, động

cơ của đơn vị, kết luận của những lần kiểm toán trước, tính nhậy cảm với sự

tham ô, số tiền của số dư tài khoản, quy mô tổng thể, cấu tạo tổng thể Những

rủi ro kiểm soát lại có thể hạn chế được thông qua hoạt động của hệ thông kiểm

soát nội bộ Nguyên nhân có rủi ro phát hiện là do KTV đã chọn lựa và áp dụng

phương pháp kiểm toán không thích hợp, giải thích sai hoặc nhận định sai về

kết quả kiểm tra

* Tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán và đánh

giá rủi ro kiểm soát

Chuẩn mực kiểm toán quốc tế ISA 400 quy định : “Kiểm toán viên cần

phải có sự hiểu biết phù hợp về hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ để lập kế

hoạch kiểm toán và đề ra một biện pháp kiểm toán có hiệu quả KTV cần phán

đoán về mặt nghề nghiệp để đánh giá các rủi ro kiểm toán và đề ra các quy trình

kiểm toán nhằm hạn chế rủi ro một cách có thể chấp nhận được ” Do đó, KTV

tìm hiểu cơ cấu kiểm soát nội bộ của đơn vị kiểm toán thông qua việc tìm hiểu

các vấn đề sau

- Môi trường kiểm soát

- Hệ thống kế toán

- Các thủ tục kiểm soát

- Hệ thống kiểm soát nội bộ

Sau khi KTV có được sự hiểu biết về hệ thống kiểm soát nội bộ thì tiến hành

đánh giá sơ bộ về rủi ro kiểm soát đối với từng số dư tài khoản quan trọng hoặc

đối với từng loại giao dịch ở mức độ chấp nhận Thông thường việc đánh giá

rủi ro kiểm soát gồm các bước:

1 Nhận diện mục tiêu kiểm soát:

Dựa trên những thông tin thu được về hệ thống kiểm soát nội bộ KTV

đánh giá khả năng ngăn ngừa các sai phạm Chẳng hạn xem xét hoá đơn bán

hàng có đánh số trước hay không, việc đánh số trước hoá đơn bán hàng để đề

phòng ghi sổ nghiệp vụ thiếu, mất mát cũng như ghi sổ hai lần Doanh nghiệp

có thường xuyên đôn đốc công nợ hay không, các khoản bán chịu có được phê

duyệt không?

2 Xác định các sai phạm, rủi ro có thể xảy ra đối với báo cáo tài chính:

* Rủi ro đối với các khoản phải thu là trường hợp các khoản phải thu

thường bị khai tăng lên để che đậy sự thụt két bởi số tiền thu được từ bị bán

hàng bị nhân viên thu tiền lấy đi Ngoài ra khoản phải thu có thể bị khai tăng

bằng cách tạo ra khoản dự phòng không thích hợp cho các khoản phải thu khó

đòi Khoản phải thu nội bộ không được phân loại đúng đắn bằng cách ghi lẫn

vào các khoản phải thu khách hàng vào khoản phải thu khác

* Rủi ro đối với doanh thu thường là: phân loại doanh thu không đúng

đắn giữa doanh thu bán hàng ra bên ngoài với doanh thu bán hàng nội bộ

Chuyển doanh thu từ nhóm hàng có thuế suất cao sang nhóm hàng có thuế suất

thấp nhằm mục đích trốn thuế hoặc cũng có thể doanh thu bị để ngoài sổ sách,

không hạch toán doanh thu bán hàng trong trường hợp hàng đổi hàng hoặc

dùng hàng hoá, sản phẩm trả lương, trả thưởng cho công nhân viên, chi cho các

quỹ doanh nghiệp hay khi bán hàng hoá có thu bằng ngoại tệ thì hạch toán thấp

hơn tỷ giá thực tế

3- Đánh giá rủi ro kiểm soát:

Từ những nhận xét về các loại sai phạm có thể xảy ra và khả năng ngăn

chặn các sai phạm đó cấu hệ thống kiểm soát nội bộ, KTV tiến hành đánh giá

rủi ro kiểm soát Tuy nhiên, việc đánh giá rủi ro kiểm soát chỉ là ước tính Sự

ước tính được thực hiện cho từng mục tiêu kiểm soát nội bộ của từng loại

nghiệp vụ và được thể hiện bằng cách diễn đạt chủ quan như rủi ro kiểm soát

cao, trung bình, thấp khi nào KTV cho rằng kiểm soát nội bộ là yếu kém thì họ

sẽ đánh giá rủi ro kiểm soát nội bộ là yếu kém thì họ sẽ đánh giá rủi ro kiểm

soát cao và ngược lại

4- Thiết lập chương trình kiểm toán :

Để đạt được sự kết hợp hài hoà giữa chi phí và thời gian kiểm toán với

việc đáp ứng yêu cầu của Ban lãnh đạo doanh nghiệp hay bộ phận được kiểm

toán, các kiểm toán viên cần phải thiết lập được chương trình kiểm toán chu

trình bán hàng và thu tiền thích hợp

Chương trình kiểm toán là việc hoạch định chi tiết về những công việc cần

thực hiện và thời gian hoàn thành với trọng tâm là các thủ tục kiểm toán được

thực hiện đối với từng khoản mục

Trình tự lập chương trình kiểm toán bao gồm các bước cụ thể như sau:

- Mục đích kiểm toán từng phần

- Phạm vi và mức độ kiểm tra cần thiết

- Xác định các bước đi chi tiết

- Thu thập bằng chứng đánh giá phân tích và đưa ra nhận xét

- Xác định thời gian kiểm toán, dự tính ngày hoàn thành và hình thức các

báo cáo sẽ lập

- Bố trí lực lượng kiểm toán và sự phối hợp với các trợ lý khác

3.3.2- Thực hiện kiểm toán

Đây là quá trình thực hiện đồng bộ các công việc đã ấn định trong kế

hoạch, quy trình kiểm toán Do vậy, trong bước công việc này, tính nghệ thuật

trong tổ chức bao trùm suốt quá trình Mặc dù vậy tính khoa học trong tổ chức

vẫn đòi hỏi thực hiện kiểm toán phải tôn trọng những nguyên tắc cơ bản sau:

Một: Kiểm toán phải tuyệt đối tuân thủ quy trình kiểm toán đã được xây

dựng Trong mọi trường hợp, kiểm toán viên không được tự ý thay đổi quy

trình

Hai: Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên phải thường xuyên ghi

chép những phát giác, những nhận định về các nghiệp vụ, các con số, các sự

kiện nhằm tích luỹ bằng chứng, nhận định cho những kết luận kiểm toán và

loại trừ những ấn tượng, nhận xét ban đầu không chính xác về nghiệp vụ, các

sự kiện thuộc đối tượng kiểm toán

Ba: Định kỳ tổng hợp kết quả kiểm toán để nhận rõ mức độ thực hiện so

với khối lượng công việc chung thường là trên các bảng kê chênh lệch và bảng

kê xác minh

Bốn: Mọi điều chỉnh về nội dung, phạm vi, trình tự kiểm toán đều phải có

ý kiến thống nhất của người phụ trách chung công việc kiểm toán viên, người

ký thư mời và hợp đồng kiểm toán Mức độ pháp lý của những điều chỉnh này

phải tương ứng với tính pháp lý trong lệnh kiểm toán hoặc hợp đồng kiểm toán

Trong giai đoạn này để thu thập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và có

hiệu lực thì kiểm toán viên phải sử dụng kết hợp hàng loạt các kỹ thuật như

quan sát, phỏng vấn, đối chiếu, xác nhận, tính toán, phân tích

Chu trình bán hàng và thu tiền bao gồm các khoản mục trong mối quan hệ

chặt chẽ với nhau Vì vậy, khi thực hiện kiểm toán kiểm toán viên sẽ vận dụng

một trong hai phương pháp sau:

- Phương pháp kiểm tra kiểm soát (hay phương pháp tuân thủ, phương

pháp tiếp cận dựa trên hệ thống) để áp dung được phương pháp này phải có

điều kiện là hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động có hiệu quả

- Phương pháp kiểm toán cơ bản được sử dụng để thu thập các bằng chứng

về mức độ trung thực và hợp lý của số liệu kế toán

Thứ nhất: Thực hiện thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản đối với

nghiệp vụ bán hàng

- Xem xét việc phân cách các nhiệm vụ trong khi thực hiện nghiệp vụ bán

hàng Việc thực hiện nghiệp vụ bán hàng phải do các bộ phận đảm nhiệm từng

chức năng một

- Việc xem xét đơn đặt hàng, chuẩn y các đơn đặt hàng, lập hoá đơn do

phòng tiêu thụ (phòng kinh doanh, phòng thị trường) lập

- Việc phê chuẩn bán chịu, xét duyệt các khoản nợ không thu hồi được,

quyết định mức dự phòng nợ khó đòi do giám đốc hoặc người có thẩm quyền

của đơn vị phê chuẩn

- Việc ghi sổ, tính toán các chiết khấu, giảm giá dự phòng do kế toán

ghi sổ đảm nhận

- Việc thu tiền do thủ quỹ tiến hành

- Việc xuất kho, bảo quản kho hàng do thủ kho thực hiện

Thủ tục cần tiến hành trong trường hợp này là phỏng vấn nhân viên, quan

sát viên thực hiện hay kiểm tra các chữ ký của chứng từ, sổ sách tương ứng với

các bộ phận, xem rằng liệu đơn vị có tôn trọng nguyên tắc trách nhiệm không

- Sổ sách và chứng từ đầy đủ: Sổ sách chứng từ của chu trình này là sổ

nhật ký chung, nhật ký bán hàng, hoá đơn bán hàng ( hoá đơn kiêm phiếu xuất

kho), chứng từ vận chuyển, hợp đồng đã ký kết về cung cấp hàng hoá, dịch vụ

Các loại chứng từ này có thể tập hợp thành từng bộ tương ứng với từng nghiệp

vụ bán hàng Việc tập hợp này giúp cho kiểm toán viên biết được chứng từ nào

thiếu hoặc đầy đủ, từ đó có thể phán đoán có gian lận hoặc sai sót xảy ra hay

không

Thủ tục cần tiến hành là xem từng bộ chứng từ, ví dụ như xem một chuỗi

lệnh vận chuyển, kiểm tra xem có kèm theo lệnh bán hàng hoặc hoá đơn kiêm

phiếu xuất kho hay không

- Các loại chứng từ được đánh số trước: Sử dụng chứng từ được đánh số

trước nhằm ngăn ngừa gian lận, biển thủ tiền thu được do bán hàng hoặc sai sót

do ghi sổ trùng lặp

Thủ tục kiểm toán là thực hiện kiểm tra tính liên tục, số thứ tự của hoá đơn

bán hàng, số hạng, số quyển các loại nhật ký bán hàng

- Nghiệp vụ bán hàng được phê chuẩn

Hiện nay hầu hết các loại nghiệp vụ bán hàng trong Công ty, doanh nghiệp

đều thực hiện bán hàng trả chậm để khuyến khích khách mua hàng Tuy vậy

luôn có rủi ro đi kèm do việc bán chịu gắn liền với việc thanh toán của khách

hàng Trong trường hợp nào đó, nếu gặp khách hàng cố tình dây dưa trả nợ,

hoặc do một nguyên nhân nào đó như bị phá sản chẳng hạn đều dẫn đến khả

năng doanh nghiệp gặp khó khăn do không thu hồi được nợ, từ đó có thể gặp

khó khăn trong việc thanh toán kèm theo tình hình tài chính có nhiều biến động

phức tạp, ảnh hưởng lớn đến công việc kinh doanh lâu dài Cho nên khi thực

hiện bán chịu đòi hỏi phải có sự phê chuẩn, ký duyệt của người có thẩm quyền

như giám đốc hoặc kế toán trưởng

Thủ tục kiểm toán ở đây là áp dụng thử nghiệm tuân thủ, thực hiện việc

kiểm tra các chữ ký trên các hoá đơn bán hàng, hoặc chính sách bán hàng của

doanh nghiệp

Thứ hai: thực hiện thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản với tài

khoản doanh thu

Việc thực hiện hai loại thử nghiệm này cùng theo các mục tiêu kiểm toán

được nhìn nhận

- Doanh thu bán hàng được ghi sổ là có thật:

Khi thực hiện kiểm toán viên thông thường chọn mẫu một số nghiệp vụ

bán hàng, đối chiếu giữa việc ghi sổ, hoá đơn bán hàng và các chứng từ khác

kèm theo như chứng từ vận chuyển, phiếu xuất kho hàng hoá, có thể tiến hành

tính toán lại số tiền trên hoá đơn xem có đúng không Mục đích của việc kiểm

tra chi tiết từng loại nghiệp vụ để xem xét liệu có thể có gian lận, khai khống,

hoặc hàng chưa xuất kho, chưa chuyển giao cho khách mà đã ghi doanh thu

- Doanh thu bán hàng được ghi sổ đầy đủ

Khi có sự gian lận, cố tình biển thủ tài sản hoặc ghi giảm doanh thu để

trốn thuế thì doanh thu thường bị khai thiếu

Khi kiểm toán mục tiêu này, thường kiểm toán viên thực hiện các công

việc sau

Trước hết, kiểm toán viên tiến hành phân tích doanh thu năm nay và năm

trước xem có biến động gì lớn Thường thì việc phân tích này kết hợp chặt chẽ

với tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Giả sử như

doanh nghiệp đang mở rộng quy mô sản xuất kinh doanh bởi sản phẩm sản xuất

ra trên thị trường được ưa chuộng, tình hình tiêu thụ là khả quan, trong khi đó

doanh thu của công ty lại giảm sút so với năm trước Chính từ đặc điểm này

khiến cho kiểm toán viên phải chú ý đến khả năng doanh thu bị khai thiếu Mặt

khác khi phân tích, để có một cái nhìn tổng quát thì phải xem xét cơ cấu của

doanh thu bao gồm những loại nào và tỷ lệ của chúng trong tổng doanh thu

Một trong những nguyên nhân để tăng hay giảm doanh thu cũng là bắt nguồn từ

sự thay đổi doanh thu

Sau khi tiến hành thủ tục phân tích (trắc nghiệm phân tích) kiểm toán viên

tiếp tục tìm hiểu về các thủ tục kiểm soát áp dụng cho việc quản lý doanh thu

tại đơn vị như thế nào

Khi doanh thu có biến động lớn (giảm mạnh so với năm trước) kết hợp với

việc tìm hiểu các thủ tục kiểm soát và các hoạt động quản lý cho thấy có sự

buông lỏng, thì kiểm toán viên sẽ tiến hành ngay việc kiểm tra chi tiết (trắc

nghiệm trực tiếp các số dư) với số lượng đại diện các phần tử cho mẫu Nếu các

thủ tục kiểm soát đã được thiết kế vận hành liên tục và có hiệu quả thì lúc đó lý

do nghi ngờ doanh thu bị khai thiếu là do sai sót nhiều hơn là gian lận và kiểm

toán viên có thể giảm số lượng mẫu chọn đi so với trường hợp trên

Khi doanh thu có biến động không lớn, có thể xấp xỉ so với năm trước

nhưng sản phẩm của doanh nghiệp có thể đang được ưa chuộng trên thị trường,

sản lượng sản xuất tăng hơn so với năm trước thì khả năng doanh thu bị khai

thiếu là nhiều hơn và kiểm toán viên lại tiếp tục như trên

Khi doanh thu có biến động không lớn, kết hợp với việc kiểm tra đánh giá

các thủ tục kiểm soát thấy có hoạt động có hiệu quả, vì vậy kiểm toán viên chỉ

cần kiểm tra chi tiết ở mức độ phù hợp

Để tiến hành các công việc đã nêu như ở trên, kiểm toán viên sẽ kiểm tra

việc phê chuẩn nghiệp vụ bán hàng ( do đặc điểm của thủ tục kiểm soát này gắn

chặt chẽ với việc ghi thiếu hay ghi đầy đủ doanh thu), thể hiện qua chữ ký của

người có thẩm quyền tại đơn vị trên các loại hoá đơn, chứng từ Bên cạnh đó

kiểm toán viên cũng phải chú ý đến thủ tục quản lý chứng từ tại đơn vị và

thông thường việc ghi thiếu doanh thu thường gắn liền với việc lập chứng từ

khống, hoặc hoá đơn bán hàng bị mất mát ngoài ra kiểm toán viên có thể tổng

hợp các hợp đồng quan trọng, tính tổng cộng lại để phát hiện sự chênh lệch

- Doanh thu được ghi chép đúng kỳ

Đây là mục tiêu kiểm toán đặc thù áp dụng cho tài khoản doanh thu bởi

doanh thu của bất kỳ một doanh nghiệp nào cũng được tính toán trong một quá

trình lâu dài Nếu doanh thu bị khai thiếu thì thường có một số nghiệp vụ bán

hàng được chuyển sang kỳ sau Trong trường hợp ngược lại doanh thu bị khai

tăng thì có một số hoá đơn bán hàng sẽ được ghi nhận trước Như vậy mục tiêu

này gắn liền với mục tiêu kiểm toán tính đầy đủ hoặc có thật của doanh thu

Mục tiêu này bị vi phạm có thể do chủ ý của doanh nghiệp muốn khai tăng

doanh thu để khuếch trương danh thế, hoặc để ghi nhận thành tích và hưởng

các mức ưu đãi, hoặc ghi giảm doanh thu để trốn thuế Cũng có thể kế toán viên

sai sót, không thể quản lý hết được sự biến động của doanh thu do nghiệp vụ

bán hàng xẩy ra thường xuyên với tần xuất lớn

Đối với mục tiêu này, kiểm toán viên cũng thực hiện việc phân tích như ở

trên Khi tìm hiểu các thủ tục kiểm soát kiểm toán viên phải đặc biệt lưu ý đến

tần xuất xảy ra các nghiệp vụ bán hàng, việc luân chuyển chứng từ bán hàng từ

các bộ phận đến phòng kế toán, cùng trình độ của kế toán viên tương ứng

Khi tiến hành kiểm tra chi tiết thông thường sẽ chọn một số hoá đơn chứng

từ lập trước và sau ngày kết thúc niên độ kế toán, kiểm tra việc ghi sổ với từng

hoá đơn và phát hiện xem có hoá đơn nào được chuyển sang ghi kỳ sau hoặc có

một số chứng từ của năm sau được ghi nhận sang năm trước hay không

- Doanh thu bán hàng được phân loại và trình bày đúng đắn

Việc phân loại và trình bày các loại doanh thu thường gắn chặt chẽ với cơ

cấu doanh thu Để thực hiện thủ tục phân tích, kiểm toán viên sẽ thực hiện việc

so sánh cơ cấu của các loại doanh thu như doanh thu tiêu thụ nội bộ, doanh thu

các loại hàng hoá dịch vụ, doanh thu từ bên thứ ba của năm kiểm toán và năm

trước đó, nếu thấy có sự biến động lớn thì có thể tiến hành so sánh phân tích về

tình hình sản xuất (thể hiện ở số lượng nhập kho hàng hoá thành phẩm) và tình

hình tiêu thụ (thể hiện ở số lượng hàng hoá, thành phẩm xuất kho) Do việc

phân loại và trình bày có liên quan tới việc tính toán thuế doanh thu, ứng với

mỗi loại hàng hoá, dịch vụ khác nhau sẽ được áp dụng các mức thuế khác nhau,

kiểm toán viên có thể tiến hành tính toán lại các loại thuế, đối chiếu lại với mức

thuế đã ghi nhận, nếu phát hiện thấy sự chênh lệch đáng kể thì phải tiến hành

kiểm tra tổng doanh thu với số tổng hợp chi tiết từng loại hàng bán và các hình

thức tiêu thụ trong kỳ để phát hiện sai sót khi kế toán viên không phân loại và

trình bày đúng đắn doanh thu

- Doanh thu bán hàng được đánh giá đúng đắn

Để kiểm toán mục tiêu này, kiểm toán viên cũng thực hiện các bước phân

tích và tìm hiểu về thủ tục kiểm soát như trên Còn việc tiến hành kiểm tra chi

tiết sẽ được thực hiện như sau:

Với số hoá đơn mẫu được chọn, kiểm toán viên tiến hành thính toán lạI số

liệu trên hoá đơn bán hàng (số tiền = số lượng hàng bán * đơn giá), đối chiếu

xem giá bán trên hoá đơn có phải được quy định trên bảng yết giá của doanh

nghiệp hay không đồng thời đối chiếu số liệu trên hoá đơn bán hàng (đã được

tính lại) với các bút toán tương ứng trên sổ nhật ký bán hàng, ngoài ra còn đối

chiếu số liệu trên hoá đơn bán hàng và số liệu trên chứng từ vận chuyển với

các đơn dặt hàng của khách hàng và với hợp đồng đã ký trước Thông thường

mục tiêu ghi nhận doanh thu được đánh giá và tính toán đúng đắn kết hợp với

việc ghi nhận các loại chiết khấu, giảm giá, hàng bán bị trả lại vì những

nghiệp vụ này gắn liền với việc ghi giảm doanh thu

Các nghiệp vụ này phát sinh có liên quan đến việc giảm giá trị tài sản của

doanh nghiệp nên trước khi nghiệp vụ xảy ra phải có sự phê chuẩn của người

có thẩm quyền trong doanh nghiệp và kiểm toán viên phải đặc biệt chú ý đến

đặc điểm thời gian được hưởng chiết khấu, giảm giá với khách hàng mua nhiều

hoặc hàng hoá có chất lượng kém, mà sau khi kiểm tra công ty thấy đúng với

thực tế, đặc biệt là với hàng đã bán bị trả lại, mỗi nghiệp vụ đều phải có sự phê

chuẩn của trưởng phòng kinh doanh hoặc của người có thẩm quyền về lý do trả

lại hàng

Kiểm toán viên thực hiện kiểm tra chi tiết bằng cách chọn một số nghiệp

vụ phát sinh trong kỳ, so sánh với mức chiết khấu, giảm giá trên hoá đơn với

mức tính cho khách hàng thực tế trên sổ nhật ký bán hàng, các khoản phải thu

Với hàng bán bị trả lại kiểm tra sự phê chuẩn bằng cách đối chiếu số lượng trên

hoá đơn, hàng trả lại với phiếu nhập kho (nếu nhập kho) hoặc trên sổ hàng gửi

bán, đối chiếu số tiền bán hàng trả lại với bên có của tài khoản phải thu nếu

hàng bán chưa thanh toán

Thứ ba: Thực hiện thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản đối với tài

khoản phải thu khách hàng

Khi nhìn nhận chu trình bán hàng và thu tiền trong mối liên hệ giữa các bộ

phận cấu thành cho thấy khoản phải thu khách hàng có quan hệ chặt chẽ không

chỉ với khoản tiền đã thu được mà còn phản ánh tới các khoản doanh thu đã ghi

nhận và các khoản khác như chiết khấu hàng bán, hàng bán bị trả lại và đặc biệt

là liên quan đến khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi và việc xử lý các khoản

này Với một hệ thống kiểm soát hoạt động mạnh thông thường các khoản phải

thu được quản lý hết sức chặt chẽ thể hiện thông qua các biểu hiện sau

- Các khoản bán chịu phải được phê duyệt trước khi giao hàng hoá cho

khách Việc phê duyệt phải được thực hiện bởi người có thẩm quyền như Giám

đốc và kế toán trưởng Chính vì thế khi thực hiện thử nghiệm tuân thủ, kiểm

toán viên có thể phỏng vấn nhân viên của doanh nghiệp và tiến hành xem xét

các loại hoá đơn chứng từ bán chịu hàng hoá liệu đã có đầy đủ chữ ký của

người có thẩm quyền hay không, hoặc quan sát một nghiệp vụ cụ thể phát sinh

Việc thực hiện bán chịu hay bán hàng thu tiền ngay phải được tiến hành

theo một trình tự hợp lý, có sự phối hợp chặt chẽ và thống nhất của các bộ

phận Chú ý đến việc luân chuyển chứng từ bán hàng giữa các bộ phận, liệu các

chứng từ được lập tại phòng kinh doanh có được chuyển đến cho phòng kế toán

đúng lúc để ghi sổ hay không Thông thường tính đúng lúc của quy trình luân

chuyển chứng từ gắn liền với việc ghi chép đúng kỳ của các loại doanh thu và

các khoản phải thu Để thực hiện thử nghiệm kiểm soát đối với vấn đề này,

kiểm toán viên tiến hành quan sát một số nghiệp vụ cụ thể về việc bán hàng cho

khách hàng để thấy được việc lập và luân chuyển chứng từ như thế nào, kết hợp

với các tài liệu do khách hàng cung cấp về chính sách bán hàng, sơ đồ mô tả

việc bán hàng

Một trong những phương pháp thường được áp dụng là lập bảng so sánh

các tỷ suất của năm nay và năm trước các tỷ suất được sử dụng bao gồm:

CÁC THỦ TỤC PHÂN TÍCH TÀI KHOẢN PHẢI THU CỦA KHÁCH HÀNG

THỦ TỤC PHÂN TÍCH SAI SÓT CÓ THỂ XẢY RA

So sánh doanh thu bán chịu năm nay

với năm trước

Tăng hay giảm các khoản phải thu

So sánh số dư của khách hàng có số

dư nợ vượt quá một giới hạn nào đó

so với năm trước

Sai sót ở tài khoản phải thu

So sánh giữa số dư của tài khoản phải

thu với doanh thu bán chịu của năm

nay so với năm trước

Tăng hay giảm khoản thu được từ khách hàng

Ngoài việc so sánh chung, kiểm toán viên cần duyệt lại các bảng kê nợ

phải thu để chọn ra một số khách hàng có mức dư nợ vượt qua một số nào đó,

hoặc có số dư kéo dài trong nhiều năm để nghiên cứu thêm

Từ việc tìm hiểu các thủ tục kiểm soát nội bộ và thực hiện các thủ tục phân tích

kiểm toán viên sẽ tiến hành khoanh vùng sai sót, tập trung vào việc thiết kế các

kiểm tra chi tiết theo các mục tiêu kiểm toán đặc thù

- Các khoản phải thu được tính toán đúng đắn

Số liệu chi tiết tài khoản phải thu phải nhất quán với các sổ phụ có liên

quan, số tổng hợp lại tương ứng với số liệu trên sổ tổng hợp Có thể chọn một

số mẫu bao gồm các số dư cá biệt, đối chiếu với sổ chi tiết các khoản phải thu

để kiểm tra đúng đắn về tên khách hàng, số dư và tài khoản nợ

- Các khoản phải thu là có thật

Kiểm toán viên yêu cầu khách hàng cung cấp bảng kê khách nợ, chọn mẫu

và tiến hành gửi thư xác nhận Việc chọn khách hàng nợ để gửi thư xác nhận

phụ thuộc vào:

- Tính trọng yếu của các khoản phải thu, nếu các khoản phải thu thực sự

là trọng yếu theo đánh giá của kiểm toán viên thì cần phải có dung lượng mẫu

lớn hơn

- Số lượng các khoản phải thu

- Kết quả hiểu biết về cơ cấu kiểm soát nội bộ của khách hàng và việc

thực hiện các thủ tục phân tích

- Kết quả xác nhận của năm trước

Sau khi tiến hành chọn khách hàng để xác minh các khoản phải thu, kiểm

toán viên có thể yêu cầu công ty khách hàng gửi thư xác nhận dưới sự kiểm soát

của kiểm toán viên hoặc do kiểm toán viên tự tiến hành Hình thức thư xác

nhận thông thường bao gồm hai loại là: Thư xác nhận loại tích cực (yêu cầu

khách hàng trong trường hợp nào cũng gửi thư lại cho dù có sự thống nhất hay

không về số liệu cần xác minh) và loại không tích cực (chỉ gửi thư trả lời trong

trường hợp có sự chênh lệch về số liệu) Tuy nhiên trên thực tế thông thường

kiểm toán viên hay sử dụng loại thứ nhất bởi cách này tuy có tốn kém và mất

thời gian nhưng thể hiện rõ sự hợp tác hay bất hợp tác của khách hàng nợ

Thư xác nhận thường được gửi cận hoặc sau ngày lập báo cáo tài chính để

tránh các rủi ro có thể xảy ra Trong trường hợp khách nợ không đáp ứng yêu

cầu xác nhận (không nhận được thư trả lời sau hai hoặc ba lần gửi thư xác

nhận) kiểm toán viên phải tiếp tục kiểm tra với các khoản thu tiền mặt sau đó

đối chiếu số liệu trên sổ cái với hoá đơn bán hàng

- Các khoản phải thu được ghi sổ đầy đủ

Với mục tiêu này, khi thực hiện việc tìm hiểu các thủ tục kiểm soát kết hợp

với các thủ tục phân tích đã trình bày khi thực hiện việc kiểm toán tài khoản

doanh thu và tài khoản tiền mặt đã góp phần khẳng định mục tiêu này vì vậy,

chúng ta có thể lướt qua mà không cần phải xem xét kỹ lưỡng

- Các khoản phải thu được ghi đúng kỳ

Việc xem xét mục tiêu này cũng gắn liền với tính đúng kỳ của khoản

doanh thu Vì vậy, việc thực hiện mục tiêu này đã được đề cập kết hợp với việc

kiểm toán các khoản doanh thu như đã trình bày ở trên

Thứ tư: Thực hiện thử nghiệm tuân thủ và thử nghiệm cơ bản đối với

khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi và việc xử lý các khoản phải thu không

thu hồi được

Khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi là những khoản giảm tài sản của

doanh nghiệp (cụ thể là giảm khoản phải thu) mà theo ước tính của doanh

nghiệp trong tương lai sẽ không thể thu hồi được

Còn các khoản không thu hồi được là những khoản khách hàng nợ song

doanh nghiệp thực sự không có khả năng thu hồi mặc dù đã cố gắng đòi nợ

Thông thường với một doanh nghiệp có hệ thống kiểm soát nội bộ lành mạnh

thì việc quản lý chặt chẽ các khoản này thể hiện ở những mặt sau

- Lập bảng phân tích tuổi nợ, xem xét những khách hàng đã qua hạn mà

chưa thanh toán, gửi thư thúc nợ, lập dự phòng phải thu khó đòi đồng thời phải

điều tra nguyên nhân tại sao khách hàng không thể trả nợ được

- Với những khách hàng thật sự không có khả năng trả thì việc xoá sổ các

khoản nợ đó phải được phê duyệt bởi những người có đầy đủ thẩm quyền, hoàn

nhập dự phòng, tiến hành xoá nợ sau đó vẫn phải tiến hành theo dõi trên tài

khoản 004 “Nợ phải thu khó đòi” để tiến hành tiếp tục đòi nợ

Sau khi thực hiện các thử nghiệm tuân thủ, kiểm toán viên có thể dùng các

tỷ suất sau đây để tiến hành phân tích tính thích hợp của các khoản dự phòng nợ

phải thu và việc xử lý các khoản không thu hồi được

CÁC THỦ TỤC PHÂN TÍCH KHOẢN DỰ PHÒNG NỢ PHẢI THU KHÓ ĐÒI

THỦ TỤC PHÂN TÍCH SAI SÓT CÓ THỂ XẢY RA

So sánh giữa chi phí về nợ không

thu hồi được với số dư của tài khoản

phải thu của năm nay và năm trước

Tăng hay giảm mức dự phòng

So sánh các khoản phải thu phân

tích theo từng nhóm tuổi của năm

nay so với năm trước

Tăng hay giảm mức dự phòng

Khi kiểm toán các khoản này vấn đề quan tâm chính của kiểm toán viên là

xem xét các mục tiêu sau:

- Các khoản dự phòng nợ phải thu được tính toán và đá giá đúng đắn

Bản chất của các khoản dự phòng nợ phải thu khó đòi, được tính toán dựa

trên những phán xét chủ quan của doanh nghiệp nên khó có thể có những nhận

xét đúng đắn về giá trị của những khoản mục này Tuy vậy kết quả của việc tính

toán lại có ảnh hưởng lớn đến báo cáo tài chính như tổng tài sản, mức thuế lợi

tức phải nộp Để thực hiện việc kiểm tra chi tiết thông thường kiểm toán viên sẽ

chọn mẫu một số khoản dự phòng của các khách hàng và đánh giá khả năng trả

nợ của họ, kết hợp với tình hình thanh toán của các khách hàng này

- Các khoản xử lý dự phòng nợ phải thu khó đòi là có thật

Gian lận dễ xảy ra đối với khoản này nhất là khả năng biển thủ tiền bằng

cách xoá sổ các khoản nợ, mà trên thực tế khoản nợ đó đã thu được tiền Thông