Đã có công trình định hướng mô hình kế toán quản trị chi phí trong từng loại hình doanh nghiệp, đã chứng minh việc thiết kế mô hình kế toán quản trị cho các doanh nghiệp nói chung cần dự
Trang 1LỜI MỞ ĐẦU
1 TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI
Trong giai đoạn phát triển hiện nay của nền kinh tế Việt Nam, các doanh
nghiệp phải đối mặt với sức ép cạnh tranh của các đơn vị kinh doanh cùng
ngành nghề trong nước và các công ty có vốn đầu tư nước ngoài Các doanh
nghiệp Việt Nam cần phát huy một cách hiệu quả nhất các nguồn lực hiện có và
tận dụng tối đa những ảnh hưởng tốt từ ngoại lực là các chính sách hỗ trợ của
Nhà nước như các chính sách hỗ trợ về tín dụng, chính sách đầu tư cho các
ngành trọng điểm Tuy nhiên, việc phát huy các yếu tố nội lực vẫn là những giải
pháp được đánh giá có hiệu quả hơn để doanh nghiệp có thể chủ động trong
định hướng phát triển của mình Phát huy hiệu quả công tác quản trị trong
doanh nghiệp như phát huy nguồn lực con người, phát huy nguồn chất xám là
chìa khóa để có thể tiếp tục phát huy các nguồn lực vật chất trong doanh nghiệp
Để công tác quản trị doanh nghiệp đạt hiệu quả đặt ra đòi hỏi đối với doanh
nghiệp là vận dụng tốt công cụ quản lý như thế nào? Công tác kế toán nói
chung, kế toán quản trị nói riêng đóng vai trò trọng yếu trong cung cấp thông tin
hữu ích cho nhà quản trị quản lý các yếu tố nguồn lực và đưa ra các quyết sách
phù hợp nhất
Ngành sản xuất xi măng Việt Nam phát triển gắn liền với từng bước đi lên
và tốc độ đô thị hóa rất nhanh của đất nước Sau một thời gian tăng trưởng
mạnh, từ năm 2010 đến nay, các doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam đứng
trước tình trạng cung vượt cầu Hàng loạt dây truyền, nhà máy mới chạy cầm
chừng, thua lỗ, ngừng sản xuất bởi chi phí tăng cao, sản phẩm làm ra không tiêu
thụ được Khó khăn của ngành xi măng bắt đầu vào thời điểm năm 2010 Xi
măng Việt Nam có giá bán thấp nhất khu vực ASEAN luôn ở mức dưới 50
USD/tấn trong khi giá xi măng trung bình trong khu vực là 65-75 USD/tấn Với
nhiệm vụ bình ổn thị trường về giá và nguồn cung, góp phần kiềm chế lạm phát,
ổn định kinh tế vĩ mô, từ năm 2008 đến nay giá xi măng chỉ tăng khoảng 30%
trong khi giá than nhiên liệu chính để sản xuất xi măng đã tăng gấp 4 lần, giá
điện, xăng, dầu cũng điều chỉnh liên tục…Câu hỏi đặt ra đối với các nhà quản lý
là phải làm sao để phát huy được các nguồn lực hiện có, nâng cao năng lực cạnh
tranh để có thể tồn tại và phát triển được trong giai đoạn khó khăn này Phát huy
vai trò cung cấp thông tin của kế toán quản trị đối với quá trình ra quyết định
của các nhà quản lý nội bộ trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng là một
trong những giải pháp hiệu quả
Mặt khác, tác giả muốn phát triển ứng dụng của kế toán quản trị trong bối
cảnh cụ thể của các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam để từ đó phát
triển lý thuyết (Các nhân tố tác động trong thiết kế mô hình kế toán quản trị) và
lựa chọn mô hình hiện đại để vận dụng phù hợp với các doanh nghiệp sản xuất
xi măng Việt Nam
Từ những lý do trên đây, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam”
làm đề tài luận án tiến sỹ của mình để có thể phát triển năng lực nghiên cứu khoa học đồng thời giúp cho ngành sản xuất xi măng phát triển hơn nữa trong công tác quản trị chi phí
2 TỔNG QUAN ĐỀ TÀI NGHIÊN CỨU
Các công trình nghiên cứu đã đề cập đến các vấn đề căn bản của kế toán quản trị chi phí Các nhà khoa học đã đi sâu nghiên cứu các phương pháp mang tính tác nghiệp để giải cứu cho những khó khăn trong kiểm soát chi phí một cách riêng biệt Đã có công trình định hướng mô hình kế toán quản trị chi phí trong từng loại hình doanh nghiệp, đã chứng minh việc thiết kế mô hình kế toán quản trị cho các doanh nghiệp nói chung cần dựa vào các nhân tố tác động trực
tiếp như: Cơ cấu tổ chức; Sự phụ thuộc lẫn nhau giữa các phòng ban; Nhu cầu thông tin về chi phí của các CFO; Quy trình kỹ thuật sản xuất; Cơ sở vật chất thực hiện công việc kế toán; Trình độ của nhân viên kế toán; Môi trường pháp
lý đối với ngành sản xuất Các công trình nêu trên mới chỉ giải quyết được hai
góc độ là định hướng khái quát cho mô hình kế toán quản trị chi phí cần phù hợp với các điều kiện cụ thể của doanh nghiệp, các nhân tố tác động trực tiếp nêu trên Các công nghiên cứu của các nhà khoa học nước ngoài đi sâu khai thác các nội dung vận dụng các phương pháp quản trị hiện đại vào doanh nghiệp
như ABC, ABM, BSC, các phương pháp xác định chi phí định mức, các mô hình phân bổ chi phí sản xuất chung Các công trình nghiên cứu trong nước tập
trung khai thác tổ chức nội dung kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp gắn liền với các ngành kinh doanh đặc thù theo hướng bổ khuyết Các nội dung
được xây dựng như: xây dựng bộ máy kế toán QTCP, lập dự toán và định mức chi phí, phương pháp xác định chi phí thực hiện, phân tích biến động chi phí
Tuy nhiên, chưa có công trình nào nghiên cứu thiết kế mô hình kế toán quản trị chi phí với các yếu tố cấu thành cho một doanh nghiệp hay một ngành kinh doanh cụ thể
Từ khoảng trống trong nghiên cứu của các công trình trong và ngoài nước tác giả muốn tiếp tục khai thác để phát huy tính hữu hiệu của kế toán quản trị trong công tác quản trị Về mặt lý luận, tác giả gắn kết mối quan hệ giữa khoa học kế toán quản trị và khoa học quản trị doanh nghiệp thông qua phân tích nhu cầu thông tin cần thiết của các cấp quản trị trong doanh nghiệp, là cơ sở để xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí vận dụng cho các doanh nghiệp Về mặt thực tiễn, qua nghiên cứu về thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng hiện nay, nhu cầu thông tin của các cấp quản trị trong doanh nghiệp, tác giả hoàn thiện mô hình kế toán quản trị chi phí cho các doanh
nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam với hai nhân tố cấu thành là mô hình bộ máy
kế toán QTCP kết hợp với công nghệ sản xuất thông tin về chi phí (Các nội
Trang 2dung và quy trình thực hiện KTQT CP và các phương pháp, kỹ thuật KTQT CP)
để sản phẩm khoa học sẽ mang tính ứng dụng cao
3 MỤC ĐÍCH VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU
3.1 Mục đích nghiên cứu
Mục đích nghiên cứu của luận án là tổng hợp các vấn đề lý luận của kế toán
quản trị chi phí trong các doanh nghiệp và đặc điểm của các doanh nghiệp sản
xuất xi măng Việt Nam từ đó xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí vận
dụng cho các doanh nghiệp sản suất xi măng Việt Nam
3.2 Phạm vi nghiên cứu
Tác giả đã điều tra thông tin về kế toán quản trị chi phí từ các doanh nghiệp
SX xi măng Việt Nam trên phạm vi toàn quốc với mẫu đại diện là 71 doanh
nghiệp Các doanh nghiệp được lựa chọn đại diện theo khu vực địa lý, quy mô
doanh nghiệp, loại hình sở hữu vốn Với các số liệu chi tiết, tác giả tập trung
nghiên cứu sâu tại các doanh nghiệp xi măng đại diện cho các hình thức sở hữu
vốn và mô hình bộ máy quản lý, loại công nghệ sản xuất xi măng gồm: Công ty
cổ phần xi măng Nghi Sơn; Công ty cổ phần xi măng Bỉm Sơn Công ty cổ
phần xi măng Tam Điệp; Công ty cổ phần xi măng Tiên Sơn Hà Tây; Công ty
xi măng Hải Phòng; Công ty TNHH 27/7 Ninh Bình
Phạm vi thời gian của đề tài được giới hạn trong 5 năm (Từ 2009 đến
2013) để ghi nhận những đặc điểm mới nhất trong kế toán quản trị chi phí tại
các doanh nghiệp
4.ĐỐI TƯỢNG VÀ PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU
4.1 Đối tượng nghiên cứu: Nghiên cứu về mô hình kế toán quản trị chi phí tại
các doanh nghiệp sản xuất nói chung và các doanh nghiệp sản xuất xi măng
Việt Nam
4.2 Phương pháp nghiên cứu
Phương pháp nghiên cứu: Để thực hiện việc thu thập thông tin cho quá trình
nghiên cứu tác giả sử dụng các phương pháp nghiên cứu định tính cụ thể cho
từng nội dung nghiên cứu như sau:
*Phương pháp tra cứu tài liệu: Tác giả sử dụng phương pháp tra cứu tài liệu để
nghiên cứu lý luận về vấn đề liên quan tới nội dung nghiên cứu từ các nguồn:
Hệ thống sách chuyên môn, sách chuyên khảo được biên dịch, tạp trí chuyên
ngành trong và ngoài nước, công trình nghiên cứu khoa học khác như luận án,
luận văn, đề tài khoa học
* Phương pháp thu thập thông tin sơ cấp: Các thông tin sơ cấp sẽ được thu thập
thông qua điều tra khảo sát các DN
Khảo sát: Các phiếu khảo sát được thiết kế để thu thập thông tin từ các DN
về: Quy mô và đặc điểm bộ máy quản lý, thẩm quyền và quy trình kiểm soát
thông tin về chi phí; Đặc điểm dây truyền công nghệ sản xuất; Mô hình tổ chức
sản xuất Thực trạng kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp: Mô hình
bộ máy kế toán quản trị chi phí; thực trạng các nội dung và phương pháp kế
toán quản trị như dự toán chi phí
Tham vấn ý kiến chuyên gia: Tham vấn ý kiến chuyên gia sẽ được thực
hiện thông qua tham vấn ý kiến chuyên gia có trình độ chuyên môn sâu về lý luận (Các chuyên gia là nhà nghiên cứu có am hiểu sâu sắc về kế toán quản trị chi phí) để hình thành hệ thống lý luận về mô hình kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp sản xuất và mô hình cụ thể cho ngành xi măng
- Phương pháp tổng hợp, xử lý thông tin
+ Các thông tin, tài liệu thu thập được sắp xếp theo từng nội dung nghiên cứu và phân thành 2 nhóm: lý luận, thực tiễn để hệ thống và triển khai viết nội dung lý luận và thực trạng của ngành
+ Các thông tin, tài liệu thu thập được từ các phiếu khảo sát và phỏng vấn sâu là cơ sở để từ đó tác giả sử dụng phương pháp thống kê đối với từng nội dung sau đó mô tả thực trạng hệ thống kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam Số liệu thu thập được từ phiếu điều tra tác giả sẽ phân tích để từ đó khẳng định các nhân tố ảnh hưởng và sự phù hợp của
mô hình lựa chọn đối với các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam
Cách tiếp cận các nội dung nghiên cứu:
Để có thể thực hiện được mục tiêu nghiên cứu tác giả sẽ thực hiện nghiên cứu theo quy trình công việc như sau:
Tác giả nghiên cứu tổng quan các công trình nghiên cứu và cơ sở lý luận về chi phí, kế toán quản trị chi phí Từ đó xây dựng khái quát mô hình kế toán quản trị chi phí nói chung cho các doanh nghiệp, đưa ra quan điểm về cấu trúc
mô hình gồm các yếu tố cấu thành cụ thể Sau đó, tác giả nghiên cứu và khảo sát thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp sản xuất xi măng hiện nay Những đặc trưng và các yếu tố quản lý nội bộ của các doanh nghiệp xi măng Việt Nam là định hướng để tác giả lựa chọn mô hình kế toán quản trị chi phí phù hợp cho các doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam
5 NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA LUẬN ÁN
Luận án dự kiến những đóng góp sau:
Về mặt lý luận: Luận án đã trình bày về mô hình kế toán quản trị chi phí
trong doanh nghiệp sản xuất đặt trong mối quan hệ với chức năng quản trị chi phí trong doanh nghiệp và nhu cầu thông tin về chi phí của các nhà quản trị Luận án trình bày 3 dạng mô hình KTQT CP là mô hình tách biệt, mô hình kết hợp và mô hình hỗn hợp Đồng thời đã nêu rõ mô hình kế toán quản trị chi phí về mặt lý thuyết được cấu thành từ các yếu tố: Mô hình bộ máy kế toán quản trị chi phí và công nghệ sản xuất thông tin về chi phí
Về mặt thực tiễn: Tác giả đã trình bày thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các
doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam với những nội dung KTQT CP đang được thực hiện, các phương pháp đang vận dụng; Các nhân tố ảnh hưởng như mô hình tổ chức
bộ máy quản lý, đặc điểm quy trình công nghệ sản xuất xi măng Từ đó, tác giả xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí phù hợp với các DN SX xi măng Việt Nam
Trang 36 BỐ CỤC CỦA LUẬN ÁN
Ngoài bố cục khác theo quy định, luận án được kết cấu 3 chương
Chương 1: Cơ sở lý luận về mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh
nghiệp sản xuất
Chương 2: Thực trạng kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp sản xuất xi
măng Việt Nam
Chương 3: Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp sản
xuất xi măng Việt Nam
CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ MÔ HÌNH KẾ TOÁN QUẢN TRỊ
CHI PHÍ TẠI CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT
1.1 Quan điểm và bản chất mô hình kế toán quản trị chi phí
1.1.1 Quan điểm về mô hình
Từ khái niệm về mô hình theo từ điển Tiếng Việt, mô hình cấu trúc được
vận dụng nhiều trong lĩnh vực nghiên cứu tổ chức sản xuất, kinh doanh Theo
quan điểm của tác giả, mô hình kế toán quản trị chi phí thuộc loại mô hình cấu
trúc khái quát hóa các yếu tố cấu thành đồng bộ là công cụ kiểm soát chi phí
sản xuất kinh doanh mà doanh nghiệp có thể vận dụng
1.1.2 Bản chất của mô hình kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp sản
xuất kinh doanh(SXKD)
Để luận giải bản chất của mô hình kế toán quản trị chi phí tác giả đi theo
hướng tiếp cận từ : Chức năng quản trị chi phí trong doanh nghiệp từ đó xác
định nhu cầu thông tin về chi phí của các nhà quản trị là cơ sở xây dựng quá
trình kế toán quản trị chi phí
Mô hình kế toán quản trị chi phí thể hiện khái quát hai yếu tố cấu thành
gồm sự phối hợp của bộ máy nhân sự thực hiện kế toán quản trị chi phí và nội
dung, quy trình cùng các phương pháp, kỹ thuật KTQT chi phí vận dụng nhằm
thực hiện mục tiêu cung cấp thông tin chi phí cho các cấp quản trị nội bộ đơn
vị Từ khái niệm đưa ra trên đây cho thấy mô hình kế toán quản trị chi phí gồm
hai yếu tố cấu thành cơ bản là Mô hình bộ máy kế toán quản trị chi phí và công
nghệ sản xuất thông tin về chi phí (các nội dung công việc, quy trình thực hiện,
các phương pháp kỹ thuật kế toán quản trị chi phí)
1.2 Yêu cầu và nguyên tắc xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí
1.2.1 Yêu cầu xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí
Mô hình kế toán quản trị chi phí xây dựng trong doanh nghiệp cần đảm bảo các
yêu cầu như sau:
- Cung cấp kịp thời và đầy đủ các thông tin theo yêu cầu của các cấp QT nội bộ
- Cung cấp chính xác các thông tin theo yêu cầu quản lý của nhà quản trị
- Các thông tin kế toán quản trị cung cấp phải đảm bảo tính chi tiết
1.2.2 Nguyên tắc xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí
Mô hình kế toán quản trị chi phí cần thực hiện theo các nguyên tắc:
Nguyên tắc khách quan: Thông tin kế toán quản trị cung cấp phải phản
ánh thực tế về các nghiệp vụ kinh tế phát sinh trong đơn vị
Nguyên tắc phù hợp: Thiết kế mô hình kế toán quản trị chi phí đặc biệt
là bộ máy nhân sự thực hiện phải phù hợp với đặc điểm sản xuất kinh doanh cũng như trình độ quản lý của nhà quản trị
Nguyên tắc tiết kiệm và hiệu quả: Vận dụng mô hình kế toán quản trị
chi phí trong doanh nghiệp cần xem xét tính tiết kiệm trong quá trình tổ chức bộ máy nhân sự, tận dụng những điều kiện hiện có trong doanh nghiệp
Nguyên tắc phối hợp: Bộ phận đảm nhiệm kế toán quản trị chi phí và các
bộ phận khác trong doanh nghiệp cần trao đổi thông tin thường xuyên để có thể cung cấp thông tin cho kế toán quản trị
1.3 Nhân tố ảnh hưởng đến mô hình kế toán quản trị chi phí
Môi trường pháp lý gồm hệ thống các văn bản pháp luật, quy định của
Nhà nước cụ thể là Luật kế toán, chuẩn mực kế toán và các thông tư hướng dẫn định hướng cho hoạt động kế toán trong doanh nghiệp
Các nhân tố bên trong là những nhân tố quyết định đến việc doanh nghiệp
sẽ lựa chọn mô hình như: Nhân tố ngành nghề kinh doanh; Nhân tố bộ máy quản lý; Nhân tố quy trình công nghệ; Nhân tố trình độ và năng lực nhân sự; Nhân tố trình độ và năng lực nhân sự
1.4 Mô hình kế toán quản trị chi phí trong các doanh nghiệp
Như đã khẳng định ở nội dung trước, bản chất của mô hình KTQT CP trên góc độ quản trị chi phí thực chất là các dạng thức tổ chức kế toán quản trị chi phí
được cấu thành từ mô hình bộ máy kế toán quản trị chi phí và công nghệ sản xuất thông tin về chi phí Sự phối hợp của 2 yếu tố này có thể được thực hiện qua 3 dạng
thức cụ thể là:
Mô hình kết hợp là mô hình mà hệ thống KTTC và hệ thống KTQT kết
hợp với nhau trong cùng hệ thống kế toán của DN cả về bộ máy kế toán và công
tác kế toán Mô hình tách biệt là mô hình mà hệ thống KTTC và hệ thống KTQT tách biệt về bộ máy kế toán và công tác kế toán Mô hình hỗn hợp là mô
hình mà hệ thống kế toán vừa có phân hệ KTTC, vừa có phân hệ KTQT cả về
bộ máy kế toán và công tác kế toán
1.4.1 Mô hình bộ máy kế toán quản trị chi phí
Các mô hình tổ chức bộ máy KTQTCP
*Mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí dạng kết hợp:
Đây là mô hình kết hợp hệ thống KTQT và hệ thống KTTC trong cùng một hệ bộ máy kế toán của đơn vị Về mặt tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình này không phân chia thành bộ phận kế toán tài chính và kế toán quản trị riêng biệt mà chỉ chia thành các bộ phận kế toán thực hiện từng phần hành công việc
kế toán theo nhiệm vụ được phân công Mô hình này có ưu điểm là tiện lợi, dễ
Trang 4điều hành, gọn nhẹ
* Mô hình tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí tách biệt
Mô hình tổ chức KTQT tách biệt với KTTC cả về bộ máy kế toán và
công tác kế toán Bộ máy kế toán trong doanh nghiệp theo mô hình này sẽ gồm
hai bộ phận chính là bộ phận kế toán tài chính và kế toán quản trị Hai bộ phận
này có thể ở trong cùng một phòng và cũng có thể thành hai phòng chức năng
*Mô hình tổ chức bộ máy kế toán QTCP dạng hỗn hợp
Mô hình là sự kết hợp cách thức tổ chức của hai mô hình kết hợp và mô
hình tách biệt Với mô hình này thì một số bộ phận kế toán quản trị được tổ
chức tách biệt với kế toán tài chính, trong khi một số bộ phận khác lại tổ chức
kết hợp
1.4.2.Công nghệ và phương pháp, phương tiện sản xuất thông tin về chi phí
Đây là yếu tố thứ hai của mô hình kế toán quản trị chi phí, là quy trình,
nội dung kế toán quản trị chi phí, các phương pháp kế toán và kỹ thuật đặc thù của kế
toán quản trị được vận dụng thực hiện mục tiêu kiểm soát chi phí và cung cấp thông tin
chi phí cho quá trình ra quyết định tại doanh nghiệp
1.4.2.1 Phân loại chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất
Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động: Theo cách phân loại này, chi
phí được chia thành chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất Cách phân loại
này được sử dụng thường xuyên trong kế toán tài chính để tính giá thành sản
phẩm nhưng với cách phân loại này kế toán có thể dễ dàng kiểm soát chi phí
phát sinh ở các giai đoạn sản xuất khác nhau từ đó xác định chi phí theo từng
điểm phát sinh để có thể gắn trách nhiệm của nhà quản lý trong đơn vị với từng
địa điểm phát sinh
Phân loại chi phí theo yếu tố chi phí ( theo tính chất kinh tế): Căn cứ vào
tính chất kinh tế của chi phí để phân loại, chi phí được chia thành các yếu tố chi
phí sau: Chi phí nguyên vật liệu, công cụ dụng cụ; Chi phí nhân công; Chi phí
khấu hao TSCĐ; Chi phí dịch vụ mua ngoài; Chi phí khác bằng tiền… Cách
phân loại này cho phép doanh nghiệp có thể kiểm soát chi phí theo từng nguồn
lực vật chất và phi vật chất tiêu dùng trong quá trình sản xuất và từ đó đánh giá
hiệu quả sử dụng từng nguồn lực để có quyết định điều chỉnh kịp thời
Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với mức độ hoạt động:
Theo cách phân loại này, các chi phí phát sinh được chia thành: Định phí, biến
phí và chi phí hỗn hợp Cách phân loại chi phí này dựa trên mối quan hệ của
quy mô các loại chi phí phát sinh với biến động mô hoạt động sản xuất kinh
doanh của doanh nghiệp Phân loại chi phí theo mức độ hoạt động là cơ sở để
đưa ra các quyết định điều hành các hoạt động SXKD trong doanh nghiệp
Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với đối tượng tập hợp chi
phí: Cơ cấu chi phí theo cách phân loại này bao gồm: Chi phí trực tiếp và chi
phí gián tiếp Cách phân loại này giúp cho kế toán thu thập, xử lý thông tin chi
phí được phù hợp Với những chi phí trực tiếp, kế toán xác định trực tiếp toàn
bộ cho đối tượng chịu chi phí đó; đối với các chi phí gián tiếp Kế toán cần tổ chức tập hợp chung cho các đối tượng chịu chi phí và sau đó lựa chọn tiêu thức phân bổ phù hợp cho từng đối tượng chịu chi phí
Phân loại chi phí theo mối quan hệ giữa chi phí với báo cáo tài chính:
Phân loại chi phí theo tiêu thức này, chi phí bao gồm: Chi phí sản phẩm và chi phí thời kỳ Đây là cách phân loại chi phí có tác dụng đánh giá mối quan hệ của chi phí với báo cáo tài chính Cách phân loại này cho thấy không phải mọi chi phí phát sinh là ảnh hưởng đến lãi, lỗ của kỳ phát sinh chi phí Cách phân loại cho phép đánh giá tổng quát về giá trị của tài sản và tình hình hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp trong một kỳ, đánh giá kết quả hoạt động sản xuất kinh doanh ở các kỳ tương lai
Phân loại chi phí căn cứ vào mức độ kiểm soát của nhà quản trị: Theo
cách phân loại này, các chi phí trong doanh nghiệp bao gồm: Chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được Phân loại chi phí theo cách này có ý nghĩa quan trọng đối với trách nhiệm quản lý của từng bộ phận để từ đó doanh nghiệp có thể đánh giá năng lực quản lý, trách nhiệm của từng cá nhân đối với các chi phí phát sinh của bộ phận do mình kiểm soát
Phân loại chi phí phục vụ việc phân tích, so sánh để ra quyết định lựa chọn phương án kinh doanh tối ưu: Để phục vụ thông tin cho quá trình ra quyết
định của các cấp quản trị trong doanh nghiệp, chi phí còn được tính toán đến các loại chi phí khác như: Chi phí cơ hội; Chi phí chênh lệch; Chi phí chìm… Đây là những chi phí có ảnh hưởng đến những quyết định kinh doanh của doanh nghiệp, các cấp quản trị cân nhắc khi lựa chọn các phương án kinh doanh 1.4.2.2 Xây dựng định mức và dự toán chi phí trong doanh nghiệp sản xuất
Định mức chi phí
Định mức chi phí là tiêu chuẩn để kiểm soát chi phí và là cơ sở để tổ chức
kế toán trách nhiệm vì định mức chi phí là một trong những thước đo đánh giá
kết quả thực hiện của trung tâm trách nhiệm, các trung tâm chi phí Định mức thực tế được sử dụng để so sánh kết quả thực hiện, những chênh lệch giữa thực
hiện và định mức thực tế báo hiệu những sai lệch nằm ngoài điều kiện hoạt động bình thường định hướng cho các nhà quản lý kiểm tra lại các công đoạn để tìm nguyên nhân chính xác nhằm khắc phục những sai lệc bất lợi Định mức
thực tế là cơ sở để lập dự toán Định mức lý tưởng chỉ có thể đạt được ở điều
kiện tốt nhất, máy móc không có sự hỏng hóc nào, người lao động có tay nghề
và kỹ năng làm việc hiệu quả nhất [16, tr139]
Xây dựng định mức chi phí: Định mức chi phí là công cụ hữu hiệu để
kiểm soát chi phí Xây dựng định mức chi phí phải có cơ sở là hệ thống định mức kinh tế- kỹ thuật đảm bảo tính tiên tiến và hiện thực của doanh nghiệp
Triển khai xây dựng hệ thống định mức chi phí có thể vận dụng phương pháp thống kê kinh nghiệm hoặc phương pháp kinh tế kỹ thuật
Dự toán chi phí
Trang 5Dự toán là kế hoạch sử dụng nguồn lực trong một kỳ, thể hiện là những
dự kiến chi tiết về tình hình huy động và sử dụng các yếu tố sản xuất, các nguồn
tài chính nhằm đảm bảo cho hoạt động của DN diễn ra một cách bình thường,
góp phần nâng cao hiệu quả của mọi hoạt động Hệ thống dự toán được lập
trong các doanh nghiệp chủ yếu là dự toán tĩnh, được lập cho một mức độ hoạt
động cụ thể Dự toán linh hoạt là dự toán được xây dựng trên một loạt mức độ
hoạt động nhằm cung cấp thông tin về tình hình chi phí, doanh thu và lợi nhuận
doanh nghiệp có thể đạt được theo các phương án kinh doanh và khả năng có
thể xảy ra
1.4.2.3 Xác định chi phí sản xuất sản phẩm
Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất
Xác định đối tượng tập hợp chi phí sản xuất là khâu đầu tiên trong việc tổ
chức kế toán chi phí sản xuất Thực chất của việc xác định đối tượng tập hợp
chi phí sản xuất là xác định nơi phát sinh chi phí (phân xưởng, bộ phận sản
xuất, giai đoạn công nghệ…) hoặc đối tượng chịu chi phí (sản phẩm, đơn đặt
hàng…)
Các phương pháp xác định chi phí sản xuất
Phương pháp chi phí thực tế: Theo phương pháp này, chi phí sản xuất sản
phẩm bao gồm toàn bộ các khoản chi phí phát sinh liên quan đến sản xuất sản
phẩm, bao gồm chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, chi phí nhân công trực tiếp và chi
phí sản xuất chung Trong đó các chi phí trực tiếp được tập hợp trực tiếp cho từng
đối tượng chịu chi phí, còn CPSXC thông thường được tập hợp và cuối kỳ phân bổ
cho các đối tượng chịu chi phí theo các tiêu thức phân bổ phù hợp
Phương pháp tập hợp chi phí thực tế kết hợp với chi phí ước tính: Theo
phương pháp này, chi phí phát sinh trong kỳ vẫn được ghi chép và phản ánh
theo số liệu thực tế Tuy nhiên, chi phí sản xuất sản phẩm tính cho khối lượng
sản phẩm hoàn thành có thể được xác định trên cơ sở chi phí thực tế hoặc chi
phí ước tính tùy theo tính chất và khả năng có thể tập hợp được của từng khoản
mục chi phí
Phương pháp chi phí tiêu chuẩn: Chi phí tiêu chuẩn là cách gọi khác của
chi phí định mức Trong quản trị doanh nghiệp, tiêu chuẩn được xây dựng gồm
tiêu chuẩn về mặt lượng và giá Tiêu chuẩn là căn cứ so sánh với phát sinh thực
tế để xác định mức chênh lệch chi phí, từ đó tìm ra nguyên nhân và cách giải
quyết những khuyết tật ở các giai đoạn sản xuất có phát sinh chênh lệch chi phí
Trên cơ sở đó giúp cho nhà quản trị có các quyết định kinh doanh kịp thời;
Xác định chi phí theo công việc (theo đơn đặt hàng): Phương pháp xác
định giá phí theo công việc thường được vận dụng tại các doanh nghiệp sản
xuất kinh doanh sản phẩm dịch vụ theo đơn đặt hàng, sản phẩm mang tính đơn
chiếc có giá trị cao, có kích thước lớn Phương pháp này ghi chép lại một cách
chi tiết thông tin của từng sản phẩm riêng biệt hoặc của nhóm sản phẩm tương
tự nhau Theo phương pháp này, chi phí sản xuất sản phẩm được chia thành các
khoản mục chi phí sau: CPNVLTT, CPNCTT, CPSXC Trong đó, CPNVLTT, CPNCTT được tập hợp theo chi phí thực tế phát sinh; còn CPSXC được ước tính và phân bổ theo tiêu thức phân bổ đã lựa chọn
Phương pháp xác định chi phí theo quá trình sản xuất: Phương pháp này
được vận dụng đối với những DN sản xuất sản phẩm theo quy trình công nghệ sản xuất liên tục qua nhiều bước chế biến Sản phẩm được sản xuất ra mang tính đồng loạt với số lượng lớn, không thể hạch toán riêng chi phí cho từng loại sản phẩm, quá trình tập hợp chi phí theo từng bộ phận, từng giai đoạn sản xuất và thực hiện tính giá thành theo kỳ sản xuất, cuối kỳ kế toán phải thực hiện tính chi phí cho sản phẩm dở dang cuối kỳ theo các phương pháp khác nhau
Các phương pháp xác định chi phí hiện đại
Để khắc phục các hạn chế trên DN của các nước phát triển đã bỏ qua các phương pháp kế toán chi phí truyền thống, vận dụng các phương pháp kế toán chi phí hiện đại như: kế toán chi phí dựa trên hoạt động (Activity Based Costing- ABC), kế toán chi phí theo phương pháp “chi phí mục tiêu” (target cost)
1.4.2.4 Phân tích thông tin cung cấp cho công tác quản trị chi phí trong các DN Quá trình thực hiện phân tích thông tin chi phí sử dụng các phương pháp chung trong phân tích hoạt động kinh doanh như phương pháp so sánh, phương pháp loại trừ để xác định mức biến động và nguyên nhân gây ra Sử dụng phương pháp so sánh để xác định sự biến động và mức biến động của các chỉ tiêu: chi phí thực hiện sơ với chi phí định mức và dự toán chi phí, lợi nhuận thực tế và lợi nhuận dự toán… Đồng thời, phương pháp loại trừ được sử dụng
để tìm ra nguyên nhân và mức ảnh hưởng của từng nhân tố đến các biến động chi phí trong doanh nghiệp
1.4.2.5 Báo cáo bộ phận trong các doanh nghiệp
Cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp bao gồm các bộ phận cấu thành gắn liền với các nhiệm vụ sản xuất kinh doanh được giao Để đánh giá trách nhiệm của
bộ phận thường thông qua việc phân tích báo cáo bộ phận sau một kỳ hoạt động hoặc dự đoán các chỉ tiêu kinh tế cho kỳ tới Báo cáo bộ phận là báo cáo so sánh doanh thu với chi phí của bộ phận nhằm xác định kết quả kinh doanh và hiệu quả hoạt động của bộ phận trong tổ chức
1.5 Kinh nghiệm vận dụng mô hình kế toán quản trị chi phí của các nước phát triển
Tại các nước phát triển trên thế giới, khoa học kế toán quản trị chi phí đã phát triển và trở thành công cụ không thể thiếu để quản trị nội bộ trong các doanh nghiệp đặc biệt là các tập đoàn lớn ở các quốc gia phát triển kinh tế như: Nhật, Mỹ, Pháp…Tại mỗi doanh nghiệp có sự đầu tư trực tiếp cho hoạt động nghiên cứu về kế toán quản trị chi phí để từ đó vận dụng trong doanh nghiệp, phát triển các giải pháp quản lý đem lại hiệu quả kinh tế Đó chính là những bài học thực tiễn sống động để các doanh nghiệp Việt Nam tiếp cận và vận dụng phù hợp với điều kiện cá biệt của từng doanh nghiệp, từng ngành nghề
Trang 6Tác giả lựa chọn giới thiệu mô hình kế toán quản trị chi phí tại các quốc gia
điển hình có nhiều công trình nghiên cứu và vận dụng thực tiễn tại các DN về
KTQT CP Từ đó rút ra bài học kinh nghiệm, định hướng xây dựng các mô
hình kế toán quản trị chi phí cụ thể cho các doanh nghiệp Việt Nam
CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TẠI CÁC
DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT XI MĂNG VIỆT NAM
2.1.Tổng quan về ngành sản xuất xi măng của Việt Nam
2.1.1 Lịch sử hình thành và phát triển của ngành
Sản xuất xi măng là một trong những cơ sở sản xuất công nghiệp được hình
thành và phát triển sớm nhất ở Việt Nam Sau ngày 30/4/1975 ngoài nhà máy
xi măng Hải Phòng với một số cơ sở xi măng lò đứng, ngành xi măng còn tiếp
quản nhà máy xi măng Hà Tiên với công suất 300.000 tấn/năm, sản xuất theo
phương pháp ướt đã được xây dựng từ thời Mỹ - Ngụy Sau đó miền Bắc có hai
nhà máy xi măng hiện đại, công suất lớn là Bỉm Sơn (Thanh Hóa) và Hoàng
Thạch (Hải Dương) được xây dựng và đi vào sản xuất năm 1981 và 1983…
Chặng đường phát triển của ngành xi măng đã khẳng định qua số lượng các
doanh nghiệp sản xuất xi măng trải dài từ Bắc tới Nam với số lượng đến thời
điểm năm 2013 là 91 doanh nghiệp Quá trình phát triển của ngành SX xi măng
và các doanh nghiệp xi măng gắn liền với sự phát triển của công nghệ SX xi
măng Các doanh nghiệp SX xi măng hiện nay 100% là doanh nghiệp có quy
mô lớn và công nghệ hiện đại
2.1.2 Khát quát về đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh và tổ chức bộ
máy quản lý của các doanh nghiệp sản xuất xi măng
Để nghiên cứu về thực trạng và đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh
của các doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam, tác giả đã tiến hành chọn mẫu
gồm 71 doanh nghiệp trên tổng số 91 (chiếm 78%) Nội dung khảo sát tại các
doanh nghiệp tìm hiểu đặc điểm chung và thực trạng kế toán quản trị chi phí tại
doanh nghiệp (phụ lục 2.2) Hiện nay 100% các doanh nghiệp SX xi măng là
những đơn vị sản xuất kinh doanh có quy mô lớn và sử dụng công nghệ lò quay
phương pháp khô Do đó tác giả lựa chọn các doanh nghiệp để phát phiếu khảo
sát với 2 tiêu chí là khu vực địa lý và loại hình sở hữu
2.1.2.1 Đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh của các doanh nghiệp sản xuất
xi măng Việt Nam
Ngành sản xuất xi măng là ngành công nghiệp có dây truyền sản xuất phức
tạp, chế biến liên tục Các doanh nghiệp sản xuất xi măng là những đơn vị có
quy mô lớn Đây là ngành SX đặc thù chỉ có thể tổ chức sản xuất ở những địa
điểm có điều kiện tự nhiên gắn liền với vùng cung cấp nguyên liệu là núi đá vôi,
đất sét, quặng Do đó các doanh nghiệp sản xuất xi măng có mật độ tập trung
lớn ở các tỉnh như Thanh Hóa, Ninh Bình và dải dác ở một số địa phương như
Hải Phòng, Hà Tây, Tây Ninh… Hiện nay các nhà máy đang vận hành dây truyền sản xuất xi măng theo phương pháp khô công nghệ lò quay Đây là dây truyền sản xuất hiện đại, tự động hóa cao tiêu thụ ít năng lượng và nhiên liệu, tốn ít nhân công vận hành quá trình sản xuất Quy trình sản xuất đòi hỏi các DN phải kiểm soát chi phí tới từng công đoạn sản xuất: Nghiền nguyên liệu; Nung clinhker; Nghiền xi măng…Các chi phí nguyên vật liệu, chi phí nhân công, nhiên liệu cần được theo dõi tách biệt để kiểm soát hiệu quả công việc và giá thành của từng công đoạn sản xuất
2.1.2.2 Đặc điểm bộ máy quản lý Với quy mô sản xuất lớn (số lao động trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng hiện đang vận hành dây truyền sản xuất cũ nhập từ Liên Xô và Pháp có số lao động khoảng hơn 1000, với các doanh nghiệp vận hành theo công nghệ mới con số lao động khoảng 500 đến 700), quy trình sản xuất phức tạp Một trong những nhân tố quan trọng quyết định đến sự thành công của các đơn vị là việc
tổ chức bộ máy quản lý trong toàn công ty phù hợp với ngành nghề kinh doanh, quy mô tổ chức sản xuất kinh doanh, trình độ và năng lực nhân sự Theo số liệu khảo sát từ 71 doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam cho thấy 100% các doanh nghiệp sản xuất xi măng đều tổ chức bộ máy quản lý theo mô hình trực tuyến chức năng
2.1.2.3.Đặc điểm mô hình tổ chức bộ máy kế toán Kết quả khảo sát tại 71 doanh nghiệp SX xi măng cho thấy các doanh nghiệp sản xuất xi măng có bộ máy kế toán được tổ chức chủ yếu tại các doanh nghiệp là mô hình tập trung, toàn bộ công việc kế toán được thực hiện tập trung tại phòng kế toán của doanh nghiệp Tại các bộ phận, đơn v ị trực thuộc không có bộ phận kế toán riêng mà chỉ bố trí các nhân viên làm nhiệm vụ ghi chép hạch toán ban đầu sau đó chuyển chứng từ về phòng kế toán của doanh nghiệp, phòng kế toán của doanh nghiệp sẽ tiến hành tổng hợp số liệu và lập các báo cáo cần thiết Bộ máy kế toán trong các doanh nghiệp được sự hỗ trợ của các phần mềm kế toán và một số phần mềm ứng dụng đã giúp cho công tác kế toán ghi nhận được các nghiệp vụ kinh tế phát sinh tốt hơn
2.2 Thực trạng kế toán quản trị chi phí của các DNSX xi măng Việt Nam
2.2.1 Thực trạng tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí
Qua số liệu khảo sát cho thấy 100% các doanh nghiệp sản xuất xi măng được điều tra không tổ chức bộ máy kế toán quản trị riêng Trong doanh nghiệp chỉ tổ chức duy nhất bộ phận kế toán chi phí và tính giá thành sản phẩm làm đồng thời các công việc của kế toán tài chính và cung cấp thông tin về chi phí
và giá thành cho kế toán trưởng khi có yêu cầu Các đơn vị không tổ chức bộ máy kế toán quản trị riêng mà những người làm công việc của kế toán tài chính thực hiện tập hợp chi phí và tính giá thành đảm nhiệm luôn công việc của kế toán quản trị chi phí
Trang 72.2.2 Thực trạng phân loại chi phí trong các DNSX xi măng
Công tác phân loại chi phí là cơ sở cho việc ghi nhận và kiểm soát chi phí,
sử dụng số liệu để phân tích thông tin chi phí cho quá trình ra quyết định trong
các doanh nghiệp sản xuất xi măng Theo số liệu khảo sát từ 71 doanh nghiệp
sản xuất xi măng cho thấy, hiện nay công tác phân loại chi phí đang được tiến
hành theo các tiêu thức như: Theo chức năng hoạt động, theo tính chất kinh tế
Với cách phân loại chi phí sản xuất kinh doanh tại các doanh nghiệp sản xuất xi
măng mới chỉ đáp ứng được thông tin cho công tác hạch toán chi phí sản xuất kinh
doanh và xác định giá thành sản phẩm của kế toán tài chính, xác định kết quả kinh
doanh, lập báo cáo tài chính cuối kỳ Cách phân loại này chưa phục vụ thông tin
trực tiếp cho công tác phân tích thông tin của kế toán quản trị CP
2.2.3 Thực trạng xây dựng định mức và lập dự toán chi phí
2.2.3.1 Thực trạng xây dựng hệ thống định mức tại các DNSX xi măng Việt Nam
Đối với các công ty là thành viên trong Tổng công ty xi măng đều thực hiện
theo hệ thống định mức kinh tế kỹ thuật chung của ngành sản xuất xi măng do
Tổng công ty xi măng Việt nam cung cấp Tuy nhiên để phù hợp với điều kiện
sản xuất cá biệt tại đơn vị các doanh nghiệp đều xây dựng hệ thống định mức
riêng cho đơn vị mình để có căn cứ huy động nguồn lực và kiểm soát các chi phí
thực tế phát sinh trong kỳ Trong quá trình vận hành hoạt động sản xuất kinh
doanh, các doanh nghiệp được khảo sát sử dụng hệ thống định mức (định mức
chi phí NVL; định mức chi phí nhân công… ) là cơ sở để xuất vật tư phục vụ sản
xuất Cuối kỳ, định mức chi phí là cơ sở để kế toán các công ty so sánh chi phí
thực tế từ đó đưa ra các quyết định điều chỉnh tình hình sản xuất phù hợp
2.2.3.2 Thực trạng lập dự toán chi phí tại các DNSX xi măng Việt Nam
Kết quả khảo sát cho thấy các DNSX xi măng Việt Nam lập dự toán chi phí
cho cả năm tài chính, các loại dự toán chi phí đang được lập tại các DNSX xi
măng Việt Nam được tổng hợ tại bảng 2.7 Đầu kỳ các công ty xây dựng kế
hoạch tổng thể về tiêu thụ và sản xuất chi tiết cho từng tháng trong năm Căn cứ
vào kế hoạch sản xuất và tiêu thụ các doanh nghiệp lập dự toán bán hàng cho cả
kỳ Từ dự toán bán hàng và kế hoạch sản xuất kết hợp với định mức nhân công
và định mức tiêu hao vật tư kế toán sẽ lập dự toán các loại chi phí sản xuất như:
Dự toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp, dự toán chi phí nhân công trực tiếp,
dự toán chi phí sản xuất chung Các dự toán chi phí bán hàng và chi phí quản lý
doanh nghiệp chưa được lập nên còn thiếu căn cứ để có thể so sánh kết quả thực
hiện với dự toán đầu kỳ
2.2.4 Thực trạng xác định chi phí sản xuất sản phẩm
Chi phí sản xuất tại các công ty xi măng đều được tính và tập hợp theo phương
pháp chi phí thực tế (Chi phí phát sinh trong doanh nghiệp được phân loại theo tiêu
thức là chức năng hoạt động và tính chất kinh tế của các yếu tố sản xuất) Do quy
trình sản xuất xi măng phức tạp và liên tục nên chủ yếu các công ty đều theo dõi và
tập hợp chi phí sản xuất theo từng công đoạn của quá trình sản xuất Cuối tháng,
phòng kế toán thực hiện tập hợp chi phí sản xuất để tính giá thành sản phẩm hoàn thành và lên báo cáo kế toán về giá thành sản phẩm Tất cả các chi phí trên đều được tập hợp trên toàn doanh nghiệp và chi tiết cho từng bộ phận thực hiện nhiệm vụ sản xuất Bảng 2.8 thể hiện đối tượng tập hợp chi phí của từng bộ phận sản xuất Để minh họa cho quá trình hạch toán chi phí sản xuất tác giả trình bày quy trình tại các doanh nghiệp được khảo sát và phỏng vấn sâu và thu thập số liệu cụ thể là điển hình chung cho các DNSX xi măng Việt Nam
* Kế toán chi phí nguyên vật liệu trực tiếp
Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp bao gồm chi phí về nguyên vật liệu chính, nguyên vật liệu phụ, nhiên liệu phục vụ trực tiếp cho việc sản xuất sản phẩm tại DN Việc kiểm soát chi phí nguyên vật liệu phát sinh trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng đã theo các tiêu thức khác nhau nhằm cung cấp thông tin cho công tác quản lý chi phí tại các DN
* Kế toán chi phí nhân công trực tiếp
Chi phí nhân công trực tiếp bao gồm các khoản tiền lương, phụ cấp, tiền làm thêm, các khoản trích theo lương phải trả cho công nhân sản xuất trực tiếp tại các phân xưởng sản xuất xi măng Thực tế cho thấy chủ yếu các doanh nghiệp sản xuất xi măng vận dụng phương thức trả lương theo khối lượng sản phẩm hoàn thành Cuối tháng, căn cứ vào khối lượng và chất lượng sản phẩm hoàn thành (Sản lượng đạt được trong tháng) để kế toán tính lương cho lao động sản xuất trực tiếp ở từng phân xưởng sản xuất Hình thức trả lương cho công nhân sản xuất theo sản phẩm
* Kế toán chi phí sản xuất chung
Chi phí sản xuất chung là chi phí phục vụ cho công tác quản lý sản xuất tại các phân xưởng, tổ sản xuất Chủ yếu các doanh nghiệp phân bổ chi phí sản xuất chung theo tỷ trọng chi phí nguyên vật liệu trực tiếp của từng đối tượng tập hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm Tuy nhiên, vẫn còn 10 doanh nghiệp sử dụng tỷ trọng chi phí nhân công trực tiếp để phân bổ chi phí sản xuất chung phát sinh trong toàn doanh nghiệp
Các doanh nghiệp sản xuất xi măng tập hợp chi phí để tính giá thành cho các sản phẩm sản xuất Đối tượng tính giá thành sản xuất trong các doanh nghiệp là bán thành phẩm- clinker đã hoàn thành sau giai đoạn nung và xi măng thành phẩm đã hoàn thành sau 4 giai đoạn sản xuất
Chi phí bán hàng phát sinh tại các trung tâm tiêu thụ, các chi nhánh được tập hợp theo địa điểm phát sinh Chi phí bán hàng được chi tiết theo các yếu tố chi phí gồm: Chi phí nhân viên bán hàng, chi phí vật liệu cho hoạt động tiêu thụ, chi phí khấu hao TSCĐ, chi phí quảng cáo… Cuối kỳ, chi phí bán hàng được tổng hợp cho toàn doanh nghiệp để tính kết quả hoạt động kinh doanh Chi phí quản lý doanh nghiệp là các chi phí phát sinh tại hệ thống các phòng ban chức năng: Phòng kế hoạch; Phòng tổ chức lao động; Phòng vật tư…Các chi phí được theo dõi chi tiết theo từng yếu tố chi phí như chi phí bán
Trang 8hàng tại các địa điểm phát sinh là các phòng ban chức năng Cuối kỳ chi phí
quản lý được tổng hợp cho toàn doanh nghiệp để xác định kết quả kinh doanh
Chi phí tài chính trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam có
quy mô lớn do vốn vay chiếm ¾ vốn kinh doanh của các doanh nghiệp Đây là
khoản chi phí được các doanh nghiệp rất quan tâm vì ảnh hưởng rất lớn đến kết
quả kinh doanh của đơn vị
Các chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất hiện đang được các doanh
nghiệp kiểm soát theo từng địa điểm phát sinh và các yếu tố chi phí Đây là cơ
sở thông tin để nhà quản trị ra quyết định
2.2.5 Thực trạng báo cáo kế toán quản trị chi phí
Qua khảo sát tại các công ty xi măng về hệ thống báo cáo kế toán nói
chung và báo cáo kế toán quản trị nói riêng, kết quả số liệu cho thấy 100% các
công ty đều lập báo cáo kế toán và cụ thể là báo cáo tài chính định kỳ Đối với
báo cáo kế toán quản trị chỉ có 45/71 công ty xi măng lập định kỳ hoặc khi có
yêu cầu của các cấp quản trị nội bộ Các loại báo cáo kế toán quản trị được lập
cuối kỳ kế toán để phục vụ nhu cầu thông tin quản lý Hệ thống báo cáo được kế
toán các phần hành chi phí, giá thành lập vào thời điểm cuối kỳ và báo cáo cho
kế toán trưởng Khi giám đốc doanh nghiệp cần thông tin về chi phí và giá
thành sẽ yêu cầu kế toán trưởng cung cấp Hiện nay, quá trình cung cấp thông
tin cho các cấp lãnh đạo doanh nghiệp chỉ được lập tại thời điểm cuối năm Khi
hoạt động sản xuất kinh doanh được xác định kết quả, kế toán tập hợp thông tin
lập báo cáo theo yêu cầu của giám đốc doanh nghiệp
2.2.6 Thực trạng phân tích thông tin chi phí cho việc quản trị nội bộ về chi
phí của DN
* Phân tích mối quan hệ giữa chi phí, sản lượng, lợi nhuận
Khi khảo sát các công ty xi măng thông qua phiếu điều tra về nội dung các
đơn vị đã thực hiện phân tích mối quan hệ chi phí- sản lượng- lợi nhuận, 100%
các đơn vị đều trả lời là đã thực hiện Nhưng khi phỏng vấn sâu để tìm hiểu thực
tế thông qua 10/71 công ty(công ty CP xi măng Tiên Sơn Hà Tây, công ty CP xi
măng Bỉm Sơn, Công ty CP xi măng FICO Tây Ninh, công ty cổ phần xi măng
Tam Điệp…) kết quả cho thấy là ngược lại Tại các đơn vị đã thực hiện phân
tích về chi phí, sản lượng sản xuất và lợi nhuận riêng biệt từng chỉ tiêu mà
không đặt chúng trong mối quan hệ tác động qua lại Nguyên nhân của thực
trạng trên là do lãnh đạo chịu trách nhiệm chính tại các đơn vị đều chưa biết đến
công cụ phân tích của kế toán quản trị Cuối năm tài chính, kế toán tại các đơn vị
đều thực hiện so sánh ngang về các chỉ tiêu: chi phí nguyên vật liệu trực tiếp; chi
phí nhân công trực tiếp; chi phí sản xuất chung; chi phí bán hàng; chi phí quản lý
doanh nghiệp; giá thành sản phẩm; doanh thu; lợi nhuận Qua so sánh để tìm ra
chênh lệch và biến động so với kỳ trước và số liệu kế hoạch từ đó tìm ra nguyên
nhân của biến động So sánh mối quan hệ giữa các chỉ tiêu chỉ một chiều: Từ sản
lượng đến chi phí phát sinh và lợi nhuận đạt được Thông tin phân tích chỉ mang
tính chất phản ánh quá khứ (kết quả thực hiện được trong kỳ)
* Phân tích thông tin thích hợp cho việc ra quyết định ngắn hạn
Tại các DNSX xi măng Việt Nam, các quyết định dài hạn là quyết định đầu
tư có quy mô vốn lớn như đầu tư dây truyền công nghệ mới, nâng cấp và thay thế căn bản dây truyền công nghệ và thiết bị sản xuất Các quyết định dài hạn gắn liền với các kế hoạch chiến lược và định hướng hoạt động kinh doanh mang tính dài hơi Hàng năm, quyết định kinh doanh của các doanh nghiệp được lập trên cơ sở kế hoạch được lập căn cứ vào kết quả kinh doanh của kỳ trước và dự đoán biến động thị trường phát sinh trong kỳ để xác định quy mô sản xuất Các quyết định kinh doanh ngắn hạn của các nhà quản trị đều lấy số liệu từ phòng kế toán do kế toán trưởng cung cấp Thông tin liên quan đến chi phí và giá thành
do kế toán phần hành chi phí, giá thành của doanh nghiệp cung cấp
2.3 Đánh giá thực trạng kế toán quản trị chi phí của các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam hiện nay
2.3.1 Bộ máy quản lý và kiểm soát thông tin về chi phí
Với quy mô và đặc điểm quy trình sản xuất xi măng tại các tại các DN SX xi măng Việt Nam, các doanh nghiệp tổ chức quản lý theo mô hình trực tuyến chức năng là phù hợp Mô hình này cho phép giám đốc kiểm soát được toàn bộ các hoạt động thông suốt từ trên xuống các đơn vị sản xuất, kinh doanh- địa điểm phát sinh chi phí Các đơn vị sản xuất chính được chia theo công đoạn sản xuất đảm bảo việc quản lý phù hợp đối với dây truyền sản xuất khép kín Mô hình quản lý phù hợp cho việc hình thành các trung tâm trách nhiệm trong đơn vị rất rõ Mỗi phân xưởng sản xuất hình thành các trung tâm chi phí sản xuất, các trung tâm tiêu thụ hình thành trung tâm doanh thu… Đây là cơ sở cho việc xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí đảm bảo phù hợp với ngành sản xuất xi măng Việt Nam
2.3.2 Đánh giá kế toán quản trị chi phí tại các doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam
Mô hình bộ máy kế toán và bộ phận thực hiện kế toán quản trị chi phí: Các
doanh nghiệp SX xi măng tổ chức bộ máy kế toán theo mô hình tập trung, tại các phân xưởng và các chi nhánh có nhân viên kế toán tập hợp chứng từ và chuyển về phòng kế toán trung tâm để tổng hợp Trong 71 đơn vị được khảo sát
có 04 đơn vị tổ chức theo mô hình vừa tập trung vừa phân tán, những chi nhánh
có quy mô phù hợp được hạch toán và lên báo cáo để chuyển về phòng kế toán trung tâm Kế toán quản trị chi phí tại các đơn vị chưa được thực hiện bài bản Vai trò tham mưu cho giám đốc doanh nghiệp về các thông tin cần thiết cho quá trình ra quyết định phụ thuộc toàn bộ vào kế toán trưởng và kế toán phần hành chi phí, giá thành
Quy trình sản xuất thông tin kế toán quản trị chi phí
Tiền đề để thực hiện quy trình sản xuất thông tin về chi phí cần thiết theo nhu cầu quản trị nội bộ, các doanh nghiệp đã vận dụng các phương pháp phân loại chi phí để nhận diện các chi phí sản xuất kinh doanh phát sinh: Phân loại chi phí theo chức năng và phân loại chi phí theo yếu tố Đây là hai cách phân
Trang 9loại chủ yếu phục vụ cho việc ghi nhận của kế toán tài chính, tính giá thành sản
phẩm Các báo cáo về chi phí được lập cũng dựa trên cách phân loại này nhằm
kiểm soát chi phí theo yếu tố Các đơn vị chưa thực hiện phân loại chi phí theo
các phương pháp hiện đại như: Phân loại chi phí theo mức độ kiểm soát chi phí
của nhà quản trị DN; phân loại chi phí phục vụ quá trình ra quyết định…
Lập tiêu chuẩn kiểm soát CP- Xây dựng định mức chi phí, dự toán chi phí
và các dự toán khác: Các DN đã xây dựng định mức chi phí căn cứ vào định
mức kinh tế kỹ thuật của Tổng công ty xi măng Việt Nam và điều kiện sản xuất
riêng của DN mình Đây là tiêu chuẩn được sử dụng để đo lường chi phí thực tế
phát sinh của quá trình sản xuất kinh doanh Hệ thống dự toán được lập tại các
doanh nghiệp vào đầu năm định hướng cho quá trình sản xuất và kinh doanh
trong suốt năm tài chính Hệ thống dự toán được lập trong các doanh nghiệp là
hệ thống dự toán tĩnh Doanh nghiệp dự kiến cho mức hoạt động căn cứ vào kết
quả kinh doanh của kỳ trước và điều kiện sản xuất kinh doanh cụ thể của kỳ
tương lai Trong giai đoạn thị trường cạnh tranh như hiện nay nhưng chưa có
doanh nghiệp nào vận dụng dự toán linh hoạt để ứng phó với những biến động
thị trường
Nhận diện và đo lường chi phí, kết quả hoạt động- Vận dụng các phương
pháp xác định chi phí, xác định đối tượng tập hợp CP; Xác định kết quả các
hoạt động và các bộ phận: Tại các doanh nghiệp SX xi măng Việt Nam, đối
tượng tập hợp chi phí là các phân xưởng sản xuất chính gắn liền với các giai
đoạn sản xuất sản phẩm Đối tượng tính giá thành là các sản phẩm xi măng và
bán thành phẩm có thể tiêu thụ trên thị trường như Clinhker Để ghi nhận chi
phí các doanh nghiệp vận dụng phương pháp chi phí thực tế Các kế toán tại các
phân xưởng tập hợp các chứng từ về chi phí phát sinh để tập hợp theo các nội
dung chi phí sản xuất và chi phí ngoài sản xuất Với phương pháp xác định chi
phí thực tế, giám đốc chỉ có thông tin về chi phí khi hoàn thành quá trình sản
xuất sản phẩm Do vậy, báo cáo về chi phí chỉ được lập vào cuối kỳ kế toán
Lập báo cáo bộ phận- Thiết kế thông tin cung cấp thông qua báo cáo kế
toán: Căn cứ vào nhu cầu thông tin của các cấp quản trị, cụ thể trong doanh
nghiệp xi măng là giám đốc doanh nghiệp, kế toán phần hành chi phí, giá thành
lập báo cáo về chi phí chuyển đến kế toán trưởng để báo cáo giám đốc DN Các
báo cáo đã được lập tại các doanh nghiệp là báo cáo chi phí theo các yếu tố chi
phí theo từng giai đoạn sản xuất, báo cáo chi phí cho từng tháng hoạt động
Thực hiện phân tích chi phí, kết quả và hiệu quả hoạt động- Thực hiện phân tích
theo các trung tâm chi phí, phân tích thông tin cho quá trình ra quyết định: Quá
trình ra quyết định tại các doanh nghiệp được căn cứ vào báo cáo kế toán do kế
toán chi phí, giá thành lập và trình kế toán trưởng để báo cáo lên giám đốc Các
báo cáo ở dạng thức đơn giản Các doanh nghiệp chưa thực hiện phân tích thông
tin từ mối quan hệ giữa chi phí- sản lượng- lợi nhuận để đưa ra các phương án
kinh doanh tối ưu cho từng thời điểm của doanh nghiệp
CHƯƠNG 3: XÂY DỰNG MÔ HÌNH KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ CHO CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT XI MĂNG VIỆT NAM 3.1 Chiến lược phát triển dài hạn của các doanh nghiệp sản xuất xi măng Việt Nam
Theo trung tâm thông tin của Bộ Xây dựng, tính đến hết năm 2013, cả nước có 129 dây chuyền SX xi măng đã được đầu tư và đi vào khai thác với công suất thiết kế là 83,4 triệu tấn Dự kiến đến năm 2020, sản lượng xi măng trong nước sản xuất khoảng 112 triệu tấn, cao hơn nhu cầu 19 triệu tấn Như vậy với ngành sản xuất xi măng trong các năm tới, khả năng cung vượt cầu, vì vậy Bộ xây dựng đã có văn bản đề nghị UBND các tỉnh, TP trực thuộc Trung ương không đăng ký thêm các dự án xi măng trong giai đoạn từ nay đến năm
2020 Về dự báo nhu cầu xi măng của nước ta đến năm 2020 của nhiều chuyên gia với các con số đưa ra có khác nhau, tuy nhiên mức độ chênh lệch không lớn, nhìn chung dự báo mức tiêu thụ thị trường xi măng nước ta trong thời gian tới theo các vùng miền thể hiện qua bảng 3.2
Về đầu tư: Đầu tư phát triển công nghiệp xi măng bền vững, góp phần phát
triển kinh tế - xã hội, sử dụng tài nguyên hợp lý, bảo vệ môi trường sinh thái, di tích lịch sử văn hóa, cảnh quan và bảo đảm an ninh, quốc phòng Ưu tiên các dự
án xi măng đầu tư ở các tỉnh phía Nam; các dự án đầu tư mở rộng; các dự án công suất lớn, công nghệ hiện đại, tiêu hao nguyên liệu và năng lượng thấp Các
dự án xi măng thuộc danh mục đầu tư kèm theo Quyết định này, chỉ được phép đầu tư xây dựng công đoạn nghiền xi măng có công suất tương ứng với năng suất lò nung clinhke; không đầu tư các trạm nghiền độc lập, riêng lẻ
Về công nghệ: Sử dụng công nghệ tiên tiến với mức độ tự động hóa cao,
tiết kiệm tối đa nguyên liệu, năng lượng trong sản xuất Lựa chọn thiết bị phù hợp nhằm đảm bảo sản xuất ổn định, sản phẩm chất lượng cao, giá thành hợp
lý, tăng sức cạnh tranh trong điều kiện hội nhập kinh tế khu vực và quốc tế Đầu
tư đồng bộ hệ thống thiết bị tận dụng nhiệt khí thải trong các nhà máy xi măng
để phát điện
Về quy mô công suất: Phát triển các nhà máy có quy mô công suất lớn, các
dự án đầu tư mới, công suất tối thiểu 2.500 tấn clanhke/ngày Đối với các dự án
ở vùng sâu, vùng xa và các dự án chuyển đổi công nghệ sản xuất xi măng lò đứng sang công nghệ sản xuất xi măng lò quay có thể áp dụng quy mô công suất phù hợp Khuyến khích hình thành các tổ hợp sản xuất xi măng lớn từ các
dự án hiện có bằng các hình thức phù hợp
Về bố trí quy hoạch: Ưu tiên đầu tư các dự án xi măng ở các tỉnh phía
Nam, các vùng có điều kiện thuận lợi về nguyên liệu, có điều kiện phát triển công nghiệp, có điều kiện hạ tầng giao thông Hạn chế đầu tư các dự án xi măng
ở những vùng có khó khăn về nguyên liệu, ảnh hưởng đến các di sản văn hóa, phát triển du lịch
Trang 103.2 Xây dựng mô hình kế toán quản trị chi phí cho các doanh nghiệp sản
xuất xi măng Việt Nam
Trong điều kiện sản xuất và nhân sự của các doanh nghiệp SX xi măng
hiện nay, tác giả đề xuất thiết kế mô hình kế toán quản trị chi phí theo mô hình
kết hợp với phương hướng: Phát huy những yếu tố sẵn có, các nội dung công
việc đang được thực hiện tại đơn vị và hoàn thiện, bổ sung các yếu tố cần thiết
để phù hợp với nhu cầu kiểm soát chi phí tại doanh nghiệp Quá trình thiết kế
mô hình được dựa trên cơ sở bộ máy quản lý sản xuất và mô hình kiểm soát chi
phí hiện có tại các doanh nghiệp Từ đó, tác giả thiết kế mô hình bộ máy kế
toán quản trị chi phí dạng kết hợp gắn kết với quy trình sản xuất thông tin về
chi phí
3.2.1 Tổ chức bộ máy kế toán quản trị chi phí
Sau quá trình nghiên cứu về mô hình kế toán nói chung và mô hình kế toán
quản trị chi phí nói riêng Khảo sát nhu cầu thực tế quy mô và trình độ nguồn
nhân lực của bộ phận kế toán Tác giả thấy rằng mô hình kết hợp giữa kế toán
quản trị chi phí và kế toán tài chính trong cùng một bộ máy kế toán để có thể kế
thừa thông tin và các công việc từ kế toán tài chính cung cấp Nhân sự của
phòng kế toán ngoài công việc của kế toán tài chính có thể đảm nhiệm thêm các
công việc kế toán quản trị chi phí để cung cấp thông tin cho các cấp quản lý
trong nội bộ Đối với các cấp quản lý kế toán quản trị chi phí cần được xem như
một chức năng bổ sung của bộ phận kế toán
Với mô hình này quá trình kiểm soát chi phí được thực hiện phân cấp
theo 3 mức trách nhiệm:
Đối với chi phí sản xuất: Quản đốc phân xưởng sản xuất chịu trách
nhiệm kiểm soát chi phí phát sinh trong phạm vi phân xưởng mình phụ trách
và báo cáo lên phó giám đốc phụ trách sản xuất Giám đốc sẽ nhận thông tin
về chi phí từ các phó giám đốc
Đối với chi phí bán hàng: Chi phí phát sinh tại các trung tâm tiêu thụ và
các chi nhánh thuộc quyền kiểm soát của giám đốc trung tâm và chi nhánh
Giám đốc trung tâm tiêu thụ hoặc chi nhánh báo cáo thông tin về chi phí liên
quan tới khâu tiêu thụ cho phó giám đốc phụ trách kinh doanh Giám đốc
doanh nghiệp nhận báo cáo từ phó giám đốc kinh doanh
Đối với chi phí quản lý: Chi phí quản lý phát sinh tại các phòng ban chịu
sự kiểm soát của trưởng phòng và báo cáo trực tiếp lên giám đốc doanh
nghiệp
Quy trình sản xuất thông tin chi phí được thực hiện ở các vị trí công việc
trong doanh nghiệp
* Kế toán trưởng: Là người đứng đầu bộ máy kế toán của công ty, chịu
trách nhiệm về toàn bộ các hoạt động của bộ phận kế toán trước giám đốc
và pháp luật, phụ trách chung các công việc của kế toán tài chính và kế toán
quản trị
* Kế toán chi phí, giá thành (Ghi nhận các thông tin quá khứ và tương lai):
* Kế toán tại các phân xưởng sản xuất (Chịu trách nhiệm ghi nhận các thông tin quá khứ
3.2.2 Phân loại chi phí trong các doanh nghiệp sản xuất xi măng
Các doanh nghiệp phân loại chi phí theo mức độ hoạt động thành định phí và biến phí Cách phân loại này là cơ sở để xác định điểm hòa vốn, lựa chọn phương
án kinh doanh tối ưu Đây chính là khâu tiền đề để kế toán quản trị chi phí có thể phân tích thông tin kế toán quản trị trong các tình huống có biến động của các yếu
tố chi phí như giá điện sản xuất tăng, chi phí quảng cáo tăng…bằng các kỹ thuật phân tích mối quan hệ C-V-P để có thể đưa ra các quyết định về giá cả sản phẩm, kiểm soát và điều chỉnh kết cấu chi phí từ đó đưa ra các giải pháp hợp lý
Với mô hình quản lý và kiểm soát chi phí theo các trung tâm chi phí cần bổ sung cách phân loại chi phí thành chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được Phân loại chi phí thành chi phí kiểm soát được và chi phí không kiểm soát được để gắn trách nhiệm kiểm soát chi phí cho từng trung tâm chi phí Chi phí sản xuất phát sinh trong các phân xưởng sản xuất chính được phân loại theo thẩm quyền của các quản đốc phân xưởng Đây là cơ sở để vận dụng phương pháp chi phí mục tiêu (Target Cost) và phương pháp Kaizen, kiểm soát để giảm chi phí tối đa trong quá trình thực hiện hoạt động sản xuất kinh doanh tại các doanh nghiệp Ngoài ra, trong những tình huống cụ thể công ty có thể vận dụng cách phân loại chi phí để phục vụ thông tin ra quyết định quản trị nội bộ như: Chi phí chìm, chi phí cơ hội …để có thể tính toán đưa ra các quyết định phù hợp nhất
3.2.3 Xây dựng định mức chi phí
Các doanh nghiệp sản xuất xi măng đã thực hiện xây dựng hệ thống định mức gồm: Định mức chi phí nguyên vật liệu trực tiếp; Định mức chi phí nhân công trực tiếp; Định mức chi phí sản xuất chung Quy trình xây dựng định mức chi phí căn cứ trên định mức kỹ thuật của các DNSX xi măng đảm bảo tính hiện thực và tiên tiến Theo tác giả để kiểm soát chi phí theo các trung tâm chi phí cần lập bổ sung định mức chi phí bán hàng các chi phí quản lý doanh nghiệp Định mức chi phí bán hàng là tiêu chuẩn để đánh giá quá trình thực hiện kiểm soát chi phí tại các chi nhánh, trung tâm tiêu thụ Định mức chi chí quản lý doanh nghiệp cần lập cho từng phòng ban chức năng Các DN SX xi măng có
đủ các định mức chi phí là cơ sở để lập dự toán chi phí cho từng bộ phận
3.2.4 Lập hệ thống dự toán chi phí
Theo tác giả doanh nghiệp cần lập cả dự toán chi phí linh hoạt mà cơ sở là định mức về mặt lượng của các yếu tố đầu vào, khi có sự biến động về giá cả các yếu tố đầu vào qua các tháng trong năm có thể điều chỉnh cho phù hợp với thay đổi để có thể phản ánh thực tế hơn kế hoạch cụ thể từng thời điểm Hoặc trong tình huống doanh nghiệp nhận được các đơn hàng bổ sung, thay đổi sản lượng sản phẩm sản xuất thì có thể điều chỉnh dự toán linh hoạt cho phù hợp với