Tiểu luận kế toán quốc tế CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG IAS 11

Tiểu luận kế toán quốc tế CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG IAS 11 Kinh tế Việt Nam đang phát triển với nhịp độ cao, công tác xây dựng cơ sở hạ tầng cho nền kinh tế công nghiệp đang được triển khai rộng khắp các khu vực, vùng, miền... Sự hợp tác giữa các công ty xây dựng, doanh nghiệp xây lắp trong nước với các công ty xây dựng nước ngoài ngày càng phổ biến.

LỜI MỞ ĐẦU

Kinh tế Việt Nam đang phát triển với nhịp độ cao, công tác xây dựng cơ sở

hạ tầng cho nền kinh tế công nghiệp đang được triển khai rộng khắp các khu vực, vùng, miền Sự hợp tác giữa các công ty xây dựng, doanh nghiệp xây lắp trong nước với các công ty xây dựng nước ngoài ngày càng phổ biến Do vậy hoạt động hạch toán kế toán ở những đơn vị này ngày càng phức tạp, đòi hỏi sự chặt chẽ, linh hoạt và tính chuyên nghiệp cao hơn

Mỗi ngành nghề, lĩnh vực hay hoạt động kinh tế đặc thù đều có những chuẩn mực riêng để quy định và hướng dẫn các nguyên tắc, nội dung, phương pháp và thủ tục kinh tế cơ bản, chung nhất làm cơ sở ghi chép kế toán và lập Báo cáo tài chính, nhằm đạt được đánh giá trung thực, hợp lý, khách quan về tình trạng tài chính và kết quả kinh doanh của doanh nghiệp Bên cạnh công cụ truyền thống là Luật kế toán, Chuẩn mực kế toán ra đời đã tạo thêm một khung pháp lý cho hoạt động Hạch toán kế toán trong tất cả các lĩnh vực, ở mọi thành phần kinh tế Có chuẩn mực được áp dụng chung trên toàn thế giới và cũng có chuẩn mực riêng ở từng quốc gia

Đối với các doanh nghiệp xây lắp, hoạt động sản xuất kinh doanh của họ chính là việc thực hiện các Hợp đồng xây dựng, cần có sự quy định và hướng dẫn cụ thể về cách hạch toán các hợp đồng này Chính vì vậy chúng ta không những phải hiểu rõ về chuẩn mực kế toán về hợp đồng xây dựng của Việt Nam

mà còn phải nắm rõ chuẩn mực kế toán về hợp đồng xây dựng của quốc tế nhằm rút ngắn khoảng cách về hành lang pháp lý của Việt Nam với các nước trên thế giới và phải xây dựng một hành lang pháp lý đầy đủ, chặt chẽ, rõ ràng và hợp thời hơn

Bài tiểu luận này sẽ chung cấp cho người đọc những nội dung chính về chuẩn mực kế toán quốc tế số 11 – hợp đồng xây dựng, so sách với chuẩn mực

kế toán về hợp đồng xây dựng quốc tế so với Việt Nam và đưa ra một số giải pháp nhằm hoàn thiện chuẩn mực kế toán về hợp đồng xây dựng của Việt Nam

PHẦN 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN CHUẨN MỰC HỢP ĐỒNG XÂY DỰNG - IAS 11

1 Mục tiêu

Chuẩn mực này là quy định và hướng dẫn các nguyên tắc và phương pháp kế toán doanh thu và chi phí liên quan đến hợp đồng xây dựng, gồm: Nội dung doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng; ghi nhận doanh thu, chi phí của hợp đồng xây dựng làm cơ sở ghi sổ

kế toán và lập báo cáo tài chinh.

2 Phạm vi áp dụng

Chuẩn mực này áp dụng cho kế toán hợp đồng xây dựng và lập báo cáo tài chính của các nhà thầu.

3 Định Nghĩa

- Hợp đồng xây dựng: là hợp đồng bằng văn bản về việc xây dựng một tài sản hoặc tổ hợpcác tài sản có liên quan chặt chẽ hay phụ thuộc lẫn nhau về mặt thiết kế, côngnghệ, chức năng hoặc các mục đích sử dụng cơ bản của chúng.

- Hợp đồng giá cố định là một hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu đồng

ý một mức giá hợp đồng cố định, hoặc một mức cố định trên một đơn vị sản lượng, mà trong một số trường hợp là phụ thuộc vào các khoản chi phí tăng

- Hợp đồng cộng với chi phí là hợp đồng xây dựng trong đó nhà thầu phải hoàn trả cho các chi phí cho phép hoặc nếu không xác định, cộng với một mức phần trăm các chi phí hoặc một khoản phí cố định

4 Kết hợp và phân chia hợp đồng xây dựng

- Khi hợp đồng bao gồm một số tài sản, các tài sản sẽ được coi là một hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi:

+ Mỗi tài sản có một bản có đề xuất (dự toán) riêng rẽ;

+ Các tài sản đã được đưa ra đàm phán riêng biệt và các nhà thầu và khách hàng

đã có thể chấp nhận hoặc từ chối mà một phần của hợp đồng liên quan đến từng tài sản

+ Các chi phí và doanh thu của các tài sản có thể được xác định

- Một nhóm các hợp đồng, cho dù với một khách hàng hay với một số khách hàng, sẽ được coi là một hợp đồng xây dựng duy nhất khi:

+ Nhóm các hợp đồng được đàm phán như là một gói phần mềm;

+ Hợp đồng quan hệ với nhau rất chặt chẽ mà họ đang có, có hiệu lực, một phần của một dự án duy nhất với một tỷ suất lợi nhuận tổng thể;

+ Các hợp đồng được thực hiện đồng thời hoặc trong một liên tục trình tự

- Hợp đồng có thể cung cấp cho việc xây dựng một tài sản bổ sung theo lựa chọn của khách hàng hoặc có thể được sửa đổi để bao gồm việc xây dựng một tài sản bổ sung Việc xây dựng các tài sản được tính thêm được coi là một hợp đồng xây dựng riêng rẽ khi:

+ Các tài sản khác nhau đáng kể trong thiết kế, công nghệ, chức năng từ tài sản hoặc tài sản nêu trong hợp đồng ban đầu; hoặc

+ Giá của tài sản được thương lượng mà không quan tâm đến bản gốc giá hợp đồng

doanh thu hợp đồng

5 Doanh thu hợp đồng

Doanh thu hợp đồng bao gồm:

- Số tiền ban đầu doanh thu đã thoả thuận trong hợp đồng

- Các phát sinh trong quá trình thực hiện hợp đồng như bồi thường và các khoản thanh toán ưu đãi ở mức mà nó sẽ cho kết quả doanh thu có khả năng đo được và đáng tin cậy

6 Chi phí hợp đồng bao gồm:

Chi phí hợp đồng bao gồm:

+ Chi phí có liên quan trực tiếp đến hợp đồng cụ thể;

+ Chi phí được phân bổ cho các hợp đồng nói chung và có thể được phân

bổ cho hợp đồng; và

+ Các chi phí khác như là cụ thể tính phí cho khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng

7 Ghi nhận doanh thu và chi phí hợp đồng

Khi kết quả của hợp đồng xây dựng có thể được ước tính một cách đáng tin cậy, doanh thu và chi phí hợp đồng hợp đồng liên quan đến việc xây dựng hợp đồng được công nhận là doanh thu và chi phí tương ứng bằng cách dựa vào mức độ hoàn thành các hoạt động hợp đồng vào cuối kỳ báo cáo Một tổn thất

dự kiến trong hợp đồng xây dựng có trách nhiệm được công nhận là một khoản chi phí ngay lập tức

Trong trường hợp hợp đồng giá cố định, doanh thu của một công trình có thể được xác định khi tất cả các điều kiện sau đây thỏa mãn:

- Tổng doanh thu hợp đồng có thể được đo đáng tin cậy;

- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế gắn liền với hợp đồng trong tương lai;

- Chi phí để hoàn thành hợp đồng và giai đoạn hoàn thành hợp đồng vào cuối kỳ báo cáo có thể được đo một cách đáng tin cậy; và

- Các chi phí phân bổ cho các hợp đồng có thể được xác định một cách rõ ràng và đo lường một cách đáng tin cậy để chi phí thực tế của hợp đồng phát sinh có thể được so sánh với ước tính trước đó

Trong trường hợp hợp đồng cộng với chi phí, kết quả của hợp đồng xây dựng

có thể được xác định khi tất cả các điều kiện sau đây:

- Có khả năng thu được lợi ích kinh tế từ hợp đồng trong tương lai;

- Chi phí liên quan đến hợp đồng đã hoặc chưa hoàn thành, có thể được xác định rõ ràng và đo lường đáng tin cậy

Phần công việc đã hoàn thành của hợp đồng làm cơ sở xác định doanh thu có thể được xác định bằng nhiều cách khácnhau Doanh nghiệp cần sử dụng phương pháp tính toán thích hợp để xác định phần công việc đã hoàn thành: Tùy thuộc vào bản chất của hợp đồng xây dựng, doanhnghiệp lựa chọn áp dụng một trong ba (3) phương pháp sau để xác định phần công việc hoàn hành:

- Tỷ lệ phần trăm (%) giữa chi phíđã phát sinh của phần công việc đã hoàn thành tại một thời điểm so với tổng chiphí dự toán của hợp đồng;

- Đánh giá phần công việc đã hoànthành; hoặc

- Tỷ lệ phần trăm (%) giữa khối lượng xây lắp đã hoàn thành so với tổng khối lượng xây lắp phải hoàn thành của hợp đồng.

Việc thanh toán theo tiến độ và những khoản ứng trước nhận được từ khách hàng thường không phản ánh phần côngviệc đã hoàn thành.

Khi kết quả thực hiện hợp đồng xây dựng không thể ước tính được một cách đáng tin cậy, thì:

- Doanh thu chỉ được ghi nhận tươngđương với chi phí của hợp đồng đã phát sinh mà việc được hoàn trả là tương đốichắc chắn;

- Chi phí của hợp đồng chỉ đượcghi nhận là chi phí trong kỳ khì các chi phí này đã phát sinh.

- Khi loại bỏ được các yếu tố không chắc chắn liên quan đến việc ước tính một cách đáng tin cậy kết quả thực hiện hợp đồng thì doanh thu và chi phí có liên quan tới hợp đồng xây dựng sẽ được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành.

8 Ghi nhận rủi ro dự kiến

Khi có nhiều khả năng rằng tổng chi phí sẽ vượt quá tổng doanh thu của hợp đồng thì mức giảm chi phí dự kiến sẽ được ghi nhận là một khoản chi phí ngay lập tức

Các chi phí liên quan đến hợp đồng không thể thu hồi được phải được ghi nhận ngay là chi phí trong kỳ đối vờicác trường hợp:

- Không đủ điều kiện về mặt pháplý để tiếp tục thực hiện hợp đồng;

- Việc tiếp tục thực hiện hợp đồng còn tuỳ thuộc vào kết quả xử lý các đơn kiện hoặc ý kiến của cơ quan có thẩm quyền;

- Hợp đồng có liên quan tới tàisản có khả năng bị trưng thu hoặc tịch thu;

- Hợp đồng mà khách hàng không thể thực thi nghĩa vụ của mình;

- Hợp đồng mà nhà thầu không thể hoàn thành hoặc không thể thực thi theo nghĩa vụ quy định trong hợp đồng.

9 Những thay đổi trong dự toán

Phương pháp tỷ lệ phần trăm (%)hoàn thành được tính trên cơ sở lũy kế từ khi khởi công đến cuối mỗi kỳ kế toánđối với các ước tính về doanh thu và chi phí của hợp đồng xây dựng ảnh hưởngcủa mỗi thay đổi trong việc ước tính doanh thu hoặc chi phí của hợp đồng, hoặcảnh hưởng của mỗi thay đổi trong ước tính kết quả thực hiện hợp đồng được hạch toán như một thay đổi ước tính kế toán Những ước tính đã thay đổi được sử dụngtrong việc xác định doanh thu và chi phí được ghi nhận trong báo cáo kết quả kinh doanh trong kỳ xảy ra sự thay đổi đã hoặc trong các kỳ tiếp theo.

10 Trình bày báo cáo tài chính

Doanh nghiệp phải trình bày trong báo cáo tài chính:

- Doanh thu hợp đồng được công nhận là doanh thu trong thời kỳ;

- Các phương pháp được sử dụng để xác định doanh thu chỉ được ghi nhận trong kỳ

- Các phương pháp được sử dụng để xác định giai đoạn hoàn thành của hợp đồng được tiến hành

Đối với nhà thầu được thanh toán theo tiến độ kế hoạch quy định trong hợp đồng xây dựng phải báo cáo thêm các chỉ tiêu:

- Phải thu theo tiến độ kế hoạch;

- Phải trả theo tiến độ kế hoạch.

Doanh nghiệp phải trình bày:

a) Tổng số tiền lãi phải thu từ khách hàng đối với hợp đồng làm việc như một tài sản; và

b) Tổng số tiền lãi do khách hàng đối với hợp đồng làm việc như là một trách nhiệm

11 Tính pháp lý của chuẩn mực:

Chuẩn mực có hiệu lực thi hành từ ngày 01/01/1995

PHẦN II

SO SÁNH IAS 11 VÀ VAS 15

I Sự khác biệt giữa chuẩn mực VAS 15 và IAS 11

Ghi nhận doanh thu và chi phí của

hợp đồng

Ghi nhận doanh thu và chi phí của hợp đồng

VAS giới thiệu hai thủ tục ghi nhận

doanh thu và chi phí của hợp đồng xây

dựng theo hai trường hợp:

- Trường hợp nhà thầu được thanh toán

theo tiến độ kế hoạch

- Trường hợp nhà thầu được thanh toán

theo giá trị khối lượng thực hiện

IAS 11 chỉ giới thiệu một thủ tục ghi nhận doanh thu và chi phí của một hợp đồng xây dựng: Doanh thu và chi phí của hợp đồng sẽ được ghi nhận tương ứng với phần công việc đã hoàn thành và do nhà thầu tự xác định vào ngày lập báo cáo tài chính

"Trường hợp có sự nghi ngờ về khả

năng không thu hồi được một khoản

nào đó đã được tính trong doanh thu

của hợp đồng và đã được ghi trong báo

cáo kết quả kinh doanh, thì những

khoản không có khả năng thu được đó

phải được ghi nhận vào chi phí"

“Những khoản nghi ngờ không có khả năng thu hồi được như trên được ghi nhận theo hai cách, hoặc được ghi nhận là chi phí, hoặc được ghi giảm doanh thu Tuy nhiên cách ghi giảm doanh thu hiếm khi được áp dụng”

sẽ được ghi nhận ngay như một chi phí theo đoạn 36

Doanh nghiệp chỉ có thể lập các ước

tính về doanh thu hợp đồng xây dựng

một cách đáng tin cậy khi đã thỏa

thuận trong hợp đồng các điều khoản

sau:

….Các điều kiện để thay đổi giá trị hợp

đồng…

Doanh nghiệp chỉ có thể lập các ước tính

về doanh thu hợp đồng xây dựng một cách đáng tin cậy khi đã thỏa thuận trong hợp đồng các điều khoản sau:

… Những điều kiện và xem xét cần trao đổi…

“Doanh nghiệp phải thường xuyên xem

xét và khi cần thiết phải điều chỉnh lại

các dự toán về doanh thu và chi phí của

ngoài những nội dung giống với mục 29 -VAS 15 thì IAS 11 có quy định thêm:

"Việc điều chỉnh này trở nên không cần

hợp đồng trong quá trình thực hiện hợp

đồng”

thiết khi kết quả của hợp đồng được ước lượng một cách tin cậy"

Đối với nhà thầu được thanh toán theo

tiến độ kế hoạch quy định trong hợp

đồng xây dựng (trừ trường hợp quy

định tại đoạn 22a) phải báo cáo thêm

các chỉ tiêu sau:

- phải thu theo tiến độ kế hoạch

- phải trả theo tiến độ kế hoạch

Doanh nghiệp phải trình bày:

- số tiền gộp khách hàng phải trả cho công việc theo hợp đồng như một tài sản

- số tiền gộp phải trả cho khách hàng cho công việc theo hợp đồng như một khoản

nợ phải trả

Không có phần phụ lục (do ở VN sau

khi ban hành chuẩn mực thường ban

hành thông tư hướng dẫn thực hiện)

IAS 11 có đưa thêm phần phụ lục, trong

đó nêu một ví dụ cụ thể về cách hạch toán Doanh thu, Chi phí của Hợp đồng xây dựng, minh hoạ cho những quy định -những lý thuyết đã được trình bày trong phần nội dung chính của chuẩn mực

II Sự tương đồng giữa chuẩn mực IAS 11 và VAS 15

Giữa IAS 11 và VAS 15 có sự tương đồng với nhau về những quy định kết hợp, phân chia hợp đồng xây dựng; các khoản chi phí, doanh thu của hợp đồng xây dựng

1) Kết hợp và phân chia hợp đồng xây dựng

Khi một hợp đồng xây dựng liên quan đến xây dựng một số tài sản thì việc xây dựng mỗi tài sản sẽ được coi như một hợp đồng xây dựng riêng rẽ thì ở cả 2 chuẩn mực cũng yêu cầu thỏa mãn đồng thời ba điều kiện sau:

- Có thiết kế

- Dự đoán được xác định riêng rẽ cho từng tài sản

- Mỗi tài sản có thể hoạt động độc lập…

2) Chi phí hợp đồng cả 2 chuẩn mực cũng bao gồm:

+ Chi phí có liên quan trực tiếp đến hợp đồng cụ thể;

+ Chi phí được phân bổ cho các hợp đồng nói chung và có thể được phân bổ cho hợp đồng; và

+ Các chi phí khác như là cụ thể tính phí cho khách hàng theo các điều khoản của hợp đồng

3) Doanh thu của hợp đồng xây dựng

Doanh thu của hợp đồng xây dựng cả 2 chuẩn mực cũng bao gồm:

(a) Doanh thu ban đầu được ghi trong hợp đồng; và

(b) Các khoản tăng, giảm khi thực hiện hợp đồng, các khoản tiền thưởng và các khoản thanh toán khác nếu các khoản này có khả năng làm thay đổi doanh thu,

và có thể xác định được một cách đáng tin cậy

Việc xác định doanh thu của hợp đồng chịu tác động của nhiều yếu tố không chắc chắn vì chúng tùy thuộc vào các sự kiện sẽ xảy ra trong tương lai… Ví dụ:

… Doanh thu theo hợp đồng có thể bị giảm do nhà thầu không thực hiện đúng

tiến độ hoặc không đảm bảo chất lượng theo thỏa thuận trong hợp đồng…

III Nhận xét, đánh giá chuẩn mực ở một số góc độ khác

Do VAS được ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam c ban hành và công b trên c s Lu t pháp Vi t Nam ố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ơ sở Luật pháp Việt Nam ở Luật pháp Việt Nam ật pháp Việt Nam ệt Nam nên nó có s phù h p và th ng nh t v i các quy ự phù hợp và thống nhất với các quy định của các Bộ, ợc ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ất với các quy định của các Bộ, ới các quy định của các Bộ, định của các Bộ, nh c a các B , ủa các Bộ, ộ, ngành liên quan Vì v y VAS 15 không t n t i mâu thu n v i các ật pháp Việt Nam ồn tại mâu thuẫn với các ại mâu thuẫn với các ẫn với các ới các quy định của các Bộ,

v n b n pháp quy c a các B , ngành khác ăn bản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ủa các Bộ, ộ, Điều này được minh ều này được minh i u này được ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam c minh

ch ng qua m t lo i v n b n i n hình, g n bó ch t ch v i VAS 15, ó ộ, ại mâu thuẫn với các ăn bản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh đ ển hình, gắn bó chặt chẽ với VAS 15, đó ắn bó chặt chẽ với VAS 15, đó ặt chẽ với VAS 15, đó ẽ với VAS 15, đó ới các quy định của các Bộ, đ

là m u H p ẫn với các ợc ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam đồn tại mâu thuẫn với các ng kinh t do B Xây d ng ban hành ế do Bộ Xây dựng ban hành ộ, ự phù hợp và thống nhất với các quy định của các Bộ,

Hi n nay, Vi t Nam ang ra s c ệt Nam ệt Nam đ đển hình, gắn bó chặt chẽ với VAS 15, đó ộ, h i nh p v i kinh t th gi i ật pháp Việt Nam ới các quy định của các Bộ, ế do Bộ Xây dựng ban hành ế do Bộ Xây dựng ban hành ới các quy định của các Bộ, Chúng ta ã gia nh p AFTA, T ch c th đ ật pháp Việt Nam ổ chức thương mại thế giới (WTO) Khi ươ sở Luật pháp Việt Nam ng m i th gi i (WTO) Khi ại mâu thuẫn với các ế do Bộ Xây dựng ban hành ới các quy định của các Bộ, hàng rào thu quan b phá b , hàng hoá n ế do Bộ Xây dựng ban hành ịnh của các Bộ, ỏ, hàng hoá nước ngoài sẽ tràn vào ưới các quy định của các Bộ, c ngoài s tràn vào ẽ với VAS 15, đó trong n ưới các quy định của các Bộ, c t o ra m t cu c c nh tranh gi a các nhà s n xu t ại mâu thuẫn với các ộ, ộ, ại mâu thuẫn với các ữa các nhà sản xuất ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ất với các quy định của các Bộ, trong n ưới các quy định của các Bộ, c và n ưới các quy định của các Bộ, c ngoài Trong t ươ sở Luật pháp Việt Nam ng lai g n, giá c c a các lo i ần, giá cả của các loại ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ủa các Bộ, ại mâu thuẫn với các hàng hoá - trong ó có V t li u xây d ng gi m là i u hoàn toàn đ ật pháp Việt Nam ệt Nam ự phù hợp và thống nhất với các quy định của các Bộ, ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh đ ều này được minh

có th x y ra Khi ó chi phí cho m t công trình xây d ng v i quy ển hình, gắn bó chặt chẽ với VAS 15, đó ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh đ ộ, ự phù hợp và thống nhất với các quy định của các Bộ, ới các quy định của các Bộ,

mô nh t ất với các quy định của các Bộ, định của các Bộ, nh gi m xu ng so v i hi n t i Lúc ó VAS 15 s tr nên ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ới các quy định của các Bộ, ệt Nam ại mâu thuẫn với các đ ẽ với VAS 15, đó ở Luật pháp Việt Nam không thích h p n a, vì hi n t i VAS 15 ch ợc ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ữa các nhà sản xuất ệt Nam ại mâu thuẫn với các ỉ đưa ra các quy định cho đư a ra các quy định của các Bộ, nh cho

tr ường hợp giá cả có xu hướng tăng mà không tính đến ảnh hưởng ng h p giá c có xu h ợc ban hành và công bố trên cơ sở Luật pháp Việt Nam ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ưới các quy định của các Bộ, ng t ng mà không tính ăn bản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh đế do Bộ Xây dựng ban hành ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh n nh h ưở Luật pháp Việt Nam ng

c a xu th giá c gi m sút ó là cái ch a hoàn ch nh c a VAS nói ủa các Bộ, ế do Bộ Xây dựng ban hành ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh ản pháp quy của các Bộ, ngành khác Điều này được minh Điều này được minh ư ỉ đưa ra các quy định cho ủa các Bộ, chung và VAS 15 nói riêng.