CHUẨN MỰC KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP

CHUẨN MỰC KẾ TOÁN THUẾ THU NHẬP DOANH NGHIỆP

- Có khoản TN  Không phải chịu thuế TNDN

(như cổ tức và lợi nhuận được chia)

- Có khoản chi phí  Không được khấu trừ (không

được tính là chi phí hợp lý khi xác định TN chịu thuế như các khoản bị phạt…

chênh lệch vĩnh viễn)

- Có khoản chi phí đã ghi nhận năm nay  Nhưng

năm sau mới được khấu trừ TN chịu thuế(như: Trích trước chi phí công cụ, dụng cụ;chênh lệch giữa số khấu hao kế toán lớn hơnkhấu hao tính thuế )

- Chi phí tiếp khách, quảng cáo… quá lớn vượt mức

qui định (7%…)  phần chi vượt 7%  là chênh

lệch vĩnh viễn không được khấu trừ khi xác định thu

nhập chịu thuế

- Có khoản chi phí: Không được khấu trừ kỳ hiện tại

nhưng được khấu trừ trong tương lai khi xác định

TN chịu thuế; Cơ quan thuế chỉ cho khấu trừ khi có

bằng chứng chắc chắn không thu được các khoản

phải thu

Ví dụ: Lợi nhuận kế toán khác với lợi nhuận tính

thuế (TN chịu thuế):

chịu thuế

TNDN

thu chịu thuế

phí hợp lý

trừ vào thu nhập chịu thuế năm nay

-Chi phí kế toán

+

Chi phí không hợp lý

-Lỗ năm trước được trừ vào

TN chịu thuế năm nay

-Doanh thu không chịu thuế

+

Chi phí không hợp lý

-Lỗ năm trước được trừ vào TN chịu thuế năm nay

kế toán

-Doanh thu không chịu thuế

+

Chi phí không hợp lý

-Lỗ năm trước được trừ vào thu nhập chịu thuế năm nay

1 Mục đích của Chuẩn mực này là quy định và

hướng dẫn các nguyên tắc, phương pháp kế toánthuế TNDN

- CM này yêu cầu DN phải ghi nhận khoản thuế TNhoãn lại phải trả hoặc tài sản thuế TN hoãn lại

- CM này còn đề cập đến việc ghi nhận tài sản thuế

TN hoãn lại phát sinh từ các khoản lỗ tính thuế chưa

sử dụng hoặc từ các ưu đãi về thuế TNDN chưa sửdụng

2 Chuẩn mực này áp dụng để kế toán thuế TNDN

3 Các khái niệm

a Lợi nhuận kế toán: Là lãi hoặc lỗ của một kỳ

trước khi trừ thuế TNDN

Lợi nhuận kế toán = Doanh thu – chi phí.

b Thu nhập chịu thuế: Là thu nhập chịu thuế

TNDN của một kỳ, được xác định theo qui định củaLuật thuế TNDN hiện hành và là cơ sở tính thuếTNDN phải nộp (hoặc thu hồi được)

-Chi phí hợp lý

-Lỗ năm trước

c Chi phí thuế TNDN: Là tổng chi phí thuế TNDN

hiện hành và chi phí thuế thu nhập hoãn lại khi xácđịnh lãi hoặc lỗ của một kỳ

Vậy năm thứ nhất: số chi phí thuế TNDN hiện hành(thuế TNDN phải nộp) và chi phí thuế thu nhậpdoanh nghiệp hoãn lại (thuế TNDN hoãn lại) đượcxác định như sau:

Thu nhập chịu thuế

Thuế TNDN phải nộp (25%)

Khấu hao kế toán

Thu nhập trước thuế (A – E)

Tỷ lệ thuế (D/Fx100%)

5.000 1.000

(5.000 x20%)

(4.000 x 25%)

500 (5.000 x 10%)

Chênh lệch tạm thời chịu thuế luỹ kế

Thuế hoãn lại luỹ kế Chiphí

thuế hoãn lại

Chi phí thuế hiện hành phải nộp

Tổng chi phí thuế

Tỷ lệ thuế mới

d Thuế thu nhập hiện hành: Là số thuế TNDN

phải nộp ( hoặc được hoàn lại) tính trên thu nhậpchịu thuế và thuế suất thuế TNDN trong năm hiệnhành

Thuế TNDN

phải nộp =

Thu nhậpchịu thuế x Thuế suất

e Thuế thu nhập hoãn lại phải trả: là thuế TNDN

sẽ phải nộp trong tương lai tính trên các khoảnchênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanhnghiệp trong năm hiện hành

Thuế TN hoãn

lại phải trả =

Chênh lệchtạm thời chịuthuế TNDN

x thuế TNDNThuế suất

Ví dụ: Theo ví dụ ở trên, thì sau năm thứ nhất ta có:+ Giá trị còn lại của TSCĐ theo kế toán là: 4.500+ Giá trị còn lại của TSCĐ theo thuế là: 4.000

+ Chênh lệch tạm thời tính thuế TNDN:

4.500 – 4.000 = 500

g Tài sản thuế thu nhập hoãn lại: Là thuế

TNDN sẽ được hoàn lại trong tương lai tính trên cáckhoản:

+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ:

+ Giá trị được khấu trừ chuyển sang các nămsau của các khoản lỗ tính thuế chưa sử dụng (cáckhoản lỗ được khấu trừ vào TN chịu thuế của cácnăm sau)

+ Giá trị được khấu trừ chuyển sang các nămsau của các khoản ưu đãi thuế (miễn giảm thuế)chưa sử dụng

Tài sản thuế TNDN hoãn lại được tính trên cáckhoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ

Tài sản thuế thu

nhập hoãn lại =

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ x

Thuế suất thuế TNDN

Ví dụ: + Nguyên giá TSCĐ = 10.000

+ Số KH luỹ kế theo kế toán là = 4.000+ Giá trị còn lại theo kế toán = 6.000+ Số khấu hao luỹ kế theo thuế = 3.000+ Giá trị còn lại theo thuế = 7.000+ Chênh lệch tạm thời được khấu trừ

= 7.000 – 6.000 = 1.000Tài sản thuế thu nhập hoãn lại = 1.000 x 28% = 280

h Chênh lệch tạm thời: Là khoản chênh lệch

giảm giá trị ghi sổ của các khoản mục tài sản hay nợphải trả trong Bảng CĐKT và cơ sở tính thuế thunhập của các khoản mục này

* Một số ví dụ phát sinh chênh lệch tạm thời:

- Khấu hao kế toán khác với khấu hao tính thuế,dẫn đến giá trị còn lại của tài sản theo kế toánkhác với giá trị còn lại theo cơ sở tính thuế phát sinh chênh lệch tạm thời

- Trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ, tríchtrước chi phí công cụ dụng cụ vv… đã đượctính trừ vào lợi nhuận kế toán, nhưng chỉ đượckhấu trừ vào lợi nhuận tính thuế TNDN khidoanh nghiệp thực chi  chênh lệch tạm thờitồn tại giữa giá trị ghi sổ của các khoản nợphải trả và cơ sở tính thuế của các khoản nợđó

* Một số ví dụ sau không phải là chênh lệch tạm

thời, mà là chênh lệch vĩnh viễn  những khoản

chênh lệch vĩnh viễn không được khấu trừ vào thunhập chịu thuế như:

- Các khoản bị phạt, bị bồi thường

- Các khoản chi không có chứng từ HĐ hợp lệ

- Các khoản chi quảng cáo, tiếp thị, tiếp kháchvượt quá mức quy định (7%) của Nhà nước

* Chênh lệch tạm thời phải chịu thuế TNDN: Là

các khoản chênh lệch tạm thời làm phát sinh thunhập chịu thuế khi xác định thu nhập chịu thuếTNDN trong tương lai khi mà giá trị ghi sổ cáckhoản mục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan đượcthu hồi hay được thanh toán

-Cơ sở tínhthuế TNDNcủa một tài

sản

Chênh lệch tạm thời chịu thuế tNDN của 1 tài sản phát sinh khi giá trị ghi sổ lớn hơn cơ sở tính thuế của 1 tài sản.

Ví dụ ở đoạn 3e ở trên

* Chênh lệch tạm thời được khấu trừ: là khoản

chênh lệch tạm thời làm phát sinh các khoản đượckhấu trừ khi xác định thu nhập chịu thuế TNDNtrong tương lai khi mà giá trị ghi sổ của các khoảnmục tài sản hoặc nợ phải trả liên quan được thu hồihay được thanh toán

Ví dụ:+ 1 TSCĐ có nguyên giá = 100

+ Giá trị còn lại theo kế toán là = 40 + Số khấu hao luỹ kế theo thuế là = 50 + Giá trị còn lại theo thuế = 50

(cơ sở tính thuế TNDN) + Chênh lệch tạm thời được khấu trừ

= 40 – 50 = - 10

4 Cơ sở tính thuế thu nhập của 1 tài sản: Là

giá trị tính cho 1 tài sản sẽ được khấu trừ cho mụcđích thuế thu nhập, được trừ khỏi lợi ích kinh tế màdoanh nghiệp sẽ nhận được và phải chịu thuế thunhập khi giá trị ghi sổ của tài sản đó được thu hồi

Ví dụ 1: Một TSCĐ có nguyên giá 100, đã khấuhao luỹ kế theo kế toán và theo thuế đều là 30, giátrị còn lại của nó sẽ được khấu trừ trong tương laidưới hình thức khấu hao hoặc giảm trừ khi thanh lý.Doanh thu có được từ việc sử dụng TCSĐ phải chịuthuế thu nhập  cơ sở tính thuế thu nhập của TSCĐnày là 70  không có chênh lệch tạm thời

Ví dụ 2,3,4: Xem đoạn 04 Quyết định 12

5 Cơ sở tính thế thu nhập của một khoản nợ phải trả: Là giá trị ghi sổ của nó trừ (-) đi giá trị sẽ

được khấu trừ cho mục đích thuế thu nhập của cáckhoản nợ phải trả đó trong các kỳ tương lai

Ví dụ:

a Nợ phải trả có khoản mục “Chi phí phải trả”

về chi phí trích trước tiền lương nghỉ phép với giá trịghi sổ là 100 Chi phí phải trả tương ứng được khấutrừ cho mục đích thuế thu nhập trên cơ sở thực chi

Cơ sở tính thuế thu nhập của khoản mục nợ phải đó

là không (0)

- Chênh lệch tạm thời = 100 – 0 = 100

b Nợ phải trả có khoản mục “Chi phí phải trả”

về tiền điện, tiền nước có giá trị ghi sổ là 100 Chiphí phải trả này đã được khấu trừ cho mục đích tínhthuế thu nhập trong năm hiện hành Cơ sở tính thuếthu nhập của khoản nợ phải trả này là 100

Chênh lệch tạm thời = 100 – 100 = 0

(Xem tiếp Ví dụ 2,4,5 đoạn 05 Quyết định 12)

6 Một vài khoản mục có cơ sở tính thuế nhưng lại không được ghi nhận là tài sản và nợ phải trả trên Bảng cân đối kế toán.

Ví dụ: Một khoản chi phí mua sắm công cụdụng cụ có giá trị lớn đã được ghi nhận ngay là chiphí khi xác định lợi nhuận kế toán của kỳ khi khoảnchi phí mua sắm công cụ dụng cụ này phát sinh,nhưng chỉ được là một khoản khấu trừ khi xác địnhlợi nhuận tính thuế thu nhập của các kỳ sau đó.Chênh lệch giữa cơ sở tính thuế thu nhập của khoảnchi phí mua sắm công cụ dụng cụ này là giá trị mà

cơ quan thuế cho phép được khấu trừ trong tươnglai, với giá trị ghi sổ bằng không (0) của nó, vì đây

là khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ và sẽ tạo

ra một tài sản thuế thu nhập hoãn lại

Ví dụ: + Mua công cụ có giá trị lớn là 1.000

+ Đã ghi nhận ngay chi phí là 1.000+ Theo chính sách thuế được tính vào chi phí 50% khi xuất dùng 1.000 x 50% = 500

+ Cơ sở tính thuế thu nhập kỳ này = 500.+ Chênh lệch tạm thời = 500 – 0 = 500+ Tài sản thuế thu nhập hoãn lại

= 500 x 28% = 140

Ghi nhận thuế thu nhập hiện hành phải nộp

và tài sản thuế thu nhập hiện hành:

8 Thuế thu nhập hiện hành của một kỳ hiện tại

và các kỳ trước, nếu chưa nộp, phải được ghi nhận là nợ phải trả Nếu giá trị đã nộp trong kỳ hiện tại và các kỳ trước vượt quá số phải nộp cho các kỳ đó, thì phần nộp thừa sẽ được ghi nhận là tài sản.

Ghi nhận thuế thu nhập hoãn lại phải trả và tài sản thuế thu nhập hoãn lại chênh lệch tạm thời chịu thuế thu nhập doanh nghiệp:

9 Thuế thu nhập hoãn lại phải trả được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế.

10 Khi giá trị ghi sổ của tài sản vượt quá cơ sở tính thuế thu nhập của nó.

Đây là chênh lệch tạm thời chịu thuế và nghĩa vụ phải trả cho khoản thuế TN do chênh lệch này tạo ra trong tương lai chính là thuế TN hoãn lại phải trả Khi DN thu hồi giá trị ghi sổ của TS đó thì khoản chênh lệch tạm thời chịu thuế sẽ hoàn nhập và DN sẽ có lợi nhuận chịu thuế thu nhập.

Ví dụ: Một TSCĐ có nguyên giá là 150, giá trị cònlại là 100, khấu hao luỹ kế cho mục đích tính thuếthu nhập là 90:

+ Giá trị ghi sổ của tài sản (giá trị còn lại) = 100

X thuế TNDNThuế suất

= 40 x 28% = 11,2

Minh hoạ- không có thuế hoãn lại

Nguyên giá máy móc $ 5.000 Thời hạn sử dụng theo kế toán = 10 năm

Thời hạn sử dụng theo thuế = 5 năm

Lợi nhuận

kế toán trước thuế (A-E)

Tỷ lệ thuế (D/F x 100%

Chênh lệch tạm thời luỹ kế

Thuế hoãn lại luỹ kế

Thuế hoãn lại chi phí/

(thu nhập)

Thuế hiện hành phải nộp (như trước)

Tổng chi phí thuế Tỷ lệ

thuế mới

chịu thuế của một kỳ khác Các chênh lệch như vậy thường phát sinh do chênh lệch về thời gian Các chênh lệch tạm thời loại này là các chênh lệch phải chịu thuế và làm phát sinh thuế thu nhập hoãn lại phải trả.

Ví dụ: Khấu hao sử dụng khi xác định lợi nhuậntính thuế có thể khác với khấu hao sử dụng khi xácđịnh lợi nhuận kế toán

+ Khi khấu hao cho mục đích tính thuế nhanhhơn so với khấuhao cho mục đích kế toán sẽ phátsinh chênh lệch tạm thời chịu thuế và tạo ra mộtkhoản thuế thu nhập hoãn lại

+ Nếu khấu hao cho mục đích tính thuế chậmhơn so với khấu hao mục đích kế toán sẽ phát sinhchênh lệch tạm thời được khấu trừ và tạo ra một tàisản thuế thu nhập hoãn lại

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ:

13 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại cần được ghi nhận cho tất cả các khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ, khi chắc chắn trong tương lai sẽ

có lợi nhuận tính thuế để sử dụng những khoản chênh lệch tạm thời được khấu trừ này…

14 chênh lệch tạm thời tồn tại giữa giá trị ghi

sổ của khoản nợ phải trả và cơ sở tính thuế của khoản nợ phải trả đó Do vậy phát sinh một tài sản thuế thu nhập hoãn lại về các khoản thuế TNDN sẽ được thu hồi trong tương lai, khi phần của khoản nợ phải trả đó được phép khấu trừ khi xác định lợi nhuận tính thuế.

Ví dụ: Một DN ghi nhận một khoản nợ phải trả là 100

về chi phí trích trước chi phí bảo hành SP Cho mục đích tính thuế TN, chi phí bảo hành SP chỉ được khấu trừ khi

+ Vậy cơ sở tính thuế các khoản phải trả này là không (0).

+ Khi thanh toán nợ phải trả (khi phát sinh thực tế chi phí bảo hành ghi giảm nợ phải trả theo giá trị ghi sổ, DN

sẽ được giảm lợi nhuận tính thuế trong tương lai là 100 và

do đó thuế TN sẽ giảm 28 (100 x 28%).

Chênh lệch tạm

thời được khấu trừ =

Giá trị ghi sổ -

Cơ sở tính thuế

= 100 – 0 = 100

Tài sản thuế

TN hoãn lại =

Chênh lệch tạm thời được khấu trừ x

Thuế suất thuế TNDN

= 100 x 28% = 28

+ DN ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại là 28, với điều kiện DN chắc chắn sẽ có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai để có thể hưởng lợi từ việc giảm thuế trong tương lai.

* Nếu giá trị ghi sổ của một tài sản nhỏ hơn cơ sở tính thuế của tài sản đó sẽ phát sinh chênh lệch tạm thời được khấu trừ vào tạo ra một tài sản thuế thu nhập hoãn lại về các khoản thuế thu nhập doanh nghiệp sẽ được thu hồi trong tương lai.

15 Khi trích trước chi phí sửa chữa lớn TSCĐ

được khấu trừ vào lợi nhuận tính thuế thu nhập doanh nghiệp Khi doanh nghiệp thực chi về sửa chữa lớn TSCĐ.

VD: + Trích trước CF sửa chữa lớn TSCĐ là 100

+ Lợi nhuận kế toán năm 2005 là 200

+ (thuế TNDN phải nộp năm 2005)

= (200 +100) x 28% = 84 + Chênh lệch tạm thời được khấu trừ là 100 + Năm 2006 CF thực tế sửa chữa TSCĐ là 100 + Lợi nhuận kế toán năm 2006 là 500

+ Lợi nhuận tính thuế năm 2006 là

500 -100= 400 (Vì chi phí thực tế sửa chữa TSCĐ là 100 không được tính trừ vào lợi nhuận kế toán mà hạch toán ghi giảm

nợ phải trả, do đó phải giảm trừ vào lợi nhuận tính thuế.

+ Thuế TNDN phải nộp năm 2006

= 400 x 28% = 112

18 Khi không có đủ chênh lệch tạm thời chịu

cùng đơn vị chịu thuế, thì tài sản thuế thu nhập hoãn lại chỉ được ghi nhận trong phạm vi:

+ Doanh nghiệp có đủ lợi nhuận chịu thuế liênquan đến cùng một cơ quan thuế và đơn vị chịu thuếtrong cùng kỳ phát sinh việc hoàn nhập các chênhlệch tạm thời được khấu trừ

19 Vận dụng hợp lý các quy định về thuế để tạo

ra lợi nhuận tính thuế của những kỳ thích hợp như:

+ Tạm hoãn các khoản bồi thường để không giảmtrừ vào lợi nhuận tính thuế

+ Bán các tài sản tạo ra thu nhập không chịu

thuế như bán trái phiếu Chính phủ để mua khoảnđầu tư khác tạo ra thu nhập tính thuế

Các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng.

21 Tài sản thuế thu nhập hoãn lại cần được ghi nhận cho giá trị được khấu trừ chuyển sang các kỳ sau của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng trong phạm vi chắc chắn có đủ lợi nhuận tính thuế trong tương lai để sử dụng các khoản lỗ tính thuế.

Ví dụ: Giả sử năm hiện tại lỗ 60.000, sang năm sẽ có một khoản thu nhập (lãi) chịu thuế là 40.000 (là chắc chắn).

+ Như vậy khoản lỗ 60.000 được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế năm t+1 là 40.000.

+ Chỉ ghi nhận tài sản thuế hoãn lại

= 40.000 x 28% = 11.200 + Chứ không ghi cả tài sản thuế hoãn lại

= 60.000 x 28% = 14.800

22 Điều kiện ghi nhận tài sản thuế thu nhập hoãn lại phát sinh từ giá trị khấu trừ chuyển

sang của các khoản lỗ tính thuế và các khoản ưu đãi thuế chưa sử dụng như sau:

+ Có bằng chứng chắc chắn là doanh nghiệp cólợi nhuận tính thuế trong tương lai

+ Vận dụng hợp lý các quy định về thuế để tạo

ra lợi nhuận tính thuế trong tương lai (đoạn 17,18)

Tuy nhiên, sự tồn tại của các khoản lỗ tính thuếchưa sử dụng là bằng chứng rõ ràng về việc doanhnghiệp có thể không có lợi nhuận tính thuế trongtương lai Khi doanh nghiệp liên tiếp bị thua lỗ thìdoanh nghiệp chỉ ghi nhận tài sản thuế thu nhậphoãn lãi trong phạm vi doanh nghiệp có đủ chênhlệch tạm thời chịu thuế hoặc có bằng chứng thuyếtphục khác về việc sẽ có lợi nhuận tính thuế

23 Để đánh giá khả năng chắc chắn sẽ có lợi nhuận tính thuế để có thể sử dụng được các