Tìm hiểu về vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính

Tìm hiểu về vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính

Lời nói đầu

Trên báo cáo tài chính của doanh nghiệp sản xuất, hàng tồn kho thường làkhoản mục có giá trị lớn, các nghiệp vụ phát sinh xoay quanh hàng tồn khothường rất phong phú, phức tạp Hơn nữa, kế toán hàng tồn kho là công việcchứa đựng rất nhiều yếu tố chủ quan và phụ thuộc rất lớn vào các soát xét củaBan Giám đốc doanh nghiệp trong các ước tính kế toán Các sai phạm xảy rađối với hàng tồn kho thường có ảnh hưởng tới rất nhiều các chỉ tiêu trên báocáo tài chính Do đó, kiểm toán hàng tồn kho được đánh giá là một công việcquan trọng và hoàn thiện quy trình kiểm toán hàng tồn kho có ý nghĩa lớntrong việc nâng cao chất lượng dịch vụ kiểm toán tại các công ty kiểm toán Thủ tục kiểm tra chi tiết là một trong những thủ tục quan trọng trong kiểmtoán báo cáo tài chính, đặc biệt là quy trình kiểm toán hàng tồn kho Kiểm trachi tiết được thực hiện bằng các biện pháp kĩ thuật cụ thể để kiểm toán từngkhoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục hay loại nghiệp vụliên quan đến hàng tồn kho Nhận thức rõ được tầm quan trọng của việc vậndụng thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục hàng tồn kho, được sự chỉbảo tận tình của Giảng viên Thạc sĩ Bùi Thị Minh Hải, em đã hoàn thành đề

án môn học chuyên ngành kiểm toán của mình với đề tài: “ Tìm hiểu về vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính”.

Nội dung của đề án bao gồm ba phần chính:

Chương 1: Lí luận chung về thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mụchàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính

Chương 2: Thực trạng quy trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối vớikhoản mục hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính tại một số công tykiểm toán Việt Nam

Chương 3: Nhận xét và các giải pháp đề xuất nhằm hoàn thiện quy trìnhthực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục hàng tồn kho trong kiểmtoán báo cáo tài chính.

Do phạm vi nghiên cứu còn có nhiều hạn chế nên bài viết của em khôngtránh khỏi thiếu sót, vì vậy em rất mong nhận được sự quan tâm góp ý của cácthầy cô Em xin chân thành cảm ơn sự hướng dẫn của giảng viên Thạc sĩ BùiThị Minh Hải, đã tận tình hướng dẫn giúp đỡ em hoàn thành bài viết này

Chương 1:

Lí luận chung về thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục

hàng tồn kho trong kiểm toán báo cáo tài chính

1.1 Khái quát chung về phương pháp kiểm toán trong kiểm toán tài chính

Kiểm toán tài chính là hoạt động đặc trưng trong hệ thống kiểm toán nóichung Để thực hiện chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến, kiểm toán tài chínhcũng sử dụng các phương pháp kiểm toán chứng từ (kiểm toán các quan hệcân đối, đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic) và kiểm toán ngoài chứng từ(kiểm kê, thực nghiệm, điều tra)

Xét về mặt thực hiện chức năng chung của kiểm toán, kiểm toán tàichính hướng tới việc bày tỏ ý kiến trên cơ sở các bằng chứng kiểm toán Để

có được những bằng chứng này, kiểm toán tài chính cần triển khai cácphương pháp cơ bản trên theo từng tình huống cụ thể Ở đây các phương phápkiểm toán cơ bản được được triển khai theo hướng kết hợp hoặc chi tiết thànhcác cách kiểm toán cụ thể tùy tình huống cụ thể trong suốt quá trình kiểmtoán

Giáo trình Kiểm toán tài chính (NXB ĐH Kinh tế quốc dân, 2006) chiacác phương pháp kiểm toán thành hai loại:

- Thử nghiệm cơ bản: nguyên tắc chung của mọi cuộc kiểm toán tàichính là phải thẩm tra lại các thông tin biểu hiện bằng tiền phản ánh trên bảngtổng hợp bằng việc kết hợp các phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoàichứng từ theo trình tự và cách thức kết hợp xác định tổng hợp các cách xácminh là các con số này

- Thử nghiệm tuân thủ: là phương pháp dựa vào kết quả của hệ thốngkiểm soát nội bộ khi hệ thống này tồn tại và hoạt động có hiệu lực Để khẳng

định sự tồn tại và hoạt động có hiệu lực này khảo sát, thẩm tra và đánh giá hệthống kiểm soát nội bộ.

Xét về đối tượng cụ thể của kiểm toán tài chính là các báo cáo kế toán vàcác bảng tổng hợp tài chính đặc biệt khác Các bảng tổng hợp này chứa đựngnhững mối quan hệ kinh tế tổng quát, vừa phản ánh cụ thể từng loại tài sản,từng loại nguồn vốn với những biểu hiện về kinh tế, pháp lý và được lập ratheo những trình tự xác định với những chuẩn mực cụ thể trong quan hệ vớicác nghiệp vụ phát sinh Do vậy, kiểm toán tài chính thường là kiểm toán liênkết và phải hình thành những trắc nghiệm với việc sử dụng liên hoàn cácphương pháp kiểm toán cơ bản để đưa ra ý kiến đúng đắn về các bảng tổnghợp này

Trắc nghiệm được hiểu là các cách thức các định trong việc vận dụng cácphương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ vào việc xác minh cácnghiệp vụ, các số dư tài khoản hoặc các khoản mục cấu thành bảng khai tàichính

Giáo trình Kiểm toán tài chính (NXB ĐH Kinh tế quốc dân, 2006) chiacác trắc nghiệm kiểm toán thành ba loại trắc nghiệm cơ bản:

- Trắc nghiệm công việc: là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp vụhoặc các hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và có hiệu lực của hệthống kiểm soát nội bộ, trước hết là hệ thống kế toán Trắc nghiệm công việcbao gồm hai loại:

+ Trắc nghiệm độ vững chãi: đây là cách thức, trình tự rà soát nhữngthông tin về giá trị trong hệ thống kế toán, hướng tới “độ tin cậy của thôngtin” của hệ thống kiểm soát nội bộ

+ Trắc nghiệm đạt yêu cầu: là cách thức, trình tự rà soát những thủ tục kếtoán hoặc thủ tục quản lý có liên quan đến đối tượng kiểm toán Trắc nghiệmđạt yêu cầu được sử dụng tương đối đa dạng, tập trung chủ yếu vào việc đánh

giá sự hiện diện của hệ thống kiểm soát nội bộ và hướng tới mục tiêu là đảmbảo sự tuân thủ của hệ thống kiểm soát nội bộ

- Trắc nghiệm trực tiếp số dư: là cách thức kết hợp các phương pháp cânđối, phân tích, đối chiếu trực tiếp với kiểm kê, điều tra thực tế để xác định độtin cậy của các số dư cuối kỳ ở Sổ cái ghi vào Bảng cân đối kế toán hoặc Báocáo kết quả kinh doanh Đây là cách thức chủ yếu KTV thu thập bằng chứng

từ các nguồn độc lập, bằng chứng kiểm toán thu thập theo cách này có độ tincậy cao

- Trắc nghiệm phân tích (thủ tục phân tích): Là cách thức xem xét cácmối quan hệ kinh tế và xu hướng biến động của chỉ tiêu kinh tế thông quaviệc kết hợp các phương pháp đối chiếu trực tiếp, đối chiếu logic, cân đốigiữa trị số bằng tiền của cùng một chỉ tiêu trong những điều kiện khác hoặcgiữa chỉ tiêu tổng hợp với bộ phận cấu thành Trắc nghiệm phân tích được sử

dụng ở nhiều giai đoạn trong quá trình kiểm toán

1.2 Khái quát chung về thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán BCTC 1.2.1 Khái niệm thủ tục kiểm tra chi tiết

 Khái niệm:

Kiểm tra chi tiết là việc áp dụng các biện pháp kĩ thuật cụ thể của trắcnghiệm tin cậy thuộc trắc nghiệm công việc và trắc nghiệm trực tiếp số dư đểkiểm toán từng khoản mục hoặc nghiệp vụ tạo nên số dư trên khoản mục hayloại nghiệp vụ Các kĩ thuật cụ thể đó bao gồm: so sánh, tính toán, xác nhận,kiểm tra thực tế và soát xét, kiểm tra lại chứng từ, sổ sách

(Giáo trình Kiểm toán tài chính, NXB ĐH Kinh tế quốc dân, 2006)

Ý nghĩa chung của thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán BCTC:Thực hiện các thủ tục kiểm tra chi tiết HTK để đối chiếu số liệu phát sinhcủa các tài khoản HTK và các khoản chi phí liên quan để phát hiện những saisót trong hạch toán HTK, đối chiếu số dư trên tài khoản HTK với số liệu kiểm

kê thực tế đồng thời xem xét trên sổ theo dõi vật tư sử dụng ở phân xưởng sản

xuất KTV cũng cần có sự khảo sát xem có sự thay đổi trong việc sử dụngphương pháp tính giá của doanh nghiệp và phát hiện những sai sót trong quátrình tính toán.

1.2.2 Các bước vận dụng thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán BCTC

Bước 1: Lập kế hoạch kiểm tra chi tiết

Xác định mục tiêu của các biện pháp kĩ thuật

Các biện pháp kĩ thuật được lựa chọn có thể nhằm mục tiêu:

Thu thập bằng chứng kiểm toán về sai phạm trong yếu các cơ sở dẫn liệuthuộc các mục tiêu kiểm toán hoặc ước tính các giá trị chênh lệch kiểm toánvới những cơ sở dẫn liệu của Báo cáo tài chính đang chứa đựng khả năng saiphạm trọng yếu

Lựa chọn các khoản mục trong tổng thể

Việc lựa chọn này bao gồm việc xác định số lượng các khoản mục (sốlượng mẫu hay quy mô mẫu) và chọn mẫu khoản mục để kiểm toán ( mẫuchọn)

Bước 2: Lựa chọn các khoản mục để kiểm tra chi tiết

Có thể áp dụng các biện pháp kiểm tra chi tiết với từng khoản mục trongtổng số hoặc với một nhóm những khoản mục Nếu áp dụng các biện phápkiểm tra chi tiết không phải với tất cả các khoản mục trong một tài khoản thìphải chấp nhận mức độ không chắc chắn của bằng chứng kiểm toán thu được.Khi không lựa chọn tất cả các khoản mục từ một tài khoản thì có thể lựachọn một số khoản mục dựa trên cơ sở chọn điển hình những khoản mụcchính hoặc chọn mẫu đại diện hoặc kết hợp cả hai

Bước 3: Lựa chọn các khoản mục chính

Các khoản mục chính là các khoản mục mà dựa trên đánh giá, kinhnghiệm và sự hiểu biết về tình hình kinh doanh của khách hàng, kiểm toánviên thấy chúng là khoản mục không phát sinh thông thường, không dự đoán

trước được hay dễ có sai phạm Để lựa chọn được những khoản mục chínhcần đọc những chứng từ tài liệu.

Bước 4: Thực hiện các biện pháp kĩ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoảnmục đã chọn

Xác nhận:

Bằng chứng kiểm toán thu thập được qua việc xác nhận số dư và nhữngnghiệp vụ bên ngoài thường có tính thuyết phục cao bởi vì nó có thể xác nhậnđược thời điểm bắt đầu của nghiệp vụ và những hoạt động xử lý nghiệp vụ đó.Xác nhận được thực hiện bằng cách kiểm toán viên đưa ra các câu hỏixác nhận về sự việc cần xác nhận Nếu câu trả lời đối với câu hỏi xác nhậnđược lập bởi người trả lời dựa trên những hồ sơ riêng của họ thì những câu trảlời này độc lập với hồ sơ của khách hàng

Việc xác nhận phải trải qua hàng loạt bước công việc sau:

- Lập các câu hỏi xác nhận hay yêu cầu khách hàng lập chúng

- Kiểm tra các câu hỏi xác nhận và xem xét tính chính xác của những câuhỏi này và bỏ chúng vào phong bì ghi địa chỉ của KTV để người trả lwoif xácnhận có thể phúc đáp lại

- Điều tra những câu hỏi xác nhận đã gửi đi nhưng bị gửi trả lại

- Thực hiện các biện pháp theo dõi thích hợp với những tài khoản khôngđược trả lời, cân nhắc khả năng gửi thư xác nhận lần hai và lần ba

đều cần được thu về không phân biệt người xác nhận có tán thành với nhữngthông tin đưa ra hay không.

+ Xác nhận thụ động ( Xác nhận phủ định): Thư xác nhận gửi đi chỉ cầnthu về nếu như người xác nhận không tán thành với những thông tin đưa ra

Kiểm tra thực tế:

Đây là kĩ thuật được áp dụng rộng rãi trong kiểm toán tài sản nói chung

và kiểm toán HTK nói riêng Thủ tục kiểm toán bao gồm quá trình quan sátnhững thủ tục kiểm kê của khách hàng và trực tiếp kiểm kê chọn mẫu đốichiếu với hồ sơ kho

Chi tiết các bước công việc của quá trình kiểm kê sẽ được đề cập ở cácnội dung sau

Bước 5: Đánh giá kết quả kiểm tra chi tiết và xử lý các chênh lệch kiểm toán

Các phát hiện bao gồm các sai sót không chỉ về tài khoản mà còn vềchức năng hoạt động của hệ thống KSNB, hệ thống thông tin và có thể về tínhkhách quan của ban giám đốc và năng lực của đội ngũ nhân viên

Các loại chênh lệch kiểm toán phân loại theo kì quyết toán gồm chênhlệch của năm trước và chênh lệch của năm nay

Khi phát hiện chênh lệch kiểm toán, kiểm toán viên cần:

- Điều tra tính chất và nguyên nhân của những chênh lệch: Việc này cầnđược thực hiện với một mức độ hoài nghi nghề nghiệp thích đáng

- Khi phát hiện dấu hiệu vi phạm nếu tin rằng những sai phạm là saiphạm trọng yếu trong báo cáo tài chính thì cần thực hiện những thủ tục kiểmtoán khác hoặc những thủ tục kiểm toán bổ sung thích hợp, để khẳng định hayxóa bỏ những nghi ngờ về các vi phạm

- Báo cáo về những chênh lệch kiểm toán cần được thực hiện ngay lậptức cho ban giám đốc và tùy thuộc vào hoàn cảnh có thể thông tin cho hộiđồng quản trị

1.3 Lý luận chung về kiểm toán chu trình HTK trong kiểm toán BCTC 1.3.1 Khái quát chung về HTK

1.3.1.1 Khái niệm HTK:

HTK là tài sản lưu động của doanh nghiệp biểu hiện dưới dạng vật chất

cụ thể dưới nhiều hình thức khác nhau, tuỳ thuộc vào loại hình doanh nghiệp

và đặc điểm hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp

- HTK trong doanh nghiệp thương mại bao gồm: hàng hoá dự trữ cholưu thông ( kể cả số hàng đem gửi bán hoặc là hàng hoá đang đi đường )

- HTK trong doanh nghiệp sản xuất gồm: Nguyên vật liệu, Công cụ dự trữ cho quá trình sản xuất, Thành phẩm, Sản phẩm hoàn thành, Sản phẩm

dở dang và Hàng gửi bán hoặc Hàng đang đi đường

1.3.1.2 Vai trò, ý nghĩa của kiểm toán HTK đối với kiểm toán BCTC:

- HTK ảnh hưởng trực tiếp tới giá vốn hàng bán vì vậy ảnh hưởng trựctiếp tới lợi nhuận trong năm

- HTK thường chiếm tỷ trọng lớn so với tổng tài sản lưu động của doanhnghiệp bao gồm nhiều chủng loại và quá trình quản lý rất phức tạp

- HTK được đánh giá thông qua số lượng chất lượng, tình trạngHTK

- HTK được bảo quản cất trữ ở nhiều nới khác nhau, nhiều đối tượngquản lý khác nhau, có đăch điểm bảo quản khác nhau, điều này dẫn tới kiểmsoát đối với HTK gặp nhiều khó khăn

- Chu trình vận động của HTK bắt đầu từ NVL, CCDC sang SPDD rồiđến thành phẩm hàng hoá Sự vận động của HTK ảnh hưởng tới nhiều khoảnmục trên báo cáo tài chính như chi phí NVL, chi phí sản xuất chung, giá vốnhàng bán, chi phí SPDD, dự phòng giảm giá HTK… Là những chỉ tiêu thểhiện tình hình sản xuất kinh doanh, định hướng phát triển trong các doanhnghiệp sản xuất và thương mại Khi thực hiện kiểm toán thì chu trình HTKluôn là một chu trình kiểm toán quan trọng trong kiểm toán BCTC

1.3.1.3 Chức năng của chu trình HTK:

 Chức năng mua hàng

Khi có nhu cầu mua hàng thì các bộ phận có liên quan sẽ lập phiếu đềnghị mua hàng Sau khi phiếu đề nghị mua hàng được phê chuẩn bộ phậncung ứng sẽ lập đơn đặt hàng và gửi cho nhà cung cấp đã lựa chọn

 Chức năng nhận hàng

Khi bên nhà cung cấp giao hàng bộ phận nhận hàng sẽ dựa trên đơn đặthàng để kiểm tra về mẫu mã, số lượng, chủng loại, quy cách, phẩm chất vàthời gian gia hàng, cuối cùng trưởng nhóm phải lậpbiên bản kiểm nhận hàng

Bộ phận nhận hàng phải độc lập với bộ phận kho và bộ phận kế toán

 Chức năng lưu kho

Hàng được chuyển tới kho và hàng sẽ được kiểm tra về chất lượng, sốlượng và sau đó cho nhập kho Mỗi khi nhập đủ kho thủ kho phải lập phiếunhập kho và sau đó bộ phận kho phải thông báo cho phòng kế toán về sốlượng hàng nhận và cho nhập kho

 Chức năng xuất kho vật tư hàng hoá

Đối với một đơn vị sản xuất thì xuất kho có 2 lý do cơ bản là xuất chonội bộ ( cho sản xuất, cho quản lý doanh nghiệp ) và xuất bán

- Xuất vật tư, hàng hoá cho nội bộ: Khi có hợp đồng sản xuất mới hoặctheo kế hoạch sản xuất hoặc các nhu cầu vật tư trong nội bộ doanh nghiệp các

bộ phận sẽ lập phiếu xin lĩnh vật tư, bộ phận vật tư lập phiếu xuất kho (khiphiếu xin lĩnh vật tư được phê chuẩn )

- Xuất khi để bán: Căn cứ vào đơn đặt mua bộ phận tiêu thụ lập hoáđơn bán hàng và lập phiếu xuất kho, ngoài ra bộ phận vận chuyển phải lậpchứng từ vận chuyển

 Chức năng sản xuất

Kế hoạch và lịch trình sản xuất được xây dựng dựa vào các ước toán vềnhu cầu đối với sản phẩm của Công ty cũng như dựa vào tình hình thực tếHTK hiện có Do vậy chức năng này có thể bảo đảm rằng Công ty sẽ sản xuấtnhững hàng hoá đáp ứng nhu cầu của khách hàng, tránh tình trạng ứ đọnghàng hoá hoặc khó tiêu thụ đối với một số hàng hoá cụ thể Việc sản xuấttheo kế hoạch và lịch trình có thể giúp Công ty bảo đảm về việc chuẩn bị đầy

đủ các yếu tố như nguyên vật liệu và nhân công cho yêu cầu sản xuất trongkỳ

Trách nhiệm với hàng hóa trong giai đoạn sản xuất thuộc về những ngườigiám sát sản xuất NVL được chuyển tới phân xưởng cho tới khi các sảnphẩm được hoàn thành và được chuyển vào kho sản phẩm thì người giám sátsản xuất được phân công theo dõi phải có trách nhiệm kiểm soát và nắm chắctất cả tình hình trong quá trình sản xuất Các chứng từ sổ sách được sử dụngchủ yếu để ghi chép và theo dõi gồm các phiếu yêu cầu sử dụng, phiếu xuấtkho, bảng chấm công, các bảng kê, bảng phân bổ và hệ thống sổ sách kế toánchi phí

 Lưu kho thành phẩm

Đây là chức năng nhằm bảo quản và quản lý tài sản của doanh nghiệpkhi vật tư, hàng hoá, thành phẩm được nhập kho Công việc này doanhnghiệp phải tổ chức canh phòng bảo vệ tránh mất mát, tránh bị lạm dụng tàisản, đồng thời sử dụng các trang thiết bị bảo quản nhằm đảm bảo điều kiệnbảo quản vật chất Khi nhập kho hay xuất kho các bên phải có đầy đủ cácgiấy tờ hợp lệ thủ kho mới được nhập, xuất kho Mặt khác thủ kho là ngườichịu trách nhiệm về tài sản mình trông coi và phải ghi chép để theo dõi về sốlượng vật tư, hàng hoá, thành phẩm nhập – xuất – tồn kho

 Xuất thành phẩm đi tiêu thụ

Xuất thành phẩm chỉ được thực hiện khi đã nhận được sự phê chuẩn,thường là đơn đặt mua hàng của khách hàng Khi xuất kho thành phẩm phải

lập phiếu xuất kho Bộ phận vận chuyểnphải lập phiếu vận chuyển hàng cóđánh số thứ tự từ trước và chỉ rõ hàng hoá được vận chuyển Phiếu vậnchuyển hàng được lập thành ba liên, liên thứ nhất được lập tại phòng tiếp vận

để làm chứng từ minh chứng về việc vận chuyển, liên thứ hai được sẽ đượcgửi tới phòng tiêu thụ hoặc bộ phận tính tiền kèm theo Đơn đặt mua củakhách hàng để làm căn cứ ghi hoá đơn cho khách hàng và liên thứ ba

sẽ được đính kèm bên ngoài bao kiện của hàng hoá trong quá trình vậnchuyển Hoạt động kiểm soát này sẽ giúp cho khách hàng kiểm tra đượcphiếu vận chuyển hàng gắn trên bao kiện hàng nhằm xác định xem có sự khácbiệt gì giữa số hàng đặt mua với số hàng thực nhận không Trong trường hợphàng hoá được vân chuyển thuê bởi một Công ty tiếp vận thì phiếu vậnchuyển sẽ được lập thêm một thứ liên thứ tư, liên này sẽ được giao cho bêncung cấp dịch vụ vận chuyển để làm căn cứ tính cước phí

1.3.1.4 Hệ thống sổ sách, chứng từ HTK:

Trong kiểm toán chu trình HTK, hệ thống sổ sách chứng từ HTK baogồm:

- Hệ thống sổ kế toán chi tiết cho HTK

- Sự ảnh hưởng của phương pháp kế toán HTK

- Hệ thống kế toán chi phí và tình giá thành sản phảm

- Hệ thồng các báo cáo và sổ sách liên quan tới chi phí tính giá thành sảnphẩm bao gồm các báo cáo sản xuất, báo cáo sản phẩm hỏng kể cả báo cáothiệt hại do ngừng sản xuất

- Hệ thống sổ sách kế toán chi phí: sổ cái, bảng phân bổ, báo cáo tổnghợp, nguyên vật liệu, nhân công trực tiếp, chi phí sản xuất chung

1.3.2 HTK với vấn đề kiểm toán

1.3.2.1 Mục tiêu kiểm toán đối với chu trình HTK

Mục tiêu hợp lý chung

Mục tiêu hợp lý chung bao hàm việc xem xét, đánh giá tổng thể sốtiền ghi trên các khoản mục trên cơ sở cam kết chung về trách nhiệm của nhàquản lý và thực hiện thu được qua khảo sát thực tế ở khách thể kiểm toán Do

đó đánh giá sự hợp lý chung hướng tới khả năng sai sót cụ thể của các số tiềntrên khoản mục ( theo giá trình Kiểm toán tài chính ) Đối với chu trình HTK

có thể cụ thể hoá kho và bảng cân đối kế toán hay Các số dư HTK trên bảngCĐKT và bảng liệt kê HTK là hợp lý

Mục tiêu chung khác

Trong mục tiêu chung khác bao gồm: Mục tiêu hiệu lực, mục tiêu trọnvẹn, mục tiêu quyền và nghĩa vụ, mục tiêu đánh giá và phân bổ, mục tiêuchính xác cơ học và mục tiêu phân loại và trình bày Các mục tiêu này được

cụ thể hoá cho chu trình HTK:

- Tất cả HTK ghi trên sổ đều tồn tại thực tế vào ngày lập bảng CĐKT(hiệu lực)

- Mọi hàng hoá, tài sản tồn kho đều bao hàm trong Bảng CĐKT (trọnvẹn)

- Các tài sản ghi trong mục HTK thuộc quyền sở hữu của đơn vị vàkhông thuộc tài sản thế chấp, cầm cố hoặc tạm vay (Quyền và nghĩa vụ) + Giá trị HTK phù hợp với hiện vật

+ Giá cả hàng hoá được tính theo giá thực tế Các lần điều chỉnh giá đượcphản ánh đúng và hàng hoá mất giá được điều chỉnh ( định giá và phân loại )

1.3.2.2 Đánh giá trọng yếu và rủi ro tiềm tàng đối với HTK

Trong doanh nghiệp HTK và giá vốn hàng bán luôn ảnh hưởng trọng yếuđến tình hình tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp HTK chiếm

tỉ trọng lớn trong tổng tài sản lưu động của doanh nghiệp trên Bảng CĐKTcòn giá vốn hàng bán là một khoản mục quyết định tới lợi nhuận thuần củađơn vị Hơn nữa, có rất nhiều các yếu tố có thể làm tăng khả năng xảy ra saiphạm đối với HTK:

- Số lượng các nghiệp vụ mua, sản xuất, tiêu thụ thường xảy ra nhiều nênlàm tăng cơ hội cho các sai phạm nảy sinh

- Có nhiều vấn đề phức tạp luôn phải đối mặt về tính giá và đo lườngtrong phần hành này:

+ Xác định, đo lường và phân bổ NVL gián tiếp, chi phí nhân công vàchi phí sản xuất chung;

+ Xác định sản phẩm dở dang, sản phẩm hoàn thành;

+ Hạch toán các khoản phế liệu

- Có nhiều loại hàng hóa, vật tư đòi hỏi phải nhờ đến các thủ tục đặcbiệt; ý kiến đánh giá của chuyên gia mới xác định được số lượng và giá trị củachúng

- HTK do bảo quản ở nhiều kho bãi khác nhau dẫn đến khó kiểm soát vậtchất, dễ bị mất trộm, hỏng hóc, hao mòn và gây khó khăn cho công tác hạchtoán các khoản luân chuyển HTK nội bộ giữa các điểm kho bãi

- HTK dễ bị đổ vỡ, lạc hậu và các nhu cầu kinh tế - xã hội có thể ảnhhưởng đến nhu cầu và khả năng tiêu thụ, do vậy ảnh hưởng đến giá trị HTK.Khi lập kế hoạch kiểm toán chu trình HTK, KTV cần chú ý rằng rủi rotiềm tàng thường xảy ra nhiều đối với cơ sở dẫn liệu về sự hiện hữu phát sinh,

đo lường hoặc tính giá Lý do là ban quản trị doanh nghiệp thường có xuhướng trình bày giá trị HTK cao hơn so với thực tế bằng cách ghi tăng sốlượng hoặc khai tăng nguyên giá

1.3.3 Khái quát đặc điểm vận dụng các thủ tục kiểm tra chi tiết trong kiểm toán chu trình HTK

1.3.3.1 Khái quát mối liên hệ giữa thủ tục kiểm tra chi tiết HTK với các thủ tục khác

Để bắt đầu chu trình kiểm toán HTK, KTV cần đạt được sự hiểu biết về

hệ thống kiểm soát nội bộ đối với HTK để đánh giá rủi ro kiểm soát và thựchiện các thiết kế các thử nghiệm kiểm soát bổ sung Các thử nghiệm kiểmsoát được thực hiện sẽ giúp KTV có những bằng chứng về điểm mạnh vàđiểm yếu của hệ thống kiểm soát nội bộ đối với HTK của khách hàng Dựatrên những thông tin này, KTV tiến hành đánh giá lại rủi ro kiểm soát đối vớicác cơ sở dẫn liệu về HTK Những đánh giá đó là căn cứ để KTV điều chỉnhcác thử nghiệm cơ bản ( bao gồm thủ tục phân tích và thủ tục kiểm tra chitiết) trong kế hoạch kiểm toán nếu cần thiết

Các thủ tục phân tích được KTV áp dụng sau khi đã thực hiện việc đánhgiá hệ thống kiểm soát nội bộ và thực hiện các thử nghiệm kiểm soát bổ sungnhằm phát hiện các sai phạm trọng yếu thông qua việc kiểm tra tính hợp lýchung của các con số Bằng các phương pháp phân tích tỉ suất và phân tích xuhướng, giúp KTV kiểm tra tính hợp lý chung của HTK, là cơ sở để thực hiệncác thủ tục kiểm tra chi tiết sau này

1.3.3.2 Thu thập danh mục HTK và đối chiếu với sổ sách kế toán

Kiểm toán viên cần thu thập danh mục HTK và đối chiếu chúng với hệthống sổ tổng hợp và chi tiết HTK Mục đích của KTV khi thực hiện thửnghiệm này là nhằm khẳng định sự khớp nhau giữa các thẻ kho với sổ sách kếtoán cũng như với BCTC

1.3.3.3 Quan sát quá trình kiểm kê vật chất HTK

Quan sát kiểm kê vật chất HTK là công việc mà Kiểm toán viên phải cómặt vào thời điềm mà cuộc kiểm kê HTK được tiến hành Bằng các biện phápquan sát, khảo sát, thẩm vấn thích hợp để KTV xác định sự tồn tại vật chất và

tính chính xác của HTK kiểm kê, cũng như các vấn đề liên quan đến HTK vềquyền sở hữu và chất lượng HTK.

Quá trình quan sát vật chất HTK của KTV thường được tiến hành theocác bước : Tìm hiểu các quá trình kiểm soát các cuộc kiểm kê, xác định cácquyết định kiểm toán và thực hiện quan sát vật chất

Quan sát kiểm kê vật chất HTK thường được thực hiện tại bước 4: Thựchiện các biện pháp kĩ thuật kiểm tra chi tiết trên các khoản mục đã chọn trongquy trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết HTK

Bước 1: Tìm hiểu các quá trình kiểm soát kiểm kê

Bất cứ doanh nghiệp vận dụng các phương pháp hạch toán HTK theophương pháp kê khai thường xuyên hay phương pháp kiểm kê định kỳ thìcũng phải có cuộc kiểm kê vật chất HTK định kỳ Tuỳ theo điều kiện cụ thể

và cách tổ chức kiểm kê của Doanh nghiệp, cuộc kiểm kê đó được tiến hànhvào thời điểm cuối kỳ hoặc vào 1 thời điểm nào đó trong năm

KTV quan sát và tìm hiểu quá trình kiểm soát các cuộc kiểm kê, nếu cácthủ tục kiểm soát đầy đủ và đáng tin cậy phải bao gồm: Những quy định hợp

lý đối với cuộc kiểm kê vật chất, sự giám sát bởi cá nhân có trách nhiệm vàtrung thực, quá trình kiểm tra nội bộ độc lập với cuộc kiểm kê, việc đối chiếuđộc lập kết quả kiểm kê vật chất với sổ kế toán và cuộc kiểm kê lập đầy đủcác phiếu kiểm kê, biên bản kiểm kê

Bước 2: Xác định các quyết định kiểm toán

Cũng giống như bất kỳ cuộc kiểm toán khác, các quyết định kiểm toáncủa quá trình quan sát vật chất HTK bao gồm: Lựa chọn thủ tục kiểm toán,xác định thời gian, xác định quy mô mẫu và lựa chọn khoản mục để kiểm tra

- Lựa chọn thủ tục kiểm toán

Thủ tục kiểm toán sử dụng trong quá trình quan sát vật chất HTK chủyếu là: Kiểm tra, quan sát, thẩm vấn, đối chiếu, so sánh những thông tin liênquan để đạt được mục tiêu kiểm toán

+ Ngược lại, nếu số liệu trên sổ kế toán không được ghi chép thườngxuyên, các thủ tục kiểm soát kiểm kê không đầy đủ và không đáng tin cậy thìcần phải tiến hành một cuộc kiểm kê vật chất đầy đủ là hoàn toàn cần thiết.Tùy theo khối lượng HTK nhiền hay ít, phân tán hay tập trung để xác địnhthời gian cần thiết cho công việc mà KTV cần phải theo dõi, giám sát trực tiếpcuộc kiểm kê vật chất đó.

- Xác định quy mô mẫu

Quy mô mẫu trong quan sát vật chất thường được lựa chon theo các yếutố: Số lợng hàng cần kiểm tra, số kho cần kiểm tra, và thời gian bỏ ra để thựchiện công việc quan sát KTV có thể lựa chọn một trong số các tiêu thức này

để xác định quy mô quan sát Trong thực tế để giảm chi phí kiếm toán, KTVthường lấy tiêu thức thời gian để xác định quy mô

- Chọn lựa những mặt hàng cần kiểm tra

Ngoài ra trên thực tế tuỳ vào điều kiện và những đặc thù của Doanhnghiệp, KTV có thể chọn mẫu đối với những mặt hàng chủ yếu và có nghi

vấn về gian lận hoặc sai sót trong quá trình kiêm tra chi tiết nghiệp vụ vàkiểm tra kiểm soát nội bộ Hoặc trong quá trình quan sát cuộc kiểm kê hiệnvật, KTV chú ý đến những mặt hàng đáng kể nhất và điển hình nhất để tiếnhành kiểm tra cụ thể Tương tự như khi điều tra những mặt hàng có khá năngkém phẩm chất, lạc hậu hoặc hư hỏng trong quá trình bảo quản cũng cần phảilựa chọn những mặt hàng này để tiến hành kiểm tra.Đặc biệt trong quá trìnhthảo luận với người quản lý về lý do của nhưng mặt hàng để ngoài sổ kế toánthì KTV cũng cần lựa chọn những mặt hàng đó để kiểm tra và điều tra thêm.Bước 3: Các thủ tục quan sát vật chất

Điểm quan trọng nhất của các thủ tục quan sát vật chất là KTV phải cómặt để quan sát trực tiếp cuộc kiểm kê hiện vật HTK của Doanh nghiệp Khiquan sát, KTV thường thực hiện các công việc:

- Xác định liệu cuộc kiểm kê vật chất của Doanh nghiệp đang thực hiện

có tuân thủ theo đúng quy định và hướng dẫn của Doanh nghiệp không

- KTV phải có sự hiểu biết về những mặt hàng kinh doanh của Doanhnghiệp, nếu không có sự hiểu biết sâu về chúng (nhất là đối với những mặthàng đặc thù như: điện tử, hoá chất, kim loại quý hiếm) thì phải mời chuyêngia đánh giá HTK về chất lượng, khả năng lạc hậu của những hàng đó

- Thảo luận để xác định quyền sở hữu của HTK hiện diện, đặc biệt làhàng gửi bán, hàng nhận đại lý, nhận ký gửi hoặc hàng mua đang đi đường

- Tham quan và xem xét các phương tiện kho, bãi, nơi bảo quản HTK,khu vực sản xuất, cuộc tham quan xem xét đó nên được một nhân viên củaDoanh nghiệp có đủ hiểu biết và khả năng trả lời các câu hỏi của KTV

1.3.3.4 Kiểm tra quá trình ghi sổ và định giá HTK

Để xác định quá trình tính giá và hạch toán HTK đúng đắn hay khôngKTV cần phải kiểm tra chi tiết các quá trình này Kiểm tra chi tiết quá trìnhtính giá và hạch toán HTK bao gồm tất cả các khảo sát đơn giá hàng xuất kho

có đúng và chính xác không, khảo sát quá trình tính toán giá trị hàng xuất

kho, kiểm tra quá trình tính toán, tập hợp, phân bổ chi phí và tính giá thànhsản phẩm, kiểm tra chi tiết tính toán xác định giá trị sản phẩm dở dang vàkiểm tra quá trình hạch toán HTK.

Kiểm tra quá trình tính giá HTK thường là một trong những phần quantrọng nhất và mất nhiều thời gian nhất của cuộc Kiểm toán chi tiết HTK Khikiểm tra cần quan tâm lới ba vấn đề của phương pháp tính giá (các đối tượngchủ yếu là hàng xuất kho, sản phẩm dở dang cuối kỳ và giá thành thànhphẩm) đó là: Phương pháp tính mà doanh nghiệp áp dụng có phù hợp với cácnguyên tắc kế toán được thừa nhận hay không Quá trình áp dụng phươngpháp tính giá có nhất quán với các niên độ kế toán trước đó không Số liệutính toán có chính xác và hợp lý không

Mỗi đối tượng tính giá có đặc điểm khác nhau nên sẽ được sử dụng cácphương pháp khác nhau để kiểm tra việc tính toán giá của đối tượng tính giáđó

+ Trước hết phải xem xét tính đúng đắn trong việc tính giá HTK Đốivới NVL và hàng hoá mua ngoài, KTV cần phải khảo sát tính đúng đắn củaviệc hạch toán những chi phí cấu thành giá của hàng nhập kho Cụ thể là cáckhoản chi phí vận chuyển, bốc dỡ, hao hụt, các khoản chi phí liên quan đếnhàng mua có được tính vào giá hàng nhập kho không, các khoản chiết khấumua hàng, giảm giá hàng mua có được tính trừ không Việc kiểm tra này làmột phần của kiểm tra chu trình Mua vào và Thanh toán Còn đối với thànhphẩm trước hết xem xét quá trình tính giá thành sản xuất thực tế của đơn vịthành phẩm nhập kho

+ Tiếp theo KTV phải xác định phương pháp đang được sử dụng để tínhtrị giá vốn thực tế hàng xuất kho ở Doanh nghiệp( Phương pháp nhập trước,xuất trước (FIFO); Phương pháp nhập sau, xuất trước (LIFO); phương phápgiá đích danh hay phương pháp đơn giá bình quân; hoặc phương pháp nàokhác) Xem xét sự thừa nhận các phương pháp tính giá đó

+ KTV xem xét tính nhất quán của phương pháp tính giá hàng xuất kho

áp dụng trong kỳ này với kì trước Thực tế trong một số doanh nghiệp sự thayđổi từ phương pháp tính này sang phương pháp tính khác sẽ làm ảnh hưởngđến giá trị hàng xuất kho, phản ánh sai lệch kết quả kinh doanh

+ Giả sử nếu doanh nghiệp có sự thay đổi phương pháp tính giá hàngxuất kho, thì KTV xem xét sự công khai việc thay đổi này trên báo cáo tàichính của doanh nghiệp (xem trên Thuyết minh báo cáo tài chính)

+ Để kiểm tra kỹ thuật tính toán giá hàng xuất kho có đúng hay không,KTV phải xem xét và liệt kê các mặt HTK định kiểm tra kết quả tính toán,yêu cầu doanh nghiệp cung cấp những hoá đơn, chứng từ nhập, xuất kho, sổ

kế toán chi tiết HTK của những mặt hàng đó Sau đó xem xét tính đầy đủ củacác hoá đơn, chứng từ nhập, xuất kho để khảo sát tính đầy đủ của số lượnghàng nhập, xuất kho Tiếp tục thực hiện tính toán lại giá của hàng xuất khocủa những mặt hàng đã chọn để so sánh với kết quả tính toán của doanhnghiệp và tìm ra những sai lệch (nếu có)

Nếu trường hợp KTV đã kiểm tra tính thường xuyên, kịp thời của việcghi sổ kế toán chi tiết HTK theo từng mặt hàng, khi đó KTV, có thể khôngcần phải tính toán lại trị giá hàng xuất kho mà chỉ cần đối chiếu số liệu về đơngiá số lượng hàng xuất kho trên sổ kế toán HTK với chi phí trên sổ kế toánchi phí Hoặc có thể làm lại một vài phép tính ở một vài mặt hàng cụ thể đểxem xét và đối chiếu tăng thêm tính thuyết phục của các kết quả kiểm tra

1.3.3.5 Gửi thư xác nhận với những HTK của đơn vị được giữ hộ bởi bên thứ ba

KTV cần liên hệ trực tiếp với người giữ hàng hóa trong trường hợp HTKcủa đơn vị được kiểm toán được lưu trữ ở một công ty cho thuê kho hoặc ởmột bên thứ ba nào đó Nếu số lượng hàng hóa không quá lớn hoặc khôngchiếm tỉ trọng nhiều trong tổng số tài sản của đơn vị thì chỉ cần thu thập bằng

chứng kiểu xác nhận là đủ Còn trong trường hợp còn lại, KTV cần thực hiện

bổ sung một số thủ tục như:

- Xem xét độ trung thực và tính độc lập của bên thứ ba giữ hàng hóa hộ

- Quan sát kiểm kê vật chất HTK

- Thu thập báo cáo của KTV khác về các thủ tục kiểm soát đối với HTK

và thủ tục kiểm kê HTK tại đơn vị độc lập thứ ba

1.3.3.6 Kiểm tra các hợp đồng kinh tế hoặc các khế ước vay nợ

Hàng hóa vật tư có thể đang được nắm giữ bởi đơn vị khách hàng nhưngchưa hẳn đã thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đã bán nhưng chưa đượcchuyển đi Cũng có thể hàng hóa vật tư không nằm trong kho bãi của đơn vịnhưng vẫn thuộc quyền sở hữu của đơn vị do hàng đang đi đường hay hànggửi bán, gia công chế biến… Cũng có trường hợp HTK được đem đi thế chấpngân hàng hoặc các tổ chức tín dụng Do vậy KTV cần kiểm tra tất cả các hợpđồng kinh tế và các khế ước vay nợ để xác định rõ quyền sở hữu đối với HTKnhằm tránh trường hợp nhầm lẫn khi kiểm kê

Chương 2:

Thực trạng quy trình thực hiện thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục HTK trong kiểm toán BCTC tại một số công

ty kiểm toán Việt Nam.

2.1 Thủ tục kiểm tra chi tiết đối với khoản mục HTK trong kiểm toán

BCTC được thực hiện tại công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn Thuế (ATC)

2.1.1 Khái quát về Công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn thuế

Công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn thuế là cơ quan Kiểm toán chuyênnghiệp hoạt động hợp pháp trong lĩnh vực Kiểm toán, tư vấn thuế Công tyđược thành lập ngày 05/08/2003 và chính thức đi vào hoạt động 09/2003 theoGiấy phép kinh doanh số 010002678 do Sở Kế hoạch và Đầu tư Hà Nội cấp.Công ty thành lập với số vốn Điều lệ ban đầu là 1,5 tỷ đồng trong đó vốncủa các sáng lập viên là 1 tỷ đồng

Công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn thuế là công ty có tư cách phápnhân với tên giao dịch là: Auditing – Tax Consultancy Joint Stock Company(ATC) thuộc loại hình Kiểm toán độc lập có trụ sở chính tại: 65D – Tô HiếnThành – Hai Bà Trưng – Hà Nội

Công ty Cổ phần Kiểm toán – Tư vấn thuế được thành lập với mục tiêu:kiểm tra, đưa ra ý kiến xác nhận về tính khách quan, đúng đắn, trung thực vàhợp lý của các số liệu, tài liệu kế toán và báo cáo quyết toán của đơn vị đượckiểm toán Ngoài ra, công ty còn tư vấn, hướng dẫn cho khách hàng thực hiệncác quy đinh của nhà nước về tài chính, kế toán, thuế… để giúp tư vấn điềuhành hoạt động sản xuất kinh doanh của khách hàng có hiệu quả, đúng phápluật đáp ứng nhu cầu quản lý của các cơ quan nhà nước, của các tổ chức, cánhân có quan hệ và quan tâm đến tình hình tài chính của công ty

Đặc thù của công ty ảnh hưởng đến việc vận dụng thủ tục kiểm tra chitiết khi kiểm toán chu trình HTK trong kiểm toán BCTC

Để tạo nên uy tín và thu hút thật nhiều khách hàng, công ty cổ phầnKiểm toán tư vấn thuế (ATC ) chủ động đưa ra chương trình kiểm toán phùhợp với từng đối tượng kiểm toán Quá trình kiểm toán thực hiện qua bốn giaiđoạn

Giai đoạn 1: Lập kế hoạch Kiểm toán

Giai đoạn 2: Thực hiện Kiểm toán

Giai đoạn 3: Kết thúc Kiểm toán

Giai đoạn 4: Công việc sau Kiểm toán

Sơ đồ 2.1: Các giai đoạn của quá trình kiểm toán thực hiện bởi công

ty cổ phần Kiểm toán Tư vấn thuế (ATC)

Thực hiện kế hoach Kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp kỹthuật Kiểm toán thích ứng với đối tượng Kiểm toán cụ thể để thu thập bằngchứng Kiểm toán Đó là quá trình triển khai một cách chủ động và tích cựccác kế hoạch, chương trình Kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiến xác thực vềmức độ trung thực và hợp lý của báo cáo tài chính trên cơ sở những bằng

Lập kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kiểm toán

Kết thúc kiểm toán

Công việc sau kiểm toán