Tìm hiểu việc hạch toán và trình bầy chênh lệch Thuế thu nhập doanh nghiệp trong VAS 17- chuẩn mực Thuế thu nhập doanh nghiệp

Tìm hiểu việc hạch toán và trình bầy chênh lệch Thuế thu nhập doanh nghiệp trong VAS 17- chuẩn mực Thuế thu nhập doanh nghiệp

Lời mở đầu

Thuế thu nhập doanh nghiệp là một nguồn thu quan trọng, chiếm một tỷ trọnglớn trong nguồn thu ngân sách nhà nước.Thuế thu nhập doanh nghiệp còn là biểuhiện sự đóng góp của doanh nghiệp, của doanh nhân vào sự phát triển của đấtnước Chính vì vậy, kế toán thuế thu nhập doanh nghiệp là một vấn đề rất đáng lưutâm, để vừa đảm bảo quyền lợi cho các doanh nghiệp trong việc nộp thuế , vừađảm bảo nguồn thu thuế cho nhà nước

Chúng ta cũng biết, hiện nay ở Việt Nam cũng như ở phần lớn các quốc giatrên thế giới luôn tồn tại sự khác biệt trong chính sách thuế với các quy định trongchuẩn mực và chế độ kế toán, từ đó dẫn đến chênh lệch thuế thu nhập doanhnghiệp theo phương pháp tính của thuế và kế toán Điều này khiến cho nhiềudoanh nghiệp lúng túng trong cách hạch toán và xác định số liệu khi thực hiệnquyết toán tài chính và quyết toán thuế

Chuẩn mực 17 - Chuẩn mực thuế thu nhập doanh nghiệp (VAS 17) (Được Bộtài chính ban hành theo quyết định 20/2006/TT-BTC ngày 15/02/2005 ) và thông

tư số 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫn chi tiết chuẩn mực này, đã quyđịnh và hướng dẫn một cách đầy đủ, cụ thể, phù hợp với thông lệ kế toán quốc tế,

về các nguyên tắc và phương pháp hạch toán thuế thu nhập doanh nghiệp, giúp chocác doanh nghiệp có cách hiểu và ứng xử phù hợp trong việc hạch toán, thực hiệnnghĩa vụ thuế đối với nhà nước

Do đây là lần đầu tiên trong lịch sử có một chuẩn mực kế toán về thuế thu nhậpdoanh nghiệp ở Việt Nam, và năm 2006 này cũng là năm đầu tiên triển khai thựchiện chuẩn mực kế toán mới này, nên việc áp dụng chuẩn mực mới này cũng cònnhiều vấn đề đáng bàn Những khái niệm trong chuẩn mực còn khá mới và khóhiểu, khiến cho việc áp dụng chuẩn mực thực hiện trong thực tế gặp khó khăn Đặcbiệt đối với các khoản chênh lệch thuế thu nhập từ trước đến nay chưa được đề cậptới cũng là một vấn đề hết sức mới mẻ đối với doanh nghiệp

Chính bởi vậy em chọn đề tài đề án môn học là : “Tìm hiểu việc hạch toán và trình bầy chênh lệch Thuế thu nhập doanh nghiệp trong VAS 17- chuẩn mực

những quy định mới về việc hạch toán, trình bày các khoản chênh lệch thuế thunhập doanh nghiêp trong chuẩn mực mới ban hành, tìm hiểu việc áp dụng trongthực tế chuẩn mực mới này và có thể góp phần nhỏ bé trong việc đưa chuẩn mựcnày áp dụng vào thực tế.

Đề án của em gồm các phần:

I/Sự cần thiết của việc ban hành chuẩn mực hướng dẫn hạch toán và trình bầychênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp

II/ Hạch toán và trình bày các khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp.

III/ “Sức sống” của chuẩn mực 17 trong thực tế

IV/ Hướng phát triển và giải pháp

Em xin chân thành cảm ơn PGS.TS Nguyễn Thị Đông đã góp ý chỉnh sửa giúp

em hoàn thành đề án này Em cũng xin cảm ơn Chi cục Thuế Thành phố ThanhHoá, Công ty cổ phần Giáo dục thiết bị Hồng Đức Thanh Hoá đã giúp đỡ em trongquá trình thực hiện đề án môn học

Trong quá trình thực hiện hẳn sẽ không tránh khỏi những thiếu sót, em mongđược sự đóng góp ý kiến của thầy cô, các bạn và những ai quan tâm đến vấn đềnày

I/ Sự cần thiết của việc ban hành chuẩn mực hướng dẫn hạch toán và trình bầy chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp.

1/ Do sự khác biệt giữa chính sách thuế và chế độ kế toán.

Hiện nay ở Việt Nam cũng như ở nhiều quốc gia trên thế giới tồn tại sự khácbiệt về phương pháp xác định doanh thu, thu nhập, chi phí chịu thuế giữa thuế và

kế toán Điều này dẫn đến lợi nhuận chịu thuế (được xác định dựa trên những quyđịnh của luật thuế thu nhập doanh nghiệp) và lợi nhuận kế toán (được xác định dựatrên những quy định của kế toán) có sự khác biệt:

Theo quy định của luật thuế thu nhập doanh nghiệp (TNDN):

Thu nhập chịu thuế = Doanh thu - chi phí hợp lý +thu nhập khác.

Theo quy định của chế độ tài chính và chế độ kế toán:

Thu nhập chịu thuế = Doanh thu – chi phí kinh doanh + thu nhập khác.

Theo các quy định trên, đối với thu nhập khác không có sự khác nhau nhiều vế nộidung, do đó sẽ không ảnh hưởng nhiều đến sự khác nhau giữa thu nhập chịu thuế

và lợi nhuận kế toán Thực tế cho thấy sự khác biệt chủ yếu thường ở các chỉ tiêudoanh thu và chi phí, do các nguyên nhân sau:

- Doanh nghiệp đã thu được hoặc sẽ thu được lợi ích kinh tế từ giao dịch bánhàng và xác định chi phí liên quan đến giao dịch bán hàng

Doanh nghiệp phải xác định thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro và lợi íchgắn liền với quyền sở hữu hàng hoá cho người mua trong từng trường hợp cụ thể.Trong hầu hết các trường hợp, thời điểm chuyển giao phần lớn rủi ro trùng với thờiđiểm chuyển giao lợi ích gắn liền với quyền sở hữu hợp pháp hoặc quyền kiểmsoát hàng hoá cho người mua

Trường hợp doanh nghiệp vẫn còn chịu phần lớn rủi ro gắn liền với quyền sởhữu hàng hoá thì giao dịch không còn được coi là hoạt động bán hàng và doanh thukhông được ghi nhận Nếu doanh nghiệp còn phải chịu một phần rủi ro gắn liền vớiquyền sở hữu hàng hoá thì việc bán hàng được xác định và doanh thu được ghinhận

Doanh thu bán hàng được ghi nhận chỉ khi đảm bảo là doanh nghiệp nhậnđược lợi ích kinh tế từ giao dịch Trường hợp lợi ích kinh tế từ giao dịch bán hàngcòn phụ thuộc yếu tố không chắc chắn thì chỉ ghi nhận khi yếu tố không chắc chắn

Một là: Các trường hợp được xác định doanh thu tính thuế TNDN trong năm,

nhưng chưa đủ điều kiện để ghi nhân doanh thu theo chế độ kế toán.Ví dụ cáctrường hợp đã viết hoá đơn bán hàng nhưng chưa đủ điều kiện để ghi nhận doanhthu theo chuẩn mực kế toán

Hai là: Trường hợp cho thuê tài sản, có truờng hợp nhận trước tiền cho thuê nhà

của nhiều năm ghi nhận theo kế toán là tổng số tiền cho thuê chia cho tổng số nămtrả tiền trước, còn doanh thu để tính thuế TNDN cơ sở kinh doanh có thể lựa chọnmột trong hai cách tính doanh thu phân bổ cho số năm trả tiền trước, hoặc xác địnhtheo doanh thu trả tiền một lần

Ba là: Các khoản hàng hoá dịch vụ được trao đổi không được xác định là doanh

thu theo chế độ kế toán nhưng là doanh thu để tính thu nhập chịu thuế theo quyđịnh của luật thuế TNDN

Bốn là: Các khoản mục giảm trừ doanh thu bán hàng hoá dịch vụ hoặc doanh thu

hoạt động tài chính theo chuẩn mực kế toán, nhưng không được loại trừ khỏidoanh thu để tính thu nhập chịu thuế (Ví dụ các khoản triết khấu được ghi giảm trừdoanh thu theo chuẩn mực kế toán, nhưng không đủ chứng từ hợp pháp để giảmtrừ doanh thu tính thuế theo quy định của luật thuế TNDN trong trường hợp thanhtoán bằng tiền mặt )

Về chi phí:

Về chi phí thực tế cho thấy sự khác nhau giữa chi phí hợp lý và chi phí kinh doanhchủ yếu ở một số khoản chi thực tế của doanh nghiệp theo chế độ kế toán đượchạch toán vào chi phí nhưng không được đưa vào chi phí hợp lý để tính thu nhậpchịu thuế:

Một: Chi phí khấu hao tài sản cố định (TSCĐ) không đúng quy định cụ thể, cơ sở

kinh doanh trích vượt mức khấu hao được tính vào chi phí theo quy định tại chế độquản lý, sử dụng và trích khấu hao TSCĐ; số khấu hao của các TSCĐ dùng trongsản xuất kinh doanh nhưng không có chứng từ kinh doanh hợp pháp và các giấy tờkhác chứng minh tài sản thuộc quyền sở hữu của cơ sở kinh doanh; số khấu haocủa các TSCĐ đã khấu hao hết giá trị, nhưng vẫn được tiếp tục sử dụng cho hoạtđộng sản xuất kinh doanh và số khấu hao của TSCĐ không tham gia vào hoạt độngsản xuất kinh doanh

Hai: Chi phí trả tiền lãi tiền vay vượt mức tiến khống chế cụ thể cơ sở kinh doanh

vay vốn của các đối tượng không phải là ngân hàng và các tổ chức tín dụng vớimức lãi suất cao hơn 1,2 lần mức lãi suất cho vay của ngân hàng thương mại cóquan hệ thanh toán với cơ sở kinh doanh và vay vốn để góp vốn pháp định, vốnđiều lệ

Ba: Các khoản thuế bị truy thu và tiền phạt vi phạm hành chính và các khoản chi

phí không liên quan đến doanh thu và thu nhập chịu thuế đã tính vào chi phí

Bốn: Chi phí không có hoá đơn, chứng từ theo chế độ quy định cụ thể các khoản

mục chi không có hoá đơn chứng từ và các khoản chi phí phát sinh trong năm, liênquan đến việc tạo ra doanh thu chịu thuế trong năm có hoá đơn nhưng hoá đơnkhông hợp pháp

Năm: Chi phí tiền lương, tiền công của chủ doanh nghiệp tư nhân, thành viên hợp

danh, chủ hộ cá thể, cá nhân kinh doanh, tiền thu lao trả cho thanh viên sáng lập,thành viên hội đồng quản trị của công ty cổ phần, công ty trách nhiệm hữu hạnkhông trực tiếp tham gia điều hành sản xuất kinh doanh và tiền lương, tiền côngkhông được tính vào chi phí hợp lý do vi phạm chế độ hợp đồng lao động

Chính sự khác biệt giữa chính sách thuế và chế độ kế toán tạo ra các khoản chênhlệch trong việc ghi nhận doanh thu và chi phí cho một kì kế toán nhất định, dẫn tớichênh lệch giữa số thuế thu nhập phải nộp trong kì với chi phí thuế thu nhập doanhnghiệp theo chế độ kế toán áp dụng

2/ Do yêu cầu của thực tế.

Không có một quy định chung thống nhất nào về việc hạch toán và trình bàychênh lệch thuế thu nhập doanh nghiêp, khiến cho các doanh nghiệp lúng túngtrong việc phản ánh các khoản chênh lệch này Điều này dẫn đến:

- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp trong từng kì kế toán chưa được phản ánhđúng Các chênh lệch tạm thời bị đánh đồng với các chênh lệch vĩng viễn.Chênh lệch tạm thời chưa phản ánh đúng bản chất của các khoản chênh lệch

- Do các khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp có ảnh hưởng lớn tớixác định kết quả kinh doanh trong kì của doanh nghiệp Việc xử lý các khoảnchênh lệch còn nhiều vướng mắc, làm cho các thông tin trên báo cáo tài chính

bị sai lệch

- Việc xử lý các khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp không nhấtquán, thiếu khoa học khiến cho các doanh nghiệp gặp khó khăn trong việctheo dõi, kiểm tra, quản lý các khoản chênh lệch thuế TNDN

- Các khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp khiến cho kết quả kinhdoanh xác định trong kì không phản ánh đúng hiệu quả tình hình sản xuất

kinh doanh của doanh nghiệp Những khoản chênh lệch này làm cho lợinhuận của doanh nghiệp có kì tăng vọt, có kì giảm sút mạnh khiến các nhàđầu tư, và những người quan tâm lúng túng khi xem báo cáo kết quả kinhdoanh của doanh nghiệp, không hiểu được tình hình lỗ lãi thực sự trong kìcủa doanh nghiệp.

Mặt khác thuế TNDN là loại thuế trực thu do đó chịu ảnh hưởng bởi khả năngcủa người nộp thuế Sự tăng trưởng bền vững nguồn thu từ loại thuế này chỉ cóthể bằng sự phát triển của sản xuất kinh doanh, từ sự ổn định và phát triển củanguồn lực tài chính doanh nghiệp mà lợi nhuận của doanh nghiệp là một chỉ tiêubiểu hiện Khi thu nhập chịu thuế phù hợp với lợi nhuận của doanh nghiệp khôngchỉ là nguồn thu ngân sách mà còn là sự phản ánh khả năng đóng góp của từngdoanh nghiệp, doanh nhân vào sự phát triển của đất nước Chính bởi vậy quyđịnh về việc hạch toán chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp là cần thiết gópphần quan trọng đảm bảo quyền lợi cho các doanh nghiệp cũng như giúp cácdoanh nghiệp theo dõi, kiểm tra tốt hơn về quyền lợi và nghĩa vụ thuế của mìnhđối với nhà nước

Hơn nữa do việc mở rộng hợp tác kinh tế quốc tế, đòi hỏi hệ thống kế toánphải ngày càng được hoàn thiện theo đúng thông lệ chung của Quốc tế, đáp ứngđược tình hình yêu cầu của thực tế, có khả năng phản ánh tốt thông tin về cácgiao dịch, các nghiệp vụ kinh tế phát sinh ngày càng đa dạng, phức tạp

Chính từ những yêu cầu cấp thiết đó Bộ tài chính đã ban hành Chuẩn mực kếtoán Việt Nam số 17- Thuế thu nhập doanh nghiệp theo quyết định 20/2006/TT-BTC ngày 15/02/2006 và thông tư 20/2006/TT-BTC ngày 20/03/2006 hướng dẫnchi tiết chuẩm mực này là cơ sở để các doanh nghiệp hiểu và có cách ứng xử phùhợp nhất đối với các chênh lệch phát sinh giữa số liệu ghi nhận theo chính sách

do doanh nghiệp lựa chọn và số liệu theo quy định của các chính sách thuế hiệnhành

II/ Hạch toán và trình bày các khoản chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp.

1/Phân loại chênh lệch.

1.1/Chênh lệch thường xuyên ( Parmanent differences).

Là chênh lệch giữa lợi nhuận kế toán và thu nhập chịu thuế phát sinh từ các khoảndoanh thu, thu nhập khác, chi phí được ghi nhận vào lợi nhuận kế toán nhưng lạikhông được tính vào thu nhập chịu thuế TNDN

Ví dụ: Thu nhập cổ tức được chia là khoản thu nhập không phải chịu thuế và đượcloại trừ toàn bộ ra khỏi thu nhập chịu thuế khi xác định thuế TNDN phải nộp

Khoản chi phí quảng cáo vượt quá 10% tổng chi phí trong kì, các khoản chi

phí không có hoá đơn, chứng từ hợp lệ chứng minh, các khoản tổn thất tài sản, cáckhoản tiền phạt không được pháp luật về thuế cho phép khấu trừ ra khi xác địnhthu nhập chịu thuế

Các khoản chênh lệch vĩnh viễn này không thuộc đối tương điều chỉnh củaVAS17

1.2/ Chênh lệch tạm thời ( tempoary difference).

Là chênh lệch phát sinh do sự khác biệt về thời điểm doanh nghiệp ghi nhậndoanh thu hoặc chi phí với thời điểm pháp luật về thuế quy định tính thu nhập chịuthuế hoặc chi phí được khấu trừ ra khỏi thu nhập chịu thuế Các khoản chênh lệchtạm thời thường bao gồm các khoản chênh lệch mang tính thời điểm hay còn gọi làchênh lệch theo thời gian ( Timing difference); và các khoản ưu đãi thuế có thểthực hiện

Ví dụ: Chênh lệch về chi phí khấu hao do chính sách khấu hao nhanh của doanhnghiệp không phù hợp với quy định về khấu hao theo chính sách thuế ( quyết định206)

Chênh lệch do phát sinh do chính sách ghi nhận doanh thu nhận trước củadoanh nghiệp với quy định của chính sách thuế

Chênh lệch do các khoản chi phí chưa thực hiện như trích trước chi phí bảohành nhưng chưa thực chi, trích trước tiền lương nghỉ phép nhưng chưa thựchiện…

Chênh lệch tạm thời gồm: Chênh lệch tạm thời chịu thuế và chênh lệch vĩnh viễn:

1.2.1 Chênh lệch tạm thời chịu thuế.

a Khái niệm:

Chênh lệch tạm thời chịu thuế là các khoản chênh lêch tạm thời làm phátsinh thu nhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanhnghiệp trong tương lai khi giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hoặc nợphải trả liên quan được thu hồi hay đựơc thanh toán Chênh lêch tạm thờichịu thuế phát sinh khi:

+ Giá trị ghi sổ của tài sản lớn hơn cơ sở tính thuế của nó;

+ Giá trị ghi sổ của nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của nó

b Xác định giá trị các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế:

+ Đối với tài sản: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá trị

ghi sổ của taì sản lớn hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó

+ Đối với nợ phải trả: Chênh lệch tạm thời chịu thuế là chênh lệch giữa giá

trị ghi sổ của của khoản nợ phải trả nhỏ hơn cơ sở tính thuế của khoản nợ phảitrả

c M ộ t s ố tr ườ ng h ợ p l m phỏt sinh àm phỏt sinh chờn h l ệ ch t ạ m th ờ i ch ị u thu ế

+ Chờnh lệch tạm thời chịu thuế phỏt sinh từ việc một khoản chi phớ chỉđược ghi nhận trong cỏc năm sau nhưng đó được khấu trừ vào thu nhập chịuthuế trong năm hiện hành Chẳng hạn thời gian sử dụng hữu ớch của TSCĐtheo kế toỏn dài hơn thời gian sử dụng hữu ớch do cơ quan thuế xcỏ định dẫnđến khấu hao TSCĐ theo kế toỏn trong nững năm đầu nhỏ hơn chi phớ khấuhao được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế do cơ quan thuế xỏc định

+ Chờnh lệch tạm thời chịu thuế phỏt sinh từ việc điều chỉnh tăng cỏc khoản mụcthuộc vốn chủ sở hữu: Khi ỏp dụng hồi tố thay đổi chớnh sỏch kế toỏn, hoặc điềuchỉnh hồi tố sai sút trong cỏc năm trước theo quy định của chuẩn mực 29 “Thayđổi chớnh sỏch kế toỏn, ước tớnh kế toỏn và cỏc sai sút “, trường hợp cỏc khoản mụcthuộc vốn chủ sở hữu được điều chỉnh tăng, làm phỏt sinh khoản chờnh lệch tạmthời chịu thuế, doanh nghiệp phải ghi nhận thuế thu nhập hoón lại phải trả

1.2.2 Chờnh lệch tạm thời được khấu trừ.

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là các khoản chênh lệch tạm thời làm phátsinh các khoản được khấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế thu nhập doanhnghiệp trong tương lai khi giá trị ghi sổ của các tài sản hoặc nợ phải trả liênquan được thu hồi hay được thanh toán Chênh lệch tạm thời được khấu trừ páhtsinh khi:

+ Giá trị ghi sổ của tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó;

+ Giá trị ghi sổ của nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế của nó

b Xác định giá trị các khoản chênh lêch tạm thời được khấu trừ:

+ Đối với tài sản: Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là chênh lệch giữa giá trịghi sổ của tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó

+ Đối với nợ phải trả: Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là chênh lệch giữa giátrị ghi sổ của khoản nợ phải trả lớn hơn cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả đó

c Một số trường hợp làm páht sinh chênh lệch tạm thời được khấu trừ:

+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận doanh thu trongcác năm sau nhưng thuế thu nhập được tính trong năm hiện tại Chẳng hạn như:Trường hợp doanh nghiệp có khoản doanh thu nhận trước về tiền cho thuê nhà, cơ

sở hạ tầng trong nhiều năm Khoản doanh thu nhận trước này được ghi nhận vàoBáo cáo hoạt động kinh doanh một năm bằng số tiền nhận trước chia cho tổng sốthời gian cho thuê Nhưng doanh nghiệp thực hiện nộp thuế thu nhập doanh nghiệpcho toàn bộ số tiền nhận trước ngay trong năm thực hiện

+ Chênh lệch tạm thời đựợc khấu trừ phát sinh từ việc ghi nhận một khoản chi phítrong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập tính thuế ở những nămsau Chẳng hạn như chi phí phải trả về sửa chữa lớn tài sản số định đươc ghi nhậntrong năm hiện tại nhưng chỉ được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế khi các khoảnchi phí này thực tế phát sinh trong các năm sau; hoặc doanh nghiệp áp dụngphương pháp khấu hao nhanh cho TSCĐ nhưng chi phí khấu hao chỉ được chấpnhận cho mục đích tính thuế thu nhập trong năm theo phương pháp khấu haođường thẳng

+ Chênh lệch tạm thời đuợc khấu trừ phát sinh từ việc điều chỉnh giảm các khoảnmục thuộc vốn chủ sở hữu: Khi áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toán hoặc

điều chỉnh hồi tố sai sót trong các năm trước theo quy định của chuẩn mực kế toán

số 29 “Thay đổi chính sách kế toán, ước tính kế toán và các sai sót”, trường hợp số

dư đầu năm của khoản mục “ Lợi nhuận chưa phân phối” được điều chỉnh, làmphát sinh khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, doanh nghiệp phải điều chỉnh

số dư đầu năm của khoản mục “Tài sản thuế thu nhập hoãn lại”

2 Kế toán chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp.

2.1 Xác định các khoản chênh lệch tạm thời.

2.1.1 Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả.

a Xác định các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế

- Cuối năm tài chính, khi lập báo cáo tài chính, kế toán phải xác định cơ sở tínhthuế của tài sản và các khoản nợ phải trả làm căn cứ tính xác định các khoản chênhlệch tạm thời chịu thuế Việc xác định các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuếđược thực hiện theo quy định tại mục I của thông tư hướng dẫn “chuẩn mực thuếthu nhập doanh nghiệp”

- Các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế được sử dụng làm căn cứ xác định thuếthu nhập hoãn lại phải trả trong năm trên báo cáo tài chính riêng của doanh nghiệpphải được phản ánh vào “Bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế” phát sinhtrong năm.( Bảng1)

- “ Bảng xác định chênhlệch tạm thời chịu thuế” dùng để phản ánh chi tiéttừng khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh làm cơ sở xác định thuếthu nhập hoãn lại phải trả

Phát sinh do

áp dụng hồi

tố chínhsách kế toán

và điềuchỉnh hồi tốcác sai sótphát sinh từcác nămtrước

Hoàn nhập

từ cácgiao dịchtrong nămhiện hành

Hoàn nhập

do áp dụnghồi tố thayđổi chínhsách kế toán

và điềuchỉnh hồi tốcác sai sótphát sinh từcác nămtrước

 Căn cứ để lập “Bảng xác định chênh lệch tạm thời chịu thuế” là số chênhlêch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm liên quan đến từng tài sản hoặckhoản nợ phải trả hoặc giao dịch.

 Dòng tổng cộng chênh lệch tạm thời chịu thuế phát sinh trong năm là căn cứ

để ghi vào cột “chênh lêch tạm thời chịu thuế tăng” hoặc cột “ chênh lệchtạm thời chịu thuế giảm” trong “Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phảitrả” (Bảng 2)

b Xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả

- Cuối năm, căn cứ vào số vào số chênh lệch tạm thời chịu thuế đã xác địnhđược và các khoản điều chỉnh trực tiếp tăng, giảm số dư đầu năm của tài khoản

“Lợi nhuận chưa phân phối” ( do áp dụng hồi tố thay đổi chính sách kế toánhoặc điều chỉnh hồi tố các sai phạm trọng yếu của các năm trước, kế toán lập

“Bảng xác định huế thu nhập hoãn lại phải trả” (Bảng số2) làm căn cứ ghi nhận

và trình bày thuế thu nhập hoãn lại phải trả trên báo cáo tài chính riêng

- “Bảng xác định thuế thu nhập hoãn lại phải trả” là bảng tổng hợp để xác địnhthuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong năm và xác định thuế thunhập hoãn lại phải trả giảm do hoàn nhập các khoản chênh lệch tạm thời chịuthuế của các năm trước

Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong năm

Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi giảm (hoàn nhập) trong năm

c ghi nhận vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại

Được ghi giảm vốn chủ sở hữu

Được ghi giảm chi phí thuế thu nhập hoãn lại

Được ghi tăng vốn chủ sở hữu Tăng Giảm

- Căn cứ để ghi vào cột 2- “Chêch lệch tạm thời chịu thuế trong năm giảm” làcột 5 và cột 6 trong “Bảng xác định chênh lệch chịu thuế của năm hiện tại.

- Cột 3 và cột 4 “Chênh lệch tăng”, “Chênh lệch giảm” là số chênh lệch giữacột 1 và cột 2

- Cột 6 được lập căn cứ vào cột 3 và cột 5 trên dong diễn dãi số 1: Cột 6= Cột

3 x Cột 5, làm cơ sở ghi vào chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp oãn lại vàghi nhận vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại phải trả

- Cột 7 được lập căn cứ vào cột 3 và cột 5 trên dòng diễn giải số 2: Cột 7= Cột

3 x Cột 5, làm cơ sở ghi giảm vốn chủ sở hữu và ghi nhận vào thuế thu nhậphoãn lại phải trả

- Cột 8 được lập căn cứ vào cột 4 và cột 5 trên dòng diễn giải số 1: Cột 8= Cột

4 x Cột 5, làm cơ sở ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại

và ghi giảm thuế thu nhập hoãn lại phải trả

- Cột 9 được lập căn cứ vào cột 4 và cột 5 trên dòng diễn giải số 2: Cột 9= Cột

4 x Cột 5, làm cơ sở ghi tăng vốn chủ sở hữu và ghi giảm thuế thu nhậphoãn lại phải trả

2.1.2 Xác định “tài sản thuế thu nhập hoãn lại”

a Xác định các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ

- Cuối năm tài chính, kế toán phỉa xác định cơ sở tính thuế của tài sản và cáckhoản nợ phải trả làm căn cứ xác định các khoản chênh lệch tạm thời đượckhấu trừ được thực hiện theo mục I tại thông tư hướng dẫn thực hiện “chuẩnmực thuế thu nhập doanh nghiệp”

- Các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ được sử dụng làm căn cứ xácđịnh tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong nẳmtên báo cáo tài chínhriêng( Không bao gồm các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh

từ các khoản đàu tư vào công ty con, công ty liên kêt, công ty liên doanh,vàviệc chuyển đổi báo cáo tài chính của cơ sở ở nước ngoài) phải được phản ánhvào “Bảng xác định chênh lệch tạm thời được khấu trừ” phát sinh trong năm(Bảng 3) làm cơ sở xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại nếu doanh nghiệp dự

tính là chắc chắn sẽ có đủ lợi nhuận tính thuế thu nhập trong năm tương lai để

sử dụng các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ đó

- “Bảng xác định chênh lệch tạm thời khấu trừ” dùng để phản ánh chi tiết từngkhoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ phát sinh trong năm làm cơ sở xácđịnh và phản ánh tài sản thuế thu nhập hoãn lại vào “Bảng xác định tài sản thuếthu nhập hoãn lại” (Bảng 5)

Phát sinh từviệc áp dụnghồi tố thay đổichính sách kếtoán và điềuchỉnh hồi tố cácsai sót phátsinh từ các nămtrước

Hoànnhập từcác giaodịch trongnăm hiệnhành

Hoàn nhập do ápdụng hồi tố thayđổi chính sách kếtoán và điềuchỉnh hồi tố cácsai sót phát sinh

 Dòng tổng cộng chênh lệch tạm thời được phát sinh trong năm là căn cứ đểghi vào cột “Chênh lệch tạm thời được khấu trừ tăng” hoặc cột “Chênh lệchtạm thời được khấu trừ giảm” trong “Bảng xác định tài sản thuế thu nhậphoãn lại” (Bảng 5).

- Trường hợp doanh nghiệp không có khả năng chắc chắn sẽ có được lợinhuận tính thuế trong tương lai, kế toán không được ghi nhận tài sản thuếthu nhập hoãn lại tính trên các hoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ phátsinh trong năm Toàn bộ các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ nàyđưựoc theo dõi riêng trên “Bảng theo dõi chênh lệch tạm thời được khấutrừ chưa sử dụng” (Bảng 4) làm căn cứ xác định tài sản thuế thu nhập hoãnlại trong các năm sau, khi doanh nghiệp có đủ lợi nhuận chịu thuế thu nhập

để thu hồi tài sản thuế thu nhập hoãn lại này

Bảng4

Bảng theo dõi chênh lệch tạm thời được

khấu trừ chưa được sử dụng

Năm…

STT Diễn giải Chênh lệch tạm thời được khấu trừ chưa sử dụng

Phát sinh từ cácgiao dịch trongnăm

Phát sinh từ việc áp dụng hồi tốthay đổi các chính sách kế toán

và điều chỉnh hồi tố các sai sótphát sinh từ các năm trước

b Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế và

ưu đãi thuế chưa sử dụng

- Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuếchưa sử dụng

Cuối năm tài chính, căn cứ vào số lỗ hoạt động kinh doanh được khấu trừvào thu nhập chịu thuế các năm tiếp sau theo quy định chuyển lỗ của luật thuếthu nhập doanh nghiệp, kế toán xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãnlại trong năm hiện hành, nếu doanh nghiệp dự tính là chắc chắn có đủ lợi nhuận

để tính thuế thu nhập trong tương lai để sử dụng các khoản ưu đãi thuế chưa sửdụng từ các năm trước đó Tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản ưuđãi thuế chư sử dụng trong năm tài chính hiện hành được xác định theo côngthức:

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại Giá trị được khấu trừ vào các thuế suất thuế thu tính trên các khoản lỗ tính = năm tiếp sau của các khoản lỗ x nhập doanh nghiệp thuế chưa sử dụng tính thuế chưa sử dụng hiện hành.

- Xác định giá trị tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ các khoản ưu đãithuế chưa sử dụng

Cuối năm tài chính, căn cứ các khoản ưu đãi thuế theo luật định ( nếu có)chưa sư dụng kế toán xác định và ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại trongnăm hiện hành, nếu doanh nghiệp dự tính chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế thunhập trong tương lai để sử dụng các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng từ các nămtrước đó Tài sản thuế thu nhập hoãn lại tính trên các khoản ưu đĩa thuế thu chưa

sử dụng trong năm tài chính hiện hành được xác định theo công thức:

Tài sản thuế thu nhập hoãn Giá trị được khấu trừ của Thuế suất thuế thu lại tính trên các khoản ưu = các khoản ưu đãi thuế chưa x nhập doanh nghiệp đãi thuế chưa sử dụng sử dụng hiện hành

c Xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm

- Cuối năm tài chính, kế toán lập “Bảng xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại”(Bảng5_ làm căn cứ ghi nhận và trình bày tài sản thuế thu nhập doanh nghiệp hoãnlại trên báo cáo tài chính Bảng xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại là bảng tổnghợp để xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận trong năm

Bảng 5

Bảng xác định tài sản thuế thu nhập hoãn lại.

Năm…

lỗ tính thuế

Các khoản

ưu đãi thuế

Thuế suất(%)

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại được ghi nhận trong năm

Tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm

Tăng

Giảm

Chênh lệch

Tăng Giảm TăngGiảm TăngGiảm

Được ghi giảm chi phí thuế thu nhập hoãn lại

Được ghi tăng vốn chủ

sở hữu

Được ghi vào chi phí thuế thu nhập hoãn lại

Được ghi giảm vốn chủ

- Căn cứ để ghi vào côt 1-“Chênh lệch tạm thời được khấu trừ trong nămtăng” là cột 3 và cột 4 trong “ Bảng xác định chênh lệch tạm thời được khấu

- Căn cứ để ghi vào côt 2- “Chênh lệch tạm thời được khấu trừ trong nămgiảm” là cột 5, cột 6 trong “Bảng xác định chênh lệch tạm thời được khấutrừ” phát sinh trong năm;

- Cột 3, cột 4 “Chênh lệch tăng”, “Chênh lệch giảm” là số chênh lệch giữa cột

- Cột 11: Căn cứ vào cột 3 và cột 9 trên dòng diễn giải số 2: Cột 13 = Cột 4 xCột 9, làm cơ sở ghi giảm lợi nhuận chưa phân phối ( Chi tiết lợi nhuận chưaphân phối năm trước) và ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại

- Cột 12 được lập căn cứ vào cột 4, côt 6, cột 8 và cột 9 trên dòng diễn giải số1: Cột 12 = ( Cột 4 + Cột 6 + Cột 8) x Cột 9, làm cơ sở để ghi vào chi phíthuế thu nhập hoãn lại trong năm và ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại

- Cột 13: căn cứ vào cột 4 và cột 9 trên dòng diễn giải số 2; Cột 13 = Cột 4 xCột 9, làm cơ sở ghi giảm lợi nhuận chưa phân phối ( Chi tiết lợi nhuận chưaphân phối năm trước) và ghi giảm tài sản thuế thu nhập hoãn lại

2.2 Hạch toán chênh lệch thuế thu nhập doanh nghiệp.

2.2.1 Các tài khoản sử dụng.

Tài khoản 8212: “Chi phí thuế thu nhập hoãn lại”

Bên Nợ: - Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại phát sinh trong năm từviệc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả (là số chênh lệch giữa thuế thunhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn thuế thu nhập hoãn lại phảitrả được hoàn nhập trong năm);

- Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại được ghi nhận từ số chênh lệchgiữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm lớn hơn tài sảnthuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm;

- Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 lớn hơn số phát sinhbên Nợ TK 8212 – “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại” phát sinhtrong năm vào bên Có tài khoản 911 – “Xác định kết quả kinh doanh”

Bên Có: - Ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại (số chênh lệchgiữa tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh trong năm lớn hơn tài sản thuế thunhập hoãn lại được hoàn nhập trong năm)

- Ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại (số chênh lệchgiữa thuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm lớn hơn thuế thunhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm)

- Kết chuyển chênh lệch giữa số phát sinh bên Có TK 8212 nhỏ hơn sốphát sinh bên Nợ TK 8212 – “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại” phátsinh trong năm vào bên Nợ tài khoản 911 – “Xác định kết quả kinh doanh”

* Hạch toán tài khoản này cần tôn trọng một số nội dung sau

- Cuối năm tài chính, kế toán phải xác định số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đểghi nhận vào chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại Đồng thời phải xác địnhtài sản thuế thu nhập hoãn lại để ghi nhận vào thu nhập thuế thu nhập doanhnghiệp (Ghi giảm chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại)

- Kế toán không được phản ánh vào Tài khoản này tài sản thuế thu nhập hoãn lạihoặc thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ các giao dịch được ghi nhận trựctiếp vào vốn chủ sở hữu

- Cuối năm tài chính, kế toán phải kết chuyển số chênh lệch giữa số phát sinh bên

Nợ và số phát sinh bên Có TK 8212 “Chi phí thuế thu nhập doanh nghiệp hoãn lại”

Tài khoản 347: “thuế thu nhập hoãn lại phải trả”

*Kết cấu và nội dung hạch toán

Bên Nợ:Thuế thu nhập hoãn lại phải trả giảm (được hoàn nhập) trong kỳ

Bên Có: Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong kỳ

Số dư bên Có: - Thuế thu nhập hoãn lại phải trả còn lại cuối kỳ

- Điều chỉnh số dư đầu năm đối với thuế thu nhập hoãn lại phảitrả do áp dụng hồi tố chính sách kế toán hoặc sửa chữa hồi tố các sai sót trọngyếu của các năm trước

*Hạch toán tai khoản này cần tôn trọng một số nguyên tắc sau:

- Thuế thu nhập hoãn lại phải trả phải được ghi nhận cho tất cả các khoản chênhlệch tạm thời chịu thuế, trừ khi thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh từ ghinhận ban đầu của một tài sản hay nợ phải trả của một giao dịch mà giao dịchnày không có ảnh hưởng đến lợi nhuận kế toán hoặc lợi nhuận tính thuế thunhập (hoặc lỗ tính thuế) tại thời điểm phát sinh giao dịch

- Tại ngày kết thúc năm tài chính, kế toán phải xác định các khoản chênh lệchtạm thời chịu thuế phát sinh trong năm hiện tại làm căn cứ xác định số thuế thunhập hoãn lại phải trả được ghi nhận trong năm

- Việc ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả trong năm được thực hiện theonguyên tắc bù trừ giữa số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong nămnay với số thuế thu nhập hoãn lại phải trả đã ghi nhận từ các năm trước nhưngnăm nay được ghi giảm (hoàn nhập), theo nguyên tắc:

+ Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm lớn hơn số thuếthu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghi nhận

bổ sung số thuế thu nhập hoãn lại phải trả là số chênh lệch giữa số thuế thunhập hoãn lại phải trả phát sinh lớn hơn số được hoàn nhập trong năm;+ Nếu số thuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh trong năm nhỏ hơn sốthuế thu nhập hoãn lại phải trả được hoàn nhập trong năm, kế toán chỉ ghigiảm (hoàn nhập) số thuế thu nhập hoãn lại phải trả là số chênh lệch giữa sốthuế thu nhập hoãn lại phải trả phát sinh nhỏ hơn số được hoàn nhập trongnăm