Hoàn thiện phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ công ty con trên địa bàn đồng bằng sông cửu long

Chính vì thế, đề tài “Hoàn thiện phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long”

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

CON TRÊN ĐỊA BÀN ĐỒNG BẰNG

SÔNG CỬU LONG LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ

TP Hồ Chí Minh – Năm 2012

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ TP HỒ CHÍ MINH

CON TRÊN ĐỊA BÀN ĐỒNG BẰNG

SÔNG CỬU LONG

Chuyên ngành: Kế toán – Kiểm toán

Mã số: 7701081508

LUẬN VĂN THẠC SỸ KINH TẾ

NGƯỜI HƯỚNG DẪN KHOA HỌC:

PGS, TS MAI THỊ HOÀNG MINH

TP Hồ Chí Minh – Năm 2012

LỜI CẢM ƠN

Tôi chân thành bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến PGS.TS Mai Thị Hoàng Minh

đã tận tình hướng dẫn và giúp đỡ tôi thực hiện luận văn này cũng như hoàn thiện kiến thức chuyên môn về kế toán của mình, đặc biệt là về báo cáo tài chính hợp nhất

Tôi xin trân trọng cảm ơn đến các Thầy Cô Khoa Kế Toán Kiểm Toán Trường Đại Học Kinh Tế TP Hồ Chí Minh đã tận tình truyền đạt cho tôi những kiến thức sâu rộng, quý báu trong thời gian tôi học tập tại trường Tôi cảm ơn ban lãnh đạo các doanh nghiệp như: Công ty cổ phần Nam Việt, Công ty Docimexco, và Công ty cổ phần xuất nhập khẩu thủy sản Cửu Long An Giang đã tận tình giúp đỡ, cung cấp thông tin, số liệu cần thiết cho

đề tài nghiên cứu này

Tôi thành thật cảm ơn Khoa Kế Toán – Kiểm Toán, Phòng quản lý đào tạo sau đại học – Trường Đại Học Kinh Tế TP Hồ Chí Minh đã tạo điều kiện giúp đỡ tôi trong quá trình nghiên cứu và hoàn thành luận văn

Tác giả

NGUYỄN THỊ MỸ NHUNG

LỜI CAM ĐOAN

Đề tài “Hoàn thiện phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty

cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng sông Cửu Long” là công trình nghiên cứu khoa học độc lập của tôi Đây

là đề tài của luận văn Thạc sỹ kinh tế, chuyên ngành kế toán Luận văn này chưa được ai công bố dưới bất kỳ hình thức nào Các phân tích, số liệu và kết quả nêu trong luận văn là hoàn toàn trung thực và có nguồn gốc rõ ràng

Tác giả

Nguyễn Thị Mỹ Nhung

DANH SÁCH CÁC CHỮ VIẾT TẮT

BCLCTT: Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

BCTC: Báo cáo tài chính

BCTCHN: Báo cáo tài chính hợp nhất

FASB: Ủy Ban Chuẩn Mực Kế Toán Tài Chính Hoa Kỳ

HĐKD: Hoạt động kinh doanh

IAS: Chuẩn mực kế toán quốc tế

IASB: Hội đồng chuẩn mực kế toán quốc tế

IASC: Ủy ban chuẩn mực kế toán quốc tế

IFRS: Chuẩn mực báo cáo tài chính quốc tế

TGTGT: Thuế giá trị gia tăng

TNDN: Thu nhập doanh nghiệp

MỤC LỤC Phần mở đầu

1 Tính cấp thiết của đề tài 1

2 Mục đích nghiên cứu 2

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu 2

4 Phương pháp nghiên cứu 3

5 Những đóng góp của luận văn 3

6 Kết cấu của đề tài 3

Chương 1: TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT 5

1.1 Tổng quan về báo cáo tài chính hợp nhất 5

1.1.1 Khái niệm (1) 5

1.1.2 Mục đích và tác dụng của báo cáo tài chính hợp nhất (2) 5

1.1.3 Đối tượng lập và đối tượng sử dụng báo cáo tài chính hợp nhất 6

1.1.2.1 Đối tượng lập BCTC hợp nhất 6

1.1.2.2 Đối tượng sử dụng BCTC hợp nhất 7

1.1.4 Các loại báo cáo tài chính hợp nhất 7

1.2 Nội dung, trình tự và phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất 8

1.2.1 Theo chuẩn mực kế toán quốc tế 8

1.2.2.1 Nội dung 8

1.2.2.2 Trình tự 10

1.2.2.3 Phương pháp 11

1.2.2 Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam 11

1.2.2.1 Nội dung 11

1.2.2.2 Trình tự 15

1.2.2.3 Phương pháp 16

Kết luận chương 1 17

Chương 2: TÌNH HÌNH LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC CÔNG TY CỔ PHẦN HOẠT ĐỘNG THEO MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ - CÔNG TY CON TRÊN ĐỊA BÀN ĐỒNG BẰNG SÔNG CỬU LONG 18

2.1 Đặc điểm hoạt động, quản lý và nhu cầu sử dụng thông tin kế toán của các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long 18

2.2 Tình hình lập báo cáo tài chính tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long 19

2.2.1 Khảo sát thực tế 20

2.2.1.1 Bảng cân đối kế toán 23

2.2.1.2 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 25

2.2.1.3 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ 27

2.2.1.3 Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất 30

2.2.2 Đánh giá 30

2.3 Nguyên nhân của những hạn chế, thiếu sót 33

Kết luận chương 2 35

CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC CÔNG TY CỔ PHẦN HOẠT ĐỘNG THEO

MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ - CÔNG TY CON TRÊN ĐỊA BÀN ĐỒNG BẰNG

SÔNG CỬU LONG 37

3.1 Cơ sở đề xuất giải pháp 37

3.1.1 Cơ sở pháp lý 37

3.1.2 Cơ sở thực tiễn 37

3.2 Giải pháp hoàn thiện 38

3.2.1 Đối với bảng cân đối kế toán 38

3.2.1.1 Mục đích 38

3.2.1.2 Sổ chi tiết theo dõi khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu (3) 39

3.2.1.3 Ví dụ minh họa về việc ghi sổ chi tiết theo dõi khoản đầu tư theo phương pháp vốn chủ sở hữu 32

3.2.2 Đối với bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh 35

3.2.3 Đối với báo cáo lưu chuyển tiền tệ 46

3.3 Kiến nghị 47

3.3.1 Đối với Bộ Tài Chính 47

3.3.2 Đối với hội nghề nghiệp 48

3.3.3 Đối với các công ty cổ phần đang hoạt động theo mô hình công ty mẹ - con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long 49

Kết luận chương 3 50

KẾT LUẬN 51

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Tính cấp thiết của đề tài

Trong giai đoạn hiện nay, với sự hội nhập kinh tế quốc tế, các quốc gia hợp tác với nhau để cùng phát triển và việc giao thương, mua bán giữa các quốc gia ngày càng được mở rộng Chính vì thế, các doanh nghiệp đang đứng trước một sự cạnh tranh khốc liệt để tồn tại và vượt qua các đối thủ lớn mạnh

cả về quy mô và phương thức kinh doanh

Trước tình hình này, việc sáp nhập, mua lại giữa các công ty ngày càng diễn ra mạnh mẽ trên thế giới Từ đó, hình thức công ty mẹ - con trở nên rất phổ biến Xuất phát từ nhu cầu của các nhà đầu tư là luôn quan tâm về hiệu quả hoạt động của các tập đoàn sau một thời gian kinh doanh để mong đạt được nguồn lợi cao nhất từ việc đầu tư Vấn đề đặt ra là làm thế nào để đánh giá hiệu quả hoạt động của các công ty này, căn cứ vào báo cáo riêng của từng công ty hay chỉ riêng của công ty mẹ Để đáp ứng nhu cầu này, báo cáo tài chính hợp nhất đã trình bày đầy đủ các thông tin cần thiết cho cả nhà đầu tư

và nhà quản lý của tập đoàn kinh doanh như: tình hình tài sản, trị giá các khoản đầu tư, nguồn vốn của chủ sở hữu, các khoản nợ bên ngoài, phân phối lãi cho cổ đông và lợi ích của cổ đông thiểu số Do đó, báo cáo tài chính hợp nhất ngày càng có vai trò quan trọng hơn trong bối cảnh kinh tế hiện nay Nó không chỉ giúp ích cho người quản lý để đánh giá hiệu quả hoạt động của mình, nó còn là nguồn thông tin quan trọng để các nhà đầu tư, các doanh nghiệp xem xét, đánh giá về một tập đoàn

Tuy nhiên, việc lập báo cáo tài chính hợp nhất hiện nay ở Việt Nam vẫn còn nhiều vấn đề bất cập do phần lớn các doanh nghiệp mới thực hiện cổ phần hóa, công tác kế toán của tập đoàn có nhiều phức tạp Việc ghi nhận các nghiệp vụ mua lại, sáp nhập, mua bán nội bộ, chuyển đổi báo cáo tài chính của tập đoàn vẫn còn nhiều sai sót, chưa hoàn thiện Bên cạnh đó, thông tư và chuẩn mực về báo cáo tài chính hợp nhất được Bộ Tài Chính ban hành dựa

trên cơ sở chuẩn mực kế toán của quốc tế, khi các doanh nghiệp vận dụng vào thực tế cũng có những khó khăn Chính vì thế, đề tài “Hoàn thiện phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long” có vai trò rất quan trọng trong việc vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế và chuẩn mực kế toán Việt Nam vào các giao dịch, kết xuất các báo cáo tài chính thực

tế tại các tập đoàn kinh doanh Thông qua đó, đề xuất các giải pháp nhằm hoàn thiện công tác lập, trình bày báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty trên địa bàn nói riêng và cho các danh nghiệp Việt Nam kinh doanh ở khu vực Đồng Bằng Sông Cửu Long nói chung

2 Mục đích nghiên cứu

Đề tài được thực hiện với mục tiêu tìm hiểu về công tác lập báo cáo tài chính cho một số tập đoàn kinh doanh cụ thể, các bút toán ghi nhận các giao dịch nội bộ giữa công ty mẹ, công ty con trong nội bộ tập đoàn, các bút toán điều chỉnh từ báo cáo riêng của các công ty sang báo cáo hợp nhất Từ đó xem xét việc vận dụng các chuẩn mực kế toán hợp nhất của Việt Nam và của quốc

tế vào tình hình thực tế tại đơn vị để tìm ra các ưu điểm để phát huy và các mặt còn hạn chế để đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện hơn công tác kế toán tại các công ty cũng như cho các tập đoàn kinh doanh ở khu vực Đồng Bằng Sông Cửu Long, Việt Nam

3 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

Đề tài nghiên cứu chủ yếu về lĩnh vực kế toán tài chính Trong đó, luận văn sẽ tập trung vào các vấn đề cơ bản sau:

- Tìm hiểu về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh liên quan đến hợp nhất, mua lại các công ty con

- Các giao dịch nội bộ giữa các công ty trong cùng tập đoàn: mua bán nguyên vật liệu, thành phẩm, hàng hóa, tài sản cố định,…

- Hợp cộng báo cáo tài chính theo 2 phương pháp: phương pháp mua và phương pháp vốn chủ sở hữu Thông qua đó thực hiện các bút toán điều chỉnh khi chuyển đổi từ các báo cáo riêng sang báo cáo hợp nhất

- Lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các đơn vị

- Tìm ra những hạn chế và các ưu điểm trong công tác ghi nhận các nghiệp vụ, lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất, từ đó đưa ra các giải pháp nhằm hoàn thiện công tác kế toán tại các công ty

4 Phương pháp nghiên cứu

Luận văn sử dụng kết hợp các phương pháp sau: Phương pháp duy vật biện chứng, phương pháp thu thập số liệu thứ cấp, phương pháp so sánh, đối chiếu, tổng hợp, phân tích…nhằm thực hiện các mục tiêu đặt ra

5 Những đóng góp của luận văn

Thông qua việc trình bày, phân tích, tổng hợp những số liệu thu thập được thực tế tại các công ty đã cung cấp các minh họa cụ thể hơn về cách thức cũng như việc vận dụng chuẩn mực kế toán quốc tế và Việt Nam về lập báo cáo tài chính hợp nhất vào thực tiễn tại doanh nghiệp, các ưu khuyết điểm của công ty trong công tác báo cáo giúp các doanh nghiệp Việt Nam có thể xem xét và ứng dụng tại đơn vị mình Đồng thời, các giải pháp được đưa ra để nhằm góp phần hoàn thiện các quy định về báo cáo hợp nhất cũng như các linh hoạt trong việc ứng dụng các chuẩn mực kế toán với các đặc điểm kinh tế riêng biệt của Việt Nam

6 Kết cấu của đề tài

Luận văn gồm 51 trang có kết cấu như sau:

- Phần mở đầu

- Chương 1: Tổng quan về báo cáo tài chính hợp nhất

- Chương 2: Tình hình lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng sông Cửu Long

- Chương 3: Giải pháp hoàn thiện phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng sông Cửu Long

- Kết luận

- Tài liệu tham khảo

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT

1.1 Tổng quan về báo cáo tài chính hợp nhất

1.1.1 Khái niệm (1)

trình bày như báo cáo tài chính của một doanh nghiệp Báo cáo này được lập trên cơ sở hợp nhất báo cáo của công ty mẹ và các công ty con

khác (gọi là công ty mẹ)

1.1.2 Mục đích và tác dụng của báo cáo tài chính hợp nhất (2)

- Tổng hợp và trình bày một cách tổng quát, toàn diện tình hình tài sản,

nợ phải trả, nguồn vốn chủ sở hữu tại thời điểm kết thúc năm tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ trong năm tài chính của Tập đoàn, Tổng công ty như một doanh nghiệp độc lập không tính đến ranh giới pháp lý của các pháp nhân riêng biệt là Công ty mẹ hay các Công ty con trong tập đoàn

- Cung cấp thông tin kinh tế, tài chính chủ yếu cho việc đánh giá thực trạng tình hình tài chính và kết quả kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của Tập đoàn, Tổng công ty trong năm tài chính đã qua và dự đoán trong tương lai Thông tin của Báo cáo tài chính hợp nhất là căn cứ quan trọng cho việc đề ra các quyết định về quản lý, điều hành hoạt động kinh doanh, hoặc

1 IAS 27 Consolidated and Separate Financial Statement

2 Thông tư 161 – 2007, Bộ Tài Chính

đầu tư vào Tập đoàn hoặc Tổng công ty của các chủ sở hữu, của các nhà đầu

tư, của các chủ nợ hiện tại và tương lai,

1.1.3 Đối tượng lập và đối tượng sử dụng báo cáo tài chính hợp nhất

1.1.2.1 Đối tượng lập BCTC hợp nhất

- Kết thúc kỳ kế toán, Công ty mẹ có trách nhiệm lập Báo cáo tài chính hợp nhất để phản ánh tình hình tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và các dòng lưu chuyển tiền tệ của cả Tập đoàn Trường hợp Công ty mẹ đồng thời là Công ty con bị một công ty khác sở hữu toàn bộ hoặc gần như toàn bộ và được các cổ đông thiểu số trong công ty chấp thuận thì Công ty mẹ này không phải lập và trình bày Báo cáo tài chính hợp nhất

- Một công ty được coi là Công ty mẹ của một công ty khác nếu có quyền kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động nhằm thu được lợi ích kinh tế từ các hoạt động của công ty này Công ty mẹ thường được xem là có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt động trong các trường hợp sau đây:

Công ty mẹ nắm giữ trên 50% quyền biểu quyết trực tiếp hoặc

gián tiếp ở Công ty con;

miễn đa số các thành viên Hội đồng quản trị, Giám đốc hoặc Tổng giám đốc của Công ty con;

Công ty mẹ có quyền bỏ đa số phiếu tại các cuộc họp của Hội

đồng quản trị hoặc cấp quản lý tương đương;

Công ty mẹ có quyền quyết định việc sửa đổi, bổ sung Điều lệ của

Công ty con;

Các nhà đầu tư khác thoả thuận dành cho Công ty mẹ hơn 50%

quyền biểu quyết;

Công ty mẹ có quyền chi phối các chính sách tài chính và hoạt

động theo quy chế thoả thuận

- Việc xác định một công ty có phải là Công ty mẹ hay không phải dựa trên việc xét xem Công ty đó có kiểm soát thông qua việc chi phối các chính sách tài chính và hoạt động của một công ty khác hay không chứ không chỉ xét tới hình thức pháp lý, hay tên gọi của nó

- Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất thì việc xác định giá trị khoản đầu

tư và phân bổ lợi ích của cổ đông thiểu số Do đó, việc xác định khoản đầu tư thuộc công ty con, công ty liên kết hay góp vốn kinh doanh có vay trò rất quan trọng

1.1.2.2 Đối tượng sử dụng BCTC hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất được sử dụng cho cả đối tượng bên trong lẫn bên ngoài doanh nghiệp bao gồm: Các nhà quản lý, người lao động, nhà đầu tư, chủ nợ và các cơ quan chính phủ Trong đó, báo cáo này đặc biệt là cung cấp thông tin cho các cổ đông của công ty mẹ

1.1.4 Các loại báo cáo tài chính hợp nhất

Hệ thống Báo cáo tài chính hợp nhất gồm Báo cáo tài chính hợp nhất năm và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ

Báo cáo tài chính hợp nhất năm gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất;

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất;

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất

Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ

Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ gồm Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược

a) Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng đầy đủ, gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ (đầy đủ);

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ (đầy đủ);

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ (đầy đủ);

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất chọn lọc

b) Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ dạng tóm lược, gồm:

- Bảng cân đối kế toán hợp nhất giữa niên độ (tóm lược);

- Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất giữa niên độ (tóm lược);

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất giữa niên độ (tóm lược);

- Bản thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất chọn lọc

1.2 Nội dung, trình tự và phương pháp lập báo cáo tài chính hợp nhất 1.2.1 Theo chuẩn mực kế toán quốc tế

Lập BCTC hợp nhất sau HNKD được phân biệt thành hai trường hợp:

- Lập BCTC hợp nhất sau khi hợp nhất kinh doanh: lập tại thời điểm xảy

ra HNKD, ngày quyền kiểm soát được thiết lập

- Lập BCTC hợp nhất định kỳ: lập BCTC cho các kỳ sau kỳ diễn ra giao dịch HNKD

BCTC hợp nhất được công ty mẹ lập, hệ thống báo cáo gồm bảng tổng kết tài sản, bảng kết quả kinh doanh hợp nhất và thuyết minh Bảng lưu chuyển tiền tệ và báo cáo thay đổi vốn chủ sở hữu cũng được khuyên lập Trong đó, thuyết minh phải có những thông tin rất quan trọng cho phép đánh giá đúng các thông tin tài chính của tập đoàn (như danh sách các công ty con

và tỷ lệ vốn góp, phạm vi hợp nhất, ảnh hưởng của việc thay đổi nguyên tắc

kế toán, phương pháp hợp nhất…)

Như vậy sau HNKD, giữa bên mua và bên bị mua hình thành mối liên

hệ công ty mẹ, công ty con thì công ty mẹ sẽ lập BCTC hợp nhất trong phạm

vi tập đoàn (trong đó có bên mua, bên bị mua) tại ngày kết toán BCTC riêng của công ty mẹ, và thường các BCTC riêng của các công ty con cũng được kết toán cùng ngày Nếu một doanh nghiệp trong phạm vi hợp nhất có ngày kết toán khác ngày lập BCTC hợp nhất thì doanh nghiệp này phải lập BCTC phục

vụ cho lập BCTC hợp nhất, nếu không thực hiện được thì báo cáo này vẫn được sử dụng với điều kiện chênh lệch về thời điểm là dưới 3 tháng và cần điều chỉnh theo tất cả các sự kiện trọng yếu giữa hai thời điểm trên để sao cho BCTC hợp nhất được trung thực và hợp lý

BCTC hợp nhất được lập trên cơ sở chính sách kế toán thống nhất trong các giao dịch và sự kiện cùng loại, các đơn vị của tập đoàn áp dụng nhất quán các chính sách kế toán Vì vậy, nếu phát sinh các trường hợp có đơn vị không sử dụng chính sách kế toán thống nhất trong những giao dịch và sự kiện cùng loại thì đơn vị đó phải điều chỉnh áp dụng theo chính sách kế toán thống nhất trong tập đoàn, nếu không thể điều chỉnh phải trình bày trong thuyết minh BCTC

Khoản đầu tư vào công ty con được trình bày theo phương pháp vốn chủ sở hữu

Công ty mẹ phải xác định tỷ lệ lợi ích thể hiện phần vốn nắm giữ một cách trực tiếp hay gián tiếp bởi công ty mẹ trong mỗi công ty được hợp nhất Cách xác định tỷ lệ lợi ích: cộng các tỷ lệ kiểm soát đối với một công ty bằng cách cộng tỷ lệ kiểm soát của tất cả các công ty trong tập đoàn có nắm giữ cổ phiếu của công ty đó

Trên cơ sở tỷ lệ lợi ích của công ty mẹ trong các công ty con và công

ty liên kết, công ty mẹ khi lập BCTC hợp nhất sẽ hợp nhất các lợi ích này thành một báo cáo cho tập đoàn BCTC hợp nhất gồm báo cáo của các công ty

và đơn vị do công ty mẹ kiểm soát Công ty kiểm soát các công ty con khi công ty có quyền chi phối chính sách tài chính của doanh nghiệp nhận đầu tư nhằm mục đích thu lợi từ hoạt động đầu tư của mình Khi đánh giá quyền kiểm soát có tính đến quyền biểu quyết tiềm năng hiện đang có hiệu lực hay

sẽ chuyển đổi BCTC của công ty con được hợp nhất trong BCTC hợp nhất từ ngày bắt đầu kiểm soát đến ngày kết thúc quyền kiểm soát

- Thực hiện các bút toán loại trừ:

+ Loại trừ khoản mục đầu tư vào công ty con trên bảng cân đối kế toán của công ty mẹ bằng phần vốn chủ sở hữu trên bảng cân đối kế toán của công

ty con

+ Lợi ích của cổ đông thiểu số trong kết quả kinh doanh của công ty con phải được xác định và loại trừ tương ứng

+ Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của công ty con được hợp nhất cần được xác định và trình bày trong BCTC hợp nhất một cách riêng biệt so với các khoản nợ phải trả và tài sản thuần/vốn chủ

sở hữu của công ty con Lợi ích của cổ đông thiểu số trong tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của công ty con bao gồm giá trị tại thời điểm hợp nhất ban đầu và phần biến động về tài sản thuần/vốn chủ sở hữu từ ngày hợp nhất

Lợi ích của cổ đông thiểu số trong lợi nhuận thuần cũng phải được trình bày riêng biệt Khoản lỗ phân bổ cho cổ đông thiểu số trong BCTC hợp nhất

có thể cao hơn lợi ích của cổ đông thiểu số trong số tài sản thuần/vốn chủ sở hữu của công ty con, khoản chênh lệch cao hơn này được tính vào lợi ích của

cổ đông đa số, trừ khi có văn bản thỏa thuận khác Nếu sau đó công ty con làm ăn có lãi, số chênh lệch đó sẽ được phân bổ đủ số cho đến khi phần chênh lệch đó được thu hồi đủ

+ Loại trừ hoàn toàn các giao dịch nội bộ và số dư các tài khoản phải thu, phải trả Xóa bỏ các khoản lợi nhuận chưa thực hiện từ các nghiệp vụ giao dịch nội bộ liên công ty

1.2.2.3 Phương pháp

Phương pháp vốn chủ sở hữu: Là phương pháp kế toán mà khoản vốn

góp trong liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt động kinh doanh của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát

1.2.2 Theo chuẩn mực kế toán Việt Nam

1.2.2.1 Nội dung

- Hệ thống báo cáo tài chính hợp nhất gồm Báo cáo tài chính hợp nhất năm và Báo cáo tài chính hợp nhất giữa niên độ

- Công ty mẹ khi lập Báo cáo tài chính hợp nhất phải hợp nhất Báo cáo tài chính riêng của mình và của tất cả các Công ty con ở trong nước và ngoài nước do Công ty mẹ kiểm soát, trừ các trường hợp: (i) quyền kiểm soát của Công ty mẹ chỉ là tạm thời vì Công ty con này chỉ được mua và nắm giữ cho mục đích bán lại trong tương lai gần (dưới 12 tháng); (ii) hoặc hoạt động của Công ty con bị hạn chế trong thời gian dài (trên 12 tháng) và điều này ảnh hưởng đáng kể tới khả năng chuyển vốn cho Công ty mẹ

- Công ty mẹ không được loại trừ ra khỏi Báo cáo tài chính hợp nhất các Báo cáo tài chính của Công ty con có hoạt động kinh doanh khác biệt với hoạt động của tất cả các Công ty con khác trong Tập đoàn

- Báo cáo tài chính hợp nhất được lập và trình bày theo nguyên tắc kế toán và nguyên tắc đánh giá như Báo cáo tài chính của doanh nghiệp độc lập theo quy định của Chuẩn mực kế toán số 21 - Trình bày báo cáo tài chính và quy định của các chuẩn mực kế toán khác

- Báo cáo tài chính hợp nhất được lập trên cơ sở áp dụng chính sách kế toán thống nhất cho các giao dịch và sự kiện cùng loại trong những hoàn cảnh tương tự trong toàn Tập đoàn

chính sách kế toán áp dụng thống nhất trong Tập đoàn thì Báo cáo tài chính được sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh lại theo chính sách chung của Tập đoàn

Trường hợp Công ty con không thể sử dụng cùng một chính sách kế toán với chính sách chung của Tập đoàn thì Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất phải trình bày rõ về các khoản mục đã được ghi nhận và trình bày theo các chính sách kế toán khác nhau và phải thuyết minh rõ các chính sách

kế toán khác đó

- Báo cáo tài chính riêng của Công ty mẹ và các Công ty con sử dụng

để hợp nhất Báo cáo tài chính phải được lập cho cùng một kỳ kế toán

Nếu ngày kết thúc kỳ kế toán là khác nhau, Công ty con phải lập thêm một bộ Báo cáo tài chính cho mục đích hợp nhất có kỳ kế toán trùng với kỳ kế toán của Công ty mẹ Trong trường hợp điều này không thể thực hiện được, các Báo cáo tài chính được lập vào thời điểm khác nhau có thể được sử dụng với điều kiện là thời gian chênh lệch đó không vượt quá 3 tháng Trong trường hợp này, Báo cáo sử dụng để hợp nhất phải được điều chỉnh cho ảnh hưởng của những giao dịch và sự kiện quan trọng xảy ra giữa ngày kết thúc kỳ kế toán của Công ty con và ngày kết thúc kỳ kế toán của Tập đoàn Độ dài của kỳ báo cáo và sự khác nhau về thời điểm lập Báo cáo tài chính phải được thống nhất qua các kỳ

- Kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty con được đưa vào Báo cáo tài chính hợp nhất kể từ ngày Công ty mẹ thực sự nắm quyền kiểm soát Công ty con và chấm dứt vào ngày Công ty mẹ thực sự chấm dứt quyền kiểm soát Công ty con

- Số chênh lệch giữa tiền thu từ việc thanh lý Công ty con và giá trị còn lại của nó tại ngày thanh lý (bao gồm cả chênh lệch tỷ giá liên quan đến Công ty con này được trình bày trong chỉ tiêu chênh lệch tỷ giá hối đoái thuộc phần vốn chủ sở hữu và lợi thế thương mại chưa phân bổ) được ghi nhận trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất như một khoản lãi, lỗ từ việc thanh lý Công ty con

- Khoản đầu tư vào Công ty con sẽ được hạch toán như một khoản đầu

tư tài chính thông thường hoặc kế toán theo Chuẩn mực kế toán số 07 “Kế toán các khoản đầu tư vào công ty liên kết” và Chuẩn mực kế toán số 08

“Thông tin tài chính về các khoản vốn góp liên doanh” kể từ khi Công ty mẹ không còn nắm quyền kiểm soát nữa

- Các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán hợp nhất và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất được lập bằng cách cộng từng chỉ tiêu thuộc Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty

mẹ và các công ty con trong Tập đoàn sau đó thực hiện điều chỉnh cho các nội dung sau:

Giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng công ty con

và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của công ty con phải được loại trừ toàn bộ đồng thời ghi nhận lợi thế thương mại (nếu có);

Phân bổ lợi thế thương mại;

Lợi ích của cổ đông thiểu số phải được trình bày trong Bảng cân đối

kế toán hợp nhất thành một chỉ tiêu tách biệt với nợ phải trả và vốn chủ sở hữu của Công ty mẹ Phần sở hữu của cổ đông thiểu số trong thu nhập của Tập đoàn cũng cần được trình bày thành chỉ tiêu riêng biệt trong Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất;

Giá trị các khoản mục phải thu, phải trả giữa các đơn vị trong cùng Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn;

Các chỉ tiêu doanh thu, chi phí phát sinh từ việc cung cấp hàng hoá, dịch vụ giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, kinh phí quản lý nộp Tổng Công ty, lãi đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, cổ tức, lợi nhuận đã phân chia, và đã ghi nhận phải được loại trừ toàn bộ;

Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ Tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như hàng tồn kho, tài sản cố định) phải được loại trừ hoàn toàn Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản ánh trong giá trị hàng tồn kho hoặc tài sản cố định cũng được loại bỏ trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi được

- Báo cáo lưu chuyển tiền tệ hợp nhất được lập theo quy định của chuẩn mực kế toán số 24 – Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

- Thuyết minh báo cáo tài chính hợp nhất phải trình bày đầy đủ các chỉ tiêu theo yêu cầu của Chuẩn mực kế toán số 21 – Trình bày báo cáo tài chính

và từng Chuẩn mực kế toán liên quan

- Việc chuyển đổi Báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài có đơn vị tiền tệ kế toán khác với đơn vị tiền tệ kế toán của Công ty mẹ thực hiện theo các quy định của Chuẩn mực kế toán số 10 - Ảnh hưởng của việc thay đổi tỷ giá hối đoái

- Các khoản đầu tư vào công ty liên kết và công ty liên doanh được kế toán theo phương pháp vốn chủ sở hữu trong Báo cáo tài chính hợp nhất

1.2.2.2 Trình tự

Khi lập báo cáo tài chính hợp nhất cần tuân thủ các bước sau:

Bước 1: Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty mẹ và các Công ty con trong Tập đoàn

Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con và ghi nhận lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 3: Phân bổ lợi thế thương mại (nếu có)

Bước 4: Tách lợi ích của cổ đông thiểu số

Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn, cụ thể:

Doanh thu, giá vốn của hàng hoá, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, kinh phí quản lý nộp Tổng công ty, kinh phí của Công

ty thành viên, lãi đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải được loại trừ toàn bộ

Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ Tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như hàng tồn kho, tài sản cố định ) phải được loại trừ hoàn toàn

Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản ánh trong giá trị tài sản như hàng tồn kho hoặc tài sản cố định phải được loại bỏ trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi được

Số dư các khoản mục phải thu, phải trả trên Bảng cân đối kế toán giữa các đơn vị trong cùng Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn

Bước 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

Bước 7: Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

1.2.2.3 Phương pháp

Phương pháp vốn chủ sở hữu: Là phương pháp kế toán mà khoản vốn

góp trong liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh phải phản ánh lợi ích của bên góp vốn liên doanh từ kết quả hoạt động kinh doanh của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát

Phương pháp giá gốc: Là phương pháp kế toán mà khoản vốn góp liên doanh được ghi nhận ban đầu theo giá gốc, sau đó không được điều chỉnh theo những thay đổi của phần sở hữu của bên góp vốn liên doanh trong tài sản thuần của cơ sở kinh doanh được đồng kiểm soát Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh chỉ phản ánh khoản thu nhập của bên góp vốn liên doanh được phân chia từ lợi nhuận thuần luỹ kế của liên doanh phát sinh sau khi góp vốn liên doanh

Kết luận chương 1

Báo cáo tài chính hợp nhất có vai trò rất quan trọng trong việc đánh giá hiệu quả hoạt động của một tập đoàn kinh doanh Do đó, phương pháp và nguyên tắc lập BCTC hợp nhất góp phần không nhỏ vào việc tạo ra kết quả kinh doanh chính xác và kịp thời cung cấp thông tin cho người sử dụng Hiện nay, với sự phát triển mạnh mẽ của nền kinh tế thế giới, nhiều hình thức liên kết các doanh nghiệp ra đời Từ đó, để đảm bảo yêu cầu của người sử dụng thông tin thì hệ thống kế toán phải tiếp cận và đổi mới cho phù hợp với tình hình thực tế Việt Nam cũng đang tiếp cận và ứng dụng các mô hình kế toán của các nước tiên tiến trên thế giới và theo chuẩn mực kế toán quốc tế Hệ thống chuẩn mực và thông tư hướng dẫn các chuẩn mực kế toán ra đời do Bộ Tài Chính ban hành đã giúp các doanh nghiệp trong việc hạch toán kế toán cũng như việc lập BCTC hợp nhất Các thông tư, chuẩn mực kế toán Việt Nam được các doanh nghiệp tiếp cận và ứng dụng vào thực tế của hoạt động kinh doanh

Dựa trên những nghiên cứu ở chương 1 chúng tôi sẽ phân tích, đánh giá thực trạng khi ứng dụng chuẩn mực kế toán Việt Nam vào thực tế lập BCTC hợp nhất tại một số doanh nghiệp trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long ở chương 2

CHƯƠNG 2 TÌNH HÌNH LẬP BÁO CÁO TÀI CHÍNH HỢP NHẤT TẠI CÁC CÔNG TY CỔ PHẦN HOẠT ĐỘNG THEO MÔ HÌNH CÔNG TY MẸ

- CÔNG TY CON TRÊN ĐỊA BÀN ĐỒNG BẰNG SÔNG CỬU LONG

2.1 Đặc điểm hoạt động, quản lý và nhu cầu sử dụng thông tin kế toán của các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty

mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long

Đồng bằng Sông Cửu Long, Việt Nam có thế mạnh về nông nghiệp, trong đó chủ yếu là sản xuất lúa, gạo và các sản phẩm thủy sản như cá tra và

cá basa Trước đây, chỉ có một vài công ty hình thành dưới hình thức công ty trách nhiệm hữu hạn và hoạt động chủ yếu của những công ty này là chế biến các sản phẩm nông nghiệp Trong những năm gần đây, được sự quan tâm, đầu

tư của Nhà nước, khuyến khích phát triển nông nghiệp nên hoạt động chế biến

và sản xuất sản phẩm nông nghiệp của các công ty đang rất được chú trọng ở khu vực này Từ đó, các công ty chuyên sản xuất và kinh doanh sản phẩm về nông nghiệp cũng được hình thành ngày càng nhiều và hoạt động với hiệu quả cao hơn trước Trong giai đoạn đầu mới thành lập, các công ty này chỉ tồn tại dưới dạng các doanh nghiệp vừa và nhỏ, vốn hoạt động rất ít Thế nhưng, trong những năm gần đây, các công ty đã hòa mình cũng với tình hình kinh tế thế giới thông qua việc đẩy mạnh đầu tư, mở rộng quy mô hoạt động của mình Các công ty này đã xây dựng thêm các nhà máy mới, đầu tư vào các công ty con để tăng năng suất hoạt động Bên cạnh đó, để tăng chất lượng sản phẩm, tạo uy tín với khách hàng nước ngoài, các công ty đã đầu tư vào các vùng nuôi trồng nguyên liệu chất lượng cao để đáp ứng nhu cầu xuất khẩu Nhìn chung, các công ty đã có những tiến triển đáng kể trong quá trình hoạt động và hội nhập Một trong những bước ngoặt mà các công ty đã thực hiện được ở khu vực này là trong sáu năm gần đây các công ty đã mạnh dạn thực

hiện cổ phần hóa Do đó, đã xuất hiện mô hình công ty mẹ - công ty con ở khu vực này nhưng vẫn còn hạn chế về số lượng

Do công ty mẹ - công ty con của các tập đoàn trên địa bàn này chủ yếu

là do công ty mẹ bỏ vốn để thành lập nên các công ty này bị sở hữu 100% vốn bởi công ty mẹ Chính vì thế việc lập báo cáo tài chính rất đơn giản vì các công ty chỉ đơn thuần hợp cộng các chỉ tiêu trên báo cáo tài chính trên cơ sở loại trừ các giao dịch nội bộ Hơn nữa, các giao dịch nội bộ của các công ty chỉ bao gồm mua bán thành phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ, mua bán tài sản cố định và vay nội bộ nên các bút toán loại trừ khi lập báo cáo tài chính hợp nhất không phức tạp Các nghiệp vụ này đã được Bộ Tài Chính hướng dẫn cụ thể cho các công ty lập và trình bày báo cáo tài chính hợp nhất

Tuy nhiên, trong xu thế hội nhập hiện nay, các công ty đã có niêm yết chứng khoán trên các sàn giao dịch nên cần phải cung cấp thông tin về tình hình hoạt động của mình định kỳ hàng quý, hàng năm Vì vậy nhu cầu thông tin của báo các tài chính ngày càng tăng lên, đặc biệt là báo cáo tài chính hợp nhất cung cấp thông tin cho các nhà đầu tư để có những quyết định đúng đắn

và cũng để các công ty cổ phần này thu hút nguồn vốn đầu tư

Bên cạnh đó, để minh bạch báo cáo tài chính, các công ty đã thực hiện kiểm toán định kỳ và công bố cho người sử dụng Các báo cáo này không chỉ giúp cho nhà đầu tư đánh giá về hiệu quả hoạt động của tập đoàn mà còn giúp cho các nhà quản lý của doanh nghiệp có cái nhìn đúng đắn về tình hình hoạt động của tập đoàn Từ đó, các nhà quản lý sẽ có những hoạch định tương lai cho doanh nghiệp mình Do đó, báo cáo tài chính hợp nhất có vai trò rất quan trọng, đặc biệt là đối với Đồng bằng Sông Cửu Long vì hiện nay việc lập báo cáo này vẫn chưa đồng nhất và vẫn còn nhiều bất cập

2.2 Tình hình lập báo cáo tài chính tại các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long

2.2.1 Khảo sát thực tế

Để thấy rõ hơn về tình hình lập BCTC hợp nhất của các công ty cổ phần hoạt động theo mô hình công ty mẹ - công ty con trên địa bàn Đồng bằng Sông Cửu Long thì tác giả đã tiến hành khảo sát 3 công ty điển hình ở khu vực này như sau: công ty cổ phần Nam Việt, Docimexco và công ty cổ phần Cửu Long An Giang

Công ty mẹ và các công ty con đều hoạt động kinh doanh trong lĩnh vực nông nghiệp là chủ yếu nên sử dụng chính sách và phương pháp kế toán Các công ty sử dụng đơn vị tiền tệ thống nhất là đồng Việt Nam, kỳ kế toán bắt đầu từ ngày 01 tháng 01 và kết thúc vào ngày 31 tháng 12 hàng năm

Các giao dịch nội bộ và kế toán các giao dịch nội bộ tại các công ty này như sau:

- Giao dịch bán thành phẩm, hàng hóa:

Tăng Giá vốn hàng bán

Giảm hàng tồn kho

Tăng khoản phải thu công ty mua

Tăng doanh thu nội bộ

Tăng thuế GTGT đầu ra phải nộp

Tăng hàng tồn kho Tăng thuế GTGT được khấu trừ Tăng nợ phải trả công ty bán

- Giao dịch cung cấp dịch vụ ủy thác nhập khẩu:

Tăng khoản phải thu công ty mua

Tăng doanh thu nội bộ

Tăng hàng tồn kho Tăng nợ phải trả công ty bán

- Giao dịch bán tài sản cố định:

Tăng chi phí khác: giá trị còn lại

Giảm hao mòn lũy kế TSCĐ

Giảm nguyên giá TSCĐ

Tăng khoản phải thu công ty mua

Tăng thu nhập khác

Tăng thuế GTGT đầu ra phải nộp

Tăng nguyên giá TSCĐ Tăng thuế GTGT đầu vào Tăng nợ phải trả công ty bán

- Vay nội bộ: tại các công ty khảo sát thì chủ yếu phát sinh các khoản vay không tính lãi hoặc các khoản ứng vốn qua lại với nhau trong nội bộ tập đoàn Các trường hợp này được ghi nhận trên sổ sách của bên cho vay và bên nhận vốn vay như sau:

Tăng khoản phải thu đối với bên vay

Giảm tiền mặt

Tăng tiền mặt Tăng khoản phải trả đối với bên cho vay

- Khi phát sinh các khoản lãi vay nội bộ: chủ yếu phát sinh các khoản lãi trả chậm từ giao dịch bán hàng nội bộ:

Tăng khoản phải thu đối với bên vay

Tăng thu nhập tài chính

Tăng chi phí tài chính Tăng khoản phải trả đối với bên cho vay Việc lập BCTC hợp nhất của các công ty khảo sát cũng khá đơn giản vì công ty có các bộ phận trực thuộc và các công ty con do chính tổng công ty bỏ

vốn để đầu tư xây dựng và đưa vào hoạt động BCTC được lập bằng cách hợp cộng các BCTC riêng của công ty mẹ và các công ty con trên cơ sở có loại trừ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn Các công ty này đã thực hiện các bước sau khi lập báo cáo tài chính hợp nhất:

Bước 1: Hợp cộng các chỉ tiêu trong Bảng cân đối kế toán và Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của Công ty mẹ và các Công ty con trong Tập đoàn

Bước 2: Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công ty con Khi loại trừ giá trị khoản đầu tư của công ty mẹ và công ty con, trong số các công ty đã khảo sát thì chỉ có công ty cổ phần Docimexco sử dụng phương pháp vốn chủ sở hữu để ghi nhận giá trị khoản đầu tư này

mại trong quá trình hợp nhất thì ghi nhận lợi thế thương mại

Bước 3: Phân bổ lợi thế thương mại

Bước 4: Tách lợi ích của cổ đông thiểu số

Bước 5: Loại trừ toàn bộ các giao dịch nội bộ trong Tập đoàn, cụ thể như sau:

Doanh thu, giá vốn của hàng hoá, dịch vụ cung cấp giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, kinh phí quản lý nộp Tổng công ty, kinh phí của Công

ty thành viên, lãi đi vay và thu nhập từ cho vay giữa các đơn vị trong nội bộ Tập đoàn, cổ tức đã phân chia và đã ghi nhận phải được loại trừ toàn bộ

Các khoản lãi chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch trong nội bộ Tập đoàn đang nằm trong giá trị tài sản (như hàng tồn kho, tài sản cố định ) phải được loại trừ hoàn toàn

Các khoản lỗ chưa thực hiện phát sinh từ các giao dịch nội bộ đang phản ánh trong giá trị tài sản như hàng tồn kho hoặc tài sản cố định phải được loại bỏ trừ khi chi phí tạo nên khoản lỗ đó không thể thu hồi được

Số dư các khoản mục phải thu, phải trả trên Bảng cân đối kế toán giữa các đơn vị trong cùng Tập đoàn phải được loại trừ hoàn toàn

Bước 6: Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

Bước 7: Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

Thông qua các bước trên, các công ty lập các báo cáo tài chính hợp nhất định kỳ như sau:

2.2.1.1 Bảng cân đối kế toán

Khi lập bảng cân đối kế toán, các doanh nghiệp đã vận dụng các bước để lập theo đúng hướng dẫn của chuẩn mực kế toán Việt Nam về BCTC, cụ thể

là chuẩn mực kế toán số 21 – trình bày BCTC, VAS 25 - Báo cáo tài chính hợp nhất và kế toán khoản đầu tư vào Công ty con Các chuẩn mực này đã được cụ thể hóa từ cách hạch toán, các bút toán điều chỉnh khi hợp nhất, cho đến việc lập BCTC hợp nhất cho tập đoàn thông qua thông tư hướng dẫn số 161/2007/TT-BTC của Bộ Tài Chính và thông tư số 21/2006/TT-BTC

Theo hệ thống Chuẩn mực và Thông tư này, kế toán sẽ có những thông tin cơ bản và chung nhất của qui trình lập Báo cáo Tài chính hợp nhất, và kế toán có thể dựa vào qui trình đó để xây dựng qui trình cụ thể cho riêng Tập đoàn của mình

Bảng cân đối kế toán hợp nhất được lập theo đúng các bước, trình tự của Bộ Tài Chính ban hành Từ việc hợp cộng các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán đến các bút toán điều chỉnh và tổng hợp báo cáo tài chính hợp nhất của tập đoàn

- Hợp cộng các chỉ tiêu trên bảng cân đối kế toán của công ty mẹ và các công ty con, bao gồm: Tiền và các khoản tương đương tiền, các khoản phải thu, đầu tư tài chính ngắn hạn, giá trị tài sản cố định, các khoản đầu tư tài chính dài hạn, các khoản phải trả và vốn chủ sở hữu

- Loại trừ toàn bộ giá trị ghi sổ khoản đầu tư của Công ty mẹ trong từng Công ty con và phần vốn của Công ty mẹ trong vốn chủ sở hữu của Công

ty con như sau:

Giảm nguồn vốn kinh doanh (công ty con)

Giảm lợi nhuận chưa phân phối (công ty con)

Tăng Lợi thế thương mại

Giảm khoản đầu tư vào công ty con Qua khảo sát nhận thấy việc ghi nhận khoản đầu tư vào công ty con được theo dõi theo 2 phương pháp:

• Một số công ty đã thực hiện phương pháp vốn chủ sở hữu để theo dõi khoản đầu tư vào công ty con Điều này giúp cho doanh nghiệp phản ánh đúng giá trị khoản đầu tư tại thời điểm lập báo cáo tài chính hợp nhất

• Tuy nhiên, vẫn còn một số công ty sử dụng phương pháp giá gốc

để theo dõi khoản đầu tư vào công ty con, nhưng chưa nhất quán Đối với khoản lãi từ việc đầu tư thi được ghi nhận vào chi phí tài chính, nhưng khi các công ty con bị lỗ thì khoản lỗ này được giảm trừ vào khoản đầu tư vào công ty con Chính việc ghi nhận này đã gây khó khăn cho người sử dụng khi dùng báo cáo tài chính hợp nhất để đánh giá, so sánh tình hình hoạt động của các công ty qua các năm và so sánh với các công ty khác trên cùng địa bàn

- Phân bổ lợi thế thương mại đối với các công ty có phát sinh lợi thế thương mại từ việc hợp nhất:

Tăng chi phí quản lý doanh nghiệp (LTTM phân bổ trong kỳ)

Giảm lợi nhuận chưa phân phối (LTTM đã phân bổ lũy kế)

Giảm lợi thế thương mại

- Tách lợi ích của cổ đông thiểu số: một số công ty con bị sở hữu 51% vốn nên khi hợp nhất thì công ty mẹ tiến hành tách lợi ích của cổ đông thiểu

số như sau:

Giảm nguồn vốn kinh doanh

Giảm lợi ích của cổ đông thiểu số

- Loại trừ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn: chủ yếu loại trừ khoản phải thu, phải trả nội bộ từ bán thành phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ và vay nội bộ:

Giảm khoản phải trả (công ty mua, vay)

Giảm khoản phải thu (công ty bán, cho vay)

- Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

- Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

2.2.1.2 Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

Báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh hợp nhất được lập theo đúng các bước, trình tự theo hướng dẫn của Bộ Tài Chính Cụ thể như sau:

- Hợp cộng các chỉ tiêu trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh của công ty mẹ và các công ty con, bao gồm: doanh thu, giá vốn hàng bán, chi phí bán hàng, chi phí quản lý doanh nghiệp, doanh thu và chi phí hoạt động tài chính, thu nhập và chi phí khác, chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp

- Khi công ty phân bổ lợi thế thương mại thì có liên quan đến chỉ tiêu chi phí quản lý doanh nghiệp trên bảng báo cáo kết quả hoạt động kinh doanh

- Loại trừ các giao dịch nội bộ trong tập đoàn: chủ yếu loại trừ doanh thu, giá vốn hàng bán từ bán thành phẩm, hàng hóa, cung cấp dịch vụ và lãi vay nội bộ:

Loại trừ doanh thu và giá vốn hàng bán nội bộ:

Giảm doanh thu nội bộ

Giảm giá vốn hàng bán nội bộ

Qua thực tế khảo sát, trong trường hợp Công ty con là một trong những nhà cung cấp của Công ty mẹ, và Công ty mẹ không có điều kiện để sắp xếp hàng tồn kho mua từ công ty con một cách riêng biệt (Công ty cổ phần Nam Việt và công ty cổ phần xuất nhập khẩu thủy sản Cửu Long), điều này dẫn tới khó khăn cho kế toán khi thực hiện hợp nhất báo cáo tài chính của Tập đoàn

vì không xác định được tồn kho vật lý thực tế của những lô hàng mua từ các công ty thành viên tập đoàn, từ đó có thể lúng túng khi xác định lợi nhuận/ lỗ

đã thực hiện và chưa thực hiện

Vì số liệu kế toán phải được phản ánh một cách phù hợp, trong trường hợp không có điều kiện theo dõi và hạch toán theo từng lô hàng riêng biệt của từng nhà cung cấp riêng biệt, kế toán sẽ dựa vào sự vận động chung của toàn

bộ hàng tồn kho, tình hình nhập xuất hàng tồn kho của những lô hàng mua nội

bộ tập đoàn sẽ được tính toán và hạch toán tỷ lệ thuận với tổng hàng nhập, xuất, và sổ sách kế toán là căn cứ tốt nhất để kế toán có thông tin trong việc hợp nhất Báo cáo tài chính

Bên cạnh đó, trường hợp công ty con bán hàng hóa cho công ty mẹ, phần lãi (lỗ) từ hoạt động này sẽ có liên quan đến lợi ích của cổ đông thiểu số Do

đó, việc xác định chính xác số lượng hàng hóa mua bán nội bộ còn tồn kho tại

công ty mẹ vào thời điểm lập BCTC hợp nhất có vai trò quan trọng để các cổ đông xác định đúng phần lợi ích mà mình được hưởng từ việc đầu tư

Loại trừ lãi vay nội bộ:

Giảm doanh thu hoạt động tài chính

- Lập các Bảng tổng hợp các bút toán điều chỉnh và Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất

- Lập Báo cáo tài chính hợp nhất căn cứ vào Bảng tổng hợp các chỉ tiêu hợp nhất sau khi đã được điều chỉnh và loại trừ

2.2.1.3 Báo cáo lưu chuyển tiền tệ

Trong 3 công ty khảo sát thì có 2 công ty là Docimexco và cổ phần Cửu Long An Giang lập báo cáo lưu chuyển tiền tệ theo phương pháp gián tiếp, cách lập như sau:

- Lưu chuyển tiền từ hoạt động kinh doanh: cộng lợi nhuận trước thuế thu nhập doanh nghiệp, khấu hao, các khoản dự phòng, lãi (lỗ) chênh lệch tỷ giá hối đoái chưa thực hiện, lãi (lỗ) từ hoạt động đầu tư, chi phí lãi vay, lợi nhuận từ hoạt động kinh doanh trước thay đổi vốn lưu động như tăng (giảm) các khoản phải thu, tăng (giảm) hàng tồn kho, tăng (giảm) các khoản phải trả (không kể lãi vay phải trả và thuế thu nhập doanh nghiệp phải nộp), tăng (giảm) chi phí trả trước, tiền lãi vay phải trả, thuế thu nhập doanh nghiệp đã nộp, tiền thu khác từ hoạt động kinh doanh, tiền chi khác cho hoạt động kinh doanh

- Lưu chuyển tiền từ hoạt động đầu tư: bao gồm tiền chi để mua sắm, xây dựng tài sản cố dịnh và các tài sản dài hạn khác, tiền chi cho vay, mua các công cụ nợ của các đơn vị khác, tiền thu hồi từ cho vay, bán lại các công cụ

nợ của các đơn vị khác, tiền chi đầu tư, góp vốn vào đơn vị khác, tiền thu hồi