Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát

Để đáp ứng nhu cầu đổi mới cơ chế quản lý kinh tế tàI chính nhằm nâng cao chất lượng quản lý kinh tế trong nền kinh tế quốc dân ,vấn đề kiểm tra kiểm soát chất lượng làm lành mạnh hoá các thông tin tàI chính trong nền kinh tế quốc dânlà một nhu cầu cấp thiết. Giúp cho nền kinh tế thị trường có thể đứng vững và có thể phát triển toàn diện về mọi mặt.Nó đIũu tiết nền kinh tế đI đúng hướng và hạn chế được những khủng hoảng có thể xảy ra trong nền kinh tế thị trường.chính vì vậy mà kiểm toán ra đời như một sự tất yếu.

LỜI MỞ ĐẦU

Để đáp ứng nhu cầu đổi mới cơ chế quản lý kinh tế tàI chính nhằm

nâng cao chất lượng quản lý kinh tế trong nền kinh tế quốc dân ,vấn đềkiểm tra kiểm soát chất lượng làm lành mạnh hoá các thông tin tàI chínhtrong nền kinh tế quốc dânlà một nhu cầu cấp thiết Giúp cho nền kinh tếthị trường có thể đứng vững và có thể phát triển toàn diện về mọi mặt.NóđIũu tiết nền kinh tế đI đúng hướng và hạn chế được những khủng hoảng

có thể xảy ra trong nền kinh tế thị trường.chính vì vậy mà kiểm toán rađời như một sự tất yếu

Trong điều kiện nền kinh tế thị trường với nhiều thành phần kinh tế đangphát triển, sự ra đời của các doanh nghiệp trẻ và đày triển vọng khiến cho

sự canh tranh giữa các doanh nghiệp ngày càng trở nên gay gắt Cácdoanh nghiệp cần mở rộng sản xuất kinh doanh, đầu tư mới máy móc,trang thiết bị hiện đại cho sản xuất…do vậy doanh nghiệp cần phải huyđộng vốn từ các nhà đầu tư bên ngoài Các nhà đầu tư cần có những tàiliệu tin cậy để có sự đầu tư đúng đắn, ngoài ra; các cơ quan Nhà nước cầnthông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền kinh tế; người lao động cầnthông tin đáng tin cậy về kết quả kinh doanh, thực hiện chính sách tiềnlương…; khách hàng, nhà cung cấp cần hiểu rõ thực chất kinh doanh vàtình hình tài chính của doanh nghiệp để cung cấp hàng hoá, dịch vụ

trò, chức năng xác minh và tư ván không chỉ giúp cho sự quản lý vĩ môcủa Nhà nước mà còn ý nghĩa cho bản thân doanh nghiệp và các đốitượng quan tâm Nếu như Báo cáo tài chính chỉ cung cấp và trình bày chongười đọc thực trạng của doanh nghiệp tại một thời gian nhất định thìkiểm toán các Báo cáo tài chính sẽ gây dựng lòng tin cho người sử dụngđối với Báo cáo tài chính đó

Từ đó ta có thể thấy mục tiêu của tổ chức công tác kiểm toán hướngtơí việc tạo ra mối quan hệ khoa học và nghệ thuật các phương pháp kĩthuật kiểm toán dùng để xác minh và bày tỏ ý kiến về đối tượng kiểmtoán.mối liên hệ này xuất phát từ yêu cầu thực hiện chức năng kiểmtoántheo từng đối tượng loại hình cụ thể của kiểm toán Những phươngpháp kĩ thuật áp dụng rất đa dạng,sử dụng những phưong phápluận,những phạm trù chiết học ,kinh tế trính trị vào nghiên cứu.cácphương pháp toán học đối chiếu lôgíc,đối chiếu trực tiếp,kiểm kê ,thựcnghiệm và đIều tra…các yếu tố này cần được kết hợp theo một trình tựkhoa học phù hợp với đối tượng cụ thể ở một khách thể xác định.có nhiềucách kết hợp cụ thể khác nhau và mang lại hiệu quả khác nhau

Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chungcũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hếtsức mới mẻ Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toánchưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụng

trong các cuộc kiểm toán của Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tàiliệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặt chất lượng Dovậy, kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng vàhiệu quả của cuộc kiểm toán Thực tiễn hoạt động kiểm toán ở nước tatrong những năm vừa qua cho thấy kế hoạch kiểm toán được lập đầy đủ

và chu đáo là một trong những nhân tố hàng đầu đưa đến sự thành côngcủa cuộc kiểm toán cũng như dẫn đến sự thành công của các doanh

nghiệp

Đề án môn học”Trình tự tổ chức công tác kiểm toán”được viết

trên cơ sở những bài giảng về kiểm toán

Đề án gồm 3 phần:

PhầnI: Tổ chức kiểm toán với việc xác định trình tự kiểm toán

PhầnII: Quy trình chung của công tác kiểm toán

Phần III: Vận dụng quy trình kiểm toán vào các loại hình kiểm toán

PhầnI: Tổ chức kiểm toán với việc xác định trình

ưu

1.1.2 Tổ chức kiểm toán

là kháI niệm bao hàm trình tự kiểm toán.một cuộc kiểm toán

chỉ có thể thực hiện thành công nếu đối tượng kiểm toán đượcxác định thống nhất giữa chủ thể và khách thểkiểm toán,trong

đó chủ thể kiểm toán được xác định rõ mục tiêu và phạm vikiểm toán vàkết hợp khéo léo các phương pháp kĩ thuật theotrình tự kiểm toán trong khuôn khổ những cơ sở pháp lý nhấtđịnh để thực hiện cuộc kiểm toán,thoả mãn nhu cầu khách thểkiểm toán và các bên quan tâm.theo đó tổ chức kiểm toán là

một vấn đề cơ bản,có ý nghĩa quyết định sự thành côngvà tínhhiệu quả thực hiện một cuộc kiểm toán.

1.1.3 Tổ chức kiểm toán

Là thứ tự diễn ra từ đầu đến cuối của một vấn đề đã được xắpxếp dự tính từ trứơc lúc xảy ra hiện tượng đó

1.1.4 Tổ chức kiểm toán

Là một quy trình chung với 3 bước cơ bản

- Chuẩn bị kiểm toán

-Thực hành kiểm toán

- Kết thúc kiểm toán

PhầnII: Quy trình chung của công tác kiểm toán

2.1 Lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán báo cáo tài chính.

2.1.1 Qui trình kiểm toán và vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính.

Để đảm bảo tính hiệu quả, tính kinh tế và tính hiệu lực của từng cuộc kiểm toán cũng như để thu thập bằng chứng kiểm toán đầy đủ có giátrị làm căn cứ cho kết luận của kiểm toán viên về tính trung thực và hợp

lý của số liệu trên Báo cáo tài chính, cuộc kiểm toán thường được tiến hành theo quy trình gồm ba giai đoạn như sau: lập kế hoạch và thiết kế

các phương pháp kiểm toán, thực hiện kế hoạch kiểm toán, hoàn thành cuộc kiểm toán và công bố báo cáo kiểm toán.

Sơ đồ 1: Ba giai đoạn của một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính

Trong đó lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên mà các kiểmtoán viên cần thực hiện trong mỗi cuộc kiểm toán nhằm tạo ra các điềukiện pháp lý cũng như những điều kiện cần thiết khác cho kiểm toán.Việc lập kế hoạch kiểm toán đã được quy định rõ trong các Chuẩn mựcKiểm toán hiện hành, Chuẩn mực kiểm toán thứ tư trong10 Chuẩn mực

Giai đoạn I

Giai đoạn II Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Giai đoạn III

Ho n th nh ki à à ểm toán v công b à ố báo cáo

Kiểm toán được thừa nhận rộng rãi ( GAAS ) đòi hỏi “ công tác kiểmtoán phải được lập kế hoạch đầy đủ và các trợ lý, nếu có, phải được giámsát đúng đắn” Đoạn hai trong chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300cũng nêu rõ kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cần lập kế hoạch kiểmtoán để có thể đảm bảo được rằng cuộc kiểm toán đã được tiến hành mộtcách có hiệu quả.

Như vậy việc lập kế hoạch kiểm toán không chỉ xuất phát từ yêu cầuchính của cuộc kiểm toán nhằm chuẩn bị những điều kiện cơ bản trongcông tác kiểm toán, cho cuộc kiểm toán mà còn là nguyên tắc cơ bảntrong công tác kiểm toán đã được quy định thành chuẩn mực và đòi hỏicác kiểm toán viên phải tuân theo đầy đủ nhằm đảm bảo tiến hành côngtác kiểm toán có hiệu quả và chất lượng

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của một cuộc kiểm toán

có vai trò quan trọng, chi phối tới chất lượng và hiệu quả chung của toàn

bộ cuộc kiểm toán Ý nghĩa của giai đoạn này được thể hiện qua một sốđiểm sau:

• Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên thu thập được các bằngchứng kiểm toán đầy đủ và có giá trị làm cơ sở để đưa ra các ý kiếnxác đáng về Báo cáo tài chính, từ đó giúp các kiểm toán viên hạn chế

những sai sót, giảm thiểu trách nhiệm pháp lý, nâng cao hiệu quả côngviệc và giữ vững được uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng.

• Kế hoạch kiểm toán giúp kiểm toán viên phối hợp hiệu quả với nhaucũng như phối hợp hiệu quả với các bộ phận có liên quan như kiểmtoán nội bộ, các chuyên gia bên ngoài… Đồng thời qua sự phối hợphiệu quả đó, kiểm toán viên có thể tiến hành cuộc kiểm toán theo đúngchương trình đã lập với các chi phí ở mức hợp lý, tăng cường sứcmạnh cạnh tranh cho Công ty kiểm toán và giữ uy tín với khách hàngtrong mối quan hệ làm ăn lâu dài

• Kế hoạch kiểm toán thích hợp là căn cứ để Công ty kiểm toán tránhxảy ra những bất đồng đối với khách hàng Trên cơ sở kế hoạch kiểmtoán đã lập, kiểm toán viên thống nhất với các khách hàng về nội dungcông việc sẽ thực hiện, thời gian tiến hành kiểm toán cũng như là tráchnhiệm của mỗi bên… Điều này tránh xảy ra những hiểm lầm đáng tiếcgiữa hai bên

• Ngoài ra, căn cứ vào kế hoạch kiểm toán đã được lập, kiểm toán viên

có thể kiểm soát và đánh giá chất lượng công việc kiểm toán đã vàđang thực hiện, góp phần nâng cao chất lượng và hiệu quả của cuộckiểm toán, từ đó càng thắt chặt hơn mối quan hệ giữa Công ty kiểmtoán với khách hàng

Trong điều kiện Việt Nam hiện nay, hoạt động kiểm toán nói chungcũng như hoạt động kiểm toán độc lập nói riêng là những hoạt động hếtsức mới mẻ Trong khi đó hành lang pháp lý cho hoạt động kiểm toánchưa đầy đủ, nội dung, quy trình cũng như phương pháp được vận dụngtrong các cuộc kiểm toán của Việt Nam mới ở giai đoạn đầu, nguồn tàiliệu thiếu cả về số lượng, tính đồng bộ và hạn chế về mặt chất lượng Dovậy, kế hoạch kiểm toán cần được coi trọng để đảm bảo chất lượng vàhiệu quả của cuộc kiểm toán Thực tiễn hoạt động kiểm toán ở nước tatrong những năm vừa qua cho thấy kế hoạch kiểm toán được lập đầy đủ

và chu đáo là một trong những nhân tố hàng đầu đưa đến sự thành côngcủa cuộc kiểm toán cũng như dẫn đến sự thành công của các doanhnghiệp

2.1.2 Trình tự giai đoạn lập kế hoạch và thiết kế các phương pháp kiểm toán

Để giúp cho việc lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toánđược thực hiện có hiệu quả, các giám đốc kiểm toán và các kiểm toánviên cao cấp thường lập chiến lược kiểm toán Theo chuẩn mực Kiểmtoán Việt Nam số 300, Kế hoạch kiểm toán, chiến lược kiểm toán đượchiểu là định hướng cơ bản cho một cuộc kiểm toán dựa trên hiểu biết của

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Thu thập thông tin cơ sở

Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng và thực hiện các

thủ tục phân tích

Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro kiểm toán

Tìm hiểm hệ thống kiểm soát nội và đánh giá rủi ro kiểm soát

Lập kế hoạch kiểm toán toàn diện và soạn thảo chương trình kiểm toán

Công ty kiểm toán về tình hình hoạt động của khách hàng và trọng tâmcủa cuộc kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán( bao gồm kế hoạch kiểm toán tổng quát và kếhoạch kiểm toán chi tiết) gồm sáu bước công việc như sau:

Sơ đồ 2: Lập kế hoạch và thiết kế phương pháp kiểm toán

2.2 Lập kế hoạch kiểm toán tổng quát

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 300 qui định: “ Kế hoạch kiểmtoán phải được lập một cách thích hợp nhằm đảm bảo bao quát hết cáckhía cạnh trọng yếu của cuộc kiểm toán, đảm bảo phát hiện những vấn đềtiềm ẩn và cuộc kiểm toán được hoàn thành đúng hạn” Theo đó, việc lập

kế hoạch kiểm toán thường được triển khai qua các bước chi tiết sau

Chuẩn bị cho kế hoạch kiểm toán

Quy trình kiểm toán bắt đầu khi kiểm toán viên và Công ty kiểm toán thunhận một khách hàng Thu nhận khách hàng là một quá trình gồm 2 bước:thứ nhất, phải có sự liên lạc giữa kiểm toán viên với khách hàng tiềmnăng mà khách hàng này yêu được kiểm toán và khi có yêu cầu kiểmtoán, kiểm toán viên phải đánh giá liệu có chấp nhận yêu cầu đó haykhông Còn đối với những khách hàng hiện tại, kiểm toán viên phải quyếtđịnh liệu có tiếp tục kiểm toán hay không? Trên cơ sở đã xác định được

đối tượng khách hàng có thể phục vụ trong tượng lai, Công ty kiểm toán

sẽ tiến hành các công việc cần thiết để chuẩn bị lập kế hoạch kiểm toánbao gồm: đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán, nhận diện các lý dokiểm toán, lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán và ký hợp đồng kiểmtoán

- Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán thông qua việc xem xét hệthống kiểm soát và xem xét tính liêm chính của ban giám đốc kháchhàng thông qua việc phỏng vấn các kiểm toán viên tiền nhiệm Từ đó,xác định khả năng có thể kiểm toán được công ty khách hàng

- Nhận diện lý do kiểm toán của công ty khách hàng, để thực hiện việcnày kiểm toán viên có thể phỏng vấn trực tiếp ban giám đốc kháchhàng hoặc dựa vào kinh nghiệp của những cuộc kiểm toán trước

- Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán: trong quá trình lựa chọn nhânviên kiểm toán phải chú trọng đến 3 vấn đề:

+ Trong nhóm hay trong đoàn kiểm toán phải có những người có khảnăng giám sát cuộc kiểm toán

+ Tránh thay đổi kiểm toán viên cho các cuộc kiểm toán đối với mộtkhách hàng trong nhiều năm

+ Lựa chọn những kiểm toán viên có kiến thức và kinh nghiệm vềnghành nghề kinh doanh của khách hàng

- Lập hợp đồng kiểm toán: khi chấp nhận kiểm toán thì công ty kiểmtoán lập một hợp đồng kiểm toán để tránh bất đồng trong hoặc saucuộc kiểm toán Hợp đồng kiểm toán là thoả thuận chính thức giữaCông ty kiểm toán và khách hàng về việc kiểm toán và thực hiện cácdịch vụ có liên quan khác Về mặt pháp lý hợp đồng kiểm toán là hợpđồng kinh tế và bao gồm các nội dung chủ yếu sau:

+ Mục đích và phạm vi kiểm toán

+ Trách nhiệm của ban giám đốc công ty khách hàng và công ty kiểmtoán

+ Hình thức thông báo kết quả kiểm toán

+ thời gian tiến hành, kết thúc và phát hành báo cáo kiểm toán

+ Căn cứ tính giá phí của cuộc kiểm toán và hình thức thanh toán.+ Chỉ rõ trách nhiệm của kiểm toán viên và Công ty kiểm toán khôngliên quan tới những sai sót do bản chất của hệ thống kế toán và kiểmsoát nội bộ của khách hàng

2.2.2 Thu thập thông tin cơ sở

Sau khi ký kết hợp đồng kiểm toán, kiểm toán viên bắt đầu lập kếhoạch kiểm toán tổng quát Trong giai đoạn này, như đã được xác địnhtrong Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, Lập kế hoạch kiểm toán,kiểm toán viên thu thập hiểu biết nghành nghề, công việc kinh doanh củakhách hàng, tìm hiểu về hệ thống kế toán, kiểm soát nội bộ và các bên

liên quan để đánh giá rủi ro và lên kế hoạch kiểm toán Trong giai đoạnnày kiểm toán viên đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa rađánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích đểxác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và việc mở rộng cácthủ tục kiểm toán khác.

- Tìm hiểu nghành nghề và hoạt động kinh doanh của khách hàng Cụthể, mỗi nghành nghề có một hệ thống kế toán riêng và có nhữngnguyên tắc đặc thù Để tìm hiểm nghành nghề kinh doanh của công tykhách hàng có thể trao đổi với kiểm toán viên tiền nhiệm hoặc trựctiếp trao đổi với nhân viên, ban giám đốc của khách hàng Ngoài rakiểm toán viên có thể có được những hiểu biết đó qua việc nghiên cứucác sách báo, tạp chí chuyên nghành, và ở Việt Nam, kiểm toán viên

có thể lấy các thông tin từ Niên giám thống kê do Tổng cục Thống kêphát hành hàng năm

- Xem xét lại kết quả của cuộc kiểm toán trước và hồ sơ kiểm toánthường xuyên Các hồ sơ kiểm toán thường xuyên thường chứa đựngrất nhiều thông tin về khách hàng, về công việc kinh doanh, cơ cấu tổchức và các đặc điểm hoạt động khác Ngoài ra đa phần các công tykiểm toán đều duy trì hồ sơ kiểm toán thường xuyên đối với mỗikhách hàng Hồ sơ này có các bản sao của các tài liệu như: sơ đồ tổchức bộ máy, điều lệ công ty, chính sách tài chính, kế toán… Qua đó

kiểm toán viên sẽ tìm thấy những thông tin hữu ích về công việc kinhdoanh của khách hàng Việc cập nhật và xem xét các sổ sách của công

ty là rất cần thiết vì qua đó kiểm toán viên không chỉ xác định đượccác quyết định của các nhà quản lý có phù hợp với pháp luật của Nhànước, với các chính sách hiện hành của công ty hay không mà còngiúp kiểm toán viên hiểu được bản chất của các số liệu cũng như sựbiến động của chúng trên các báo cáo tài chính được kiểm toán

- Tham quan nhà xưởng, kho bãi, trụ sở làm việc của công ty kháchhàng Công việc này cung cấp cho kiểm toán viên một bức tranh tổngthể về hoạt động sản xuất kinh doanh của công ty khách hàng, về sảnphẩm tồn kho, dây truyền công nghệ, cách phân công công tác, phongcách quản lý điều hành của ban giám đốc

- Nhận diện các bên hữu quan: phải được thực hiện ngay trong giaiđoạn lập kế hoạch kiểm toán, thông qua phỏng vấn ban giám đốc, xem

sổ theo dõi cổ đông, các bên tham gia góp vốn, hoặc sổ theo dõi kháchhàng Từ đó dự đoán các vấn đề có thể phát sinh để hoạch định một kếhoạch kiểm toán phù hợp hơn

- Dự kiến nhu cầu đối với các chuyên gia bên ngoài: kiểm toán viênphải đánh giá khả năng chuyên môn, mục đích, phạm vi công việc của

họ, cũng như việc sử dụng tài liệu của các chuyên gia bên ngoài chocác mục tiêu kiểm toán.Ngoài ra, còn phải xem xét mối quan hệ giữa

các chuyên gia bên ngoài với khách hàng hoặc các yếu tố có thể ảnhhưởng tới tính khách quan của chuyên gia đó.

2.2.3 Thu thập thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng

Nếu các thông tin cơ sở được thu thập ở trên giúp cho kiểm toán viênhiểu được về các mặt hoạt động kinh doanh của khách hàng thì việc thuthập các thông tin về nghĩa vụ pháp lý của khách hàng giúp cho kiểmtoán viên nắm bắt được các quy trình mang tính pháp lý có ảnh hưởngđến các mặt hoạt động kinh doanh này, những thông tin này được thuthập trong quá trình tiếp xúc với Ban giám đốc khách hàng bao gồm cácloại sau:

- Giấy phép thành lập và điều lệ thành lập của công ty khách hàng Việcnghiên cứu những giấy tờ này giúp cho kiểm toán viên hiểu được quátrình hình thành, mục tiêu hoạt động và những lĩnh vực kinh doanhhợp pháp của đơn vị

- Các báo cáo tài chính, báo cáo kiểm toán, biên bản thanh tra, kiểm tracủa năm hiện hành hoặc một vài năm trước Các báo cáo trên cung cấp

về thực trạng tài chính, kết quả hoạt động kinh doanh và dự kiến vềphương án kiểm tra thông qua các biên bản kiểm tra, thanh tra trước

- Biên bản họp của hội đồng cổ đông, hội đồng quản trị và ban giámđốc Thông qua việc nghiên cứu các biên bản này kiểm toán viên sẽxác định được những yếu tố ảnh hưởng tới thông tin trên báo cáo tàichính.

- Các hợp đồng và cam kết quan trọng: Trong giai đoạn lập kế hoạchkiểm toán việc xem xét sơ bộ các hợp đồng đó giúp cho kiểm toánviên hình dung được những khía cạnh pháp lý có ảnh hưởng đến tìnhhình tài chính và kết quả hoạt động của đơn vị

Thực hiện các thủ tục phân tích

Theo Chuẩn mực Kiểm toán hiện hành các thủ tục phân tích được ápdụng cho tất cả các cuộc kiểm toán và chúng thường được thực hiện trongtất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán

Thủ tục phân tích, theo định nghĩa của Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam

số 520, “là việc phân tích các số liệu, thông tin, các tỷ suất quan trọng,qua đó tìm ra những xu hướng biến động và tìm ra những mối quan hệ cómâu thuẫn với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn sovới giá trị đã dự kiến” Các thủ tục phân tích được sử dụng trong giaiđoạn lập kế hoạch kiểm toán hướng tới các mục tiêu sau:

- Thu thập hiểu biết về nội dung các báo cáo tài chính và những biếnđổi quan trọng trong hoạt động kế toán, sản xuất kinh doanh củakhách hàng sau lần kiểm toán trước.

- Tăng cường sự hiểu biết của kiểm toán viên về hoạt động kinh doanhcủa khách hàng và giúp kiểm toán viên xác định các vấn đề nghi vấnđối với khả năng hoạt động kinh doanh liên tục của công ty kháchhàng

Nhận xét: qua việc thực hiện các thủ tục phân tích trong quá trình lập kếhoạch kiểm toán giúp cho kiểm toán viên xác định được nội dung cầnthiết trong cuộc kiểm toán báo cáo tài chính Mức độ, phạm vi thực hiệncác thủ tục phân tích tại các đơn vị khách hàng khác nhau thay đổi tuỳthuộc vào quy mô và mức độ phức tạp trong hoạt động kinh doanh củađơn vị khách hàng

Các thủ tục phân tích :

- Phân tích ngang: dựa trên cơ sở so sánh trị số của cùng một chỉ tiêutrên báo cáo tài chính giữa các kỳ khác nhau VD: so sánh số liệu kỳnày với kỳ trước, số liệu thực tế với dự toán hoặc ước đoán của kiểmtoán viên, so sánh dữ kiện của công ty khách hàng với dữ kiện củanghành

- Phân tích dọc: là việc phân tích dựa trên cơ sở so sánh các tỷ lệ tươngquan của các chỉ tiêu và các khoản mục khác nhau trên báo cáo tàichính VD: Tỷ xuất thanh toán nhanh, tỷ xuất tự tài trợ…

Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro

Nếu ở các bước trên, kiểm toán viên mới chỉ thu thập được các thôngtin mang tính khách quan về khách hàng thì ở bước này, kiểm toán viên

sẽ căn cứ vào các thông tin đã thu thập được để đánh giá, nhận xét nhằmđưa ra một kế hoạch kiểm toán phù hợp

- Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên phải đưa raước tính ban đầu về tính trọng yếu và phân bổ các ước tính ban đầu đócho các khoản mục.

+ Ước tính ban đầu về mức trọng yếu: mức ước tính ban đầu về tính trọngyếu là giá trị tối đa mà kiểm toán viên tin rằng tại giá trị tối đa đó các báocáo tài chính có thể bị sai nhưng không ảnh hưởng đến các quyết định củanhững người sử dụng thông tin tài chính, hay nói cách khác là mức sai sót

có thể chấp nhận được đối với báo cáo tài chính

Ý nghĩa: việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu giúp cho kiểm toánviên lập kế hoạch để thu thập bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ vàthích hợp Cụ thể, nếu kiểm toán viên ước lượng mức trọng yếu càng thấpthì độ chính xác của các số liệu trên các báo cáo tài chính càng cao và do

đó số lượng bằng chứng cần thu thập càng nhiều và ngược lại

Mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là một việc mang tính chấtxét đoán nghề nghiệp, nên các mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

là không cố định, mà có thể thay đổi trong quá trình kiểm toán nếu kiểmtoán viên nhận thấy rằng mức ước lượng ban đầu là quá cao hoặc quáthấp hoặc chỉ tiêu chọn làm gốc thay đổi trong quá trình kiểm toán

Các yếu tố ảnh hưởng tới việc ước lượng ban đầu về tính trọng yếu:

• Tính trọng yếu là một khái niệm tương đối hơn là một khái niệm tuyệtđối, nó được xác định gắn liền với quy mô của công ty khách hàng

Một sai sót với một quy mô nhất định có thể là trọng yếu đối với mộtcông ty nhỏ nhưng lại là không trọng yếu đối với một công ty lớn hơn.

Do vậy, việc xác định một giá trị cụ thể ( bằng tiền) trong việc ướclượng ban đầu về tính trọng yếu cho mọi khách hàng là điều không thểcó

• Yếu tố định lượng của tính trọng yếu : kiểm toán viên sử dụng cácbảng hướng dẫn của công ty kiểm toán trong việc xác định ban đầu vềtính trọng yếu Trong đó, thu nhập thuần trước thuế, tài sản lưu động,tổng tài sản… thường được chọn làm chỉ tiêu làm gốc

• Yếu tố định tính của tính trọng yếu: Trong thực tế để đánh giá một saisót có phải là trọng yếu hay không thì kiểm toán viên không chỉ đánhgiá về mặt giá trị mà còn phải đánh giá về mặt bản chất của sai sót đó,trong đó có một số sai sót luôn được coi là trọng yếu bất kể quy môlớn hay nhỏ

VD1: Các gian lận thường được xem là hệ trọng hơn các sai sót vớicùng một quy mô tiền tệ

VD2: Các sai sót có quy mô nhỏ nhưng lại gây tác động dây chuyềnlàm ảnh hưởng nghiêm trọng đến các thông tin trên báo cáo tài chính.Các sai phạm lặp đi lặp lại

VD3: Các sai phạm liên quan đế thu nhập thì luôn được coi là trọngyếu

Tóm lại: mức ước lượng ban đầu về tính trọng yếu là công việc mangtính xét đoán nghề nghiệp dựa trên các hướng dẫn của công ty kiểmtoán Mức độ trọng yếu được xác định ban đầu có ảnh hưởng tới quy

mô của cuộc kiểm toán, ảnh hưởng đến việc thiết kế các thủ tục kiểmtoán cần thực hiện trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

+ Phân bổ các ước lượng ban đầu về tính trọng yếu cho các khoản mục:

• Sau khi kiểm toán viên có được ước lượng ban đầu về tính trọng yếuthì kiểm toán viên cần phân bổ mức trọng yếu này cho từng khoảnmục trên báo cáo tài chính, đó chính là sai số có thể chấp nhận đượcđối với từng khoản mục Mục đích của việc phân bổ này nhằm giúpkiểm toán viên xác định được số lượng bằng chứng kiểm toán thíchhợp phải thu thập đối với từng khoản mục ở mức chi phí thấp nhất, màvẫn đảm bảo được tổng hợp các sai sót trên báo cáo tài chính khôngvượt quá ước lượng ban đầu về tính trọng yếu

• Do hầu hết các thủ tục kiểm toán thường tập trung vào các tài khoảntrên bảng cân đối kế toán nên việc phân bổ các ước lượng ban đầu vềtính trọng yếu thường được tiến hành đối với bảng cân đối kế toán.Việc phân bổ được thực hiện theo cả hai chiều hướng mà các sai phạm

có thể xảy ra là khai khống và khai thiếu

• Cơ sở để tiến hành phân bổ: dựa vào bản chất của các khoản mục,đánh giá về rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát, kinh nghiệm của kiểmtoán viên và chi phí kiểm toán cho từng khoản mục Trong thực tế khảnăng xảy ra sai sót cũng như chi phí kiểm toán cho từng khoản mụcthường khó dự đoán trước, cho nên sự phân bổ ban đầu ước lượng vềmức trọng yếu thường mang tính chủ quan đòi xét đoán nghề nghiệpcủa kiểm toán viên.

2.2.7 Đánh giá rủi ro

Trên cơ sở mức trọng yếu và phân bổ mức trọng yếu thì kiểm toán viêncần đánh giá khả năng xảy ra sai sót trọng yếu trên toàn bộ báo cáo tàichính cũng như trên từng khoản mục để phục vụ cho việc thiết kế các thủtục kiểm toán và xây dựng chương trình kiểm toán phù hợp Công việcnày được gọi là đánh giá rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch kiểm toán Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, kiểm toán viên thường phảixác định một mức rủi ro kiểm toán mong muốn, mức rủi ro này được xácđịnh phụ thuộc vào hai yếu tố:

- Mức độ mà theo đó người sử dụng thông tin tài chính bên ngoài tintưởng báo cáo tài chính Cụ thể, nếu mức độ tin tưởng này càng caothì kiểm toán viên cho rằng người sử dụng thông tin tài chính bên

ngoài đặt nhiều niềm tin vào báo cáo tài chính và theo đó mức độ táchại trên phạm vi toàn xã hội sẽ càng lớn nếu như có một sai sót khôngđược phát hiện trên báo cáo tài chính, trong trường hợp này kiểm toánviên phải xác định một mức rủi ro mong muốn thấp và qua đó tăng sốlượng các bằng chứng kiểm toán phải thu thập, tăng độ chính xáctrong các kết luận đưa ra của mình.

- Khả năng khách hàng sẽ gặp khó khăn về tài chính sau khi báo cáokiểm toán được phát hành Nếu khả năng này càng cao thì kiểm toánviên phải xác định một mức rủi ro mong muốn thấp hơn trường hợpkhách hàng không gặp khó khăn về tài chính Khi đó kiểm toán viêncần xác định rủi ro mong muốn ở mức độ thấp, từ đó tăng số lượngbằng chứng kiểm toán cần thu thập, điều này sẽ làm cho chi phí kiểmtoán tăng lên nhưng giảm thiểu được các vụ kiện mà kiểm toán viên

và công ty kiểm toán sẽ gặp phải trong tương lai

Đánh giá rủi ro tiềm tàng: được thực hiện dựa vào các yếu tố:

- Báo cáo công việc kinh doanh của khách hàng

- Tính liêm chính của ban giám đốc

- Hợp đồng kiểm toán lần đầu hay hợp đồng kiểm toán đã ra hạn

- Các nghiệp vụ kt bất thường

- Các ước tính kế toán

- Quy mô của các số dư trên các tài khoản

Đánh giá rủi ro kiểm soát : liên quan đến sự yếu kém của hệ thống kiểmsoát nội bộ, rủi ro kiểm soát được kiểm toán viên đánh giá trên toàn bộbáo cáo tài chính, cũng như đối với các khoản mục trên báo cáo tài chính.Đánh giá rủi ro phát hiện: được xác định từ 3 loại rủi ro trên, xảy ra docác nhân tố :

- Kiểm toán viên thực hiện các bước kiểm toán không thích hợp do kếhoạch kiểm toán chi tiết không được chú trọng hoặc do không áp dụngquy trình hợp lý cho từng phần hành

- Kiểm toán viên có phát hiện được các bằng chứng nhưng không nhậnthức được các sai sót cũng như ảnh hưởng của nó tới báo cáo tàichính

- Hoàn toàn không phát hiện được sự sai sót do có sự thông đồng

2.2.8 Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi ro kiểm soát.

Nghiên cứu hệ thống kiểm soát nội bộ của khách hàng và đánh giá rủi rokiểm soát là một phần việc hết sức quan trọng mà kiểm toán viên phảithực hiện trong một cuộc kiểm toán, vấn đề này được quy định trongnhóm chuẩn mực đối với công việc tại chỗ ở điều thứ 2 trong 10 Chuẩnmực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi( GASS): “Kiểm toán viên phải

có một sự hiểu biết đầy đủ về hệ thống kiểm soát nội bộ để lập kế hoạch

kiểm toán và để xác định bản chất, thời gian và phạm vi của các cuộckhảo sát phải thực hiện” Và điều này cũng được quy định trong Chuẩnmực Kiểm toán Việt Nam số 400, Đánh giá rủi ro và kiểm soát nội bộ: “Kiểm toán viên phải có đủ hiểu biết về hệ thống kế toán và kiểm soát nội

bộ của khách hàng để lập kế hoạch kiểm toán và xây dựng cách tiếp cậnkiểm toán có hiệu quả”

Trong các bước tiếp theo của giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, dựa vàocác yếu tố xác định trong kế hoạch kiểm toán tổng quát, kiểm toán viên sẽthiết kế các thủ tục kiểm toán chi tiết và soạn thảo chương trình kiểmtoán

Thiết kế chương trình kiểm toán

2.2.9.1 Chương trình kiểm toán

Chương trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểmtoán cần thực hiện, thời gian hoàn thành và sự phân công lao động giữacác kiểm toán viên cũng như dự kiến về những tư liệu, thông tin liên quancần sử dụng và thu thập Trọng tâm của chương trình kiểm toán là các thủtục kiểm toán cần thực hiện đối với từng khoản mục hay bộ phận đượckiểm toán

Chương trình kiểm toán được thiết kế phù hợp sẽ đem lại nhiều lợi ích:

• Sắp xếp một cách có kế hoạch các công việc và nhân lực, đảm bảo sựphối hợp giữa các kiểm toán viên cũng như hướng dẫn chi tiết cho cáckiểm toán viên trong quá trình kiểm toán.

• Đây là phương tiện để chủ nhiệm kiểm toán (người phụ trách kiểmtoán) quản lý, giám sát cuộc kiểm toán thông qua việc xác định cácbước công việc được thực hiện

• Bằng chứng để chứng minh các thủ tục kiểm toán đã thực hiện Thôngthường sau khi hoàn thành một cuộc kiểm toán, kiểm toán viên ký tênhoặc ký tắt lên chương trình kiểm toán liền với thủ tục kiểm toán vừahoàn thành

Qui trình thiết kế chương trình kiểm toán

Chương trình kiểm toán của hầu hết các cuộc kiểm toán được thiết kếthành 3 phần: trắc nghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắcnghiệm trực tiếp các số dư Mỗi phần được chia nhỏ thành các chu kỳnghiệp vụ và các khoản mục trên Báo các tài chính

Thiết kế các trắc nghiệm công việc:

- Các thủ tục kiểm toán: Việc thiết kế các thủ tục kiểm toán của trắcnghiệm công việc thường tuân theo phương pháp luận với 4 bước sau:

• Cụ thể hoá các mục tiêu kiểm soát nội bộ cho các khoản mục đangđược khảo sát.

• Nhận diện các quá trình kiểm soát đặc thù mà có tác dụng làm giảmrủi ro kiểm soát của từng mục tiêu kiểm soát nội bộ

• Thiết kế các thử nghiệm kiểm soát đối với từng quá trình kiểm soátđặc thù nói trên

• Thiết kế các trắc nghiệm công việc theo từng mục tiêu kiểm soát nội

bộ có xét đến nhược điểm của hệ thống kiểm soát nội bộ và kết quảước tính của thử nghiệm kiểm soát

- Quy mô mẫu chọn: Trong trắc nghiệm công việc, để xác minh quy mômẫu chọn người ta thường dùng phương pháp chọn mẫu thuộc tínhđược sử dụng để ước tính tỷ lệ của phần tử trong một tổng thể có chứamột đặc điểm hoặc thuộc tính được quan tâm

- Khoản mục được chọn: sau khi xác định quy mô mẫu chọn, kiểm toánviên phải xác định các phần tử cá biệt mang tính đại diện cao cho tổngthể

- Thời gian thực hiện: các trắc nghiệm công việc thường được tiến hànhvào thời điểm giữa năm( nếu hợp đồng kiểm toán dài hạn) hoặc vàothời điểm kết thúc năm

Đánh giá tính trọng yếu, rủi ro đối với khoản mục kiểm toán

Đánh giá rủi ro kiểm soát với chu kỳ kiểm toán được thực hiện

Thiết kế và dự đoán kết quả các trắc nghiệm công việc

và trắc nghiệm phân tích

Thiết kế các trắc nghiệm phân tích

Các trắc nghiệm phân tích được thiết kế để đánh giá tính hợp lý chungcủa các số dư tài khoản đang được kiểm toán Trên cơ sở kết quả của việcthực hiện các trắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mởrộng hay thu hẹp các trắc nghiệm trực tiếp số dư Trong giai đoạn thựchiện kế hoạch kiểm toán, qui trình phân tích còn bao hàm những thủ tụcphân tích chi tiết đối với số dư các tài khoản và được thực hiện qua cácbước sau:

• Xác định số dư tài khoản và sai sót tiềm tàng cần được kiểm tra

• Tính toán giá trị ước tính của tài khoản cần được kiểm tra

• Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận được

• Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu

• Đánh giá kết quả kiểm tra

Thiết kế các trắc nghiệm trực tiếp số dư

Sơ đồ 3: Phương pháp luận thiết kế các khảo sát chi tiết số dư

Chương trình kiểm toán được thiết kế ngay trong giai đoạn đầu củacuộc kiểm toán và có thể cần phải sửa đổi do hoàn cảnh thay đổi Việcthay đổi chương trình kiểm toán ban đầu không phải là điều bất thường vìviệc dự kiến trước tất cả các tình huống xảy ra là rất khó khăn TheoChuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 300, lập kế hoạch kiểm toán, kếhoạch kiểm toán và chương trình kiểm toán sẽ được sửa đổi, bổ xung nếucần trong quá trình kiểm toán nếu có những thay đổi về tình huống hoặc

do những kết quả ngoài dự đoán của các thủ tục kiểm toán Nguyên nhândẫn đến việc phải có những sửa đổi đáng kể trong kế hoạch kiểm toánhoặc chương trình kiểm toán cần phải được ghi rõ trong hồ sơ kiểm toán

Trong thực tế, chương trình kiểm toán có thể được soạn thảo trong giaiđoạn thực hiện kiểm toán hoặc không cần soạn thảo mà sử dụng chươngtrình kiểm toán mẫu của công ty kiểm toán phù hợp với điều kiện thực tế

2.3 Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Khái quát quá trình thực hiện kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kế hoạch kiểm toán là quá trình sử dụng các phương pháp

kỹ thuật kiểm toán thích ứng với đối tượng kiểm toán cụ thể để thu thậpbằng chứng kiểm toán Đó là quá trình triển khai một cách chủ động vàtích cực các kế hoạch, chương trình kiểm toán nhằm đưa ra những ý kiếnxác thực về mức độ trung thực và hợp lý của Báo cáo tài chính trên cơ sởnhững bằng chứng kiểm toán đầy đủ và tin cậy Như vậy, thực hiện kếhoạch kiểm không chỉ là quá trình triển khai một cách máy móc kế hoạch

đã vạch ra, cũng không phải là quá trình thu thập một cách thụ động cácbằng chứng kiểm toán theo định hướng trong kế hoạch kiểm toán hoặctràn lan theo diễn biến của thực tiễn Trái lại, đó là một quá trình chủđộng thực hiện các kế hoạch và chương trình kiểm toán kết hợp với khảnăng của kiểm toán viên để có được những kết luận xác đáng về mức độ

Thủ tục kiểm tra chi tiếtTrắc nghiệm độ vững chãi trong trắc nghiệm công việc Trắc nghiệm trực tiếp số dư

kết luận cùng những bằng chứng này, quá trình xác minh không chỉ dừng

ở những thông tin trên Báo cáo tài chính mà quan trọng hơn là cả nhữngthông tin cơ sở đã được tổng hợp vào Báo cáo này thông qua “công nghệkiểm toán” với những thủ tục kiểm toán cụ thể

Sơ đồ 4: Sự kết hợp các trắc nghiệm trong thủ tục kiểm tra chi tiết

Để hiểu rõ quá trình thực hiện các trắc nghiệm này chúng ta sẽ lần lượtnghiên cứu việc thực hiện các thủ tục kiểm toán và vận dụng chúng trongcác loại nghiệp vụ

2.3.2 Thực hiện thủ tục kiểm soát

Thủ tục kiểm soát chỉ được thực hiện sau khi tìm hiểu hệ thống kiểmsoát nội bộ với đánh giá ban đầu là khách thể kiểm toán có hệ thống kiếm

soát nội bộ hoạt động có hiệu lực Khi đó, thủ tục kiểm soát được triển

khai nhằm thu thập các bằng chứng kiểm toán về thiết kế và về hoạt độngcủa hệ thống kiểm soát nội bộ Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500quy định: “Thử nghiệm kiểm soát( kiểm tra hệ thống kiểm soát) là việckiểm tra để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự thiết kế phù hợp và sự

Cụ thể, các bằng chứng kiểm toán phải minh chứng được:

- Thiết kế các hoạt động kiểm soát cụ thể của khách thể kiểm toán thíchhợp để ngăn ngừa, phát hiện và sửa chữa các sai phạm trọng yếu

- Hoạt động kiểm soát đã được triển khai theo đúng yêu cầu của thiết kếtrong thực tế Bằng chứng về sự vận hành hữu hiệu này liên quan đếncách thức áp dụng các hoạt động kiểm soát về tính nhất quán trongquá trình áp dụng và đối tượng áp dụng những hoạt động đó

Các cách thức hay phương pháp cụ thể được áp dụng trong kiểm tra hệthống kiểm soát nội bộ bao gồm:

- Điều tra: bao gồm quan sát thực địa và xác minh thực tế kể cả chữ kýtrên các chứng từ hoặc báo cáo kế toán

- Phỏng vấn: là cách thức đưa ra những câu hỏi và thu thập những câutrả lời của các nhân viên của khách thể kiểm toán để hiểu rõ về nhữngnhân viên này và xác nhận họ đã thực hiện các hoạt động kiểm soát

- Thực hiện lại:được hiểu đơn giản là phép lặp lại hoạt động của mộtnhân viên đã làm để xác nhận mức độ thực hiện trách nhiệm của họvới công việc được giao

- Kiểm tra từ đầu đến cuối: là sự kết hợp giữa kỹ thuật phỏng vấn, điềutra và quan sát theo trật tự diễn biến qua từng chi tiết của nghiệp vụ cụthể đã được ghi lại trong sổ cái