403 Các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam

403 Các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán báo cáo tài chính tại Công ty kiểm toán Việt Nam

LờI Mở ĐầU

Trong điều kiện nền kinh tế thị trờng với nhiều thành phần kinh tế đang phát triển, sự ra đời của các doanh nghiệp trẻ và đầy triển vọng khiến cho sự canh tranh giữa các doanh nghiệp ngày càng trở nên gay gắt Các doanh nghiệp cần mở rộng sản xuất kinh doanh, đầu t mới máy móc, trang thiết bị hiện đại cho sản xuất…do vậy doanh nghiệp cần phải huy động vốn từ các nhà đầu t bên ngoài Các nhà đầu t cần có những tài liệu tin cậy để có sự đầu t đúng đắn, ngoài ra; các cơ quan Nhà nớc cần thông tin trung thực để điều tiết vĩ mô nền kinh tế; ngời lao động cần thông tin

đáng tin cậy về kết quả kinh doanh, thực hiện chính sách tiền lơng; khách hàng, nhà cung cấp cần hiểu rõ thực chất kinh doanh và tình hình tài chính của doanh nghiệp để cung cấp hàng hoá, dịch vụ.

Chính vì vậy, kiểm toán nói chung và Kiểm toán tài chính ra đời với vai trò, chức năng xác minh và t vấn không chỉ giúp cho sự quản lý vĩ mô của Nhà nớc mà còn ý nghĩa cho bản thân doanh nghiệp và các đối tợng quan tâm Nếu nh Báo cáo tài chính cung cấp cho ngời đọc thực trạng tài chính của doanh nghiệp thì Báo cáo kiểm toán Báo cáo tài chính sẽ gây dựng lòng tin cho ngời sử dụng đối với Báo cáo tài chính đó

Đối với những đối tợng quan tâm tới Báo cáo tài chính của doanh nghiệp đã đợc kiểm toán,

họ chỉ quan tâm tới kết quả của cuộc kiểm toán đợc trình bày trên Báo cáo kiểm toán, vì vậy, giai

đoạn kết thúc cuộc kiểm toán để đa ra kết luận kiểm toán về Báo cáo tài chính của doanh nghiệp và lập Báo cáo kiểm toán là hết sức quan trọng đối với các kiểm toán viên, đối với những ng ời sử dụng thông tin tài chính và đối với bản thân doanh nghiệp đợc kiểm toán.

Nhận thức đợc tầm quan trọng của giai đoạn kiểm toán này, em lựa chọn đề tài: "Các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam" cho Luận văn tốt nghiệp của mình Đây hoàn toàn là đề tài mới mẻ đối với sinh viên và rất có

ý nghĩa trong thực tiễn

Kết cấu của Chuyên đề bao gồm những phần sau:

Lời mở đầu

Chơng I: Lý luận chung về quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính và các thủ tục kiểm toán

thực hiện trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính.

Chơng II: Thực trạng về các thủ tục thực hiện khi kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính do

Công ty Kiểm toán Việt nam thực hiện

Chơng III: Những bài học kinh nghiệm và một số ý kiến đề xuất nhằm hoàn thiện các thủ tục

trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính tại Công ty Kiểm toán Việt Nam.

Kết luận

Danh mục các tài liệu tham khảo

Chơng I

Lý luận chung về quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính

và các thủ tục kiểm toán thực hiện trong giai đoạn kết

thúc kiểm toán Báo cáo tài chính

I Khái quát quy trình kiểm toán Báo cáo tài chính

Một cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính cho một doanh nghiệp thông thờng

có ba giai đoạn: Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán, giai đoạn thực hiện kiểm toán vàgiai đoạn kết thúc kiểm toán (còn gọi là hoàn thành kiểm toán) Kết thúc cuộckiểm toán là giai đoạn cuối của qui trình kiểm toán Để thấy rõ vị trí và tầm quantrọng của giai đoạn này cần phải nghiên cứu về qui trình của một cuộc kiểm toán

1 Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán

Giai đoạn chuẩn bị kiểm toán là giai đoạn đầu tiên trong qui trình kiểmtoán nhằm tạo ra tất cả các tiền đề cần thiết và điều kiện cụ thể trớc khi thực hiệnkiểm toán, đây là công việc quyết định chất lợng kiểm toán Đặc biệt trong điềukiện của Việt Nam hiện nay, công tác kiểm toán còn mới mẻ, trong khi đó cácvăn bản pháp lý cha đầy đủ, nguồn tài liệu thiếu về số lợng, về tính đồng bộ vàcả chất lợng Do vậy chuẩn bị kiểm toán càng cần đợc coi trọng đặc biệt.Những công việc chủ yếu của giai đoạn này bao gồm:

1.1 Đánh giá khả năng chấp nhận kiểm toán

Kiểm toán viên tiếp cận khách hàng để thu thập những thông tin giúp chokiểm toán viên tìm hiểu các nhu cầu của họ, đánh giá về khả năng phục vụ kháchhàng và các khía cạnh cần thiết khác Kiểm toán viên phải đánh giá xem việcchấp nhận một khách hàng mới hay tiếp tục kiểm toán cho một khách hàng cũ cólàm tăng rủi ro cho hoạt động của kiểm toán viên hay làm hại đến uy tín củacông ty kiểm toán hay không?

Đối với khách mới, trớc hết kiểm toán viên phải thu thập đợc thông tin vềcác khía cạnh nh lĩnh vực kinh doanh, tình trạng tài chính, lý do mà doanhnghiệp muốn mời kiểm toán Kiểm toán viên cần tăng cờng thu thập thông tinkhi mà các Báo cáo tài chính của khách hàng sẽ đợc sử rộng rãi, nhất là đối vớicác công ty cổ phần, các công ty mang nhiều công nợ, Với các thông tin thuthập đợc, kiểm toán viên nghiên cứu và phân tích sơ bộ về tình hình tài chính củadoanh nghiệp, đánh giá và ớc lợng tính trọng yếu và rủi ro tiềm tàng trong hoạt

động kinh doanh của khách hàng để quyết định xem có nhận lời kiểm toán haykhông? Nếu đồng ý kiểm toán viên sẽ thoả thuận sơ bộ và ký cam kết với kháchhàng

Còn đối với khách hàng cũ, hàng năm sau khi hoàn thành kiểm toán, kiểmtoán viên cần cập nhật thông tin để đánh giá lại về các khách hàng của mình, đểxem liệu có rủi ro nào khiến kiểm toán viên phải ngừng cung cấp các dịch vụkiểm toán cho họ hay không? Kiểm toán viên có thể sẽ ngng kiểm toán chokhách hàng, ví dụ khi gặp các trờng hợp nh giữa khách hàng và kiểm toán viên

đang xảy ra sự tranh tụng hay giữa đôi bên đã có sự mâu thuẫn về phạm vi kiểmtoán hay kiểm toán viên cho rằng Ban giám đốc khách hàng thiếu liêm chính Kiểm toán K41 2

Từ những thông tin thu đợc, kiểm toán viên có thể cân nhắc đánh giá khả năngchấp nhận kiểm toán cho khách hàng.

Khi đã quyết định chấp nhận kiểm toán cho khách hàng, Công ty kiểm toánphải thực hiện ký kết hợp đồng kiểm toán Đây là sự thoả thuận chính thức giữacông ty kiểm toán và khách hàng về việc thực hiện kiểm toán và các dịch vụ liênquan khác

1.2 Lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiện kiểm toán và chuẩn bị các điều kiện vật chất cơ bản

Lựa chọn đội ngũ nhân viên kiểm toán thích hợp cho cuộc kiểm toán khôngchỉ hớng tới hiệu quả của cuộc kiểm toán mà còn tuân thủ các Chuẩn mực kiểmtoán chung đợc thừa nhận Trong quá trình lựa chọn đội ngũ nhân viên thực hiệnkiểm toán, công ty kiểm toán cần quan tâm tới các vấn đề sau: Chọn những kiểmtoán viên độc lập với khách hàng, có kiến thức, kinh nghiệm về ngành nghề kinhdoanh của khách hàng và hạn chế thay đổi kiểm toán viên trong các cuộc kiểmtoán cho một khách hàng trong nhiều năm

Cùng với việc chỉ định con ngời, cần chuẩn bị các thiết bị và điều kiện vậtchất khác kèm theo: phơng tiện tính toán, kiểm tra thích ứng với đặc điểm tổchức kế toán, phơng tiện kiểm kê thích ứng với từng loại vật t, đá quý

1.3 Lập kế hoạch kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn quan trọng trong quá trình kiểm toán,giúp kiểm toán viên có thể tiến hành công việc có trọng tâm, trọng điểm nhằmgiải quyết công việc nhanh chóng, hiệu quả và hạn chế sai sót; đồng thời tạo điềukiện tổ chức và phối hợp công việc giữa thành viên tham gia kiểm toán, cũng nh

sử dụng hiệu quả kinh nghiệm của các chuyên gia hoặc của kiểm toán viên khác.Lập kế hoạch kiểm toán bao gồm một số bớc công việc của kiểm toán viên nhtìm hiểu thông tin về khách hàng; tìm hiểu về hệ thống kiểm soát nội bộ; xác

định mức trọng yếu và rủi ro kiểm toán để lập kế hoạch và lập chơng trình kiểmtoán Cụ thể:

Kế hoạch chiến lợc bao gồm các vấn đề cơ bản sau:

+ Mô tả về tình hình của khách hàng nh là đặc điểm kinh doanh, cơ cấu tổchức, hệ thống kiểm soát nội bộ, đánh giá sơ bộ về rủi ro tiềm tàng và rủi rokiểm soát

+ Mục đích kiểm toán

+ Nội dung và phạm vi kiểm toán

+ Đánh giá tính trọng yếu và rủi ro kiểm toán ở từng khoản mục trên Báocáo tài chính và xác định phơng pháp kiểm toán đối với từng khoản mục

+ Thời gian và trình tự tiến hành công việc kiểm toán: những công việccần tiến hành, thời hạn thực hiện các thủ tục kiểm toán đặc biệt

+ Yêu cầu về nhân lực và kinh phí cho cuộc kiểm toán

+ Thời hạn hoàn thành các phần chính của cuộc kiểm toán

Sau khi có quyết định hoặc hợp đồng kiểm toán, các kiểm toán viên đợc cửtham gia kiểm toán sẽ lập kế hoạch chi tiết.

Kế hoạch chi tiết xác định rõ:

+ Các công việc cụ thể phải làm, các phơng pháp kỹ thuật nghiệp vụ đợc

áp dụng để kiểm toán đối với từng bộ phận, từng khoản mục

+ Trình tự tiến hành công việc

+ Thời gian cần thiết để hoàn thành từng công việc

+ Công việc của từng ngời tham gia vào cuộc kiểm toán

+ Dự kiến chi phí kiểm toán

Căn cứ vào kế hoạch chi tiết, các kiểm toán viên sẽ chi tiết hoá thành chơngtrình kiểm toán

Chơng trình kiểm toán là những dự kiến chi tiết về các công việc kiểm toán

sẽ tiến hành, bao gồm các thủ tục kiểm toán sẽ thực hiện cho từng khoản mụctrên Báo cáo tài chính, thời gian ớc tính phải hoàn thành cho mỗi thủ tục vàphân công cụ thể cho từng kiểm toán viên thực hiện từng thủ tục, cũng nh dựkiến những tài liệu, hồ sơ liên quan cần sử dụng Ví dụ: Kế hoạch chi tiết vạch

ra là kiểm toán khoản phải trả phải kiểm tra chọn mẫu các số d; chơng trìnhkiểm toán phải vạch rõ kích thớc chọn mẫu, tổng thể mẫu chọn, cách chọnmẫu v.v

Chơng trình kiểm toán chi tiết đợc lập đúng đắn và phù hợp sẽ giúp chokiểm toán viên trong quá trình thực hiện công việc của mình, đảm bảo sắp xếpkhoa học, không bỏ sót một khoản mục nào hoặc thủ tục kiểm toán nào Đồngthời giúp cho các kiểm toán viên phối hợp công tác một cách thông suốt và hiệuquả, cũng nh sự giám sát dễ dàng của kiểm toán viên trởng đối với nhân viên củamình Những công việc thực hiện trong giai đoạn này tuy không có ảnh hởngmột cách trực tiếp đến giai đoạn kết thúc kiểm toán cũng nh việc lập Báo cáokiểm toán nhng do ý nghĩa quan trọng của chúng đối với chất lợng cuộc kiểmtoán nên cũng có sự liên hệ với nội dung và chất lợng của Báo cáo kiểm toán đợclập trong giai đoạn kết thúc kiểm toán

Lập kế hoạch kiểm toán là giai đoạn đầu tiên của qui trình kiểm toán, nó có

ý nghĩa rất quan trọng, nó trợ giúp rất tích cực đối với mọi cuộc kiểm toán, chiphối chất lợng và hiệu quả của cuộc kiểm toán Thực hiện tốt công việc của giai

đoạn này là tiền đề vững chắc để thực hiện các công việc của hai giai đoạn tiếptheo Đặc biệt trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, kiểm toán viên phải sử dụngnhiều kết quả đạt đợc trong giai đoạn này Nh vậy, chúng có quan hệ mật thiết và

hỗ trợ cho nhau

2 Thực hiện kế hoạch kiểm toán

Thực hiện kiểm toán là giai đoạn thứ hai của qui trình kiểm toán, thực chấtcủa giai đoạn này là việc kiểm toán viên áp dụng các phơng pháp kỹ thuậtnghiệp vụ đã xác định trong chơng trình kiểm toán để thu thập những thông tin

và tài liệu cần thiết làm cơ sở cho những ý kiến nhận xét về Báo cáo tài chính

Kiểm toán K41 4

Trong kiểm toán Báo cáo tài chính ngời ta sử dụng ba loại trắc nghiệm gồm trắcnghiệm công việc, trắc nghiệm phân tích và trắc nghiệm chi tiết số d.

2.1 Trắc nghiệm công việc

Trắc nghiệm công việc chính là cách thức và trình tự rà soát các nghiệp

vụ hay hoạt động cụ thể trong quan hệ với sự tồn tại và hiệu lực của hệ thốngkiểm soát nội bộ trớc hết là hệ thống kế toán Trắc nghiệm công việc đợc phânthành:

- Trắc nghiệm đạt yêu cầu của công việc: là trình tự rà soát các thủ tục kếtoán hay thủ tục quản lý có liên quan đến đối tợng kiểm toán Trắc nghiệm đạtyêu cầu đợc tiến hành theo hai trờng hợp: đối tợng rà soát có để lại dấu vết vàkhông để lại dấu vết cụ thể

+ Có để lại dấu vết (có sự hiện diện của thủ tục kiểm soát nội bộ): Kiểmtoán viên thờng sử dụng phơng pháp kiểm tra tài liệu (khi các thủ tục kiểm soát

để lại dấu vết rõ ràng) hoặc thực hiện lại những thủ tục kiểm soát của đơn vị (khicác thủ tục kiểm soát để lại dấu vết nhng gián tiếp trên tài liệu)

+ Không để lại dấu vết (không có sự hiện diện rõ ràng của thủ tục kiểmsoát nội bộ): bao gồm các nguyên tắc quản lý của đơn vị nh nguyên tắc phâncông phân nhiệm, nguyên tắc bất kiêm nhiệm Trong trờng hợp này kiểm toánviên có thể quan sát hoặc phỏng vấn nhân viên của đơn vị

- Trắc nghiệm độ vững chãi của công việc: là trình tự rà soát các thông tin

về giá trị trong hành tự kế toán Trong trắc nghiệm này kiểm toán viên cần tínhtoán lại số tiền trên chứng từ kế toán nh kế toán viên đã làm và so sánh số tiền

trên các chứng từ kế toán với các sổ sách kế toán khác có liên quan

2.2 Trắc nghiệm phân tích

Các trách nghiệm phân tích đợc thiết kế để đánh giá tính hợp lý chung củacác số d tài khoản đang đợc kiểm toán Trên cơ sở kết quả của việc thực hiện cáctrắc nghiệm phân tích đó, kiểm toán viên sẽ quyết định mở rộng hay thu hẹp cáctrắc nghiệm trực tiếp số d Trong giai đoạn thực hiện kế hoạch kiểm toán, quitrình phân tích còn bao hàm những thủ tục phân tích chi tiết số d đối với các tàikhoản và đợc thực hiện qua các bớc sau:

- Xác định số d tài khoản và sai sót tiềm tàng cần kiểm tra

- Tính toán giá trị ớc tính của tài khoản cần đợc kiểm tra

- Xác định giá trị chênh lệch có thể chấp nhận đợc

- Xác định số chênh lệch trọng yếu cần kiểm tra

- Kiểm tra số chênh lệch trọng yếu

- Đánh giá kết quả kiểm tra

2.3 Trắc nghiệm trực tiếp số d

Là cách thức kết hợp các phơng pháp cân đối, phân tích, đối chiếu trựctiếp với kiểm kê và điều tra thực tế để xác định độ tin cậy của các số d cuối kỳ(hoặc số tổng phát sinh) ở Sổ Cái ghi vào Bảng Cân đối tài sản hoặc vào Báo cáo

kết quả hoạt động kinh doanh Các trắc nghiệm trực tiếp số d chiếm vị trí quantrọng trong chơng trình kiểm toán do mang tính chủ quan và đòi hỏi những xét

đoán nghề nghiệp

Việc thiết kế các loại hình trắc nghiệm kiểm toán trên đều gồm bốn nộidung: xác định thủ tục kiểm toán, quy mô mẫu chọn, khoản mục đợc chọn vàthời gian thực hiện Và việc thiết kế này thờng cho từng chu trình hoặc từng tàikhoản nhằm đáp ứng mục tiêu kiểm toán của từng khoản mục dựa trên cơ sở dẫnliệu đối với khoản mục này tùy theo việc phân chia Báo cáo tài chính theo cáchnào để thực hiện cuộc kiểm toán

Nh vậy, trắc nghiệm đạt yêu cầu đợc triển khai với mục đích thu thập bằngchứng bảo đảm về sự tin cậy của hệ thống kiểm soát nội bộ Cùng với trắcnghiệm đạt yêu cầu, trong mọi trờng hợp đều phải sử dụng các trắc nghiệm độtin cậy hay trắc nghiệm độ vững chãi nh trắc nghiệm phân tích, trắc nghiệm trựctiếp số d và trắc nghiệm độ tin cậy trong trắc nghiệm công việc nhằm hớng đếnmục tiêu thu thập đợc những bằng chứng đầy đủ và có hiệu lực kết hợp với giảmchi phí, tăng hiệu quả kiểm toán

Trong giới hạn Luận văn này không đi sâu nghiên cứu hai giai đoạn đầucủa qui trình kiểm toán: chuẩn bị kiểm toán, thực hiện kiểm toán mà chỉ mô tảmột cách tổng quát nhất về hai giai đoạn này, nó có tác động và liên hệ với việclập Báo cáo kiểm toán theo một chuỗi các bớc công việc liên tiếp trong qui trìnhkiểm toán Đặc biệt là các bằng chứng thu thập đợc trong giai đoạn thực hiện sẽquyết định tới nội dung của Báo cáo kiểm toán phát hành Do đó, chất lợng củahai giai đoạn đầu có ảnh hởng quyết định đối với chất lợng của Báo cáo kiểmtoán

3 Giai đoạn kết thúc kiểm toán

Kết thúc kiểm toán là giai đoạn cuối cùng của một cuộc kiểm toán Tronggiai đoạn này, kiểm toán viên sẽ thực hiện một số thủ tục kiểm toán và lập, pháthành Báo cáo kiểm toán Kiểm toán viên phải thực hiện những công việc nh sau:chuẩn bị hoàn thành kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán Thủ tục thực hiệntrong giai đoạn này sẽ đợc trình bày cụ thể ở phần sau

II Các thủ tục thực hiện khi kết thúc kiểm toán Báo cáo tài chính

1 Chuẩn bị hoàn thành kiểm toán

Sau khi hoàn thành các thủ tục trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, kiểmtoán viên tiến hành đa ra kết luận kiểm toán và lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáotài chính Trớc khi lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần tổng hợp các kếtquả thu thập đợc và thực hiện một số thử nghiệm bổ sung có tính chất tổng quát

Đây chính là công việc chuẩn bị hoàn thành kiểm toán, bao gồm việc xem xétcác khoản công nợ ngoài dự kiến, xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày kết thúcniên độ, xem xét về giả thuyết hoạt động liên tục, yêu cầu Ban Giám đốc cungcấp th giải trình và đánh giá tổng quát về kết quả kiểm toán

1.1 Xem xét các khoản công nợ ngoài dự kiến

1.1.1 Khái niệm về các khoản công nợ ngoài dự kiến

Kiểm toán K41 6

Trong thực tế, có những sự kiện phát sinh trong năm có thể dẫn đến một

khoản công nợ hay thiệt hại mà cho đến thời điểm khoá sổ vẫn cha thể xác địnhliệu có thể chắc chắn xảy ra hay không, và số tiền cụ thể là bao nhiêu?

Ví dụ: Một khách hàng kiện đơn vị trong năm, đòi hỏi đơn vị phải bồi ờng một khoản tiền lớn Đến cuối năm sự kiện vẫn cha kết thúc nên cha thể kếtluận chắc chắn rằng liệu đơn vị có phải bồi thờng không và nếu có là bao nhiêu?Những khoản công nợ hay thiệt hại đó đợc gọi là công nợ ngoài dự kiến haycòn gọi là các khoản còn mập mờ Đó là các nghĩa vụ có thể có do một sự kiện

th-đã xảy ra tạo nên; và việc nghĩa vụ này có thực sự có hay không, và số tiền cụthể là bao nhiêu thì còn tuỳ thuộc vào một số sự kiện trong tơng lai Nói cách

đây là những thiệt hại có thể xảy ra, hay là rất khó xảy ra, sự mập mờ đó chủ yếu

là do tuỳ thuộc ở các sự kiện tơng lai Các chuẩn mực kế toán thờng yêu cầu khaibáo các khoản công nợ ngoài dự kiến trọng yếu trên Báo cáo tài chính dới dạngchú thích

Nợ ngoài dự kiến là một khoản nợ tiềm ẩn trong tơng lai đối với một thành

phần ở bên ngoài về một số tiền cha biết sinh ra từ các hoạt động đã xảy ra Có

ba điều kiện cần để một khoản nợ ngoài dự kiến tồn tại:

 Có một khoản thanh toán tiềm ẩn trong tơng lai đối với một thành phầnbên ngoài và là kết quả của một điều kiện hiện có

 Có sự không chắc chắn về số tiền của khoản thanh toán trong tơng lai

 Kết quả sẽ đợc giải quyết bởi một sự kiện hay một vài sự kiện trong tơnglai

Ví dụ: Một vụ kiện đã đợc đệ trình nhng cha đợc giải quyết thoả mãn cả ba

điều kiện này

Sự công khai đúng các khoản công nợ ngoài dự kiến trọng yếu trên các Báocáo tài chính thể hiện trên Ghi chú Báo cáo tài chính Trong phần ghi chú phảimô tả bản chất của tính ngoài ý muốn đến chừng mực mà nó đợc biết và quan

điểm của nhà cố vấn pháp luật hoặc ban quản trị về các kết quả ớc tính

1.1.2 Các loại công nợ ngoài dự kiến th ờng có

- Các vụ kiện cha xét xử hoặc đang đe doạ về trách nhiệm pháp lý đối vớisản phẩm, xâm phạm quyền sở hữu công nghiệp v.v…

- Có sự tranh chấp về thuế với cơ quan thuế

- Các bảo lãnh công nợ của ngời khác v.v…

- Các cam kết thờng có mối quan hệ gần gũi với công nợ ngoài dự kiến

Ví dụ nh các cam kết mua hàng với giá cố định… là những hợp đồng cam kếtduy trì những điều kiện mà bất chấp những biến động tơng lai Do đó các camkết sẽ trở thành thiệt hại nếu xảy ra các biến đổi không thuận lợi, chẳng hạn giácả tăng sẽ làm cam kết bán hàng với giá cố định trở thành thiệt hại Các cam kết

có thể đợc khai báo riêng, hoặc kết hợp để khai báo cùng với các công nợ ngoài

dự kiến trên Báo cáo tài chính

1.1.3 Thủ tục kiểm toán để phát hiện các khoản công nợ ngoài dự kiến của đơn vị

Các thủ tục kiểm toán thích hợp cho việc xác định các khoản nợ ngoàikhông đợc xác định rõ ràng nh các thủ tục kiểm toán trong các lĩnh vực kiểmtoán khác vì mục tiêu chủ yếu ở giai đoạn đầu của các khảo sát là xác định sựhiện diện của các khoản nợ ngoài dự kiến, và khi kiểm toán viên nhận thấy cócác khoản nợ ngoài ý muốn tồn tại thì việc đánh giá tính trọng yếu của chúng và

sự công khai quy định có thể đợc giải quyết một cách thoả đáng Sau đây là một

số thủ tục thờng đợc sử dụng để tìm các khoản nợ ngoài dự kiến:

 Trao đổi với nhà quản lý đơn vị về khả năng có thể có các khoản công nợngoài dự kiến cha đợc khai báo Kiểm toán viên cần trình bày rõ cho ngời quản

lý biết về các khoản công nợ ngoài dự kiến nào cần phải khai báo trên báo cáotài chính Thủ tục phỏng vấn này chỉ hữu ích nếu nhà quản lý đơn vị không cóchủ định giấu các khoản công nợ này Cuối cùng, kiểm toán viên sẽ yêu cầu nhàquản lý đơn vị cung cấp một th giải trình xác định đã khai báo đầy đủ các khoảncông nợ ngoài dự kiến có thể tồn tại

 Gửi th yêu cầu luật s, hay t vấn pháp lý của đơn vị cung cấp th xác nhận,trong đó:

- Mô tả nội dung các vụ kiện hoặc bất đồng về thuế;

- Đánh giá hậu quả;

- Đánh giá khả năng thiệt hại

 Xem xét các biên bản họp Hội đồng quản trị để biết đợc các hợp đồng, các

vụ kiện quan trọng v.v…

Sau cùng, kiểm toán viên cần đánh giá tầm quan trọng của các khoản công

nợ ngoài dự kiến và nội dung cần thiết khai báo trên Báo cáo tài chính Nếu khảnăng xảy ra của các khoản công nợ này đã rõ, và số tiền thiệt hại có thể ớc tính

đợc, nó cần đợc ghi nhận vào sổ kế toán nh một khoản công nợ thực sự Nếu khảnăng xảy ra của các khoản công nợ này là hiếm, hoặc khoản công nợ khôngtrọng yếu, lúc đó việc khai báo trên Báo cáo tài chính sẽ là không cần thiết Việc

đánh giá của kiểm toán viên phải đợc tiến hành một cách độc lập chứ không phảidựa vào ý kiến của đơn vị

1.2 Xem xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán

Phần lớn công việc quan trọng của một cuộc kiểm toán đợc tiến hành saungày khoá sổ kế toán Riêng từ ngày kết thúc niên độ cho đến hoàn thành Báocáo kiểm toán, có thể xảy những nghiệp vụ hoặc những sự kiện có ảnh hởng lớn

đến việc đánh giá hoặc khai báo trên Báo cáo tài chính, theo Chuẩn mực kiểmtoán Việt Nam số 560: "những sự kiện có ảnh hởng đến Báo cáo tài chính đãphát sinh trong khoảng thời gian từ sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tàichính để kiểm toán đến ngày ký Báo cáo kiểm toán; và những sự kiện đợc phátsinh sau ngày ký Báo cáo kiểm toán gọi là sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kếtoán" Do đó, kiểm toán viên phải có trách nhiệm xem xét các sự kiện xảy ratrong thời gian này

Công việc xem xét sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán thờng đợc kiểmtoán viên tiến hành vào cuối cuộc kiểm tra

Kiểm toán K41 8

Ngày ghi trên Báo cáo kiểm toán là ngày hoàn thành cuộc kiểm toán Báocáo tài chính Báo cáo kiểm toán nói với độc giả rằng kiểm toán viên đã cân nhắcnhững ảnh hởng đến Báo cáo tài chính của những nghiệp vụ và những sự kiệnlớn xảy ra sau ngày lập Bảng cân đối kế toán cho đến ngày phát hành Báo cáokiểm toán.

Có hai loại sự kiện xảy ra sau ngày kết thúc niên độ cần đợc quan tâm củacác nhà quản lý đơn vị và kiểm toán viên là: các sự kiện có ảnh hởng trực tiếp

đến Báo cáo tài chính và đòi hỏi phải điều chỉnh lại trên Báo cáo tài chính; vàcác sự kiện không ảnh hởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nhng cần phải khaibáo, giải trình trên Thuyết minh Báo cáo tài chính

1.2.1 Các sự kiện có ảnh h ởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính và đòi hỏi phải

điều chỉnh lại Báo cáo tài chính

Những sự kiện đó cung cấp những bằng chứng bổ sung về sự việc đã xảy ratrớc ngày kết thúc niên độ và chúng ảnh hởng đến các đánh giá trong việc trìnhbày Báo cáo tài chính Các chuẩn mực kế toán thờng yêu cầu điều chỉnh các Báocáo tài chính tuỳ theo sự đánh giá về ảnh hởng của các bằng chứng bổ sung vềcác sự kiện sau ngày khoá sổ

Ví dụ: Một khách hàng của đơn vị bị phá sản trong một thời gian ngắn saungày kết thúc niên độ, và đang lúc cuộc kiểm toán đợc tiến hành

Đây là một khách hàng có số d rất lớn trong khoản phải thu của đơn vị và

đ-ợc đánh giá là tốt, hoàn toàn có khả năng thu hồi Việc phá sản của khách hàng

đó khiến kiểm toán viên phải yêu cầu đơn vị hạch toán tăng khoản dự phòng nợkhó đòi vào ngày 31/12 cho phù hợp Bởi việc phá sản này chứng tỏ tình hình tàichính của khách hàng đã suy yếu trớc ngày 31/12, và đơn vị đã sai lầm khi đánhgiá khoản phải thu này là tốt và có khả năng thu hồi Trong trờng hợp này, chínhbằng chứng có đợc sau ngày khoá sổ đợc dùng để điều chỉnh lại việc đánh giákhoản phải thu có đợc vào ngày khoá sổ kế toán

Dới đây là một số sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ mà kế toán cần phải

điều chỉnh trên Báo cáo tài chính.

 Kết quả xét xử một vụ kiện sau ngày khoá sổ cho thấy số tiền đơn vị bịbồi thờng là trọng yếu Mặc dù vụ kiện đã đợc khai báo trên Báo cáo tài chính

nh một khoản công nợ ngoài dự kiến, nhng bây giờ đã có đủ bằng chứng để xác

định khoản thiệt hại này một cách chính xác Do đó cần phải phản ánh khoảnthiệt hại này vào Báo cáo tài chính chứ không thể khai báo dới dạng chú thích đ-ợc

 Một số séc của khách hàng đã ghi vào tồn quỹ của đơn vị ngày khoá sổ

kế toán (31/12), đầu năm sau khi nộp ngân hàng mới phát hiện là không có khảnăng thanh toán Nếu số tiền trên séc là trọng yếu, cần phải điều chỉnh lại tồnquỹ ngày 31/12 và loại trừ các séc không có khả năng thu tiền,.v v

1.2.2 Các sự kiện không ảnh h ởng trực tiếp đến Báo cáo tài chính nh ng cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính

Các sự kiện này chỉ thực sự phát sinh sau ngày kết thúc niên độ, nên không

phải điều chỉnh lại số liệu trên Báo cáo tài chính Tuy nhiên, vì tính chất quantrọng của nó nên cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính để tránh

sự hiểu lầm cho những ngời sử dụng Báo cáo tài chính

Ví dụ: Sau ngày kết thúc niên độ, một trận hoả hoạn đã xảy ra và thiêu huỷphần lớn nhà xởng, thiết bị của đơn vị, trong trờng hợp này, giá trị của nhà xởng,thiết bị trên Báo cáo tài chính không thể điều chỉnh giảm vì nó thực sự còn tốtcho đến cuối năm Tuy nhiên những ngời sử dụng Báo cáo tài chính có thể bịngộ nhận nếu họ không đợc cho biết rằng hầu hết các tài sản đó không còn khảnăng sử dụng nữa

Dới đây là một số sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ mà kế toán cần phải khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính.

 Sự hợp nhất với một công ty đang cạnh tranh với đơn vị

 Sự phát hành trái phiếu hay cổ phần

 Sự sụt giảm giá thị trờng của hàng tồn kho vì Nhà nớc cấm bán loại sảnphẩm đó từ thời điểm X…

1.2.3 Các thủ tục kiểm toán

Các thủ tục kiểm toán có thể áp dụng để xem xét các sự kiện xảy ra saungày khoá sổ có thể chia làm hai loại: Đó là các thủ tục kiểm tra số d cuối nămcủa các tài khoản và các thủ tục kiểm toán chuyên dùng để phát hiện các sự kiệnsau ngày khoá sổ

Loại thứ nhất thờng là các thủ tục kiểm tra các nghiệp vụ sát ngày kết thúcniên độ kế toán và các nghiệp vụ xảy ra sát sau ngày khoá sổ và các thử nghiệm

đánh giá Đó chính là các thử nghiệm cơ bản đợc tiến hành khi kiểm toán cáckhoản mục trên Báo cáo tài chính Bên cạnh việc cung cấp các bằng chứng về sựchuẩn xác của các số liệu này, nó còn cho thấy nhiều sự kiện xảy ra sau thời

điểm khoá sổ Ví dụ khi kiểm tra khả năng thu hồi nợ của các khoản phải thu,Kiểm toán viên sẽ phải xem xét việc thu hồi các khoản nợ đợc ghi trên Báo cáotài chính sẽ tiến hành thế nào sau thời điểm khoá sổ

Loại thứ hai đựơc thiết kế để tìm các thông tin về các sự kiện xảy ra saungày khoá sổ để tiến hành các điều chỉnh, hoặc bổ sung trên thuyết minh Báocáo tài chính Các biện pháp cần thực hiện nhằm thẩm tra về các sự kiện tiếptheo bao gồm những nội dung sau:

 Thẩm vấn các nhà quản lý của doanh nghiệp Chẳng hạn kiểm toán viên

có thể hỏi các nhà quản lý về các vấn đề nh: có phát hành cổ phiếu hoặcgiấy nợ mới không, có xáo trộn về tổ chức không, tài sản của doanh nghiệp

có tổn thất không

 Thẩm tra từ bộ phận t vấn pháp lý của doanh nghiệp về các vấn đề đangcòn tranh chấp

 Xem xét các sổ sách đợc lập sau ngày kết thúc niên độ

 Xem xét các biên bản các cuộc họp quan trọng, các biên bản kiểm toánnội bộ

Nếu xét thấy các sự kiện tiếp theo có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáoKiểm toán K41 10

tài chính thì kiểm toán viên phải áp dụng bổ sung những biện pháp kiểm tra đểxác định xem các sự kiện đó có đợc công bố trong Báo cáo tài chính hay không.Kiểm toán viên cũng có thể yêu cầu cung cấp Th giải trình xác định đã khai báocác sự kiện trọng yếu

Nếu kiểm toán viên nhận thấy cần điều chỉnh Báo cáo tài chính hay phảikhai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính nhng nhà quản lý doanh nghiệpkhông thực hiện, thì tuỳ thuộc vào nội dung Báo cáo kiểm toán mà kiểm toánviên sẽ đa cho khách hàng ở đây kiểm toán viên cần chú ý về trách nhiệm pháp

lý của mình và cần tham khảo ý kiến của luật s

1.3 Xem xét về tính liên tục của hoạt động kinh doanh

Theo Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) số 570, tính liên tục trong hoạt

động của doanh nghiệp, hay còn gọi là Doanh nghiệp đang hoạt động đợc địnhnghĩa nh sau: "Một doanh nghiệp đợc coi là đang hoạt động liên tục khi nó tiếptục hoạt động cho một tơng lai định trớc Ngời ta quan niệm rằng doanh nghiệpkhông có ý định và cũng không cần phải giải tán hoặc quá thu hẹp quy mô hoạt

động của mình"

Khi lập kế hoạch kiểm toán, và khi thực hiện các thủ tục kiểm toán, cũng

nh khi đánh giá và thông báo kết luận của mình, kiểm toán viên luôn phải đánhgiá xem giả thiết "liên tục hoạt động kinh doanh" làm cơ sở trong việc lập cácbáo cáo tài chính có thiết thực không

Trong trờng hợp có nghi vấn về giả thiết "liên tục hoạt động kinh doanh",Kiểm toán viên phải thu thập các yếu tố chứng thực đầy đủ và thích hợp để đảmbảo một cách thoả đáng khả năng tiếp tục các hoạt động kinh doanh trong một t-

ơng lai có thể dự đoán đợc của đơn vị

Để hiểu rõ vấn đề này, ta phải xem xét các dấu hiệu xem doanh nghiệp cókhả năng sắp phải chấm dứt mọi hoạt động hay phải thu hẹp quy mô hay không?Chẳng hạn nh là: doanh nghiệp bị lỗ liên tục và không có khả năng thanh toánnhững khoản nợ dài hạn; doanh nghiệp bị những tai hoạ nghiêm trọng nh hoảhoạn, thiên tai ; doanh nghiệp đang vớng vào các vụ tranh tụng tại toà án và nếuthua kiện thì sẽ chịu khủng hoảng nghiêm trọng về tài chính; những thay đổi vềluật pháp hay chính sách của chính phủ tạo ra những bất lợi nghiêm trọng chohoạt động của doanh nghiệp

Trong trờng hợp nghi ngờ về tính liên tục hoạt động kinh doanh, kiểm toánviên phải thu thập các bằng chứng đủ và thích hợp để đảm bảo một cách thoả

đáng khả năng liên tục hoạt động kinh doanh trong một tơng lai gần của đơn vị.Tuỳ theo tính trọng yếu của vấn đề, kiểm toán viên có trách nhiệm đánh giá

và phát hành loại Báo cáo kiểm toán thích hợp tuỳ theo từng trờng hợp cụ thể

 Khi thấy rằng giả thuyết này vẫn đợc tôn trọng thì kiểm toán viên sẽ lậpbáo cáo chấp nhận toàn bộ

 Khi thấy rằng có khả năng là giả thuyết này bị vi phạm, những lại có yếu

tố để giảm nhẹ, tuỳ theo mức độ kiểm toán viên sẽ những giải trình cần thiết

 Khi thấy rằng giả thuyết này bị vi phạm thì kiểm toán viên sẽ xem doanhnghiệp có công bố trong Báo cáo tài chính hay không, nếu nh kiểm toán viên có

thể lập báo cáo loại chấp nhận có loại trừ hay không chấp nhận Nghĩa là khi cầnthiết thì kiểm toán viên sẽ phải nêu rõ là giả thuyết hoạt động liên tục mà doanhnghiệp đã sử dụng khi lập Báo cáo tài chính là không đúng đắn, sự công bố đó sẽgiúp kiểm toán viên hạn chế trách nhiệm pháp lý của mình.

1.4 Giải trình của Giám đốc (hay xác nhận của nhà quản lý)

Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 580 có quy định các nguyên tắc, cácthủ tục cơ bản và hớng dẫn thể thức áp dụng các nguyên tắc, các thủ tục cơ bảntrong việc thu thập và sử dung các giải trình của Giám đốc (hoặc ngời đứng đầu)

đơn vị đợc kiểm toán, những bằng chứng kiểm toán, các thủ tục đợc áp dụng để

đánh giá và lu trữ các giải trình của Giám đốc đơn vị và các biên pháp xử lý khiGiám đốc đơn vị từ chối cung cấp các giải trình thích hợp trong quá trình quản

lý

Theo nguyên lý chung về phân định chức năng quản lý, nhà quản lý với đạidiện cao nhất là Giám đốc hay Thủ trởng đơn vị đợc kiểm toán phải chịu tráchnhiệm về sự tin cậy, hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính thông quaviệc xây dựng hệ thống kiểm soát nội bộ nói chung và hệ thống kế toán nói riêng

đủ mạnh; Kiểm toán viên có chức năng xác minh và đa ra ý kiến về sự tin cậy,hợp lý của các thông tin trên Báo cáo tài chính nói trên với những bằng chứng

đầy đủ và tin cậy

Nh vậy ta có thể hiểu: Giải trình của ban giám đốc là những báo cáo màban giám đốc gửi cho kiểm toán viên liên quan đến Báo cáo tài chính hoặc liênquan đến vấn đề thuộc Báo cáo tài chính Giải trình của Giám đốc có thể ở dớihình thức nói hoặc viết, chính thức hoặc không chính thức Những giải trình đókhông thay thế đợc cho thủ tục kiểm toán khác mà kiểm toán viên cần thực hiện

để đáp ứng các mục tiêu kiểm toán của mình

1.4.1 Các yếu tố cơ bản của một bản giải trình

Khi yêu cầu Giám đốc đơn vị lập bản giải trình, kiểm toán viên phải đề nghịvăn bản đó đợc gửi trực tiếp cho mình với nội dung gồm: Các thông tin phải giảitrình, ngày tháng, họ tên, chữ ký của ngời lập hoặc xác nhận vào bản giải trình.Thông thờng bản giải trình của Ban giám đốc đợc ghi ngày, tháng cùng vớingày, tháng ghi trên Báo cáo kiểm toán Một số trờng hợp yêu cầu lập bản giảitrình ngay trong quá trình kiểm toán hoặc sau ngày ghi trên Báo cáo tài chínhnhng phải trớc ngày ghi trên Báo cáo kiểm toán Trờng hợp cá biệt, bản giải trình

đợc lập và công bố sau ngày phát hành Báo cáo kiểm toán

Bản giải trình thờng do Giám đốc (hoặc ngời đứng đầu) đơn vị ký Trongmột số trờng hợp, kiểm toán viên đợc phép nhận bản giải trình từ các thành viênkhác đợc Giám đốc uỷ quyền

Cần có sự nhận thức của ban Giám đốc về trách nhiệm trình bày thích hợpBáo cáo tài chính và cũng cần biết đợc rằng ban Giám đốc đã phê duyệt Báo cáotài chính

 Sự thừa nhận của Ban giám đốc về trách nhiệm lập Báo cáo tài chính

Qua kiểm toán, có thể thu đợc giải trình của Giám đốc đối với câu hỏi của

Kiểm toán K41 12

kiểm toán viên Đối với những giải trình liên quan đến các vấn đề trọng yếu đốivới Báo cáo tài chính, bao gồm trách nhiệm của ban quản lý đối với việc trìnhbày Báo cáo tài chính, cần phải:

 Tiến hành các thủ tục kiểm toán để thu thập các bằng chứng kiểm toán

về các giải trình này: Chuyên gia kiểm toán phải thu thập đợc các bằng chứngrằng Ban giám đốc thừa nhận trách nhiệm của mình đối với việc lập và trình bàytrung thực Báo cáo tài chính, phù hợp với một chuẩn mực kế toán xác định và đãthông qua Báo cáo tài chính đợc lập theo tiêu chuẩn trên Kiểm toán viên có thể

đợc đảm bảo về sự thừa nhận trách nhiệm này và về việc thông qua Báo cáo tàichính bằng cách xem xét các biên bản họp hội đồng quản trị hoặc cơ quan tơng

đơng bằng cách yêu cầu các văn bản giải trình của Ban giám đốc hoặc bản saocác Báo cáo tài chính đã đợc ký

 Cân nhắc xem liệu giải trình này có hợp lý và nhất quán với bằng chứngkiểm toán hay không

 Sử dụng các giải trình của Ban giám đốc nh một bằng chứng kiểm toán

+ Chuyên gia kiểm toán phải thu thập các giải trình bằng văn bản của cácnhà quản lý doanh nghiệp về những vấn đề trọng yếu đối với các Báo cáo tàichính khi thiếu các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp khác Để tránhmọi sự hiểu lầm giữa chuyên gia kiểm toán và Ban Giám đốc, các giải trình bằngmiệng nên đợc Ban giám đốc xác nhận lại bằng văn bản

+ Các giải trình yêu cầu Ban giám đốc cung cấp chỉ có thể giới hạn trongcác vấn đề đợc coi là có ảnh hởng nghiêm trọng tới Báo cáo tài chính, nếu xétriêng biệt hoặc tổng hợp Khi xét thấy cần thiết đối với một số khoản mục nhất

định, kiểm toán viên có thể trình bày với Ban giám đốc quan niệm của mình vềtính trọng yếu

Trong quá trình kiểm toán, Ban giám đốc có thể gửi nhiều bản giải trìnhcho kiểm toán viên, hoặc do tự nguyện hoặc do trả lời các câu hỏi, yêu cầu cụthể Khi các giải trình này có liên quan đến các vấn đề trọng yếu của Báo cáo tàichính thì kiểm toán viên phải:

 Tìm kiếm thu thập bằng chứng kiểm toán có tính chất củng cố các giảitrình này từ các nguồn trong và ngoài doanh nghiệp;

 Đánh giá xem các giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp có hợp

lý và nhất quán với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập đợc haykhông, kể cả các giải trình khác ; và

 Cân nhắc xem ngời lập th giải trình có biết rõ vấn đề đợc giải trình haykhông

+ Giải trình của Ban giám đốc không thể thay thế cho các bằng chứngkiểm toán khác mà kiểm toán viên có khả năng có đợc.Ví dụ nh giải trình củacác nhà quản lý doanh nghiệp về nguyên giá của một tài sản không thể thay thếcho bằng chứng kiểm toán về nguyên giá tài sản đó mà thông thờng kiểm toánviên sẽ phải tiến hành thu thập mới có đợc Nếu kiểm toán viên không thể thuthập các bằng chứng kiểm toán đầy đủ và thích hợp về một vấn đề có hoặc có thể

có ảnh hởng trọng yếu tới các Báo cáo tài chính, trong khi việc thu thập các bằngchứng đó thờng là có thể thực hiện đợc, thì điều này tạo nên sự giới hạn về phạm

vi kiểm toán, ngay cả khi kiểm toán viên đã nhận đợc bản giải trình của Bangiám đốc về vấn đề đó

+ Trong những trờng hợp nhất định, giải trình của Ban giám đốc có thể làbằng chứng duy nhất có khả năng thu thập đợc

+ Nếu giải trình của ban giám đốc mâu thuẫn với các bằng chứng kiểmtoán thì kiểm toán viên phải điều tra xác minh tình hình cụ thể và nếu thấy cầnthì xác minh lại độ tin cậy của các bản giải trình khác của Ban giám đốc

 Lu vào hồ sơ các giải trình của Ban giám đốc

+ Thông thờng, kiểm toán viên lu vào trong hồ sơ làm việc của mình bằngchứng các giải trình của Ban giám đốc dới hình thức tóm tắt các lần thảo luậnmiệng hoặc các bản giải trình viết của họ

+ Giải trình viết là bằng chứng kiểm toán có giá trị hơn giải trình bằngmiệng và có thể theo các hình thức dới đây:

 Th giải trình của nhà quản lý

 Th của kiểm toán viên nêu lên những hiểu biết chính của chuyên giakiểm toán về các giải trình của Ban giám đốc và đợc Ban giám đốc xácnhận là đúng;

 Các biên bản họp hội đồng quản trị hoặc cơ quan tơng đơng, hoặc mộtbản sao Báo cáo tài chính đã đợc ký

1.4.2 Biện pháp xử lý khi Ban giám đốc từ chối cung cấp Th giải trình

Nếu ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình mà kiểm toán viên cho làcần thiết thì điều này sẽ làm hạn chế phạm vi kiểm toán và kiểm toán viên phải

đa ra báo cáo dạng chấp nhận từng phần hoặc không thể cho ý kiến Trongnhững trờng hợp nh vậy, kiểm toán viên phải đánh giá độ tin cậy của các giảitrình khác của Ban giám đốc trong quá trình kiểm toán và cân nhắc xem việc từchối này có thể có những ảnh hởng khác không tới Báo cáo kiểm toán

1.5 Tổng hợp kết quả kiểm toán

Trớc khi lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên cần phải đánh giá tổng quát

về các kết quả thu thập đợc Công việc này nhằm soát xét lại toàn bộ quá trìnhkiểm toán, kết quả thu đợc và cân nhắc các cơ sở để đa ra ý kiến về báo cáo tàichính Để đạt đợc mục đích này, kiểm toán viên thờng tiến hành các thủ tục sau:

1.5.1 Thực hiện các thủ tục phân tích

Thực hiện các thủ tục phân tích để đánh giá tính đồng bộ và xác thực củacác thông tin tài chính thu thập đợc, nhất là số liệu kế toán của các khoản mụctrên Báo cáo tài chính Mọi diễn biến bất thờng của các thông tin này so với sốliệu đơn vị, số liệu kế hoạch, số liệu năm trớc, số liệu bình quân trong ngành, cácthông tin tài chính khác, và các thông tin không có tính chất tài chính, đều cần đ-

ợc giải thích chi tiết Thủ tục này giúp kiểm toán viên xác định đợc những bộphận cần phải thu thập thêm bằng chứng kiểm toán để khẳng định thêm ý kiếncủa kiểm toán viên Đồng thời nó hạn chế những thiếu sót, tính phiến diện củaKiểm toán K41 14

các thủ tục kiểm toán áp dụng cho từng bộ phận riêng lẻ.

1.5.2 Đánh giá sự đầy đủ của bằng chứng kiểm toán

Là công việc của kiểm toán viên chính để bảo đảm rằng mọi khía cạnhquan trọng của cuộc kiểm toán đã đợc kiểm tra và đánh giá đầy đủ Để thực hiệnmục tiêu này, cần kiểm tra lại chơng trình kiểm toán để xem mọi bộ phận của nó

đã đợc hoàn tất đúng đắn và lập hồ sơ kiểm toán đầy đủ không Kiểm toán viêncần xem xét chơng trình kiểm toán đã đợc điều chỉnh và các thủ tục kiểm toán

đã thực hiện đối với các vấn đề phát hiện đợc trong các phần hành trọng yếu nhtrong khâu tiêu thụ, chơng trình kiểm toán doanh thu có đợc điều chỉnh thíchhợp không Nếu kiểm toán viên xét thấy các bằng chứng kiểm toán thu thập đợckhông đủ để kết luận rằng Báo cáo tài chính của doanh nghiệp là trung thực vàhợp lý theo các Chuẩn mực kế toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành các thủ tục kiểmtoán bổ sung, hoặc là phải đa ra ý kiến chấp nhận có loại trừ hoặc từ chối cho ýkiến

1.5.3 Đánh giá tổng hợp các sai sót phát hiện đ ợc

Trong giai đoạn lập kế hoạch, kiểm toán viên phải đánh giá mức độ trọngyếu để ớc tính mức độ sai sót của Báo cáo tài chính có thể chấp nhận đợc, xác

định phạm vi của cuộc kiểm toán và đánh giá ảnh hởng của các sai sót lên Báocáo tài chính để từ đó xác định bản chất, thời gian và phạm vi thực hiện các khảosát kiểm toán ở đây, kiểm toán viên cần phải đánh giá mức trọng yếu cho toàn

bộ Báo cáo tài chính và phân bổ mức trọng yếu cho từng khoản mục trên Báo cáotài chính

Trong quá trình thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên áp dụng kỹ thuật lấymẫu kiểm tra và ớc tính mức sai sót của từng khoản mục, đợc gọi là sai sót dựkiến Kiểm toán viên sẽ so sánh mức sai sót này với mức sai sót chấp nhận đợc,

và đa ra quyết định là có chấp nhận, hay không chấp nhận số liệu sổ sách, hoặctiếp tục thu thập thêm bằng chứng kiểm toán

Trong giai đoạn kết thúc kiểm toán, trớc tiên kiểm toán viên cần đánh giá

tổng hợp các sai sót không trọng yếu phát hiện đợc trong quá trình kiểm toán.Trong quá trình thực hiện các thủ tục kiểm toán, kiểm toán viên cần tìmthấy những sai sót trong số liệu kế toán của đơn vị Đối với những sai sót trọngyếu, kiểm toán viên lập ra các bút toán điều chỉnh ngay trong quá trình kiểmtoán các khoản mục có sai sót đó Các sai không trọng yếu thì không cần thiết phảilập bút toán điều chỉnh Tuy các sai sót này sẽ không trọng yếu nếu xét riêng từngsai sót nhng có thể sẽ trở nên trọng yếu khi kết hợp lại với nhau Vì vậy kiểm toánviên cần đánh giá tổng hợp về các sai sót cha đợc điều chỉnh này, để xem khi tíchluỹ lại thì chúng có trở nên trọng yếu hay không? Để làm đợc điều này, kiểm toánviên cần ghi lại các sai sót cha đợc điều chỉnh này trong lúc kiểm tra các khoảnmục Đến khi chuẩn bị hoàn thành kiểm toán, kiểm toán viên sẽ tiến hành đánh giátổng hợp ảnh hởng của chúng đến Báo cáo tài chính

Sau đó, kiểm toán viên cần đánh giá tổng hợp các sai sót dự kiến của toàn

Báo cáo tài chính, vì khi áp dụng kỹ thuật lấy mẫu kiểm toán, kiểm toán viênkhông xác định đợc sai sót thực sự của khoản mục (tổng thể) mà chỉ dựa vào kết

quả mẫu để ớc tính sai sót của khoản mục, gọi là sai sót dự kiến Sai sót dự kiến

sẽ đợc so sánh với mức sai sót có thể bỏ qua để quyết định xem có thể chấp nhậnkhoản mục đó hay không? Cuối cùng, kiểm toán viên cần tổng hợp toàn bộ saisót dự kiến của các khoản mục để xem xét chúng có vợt mức trong yếu của Báocáo tài chính hay không, và kết hợp với ảnh hởng của các sai sót cha đợc điềuchỉnh Nếu sai sót tổng hợp này vợt mức trọng yếu hoặc xấp xỉ mức trọng yếu,kiểm toán viên không đa ra Báo cáo kiểm toán chấp nhận toàn bộ Trong trờnghợp này, kiểm toán viên sẽ yêu cầu đơn vị điều chỉnh lại các sai sót cha đợc điềuchỉnh, hoặc tiến hành thêm các thủ tục kiểm toán bổ sung… Hoặc đa ra một báocáo không chấp nhận, hoặc chấp nhận có ngoại trừ báo cáo tài chính của đơn vị

1.5.4 Soát xét hồ sơ kiểm toán

Vào giai đoạn hoàn thành kiểm toán, việc kiểm tra để rà soát lại hồ sơ

kiểm toán là một điều cần thiết vì:

- Để đánh giá công việc của kiểm toán viên phụ (trợ lý kiểm toán), tuy lànhững ngời đảm nhiệm một khối lợng công việc rất lớn trong một cuộc kiểm toán,

đợc đào tạo đầy đủ nhng họ thờng thiếu kinh nghiệm, điều này làm hạn chế khảnăng xét đoán nghề nghiệp của họ, nhất là trong từng tình huống phức tạp

- Đảm bảo sự tuân thủ các Chuẩn mực kiểm toán

- Khắc phục những thiên lệch trong xét đoán của kiểm toán viên, vì trongnhững cuộc kiểm toán lớn và kéo dài, kiểm toán viên phải giải quyết nhiều vấn

đề phức tạp, nên dễ dẫn đến thiếu cái nhìn đúng đắn và toàn diện

Việc soát xét lại hồ sơ kiểm toán thờng đợc tiến hành vào thời điểm kết thúcgiai đoạn thực hiện kiểm toán Thờng việc này đợc tiến hành qua các cấp: Kiểmtoán viên chính kiểm tra hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên phụ thực hiện; chủnhiệm kiểm toán kiểm tra công việc của kiểm toán viên chính và một số điểmchính trong hồ sơ kiểm toán của kiểm toán viên phụ; cuối cùng chủ phần hùn -ngời sẽ ký tên trên Báo cáo kiểm toán - phải kiểm tra toàn bộ hồ sơ kiểm toánlần cuối, tuy nhiên lần kiểm tra này thờng tập trung vào công việc của các chủnhiệm kiểm toán

Trong những cuộc kiểm toán lớn, có thể có một cuộc kiểm tra toàn bộ hồ sơkiểm toán do một kiểm toán viên hoàn toàn độc lập với cuộc kiểm toán đó tiếnhành, ngời kiểm tra sẽ đóng vai trò phản biện để bảo đảm chất lợng của cuộckiểm toán Đoàn kiểm tra thực hiện hợp đồng kiểm toán đó phải bảo vệ các bằngchứng thu thập đợc và các kết luận đạt đợc trong quá trình kiểm toán

1.5.5 Kiểm tra các khai báo trên Thuyết minh Báo cáo tài chính

Kiểm toán viên có trách nhiệm kiểm tra việc khai báo trên Thuyết minhBáo cáo tài chính có đúng đắn và đầy đủ theo đúng chuẩn mực kế toán quy địnhhay không? Các khai báo này là những thông tin phải đợc thể hiện trên Thuyếtminh Báo cáo tài chính chủ yếu để tránh hiểu nhầm khi sử dụng các báo cáo tàichính đó; hoặc để bổ sung các chi tiết cần thiết cho các báo cáo tài chính Việckiểm tra bao gồm:

 Thông tin thích hợp có đợc thuyết minh, đợc phân loại và miêu tả phù

Kiểm toán K41 16

hợp với các chế độ kế toán có thể chấp nhận đợc và nếu có thể phù hợpvới các yêu cầu pháp luật hay không;

 Thông tin trong báo cáo tài chính có khớp với sự hiểu biết của kiểm toánviên về tình hình kinh doanh của khách hàng hay không;

Cần thực hiện những thủ tục tục phân tích nh so sánh tỉ suất tài chính và xuhớng biến động của các thông tin trong Báo cáo tài chính với những tỉ suất tàichính và xu hớng biến động của các thông tin theo ớc tính của kiểm toán viên.Nên cân nhắc xem liệu dựa vào bằng chứng kiểm toán thu thập đợc và dựa vào

sự hiểu biết mà tích luỹ đợc về khách hàng;

 Kiểm toán viên có thu nhận, minh chứng và giải thích đợc về những vấn

đề bất thờng hoặc nằm ngoài ớc tính hoặc về mối quan hệ trong Báo cáotài chính;

 Báo cáo tài chính năm nay có hợp lý so với Báo cáo tài chính năm ngoáihay không;

 Trên góc độ của một ngời hợp lý khi sử dụng Báo cáo tài chính thì Báocáo tài chính có nghĩa hay không

Kết quả của các thủ tục phân tích có thể giúp kiểm toán viên gợi ý ra nhữngthay đổi đối với việc trình bày hoặc thuyết minh, đặt thêm câu hỏi, thực hiện cácthủ tục kiểm toán khác hoặc sửa đổi ý kiến của kiểm toán viên

1.5.6 Xem xét các thông tin khác đ ợc trình bày trong báo cáo của đơn vị

Trong các công ty lớn, Báo cáo tài chính và Báo cáo kiểm toán thờng đợcphát hành trong báo cáo năm để cung cấp cho các cổ đông Trong báo cáo nămbao gồm cả một số thông tin khác ngoài Báo cáo tài chính, ví dụ nh Báo cáo củaBan giám đốc, các giải trình về hoạt động của công ty… Các Chuẩn mực thờngyêu cầu kiểm toán viên độc lập có trách nhiệm đọc để đảm bảo các thông tinkhác vẫn thống nhất với các Báo cáo tài chính Nếu phát hiện đợc một sự khôngnhất quán một cách trọng yếu, kiểm toán viên cần yêu cầu đơn vị điều chỉnh lạicác thông tin này Nếu đơn vị từ chối, kiểm toán viên có thể sửa lại Báo cáo kiểmtoán để diễn đạt sự thiếu nhất quán này, hoặc không cho phép đơn vị sử dụngBáo cáo kiểm toán, hoặc thậm chí rút lui khỏi hợp đồng kiểm toán đó

2 Lập Báo cáo kiểm toán

2.1 Khái niệm, vai trò và ý nghĩa của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Khâu cuối cùng của quá trình kiểm toán Báo cáo tài chính là công việc lậpBáo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính về thực chất là một bản thông báo

về kết quả cuộc kiểm toán về Báo cáo tài chính cho ngời sử dụng Báo cáo tàichính Hay theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 700: "Báo cáo kiểm toán vềBáo cáo tài chính là loại báo cáo bằng văn bản do kiểm toán viên độc lập vàcông bố để nêu rõ ý kiến chính thức của mình về Báo cáo tài chính của một đơn

vị (tổ chức, hoặc doanh nghiệp) đã đợc kiểm toán"

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có vai trò, ý nghĩa quan trọng tronghoạt động kiểm toán và với ngời sử dụng Báo cáo tài chính

Đối với hoạt động kiểm toán, Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính làkhâu cuối cùng trong quá trình thực hiện cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính đểtrình bày kết quả của cuộc kiểm toán bằng những ý kiến đánh giá của kiểm toánviên về thông tin định lợng và trình bày Báo cáo tài chính theo quy định củachuẩn mực hoặc chế độ kế toán hiện hành.

Đối với ngời sử dụng Báo cáo tài chính, Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tàichính đính kèm giúp cho ngời sử dụng Báo cáo tài chính đánh giá đợc độ tin cậycủa các thông tin định lợng trên Báo cáo tài chính trên cơ sở đó mà họ có cácquyết định kinh tế đúng đắn, hiệu quả trong mối quan hệ kinh tế đối với tổ chứchoặc doanh nghiệp có Báo cáo tài chính này

2.2 Yêu cầu lập, trình bày, phát hành kiểm toán về Báo cáo tài chính

Khi kết thúc cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính, kiểm toán viên phải lập Báocáo kiểm toán về Báo cáo tài chính, trình bày ý kiến của kiểm toán viên về tínhtrung thực, hợp lý của các thông tin định lơng và sự trình bày các thông tin địnhlợng này trên Báo cáo tài chính do đơn vị (tổ chức, doanh nghiệp) mời kiểm toán

 Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải đợc đính kèm với Báo cáotài chính đợc kiểm toán

2.3 ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

 ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáotài chính là một trong những nội dung quan trọng của Báo cáo kiểm toán về Báocáo tài chính ý kiến này đa ra đánh giá của kiểm toán viên trên các phơng diệnphản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định l-ợng của Báo cáo tài chính và sự tuân thủ các chuẩn mực và chế độ kế toán hiệnhành, và việc tuân thủ các quy định pháp lý có liên quan

 ý kiến đánh giá về Báo cáo tài chính đợc kiểm toán phản ánh trung thực

và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu, nghĩa là ý kiến của kiểm toán viên đa ratrên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính một sự đảm bảo chắc chắn rằng Báocáo tài chính đã phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu; nh -

ng không đảm bảo tuyệt đối rằng không có bất kỳ một sai sót nào trên Báo cáotài chính đã đợc kiểm toán Kiểm toán chỉ quan tâm đến các yếu tố trọng yếu củaBáo cáo tài chính

2.4 Các yếu tố và nội dung cơ bản của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

 Tên và địa chỉ Công ty kiểm toán

Trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính cần nêu rõ tên, biểu tợng, địaKiểm toán K41 18

chỉ giao dịch số điện thoại, số fax và số hiệu liên lạc khác của Công ty kiểm toán(hoặc chi nhánh) phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính Nếu mộtcuộc kiểm toán do hai công ty kiểm toán trở lên cùng thực hiện thì phải ghi đủcác thông tin nêu trên của các Công ty cùng ký Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tàichính.

 Số hiệu Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính: là số hiệu phát hành

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán theo từng năm

Số hiệu Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính cần phải đăng ký chính thứctrong hệ thống văn bản của Công ty kiểm toán

 Tiêu đề Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải có tiêu đề rõ ràng và thích hợp

để phân biệt Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính do kiểm toán viên lập vớicác loại báo cáo khác Tiêu đề Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có thể cótên gọi: "Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính", hoặc "Báo cáo kiểm toán củakiểm toán viên độc lập", hoặc "Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính năm…của Công ty…"

 Ngời nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Ngời nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính là ngời ký hợp đồngkiểm toán với ngời thực hiện kiểm toán (Công ty kiểm toán hoặc kiểm toánviên) Ngời nhận Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có thể là hội đồng quảntrị, Giám đốc, hoặc các cổ đông đơn vị đợc kiểm toán Ngời nhận Báo cáo kiểmtoán về Báo cáo tài chính sẽ đợc ghi ngay vào dòng, ví dụ: "kính gửi Hội đồngquản trị và Tổng Giám đốc Tổng công ty…"

 Mở đầu của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Phần mở đầu của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải đợc ghi rõcác Báo cáo tài chính là đối tợng của cuộc kiểm toán cũng nh ghi rõ ngày vàniên độ lập Báo cáo tài chính; khẳng định rõ rằng việc lập Báo cáo tài chính làthuộc trách nhiệm của Giám đốc (hoặc ngời đứng đầu) đơn vị đợc kiểm toán trêncác mặt: Tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hoặc đợc chấp nhận vàlựa chọn các nguyên tăc và phơng pháp kế toán, các ớc tính kế toán thích hợp.Trách nhiệm của kiểm toán viên là kiểm tra các thông tin định lợng trênBáo cáo tài chính và đa ra ý kiến về Báo cáo tài chính dựa trên kết quả kiểm toáncủa mình

 Phạm vi căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán

a) Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu chuẩn mực kiểm toán

về kế hoạch kiểm toán đã áp dụng để thực hiện cuộc kiểm toán:

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ phạm vi và căn cứ thựchiện cuộc kiểm toán bằng sự khẳng định công việc kiểm toán đợc thực hiện theoChuẩn mực kiểm toán (Chuẩn mực kiểm toán quốc gia, hoặc Chuẩn mực kiểmtoán quốc tế đợc thừa nhận)

Phạm vi và căn cứ thực hiện cuộc kiểm toán nêu trên chỉ khả năng của kiểm

toán viên khi thực hiện các thủ tục kiểm toán phải đợc dựa trên cơ sở Chuẩn mựckiểm toán đã đợc vận dụng các quy định tuỳ theo tình huống cụ thể Thủ tục này

là cần thiết để đảm bảo cho ngời sử dụng Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chínhhiểu rằng cuộc kiểm toán đã đợc thực hiện theo các chuẩn mực và thông lệ đợcthừa nhận Trong trờng hợp riêng biệt, kiểm toán viên đã thực hiện các thủ tụckiểm toán khác thì cần phải ghi rõ trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính.Trờng hợp không xác định đợc Chuẩn mực kế toán đợc sử dụng để lập Báocáo tài chính là của quốc gia nào thì tên của nớc - nơi doanh nghiệp khách hànghoạt động phải đợc nêu ra trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ là công việc kiểm toán

đã đợc lập kế hoạch và thực hiện để có đợc sự đảm bảo hợp lý là các Báo cáo tàichính không chứa đựng những sai sót trọng yếu

b) Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu những công việc và thủ tục kiểm toán mà kiểm toán viên đã thực hiện, gồm:

+ Các phơng pháp kiểm toán (chọn mẫu, thử nghiệm cơ bản,…) nhữngbằng chứng kiểm toán đủ để xác minh đợc thông tin trong Báo cáo tài chính;+ Đánh giá việc tuân thủ chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành; Cácnguyên tắc và phơng pháp kế toán đợc áp dụng để lập Báo cáo tài chính;

+ Đánh giá các ớc tính kế toán và xét đoán quan trọng đã đợc Giám đốc(hoặc ngời đứng đầu) đơn vị đợc thực hiện khi lập Báo cáo tài chính;

+ Đánh giá việc trình bày toàn bộ tình hình tài chính trên các Báo cáo tàichính

+ Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ là cuộc kiểm toán đãcung cấp những cơ sở hợp lý để làm căn cứ cho ý kiến của kiểm toán viên

 ý kiến của kiểm toán viên trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo

tài chính:

a) Các loại ý kiến của kiểm toán viên về Báo cáo tài chính đợc kiểm toán:

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải nêu rõ ý kiến của kiểm toán viên

về các Báo cáo tài chính đã thực hiện kiểm toán trên hai phơng diện: Phản ánhtrung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu các thông tin định lợng của Báocáo tài chính về thực trạng tài chính và kết quả kinh doanh và việc tuân thủ cácchuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành (hoặc cha chấp nhận) cũng nh việc tuân thủcác quy định pháp lý có liên quan đến hoạt động đơn vị đợc kiểm toán

Có 4 loại ý kiến mà kiểm toán viên có thể trình bày trên Báo cáo kiểm toán

về Báo cáo tài chính tuỳ thuộc vào kết quả của cuộc kiểm toán:

- ý kiến chấp nhận toàn phần;

- ý kiến chấp nhận từng phần;

Kiểm toán K41 20

Th quản lý mô tả về từng sự kiện cụ thể, gồm: Hiện trạng thực tế, khả năngrủi ro, kiến nghị của kiểm toán viên và ý kiến của ngời quản lý liên quan đến sựkiện đó Th quản lý đợc trình bày về một hay nhiều sự kiện do kiểm toán viênquyết định.

Th quản lý là một phần kết quả của cuộc kiểm toán, nhng không nhất thiếtphải đính kèm Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

c) Phụ lục Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính:

Trong một số trờng hợp thấy cần thiết phải bổ sung thêm thông tin về kếtquả của cuộc kiểm toán đã đợc trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tàichính, kiểm toán viên có thể lập thêm phần phụ lục đính kèm Báo cáo kiểm toán

về Báo cáo tài chính, nh: Phần trình bày rõ thêm các thông tin về yếu tố ngoạitrừ, bảng tính số liệu chi tiết, các kiến nghị của kiểm toán viên,…

 Địa điểm và thời gian lập Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ ngày, tháng, năm kếtthúc toàn bộ công việc kiểm toán Điều này cho phép ngời sử dụng Báo cáo tàichính biết rằng kiểm toán viên đã xem xét đến các sự kiện (nếu có) ảnh hởng

đến Báo cáo tài chính cho đến tận ngày ký Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tàichính

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ghi rõ địa điểm (tỉnh, thànhphố) của Công ty hoặc chi nhánh Công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hànhBáo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

 Chữ ký và đóng dấu:

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính phải ký rõ tên của kiểm toán viên làngời chịu trách nhiệm kiểm toán, và ký rõ tên của Giám đốc (hoặc ngời đợc uỷquyền) của Công ty kiểm toán chịu trách nhiệm phát hành Báo cáo kiểm toán vềBáo cáo tài chính

Dới mỗi chữ ký nói trên phải ghi rõ họ tên Trên chữ ký của Giám đốc(hoặc ngời đợc uỷ quyền) phải đóng dấu của Công ty (hoặc chi nhánh) chịu tráchnhiệm phát hành Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Giữa các trang của Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính và Báo cáo tàichính đã đợc kiểm toán phải đóng dấu giáp lai.

Trờng hợp có từ hai công ty cùng thực hiện một cuộc kiểm toán thì Báo cáokiểm toán về Báo cáo tài chính phải đợc ký bởi Giám đốc (hoặc ngời đợc uỷquyền) của đủ các Công ty kiểm toán theo đúng thủ tục

 Ngôn ngữ trình bày trên Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính:

Là ngôn ngữ sử dụng chính thức của một quốc gia, nh đối với Báo cáo kiểmtoán về Báo cáo tài chính của Công ty kiểm toán hoạt động tại Việt Nam thì báocáo phải lập bằng tiếng Việt Nam hoặc tiếng Việt Nam và một thứ tiếng nớcngoài khác đã thoả thuận trên hợp đồng kiểm toán

2.5 Các loại Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính

Báo cáo kiểm toán là sản phẩm cuối cùng của một cuộc kiểm toán, nó sẽthể hiện chi tiết, rõ ràng ý kiến của kiểm toán viên về Báo cáo tài chính củadoanh nghiệp, tuỳ thuộc kết quả từng cuộc kiểm toán cụ thể Có 4 loại ý kiếnnhận xét thì đồng thời có 4 loại Báo cáo kiểm toán sau:

2.5.1 ý kiến chấp nhận toàn phần

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính đa ra ý kiến chấp nhận toàn phần

đ-ợc trình bày trong trờng hợp kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cho rằng Báocáo tài chính phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tìnhhình tài chính của đơn vị đợc kiểm toán, và phù hợp với chuẩn mực và chế độ kếtoán Việt Nam hiện hành (hoặc đợc chấp nhận) ý kiến chấp nhận toàn phầncũng có hàm ý rằng tất cả các thay đổi về nguyên tắc kế toán và các tác động củachúng đã đợc xem xét, đánh giá một cách đầy đủ và đã đợc đơn vị nêu rõ trongphần thuyết minh Báo cáo tài chính đợc kiểm toán là hoàn toàn đúng, mà có thể

có sai sót nhng sai sót đó là không trọng yếu

ý kiến chấp nhận toàn phần đợc áp dụng cho cả trờng hợp Báo cáo tài chính

đợc kiểm toán có những sai sót nhng đã đợc kiểm toán viên phát hiện và đơn vị

đã điều chỉnh theo ý kiến của kiểm toán viên; Báo cáo tài chính sau khi diềuchỉnh dã đợc kiểm toán viên chấp nhận

ý kiến còn đợc áp dụng trong cả trờng hợp Báo cáo kiểm toán có một đoạnnhận xét để làm sáng tỏ một số yếu tố ảnh hởng không trọng yếu đến Báo cáo tàichính, nhng không có ảnh hởng đến Báo cáo kiểm toán Đoạn nhận xét này th-ờng đặt sau đoạn đa ra ý kiến nhằm giúp ngời đọc đánh giá ảnh hởng của cácyếu tố ảnh hởng đến Báo cáo tài chính

2.5.2 ý kiến chấp nhận từng phần

Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính đa ra ý kiến chấp nhận từng phần

đợc trình bày trong trờng hợp kiểm toán viên và Công ty kiểm toán cho rằng Báocáo tài chính chỉ phản ánh trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu tìnhhình tài chính của đơn vị, nếu không bị ảnh hởng của yếu tố tuỳ thuộc mà kiểmtoán viên đã nêu ra trong Báo cáo kiểm toán về Báo cáo tài chính có ảnh hởngtrọng yếu đến Báo cáo tài chính thì Báo cáo tài chính đó đã không phản ánh

Kiểm toán K41 22

trung thực và hợp lý trên các khía cạnh trọng yếu.

Yếu tố tuỳ thuộc là yếu tố trọng yếu nhng không chắc chắn, nh các vấn đềliên quan đến tính liên tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp, hoặc mộtkhoản doanh thu có thể không đợc công nhận làm ảnh hởng đến kết quả kinhdoanh của doanh nghiệp

ý kiến tuỳ thuộc của kiểm toán viên thờng liên quan đến các sự kiện có thểxảy ra trong tơng lai, nằm ngoài khả năng kiểm soát của đơn vị và kiểm toánviên Việc đa ra ý kiến tuỳ thuộc cho phép kiểm toán viên hoàn thành tráchnhiệm kiểm toán của mình nhng cũng làm cho ngời đọc Báo cáo tài chính phải l-

u ý và tiếp tục theo dõi khi sự kiện có thể xảy ra

ý kiến chấp nhận từng phần đợc đa ra trong trờng hợp kiểm toán viên chorằng không thể đa ra ý kiến chấp nhận toàn phần, và những phần không chấpnhận do không đồng ý với giám đốc hay do công việc kiểm toán bị giới hạn, làquan trọng nhng không liên quan tới mọt số lợng lớn các khoản mục tới mức cóthể dẫn đến "ý kiến từ chối", hoặc "ý kiến không chấp nhận"

2.5.3 ý kiến từ chối

ý kiến từ chối đợc đa ra trong trờng hợp hậu quả của việc giới hạn phạm vikiểm toán là quan trọng hoặc thiếu thông tin liên quan đến một số lợng lớn cáckhoản mục tới mức mà kiểm toán viên không thể thu thập đầy đủ và thích hợpcác bằng chứng kiểm toán để có thể cho ý kiến về Báo cáo tài chính

2.5.4 ý kiến không chấp nhận

Đợc đa ra trong trờng hợp các vấn đề không thống nhất với Giám đốc làquan trọng hoặc liên quan đến một số lợng lớn các khoản mục đến mức độ màkiểm toán viên cho rằng ý kiến chấp nhận từng phần là cha đủ để thể hiện tínhchất và mức độ sai sót trọng yếu của Báo cáo tài chính

Chơng II Thực trạng về các thủ tục thực hiện khi kết thúc Kiểm toán báo cáo tài chính do Công ty Kiểm toán Việt nam

(VACO) thực hiện

I Giới thiệu chung về Công ty Kiểm toán Việt Nam

1 Quá trình hình thành và phát triển của Công ty

Công ty kiểm toán Việt Nam là một doanh nghiệp Nhà nớc thuộc Bộ Tàichính, hoạt động kinh doanh trong lĩnh vực kế toán, kiểm toán, t vấn tài chính vàquản trị cho mọi loại hình doanh nghiệp Công ty Kiểm toán Việt Nam là Công

ty kiểm toán và t vấn tài chính hợp pháp đợc thành lập đầu tiên ở Việt Nam theoQuyết định số 165TC/QĐ/TCCB ngày 13/05/1991 của Bộ trởng Bộ Tài chính.Công ty có t cách pháp nhân với tên gọi giao dịch quốc tế là Vietnam AuditingCompany (VACO) có trụ sở chính ở số 8 đờng Phạm Ngọc Thạch, quận Đống

Đa, Hà Nội

Công ty hạch toán kinh doanh độc lập, hoạt động theo nguyên tắc tự trangtrải, tự chủ tài chính trong hoạt động kinh doanh theo luật doanh nghiệp Nhà nớc

và các quy định khác của pháp luật Ngay từ khi mới thành lập và đi vào hoạt

động, VACO đã tăng cờng hợp tác với tất cả các hãng kiểm toán hàng đầu thếgiới nh Deloitte Touche Tohmatsu (DTT), Price Waterhouse (PW), KPMG, Ernst

& Young (E&Y), Arthur Andersen (AA)

VACO đã bắt đầu hợp tác với DTT từ năm 1992 và đã xác định đợc DTT làmột đối tác tốt để hợp tác cùng phát triển trên thị trờng Việt Nam Đến tháng 10năm 1997, DTT đã chính thức công nhận VACO là thành viên của DTT, và là

đại diện hợp pháp duy nhất của DTT tại Việt Nam Nh vậy, VACO là công tykiểm toán đầu tiên của Việt Nam đạt tiêu chuẩn quốc tế và trở thành thành viêncủa một hãng kiểm toán và t vấn hàng đầu thế giới Sự kiện này đã đánh dấu mộtbớc phát triển mới của VACO nói riêng và ngành kiểm toán Việt Nam nóichung Với sự kết hợp uy tín và kinh nghiệm của một công ty kiểm toán hàng

đầu của Việt Nam với kinh nghiệm, uy tín của Hãng kiểm toán quốc tế lớn đãtạo cho VACO có sức mạnh riêng có hơn hẳn tất cả các công ty kiểm toán khác

đang hoạt động tại Việt Nam

Là thành viên của DTT, Công ty kiểm toán Việt Nam nhận đợc rất nhiều sự

u đãi của DTT trong lĩnh vực đào tạo, hớng dẫn các kỹ thuật kiểm toán và đặcbiệt DTT đã chuyển giao cho Công ty kiểm toán Việt Nam hệ thống phơng phápkiểm toán Audit System/2 (AS/2) - Một trong những hệ thống phơng pháp kiểmtoán hiện đại nhất thế giới

Trong suốt quá trình phát triển của VACO hơn mời năm qua, VACO luônkhẳng định và giữ vững vị trí là Công ty kiểm toán đầu tiên và lớn nhất của ViệtNam trên tất cả các phơng diện

2 Đặc điểm tổ chức bộ máy quản lý và đội ngũ nhân viên của Công ty Kiểm toán Việt Nam

Để đảm bảo thực hiên tốt chức năng , nhiệm vụ đợc giao, đồng thời để pháthuy những kinh nghiệm có đợc trong quá trình liên doanh VACO-DTT, VACO

đã thiết kế và thực hiện bộ máy cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý theo mô hìnhchức năng Cùng với đó, sự phân cấp cụ thể để thực hiện và soát xét mọi cuộc kiểmtoán, đảm bảo chất lợng của mọi cuộc kiểm toán do công ty tiến hành

Tại VACO, cơ cấu tổ chức bộ máy quản lý và văn phòng của Công ty tại HàNội đợc khái quát qua sơ đồ sau:

Sơ đồ:Tổ chức bộ máy quản lý của VACO hiện nay

Phó Giám đốc 3

Phó Giám đốc 4

Phó Giám đốc 5

Kế toán tr ởng

- Phòng Dịch vụ quốc tế

- Chi nhánh Hồ Chí Minh

Hội đồng cố vấn DTT

Ban Giám đốc công ty gồm 6 ngời: 1 Giám đốc và 5 Phó Giám đốc

Giám đốc là ngời đứng đầu công ty, giữ vai trò điều hành chung Năm phógiám đốc chịu trách nhiệm hỗ trợ Giám đốc hoàn thành nhiệm vụ

- Phó giám đốc thứ I quản lý Chi nhánh Hải Phòng

- Phó giám đốc thứ II quản lý phòng đào tạo và t vấn

- Phó giám đốc thứ III quản lý phòng nghiệp vụ II và IV

- Phó giám đốc thứ IV quản lý phòng nghiệp vụ I và III

- Phó giám đốc thứ V quản lý phòng kiểm toán và XDCB

Riêng chi nhánh TP Hồ Chí Minh và Phòng dịch vụ quốc tế do Giám đốctrực tiếp quản lý

Tất cả Giám đốc và Phó giám đốc đều là những ngời đại diện VACO chịutrách trực tiếp về chất lợng của các cuộc kiểm toán do VACO tiến hành Cácthành viên của Ban Giám đốc là ngời trực tiếp đánh giá rủi ro của cuộc kiểmtoán và quyết định ký Hợp đồng kiểm toán, là ngời thực hiện soát xét cuối cùng

đối với mọi Hồ sơ kiểm toán, và cũng là ngời đại diện Công ty ký phát hành Báocáo kiểm toán, Biên bản kiểm toán và Th quản lý Nh vậy có thể nói, cơ cấu tổchức quản lý của Công ty kiểm toán Việt Nam vừa theo loại hình kinh doanh,vừa theo đối tợng khách hàng và vừa theo địa bàn hoạt động Điều này cho phépCông ty chuyên môn hoá trong hoạt động kinh doanh của mình vừa đáp ứngnhanh nhất, phù hợp nhất nhu cầu khách hàng

Với t cách là một doanh nghiệp Nhà nớc hạch toán độc lập, kế toán trởngcủa Công ty là ngời đại diện cho Nhà Nớc có trách nhiệm phản ánh đầy đủ và kịpthời các nghiệp vụ kinh tế phát sinh và báo cáo với Nhà nớc Về phía Công ty, kếtoán trởng đồng thời là ngời đứng đầu phòng hành chính tổng hợp, chịu trách nhiệm

về mọi vấn đề có liên quan đến hành chính, kế toán của công ty

Bên cạnh bộ máy tổ chức quản lý phù hợp với đặc điểm hoạt động củaCông ty, có vai trò tích cực thúc đẩy hoạt động kinh doanh của Công ty đạt hiệuquả, Công ty còn có đội ngũ nhân viên vững mạnh với 376 ngời trong đó 32 ngời

ở chi nhánh Hải Phòng và 68 ngời ở chi nhánh Thành phố Hồ Chí Minh

Đội ngũ nhân viên của Công ty đợc đào tạo có hệ thống cả ở trong và nớcngoài cùng với sự trợ giúp của đội ngũ chuyên gia, cố vấn của DTT có trình độ và

bằng cấp chuyên môn quốc tế Nhân viên của Công ty ngày càng phát triển cả về sốlợng, chất lợng, trình độ và kinh nghiệm làm việc theo hớng ngày càng chuyên mônhoá và quốc tế hoá Công ty rất quan tâm đến sự phát triển của đội ngũ nhân viên,luôn đặt mục tiêu đào tạo và phát triển nhân viên là mục tiêu chiến lợc.

Với phơng châm coi mỗi nhân viên là một phần tài sản của Công ty và

“chất lợng nhân viên là chất lợng dịch vụ”, VACO đặc biệt coi trọng công tác

đào tạo nhân viên Chính sách khuyến khích đào tạo của VACO rất đa dạng, dớinhiều hình thức Từ năm 1997, Công ty bắt đầu triển khai chơng trình “Quốc tếhoá đội ngũ nhân viên” mà biện pháp chủ yếu là tăng cờng các khóa đào tạonhân viên theo các cấp bậc khác nhau Bằng việc gửi nhân viên ra nớc ngoài học

và mời các chuyên gia nớc ngoài giảng dạy cho nhân viên Việt Nam Các khoá

đào tạo của VACO bao gồm cả đào tạo về kỹ thuật nghiệp vụ kế toán và t vấn,

kỹ năng quản lý quốc tế và tập quán pháp luật Việt Nam

Với sự quan tâm của Ban Giám đốc Công ty đối với đào tạo nhân viên và sự

cố gắng nỗ lực của từng thành viên trong Công ty, trong tất cả các cuộc thi tuyểnkiểm toán viên quốc gia (CPA), VACO luôn luôn đạt đợc kết quả cao Tổng sốkiểm toán viên quốc gia của VACO đến nay đã lên tới gần 90 ngời, cao nhất sovới các Công ty kiểm toán khác tại Việt Nam, chiếm khoảng gần 30% tổng sốkiểm toán viên quốc gia của Việt Nam

Bên cạnh sự quan tâm về đào tạo và điều kiện làm việc cho nhân viên, BanGiám đốc Công ty luôn quan tâm và coi trọng việc xây dựng một phong cáchlàm việc và học tập riêng của VACO Đó là việc tổ chức các khoá đào tạo kếthợp với các hoạt động văn hoá thể thao Có thể nói rằng, VACO đã xây dựng chomình một nền văn hoá công ty riêng, toát lên một VACO “Năng động, sáng tạo,

đoàn kết và phát triển”

3 Đặc điểm các dịch vụ cung cấp của Công ty kiểm toán Việt Nam

VACO là Công ty kiểm toán đầu tiên và lớn nhất ở Việt Nam cung cấp cácdịch vụ chuyên ngành cho nhiều khách hàng lớn thuộc mọi thành phần kinh tế

nh các doanh nghiệp sở hữu Nhà nớc, doanh nghiệp liên doanh, doanh nghiệp

100% vốn nớc ngoài, các dự án quốc tế Với phơng châm hoạt động là: Luôn“

cung cấp mọi dịch vụ mà khách hàng cần chứ không chỉ những dịch vụ đã có, với chất lợng cao vợt trên sự mong đợi của khách hàng và nhân viên trong Công ty” Các loại hình dịch vụ chính mà VACO cung cấp cho khách hàng là:

3.1 Dịch vụ kiểm toán

Với đội ngũ kiểm toán viên quốc gia nhiều nhất so với các công ty kiểmtoán khác ở Việt Nam, bao gồm các kiểm toán viên xuất sắc nhất của ngànhkiểm toán Việt Nam, dịch vụ kiểm toán là dịch vụ có chất lợng cao của VACO

Với việc áp dụng phơng pháp và kỹ thuật tiên tiến của DTT, VACO đãthực hiện các công việc kiểm toán Việt nam và các quy định về kiểm toán phùhợp với các Chuẩn mực Kiểm toán Quốc tế, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam vàcác quy định về kiểm toán độc lập hiện hành tại Việt Nam

VACO cũng thờng xuyên cung cấp dịch vụ kiểm toán cho các doanh nghiệptrong nớc, doanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài và công ty đa quốc gia, đặc biệt

Kiểm toán K41 26

trong các ngành sản xuất, khai thác mỏ dầu lửa, viễn thông, ngân hàng, bảohiểm, khách sạn và dịch vụ phần mềm, dịch vụ công cộng Trong những nămtới, loại hình dịch vụ này vẫn là sự u tiên số một của Công ty.

3.2 Dịch vụ kế toán

Bộ phận chuyên cung cấp dịch vụ kế toán của VACO có những chuyên giatài giỏi, có nhiều năm kinh nghiệm làm việc tại Vụ Chế độ Kế toán - Bộ Tàichính, đã đợc đào tạo về kế toán quốc tế ở trong nớc và nớc ngoài cũng nh đã cónhiều năm kinh nghiệm làm t vấn kế toán cho các doanh nghiệp, đặc biệt là cácdoanh nghiệp có vốn đầu t nớc ngoài, các dự án do quốc tế tài trợ và các TổngCông ty lớn

VACO có thể cung cấp các dịch vụ kế toán bao gồm việc ghi chép, giữ sổ,lập báo cáo thuế, lập các báo cáo tài chính quý, năm theo yêu cầu của các cơquan nhà nớc Việt Nam và của công ty mẹ

VACO cũng trợ giúp các doanh nghiệp Nhà nớc chuyển đổi Báo cáo tàichính đợc lập theo Chế độ Kế toán Việt Nam sang hình thức phù hợp với cácnguyên tắc kế toán đợc thừa nhận chung, hoặc theo yêu cầu cụ thể của tập đoàn.Với mục đích không ngừng tăng cờng hiệu quả của dịch vụ kế toán, trợ giúpcho hoạt động của các doanh nghiệp, các chuyên gia kế toán của VACO có thể trợgiúp các khách hàng trong việc xây dựng hệ thống kế toán, phù hợp với yêu cầuquản lý của doanh nghiệp, yêu cầu báo cáo của đối tác nớc ngoài và các quy địnhcủa Chế độ Kế toán Việt Nam, trình Bộ Tài chính phê duyệt áp dụng

VACO cũng trợ giúp các dự án đợc Ngân hàng Thế giới, Ngân hàng pháttriển Châu á, Quỹ tiền tệ Quốc tế và các tổ chức tín dụng quốc tế tài trợ thiết lập

hệ thống kế toán phù hợp với yêu cầu của các nhà tài trợ và yêu cầu quản lý củacác dự án tại Việt Nam

3.3 Dịch vụ đào tạo

Đội ngũ các chuyên gia đào tạo của VACO bao gồm những chuyên gia giàukinh nghiệm trong lĩnh vực giảng dạy, nghiên cứu và thực hành kế toán, kiểmtoán ở Việt Nam và các chuyên gia của DTT

Những chơng trình đào tạo của VACO bao gồm kế toán, kiểm toán và quảntrị kinh doanh đã đem lại những thông tin hữu ích cho doanh nghiệp về nội dungcác Chuẩn mực Kế toán, Kiểm toán Quốc tế, Chế độ Kế toán và Chuẩn mựcKiểm toán Việt Nam Các thông tin này cũng bao gồm cả nội dung các chế độ,chính sách hiện hành tại Việt Nam, đợc vận dụng cụ thể cho từng loại hìnhdoanh nghiệp, từng ngành kinh doanh hoặc từng doanh nghiệp cụ thể

Nhằm trợ giúp cho các doanh nghiệp tổ chức và hoàn thiện hệ thống kiểmtoán nội bộ, VACO cũng tổ chức các khoá đào tạo về kỹ thuật kiểm toán nội bộ.Nội dung đào tạo đợc xây dựng dựa trên các Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam,các Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế đợc chấp nhận chung và kỹ thuật thực hànhkiểm toán của DTT

Việc đào tạo và cung cấp, cập nhật thông tin cho các khách hàng còn đợcthực hiện thông qua các hội thảo chuyên đề do VACO thờng xuyên tổ chức

3.4 Dịch vụ t vấn

Các dịch vụ về t vấn đợc cung cấp cho hầu hết các nhà đầu t nớc ngoài vàoViệt Nam cần hớng dẫn các thủ tục nh thành lập, thuê văn phòng, tuyển nhânviên, tìm kiếm đối tác, thiết lập quan hệ với các cơ quan chức năng và các cơquan của Chính phủ Với những mối quan hệ sẵn có, Công ty kiểm toán ViệtNam cung cấp cho các khách hàng của mình các dịch vụ t vấn có liên quan Cụthể nh: Lập hồ sơ dự án đầu t, thiết lập văn phòng đại diện, chi nhánh; Xây dựngluận chứng khả thi cho các ngành riêng biệt; Phục hồi, tái cấu trúc doanh nghiệp;Thiết lập và hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ; Giúp khách hàng đánh giá lạikhả năng liên doanh với các đối tác Việt Nam

Các dịch vụ t vấn đợc Phòng t vấn và giải pháp của Công ty cung cấp chokhách hàng là chủ yếu Đây là dịch vụ còn rất mới mẻ ở Việt Nam nhng đã mở

ra những triển vọng trong tơng lai do sự mở rộng các quan hệ hợp tác, đầu t kinhdoanh trong khu vực và thế giới

3.5 Dịch vụ thuế

Do môi trờng kinh doanh ở Việt Nam còn cha đợc hoàn thiện và các chínhsách thuế còn chồng chéo hoặc cha bao phủ hết các quan hệ kinh tế Mặt khác,các quy định về thuế còn nhiều mâu thuẫn với các quy định trong kế toán Ngoài

ra, bất cứ doanh nghiệp nào khi sản xuất kinh doanh trên thị trờng cũng đều liênquan đến nghĩa vụ nộp thuế Do đó, các doanh nghiệp rất cần các nhà t vấn cho

họ Nắm bắt đợc điều đó, Công ty Kiểm toán Việt Nam đã cung cấp dịch vụ về thuếcho các khách hàng của mình Công ty luôn mang lại hiệu quả cao cho các kháchhàng của mình do có đội ngũ chuyên gia t vấn Việt Nam am hiểu về luật pháp vàchế độ thuế của Việt Nam, đồng thời có quan hệ chặt chẽ với Tổng cục thuế, cơquan thuế địa phơng và các chuyên gia t vấn thuế toàn cầu của DTT

Tóm lại, các dịch vụ mà Công ty Kiểm toán Việt Nam cung cấp cho kháchhàng là tơng đối đa dạng và có chất lợng cao Trong thời gian tới, Công ty có dự

định sẽ mở rộng hơn nữa các dịch vụ của mình tới mọi thành phần khách hàng

4 Chơng trình thực hành kiểm toán tại VACO

Chơng trình kiểm toán tại VACO đợc đánh giá là chơng trình tốt nhất ViệtNam và đạt chất lợng quốc tế Nó cho phép hạn chế tối đa rủi ro kiểm toán, nângcao trình độ và đào tạo cơ sở thực tế cho nhân viên Công ty Chơng trình này làchơng trình kiểm toán của DTT do đó liên tục đợc cập nhật, nâng cao bởi cácchuyên gia của DTT và hoàn thiện bởi việc thực hành kiểm toán của VACO

Audit System 2 - AS/2 - là phơng pháp kiểm toán tiên tiến đợc áp dụng

trong toàn bộ các hãng thành viên của DTT toàn cầu Từ năm 1995, Phòng ISD

đã áp dụng cho các khách hàng của mình và từ năm 1998, AS/2 là chơng trìnhkiểm toán sử dụng cho toàn bộ khách hàng của VACO

Hệ thống chơng trình kiểm toán AS/2 gồm ba phần chủ yếu:

- Phần thứ nhất: Là các phơng pháp kiểm toán quy định các kỹ thuật kiểm

Kiểm toán K41 28

toán cơ bản và các kỹ thuật kiểm toán nâng cao.

- Phần thứ hai: Là hệ thống hồ sơ kiểm toán Hệ thống hồ sơ kiểm toán

đ-ợc lu trữ, đđ-ợc ghi chép một cách đầy đủ và khoa học các kỹ thuật kiểm toán đểkhi nghiên cứu hồ sơ, kiểm toán viên có thể đa ra ý kiến độc lập

- Phần thứ ba: Là phần mềm kiểm toán Gồm các kỹ thuật kiểm toán,

ph-ơng pháp kiểm toán, hồ sơ kiểm toán, chph-ơng trình kiểm toán mẫu đợc áp dụng

cho từng nghành nghề

Quy trình kiểm toán của VACO theo chơng trình kiểm toán AS/2 đã đợcchuẩn hoá và với mỗi bớc công việc đều có những phần hành đợc quy định rõràng cụ thể và theo một trình tự nhất định Quy trình kiểm toán tại Công ty Kiểmtoán Việt Nam đợc khái quát qua sơ đồ sau:

Sơ đồ: Quy trình kiểm toán tại Công ty

Kiểm toán Việt Nam

II các thủ tục kiểm toán trong giai đoạn kết thúc kiểm toán do Công ty Kiểm toán Việt Nam thực hiện tại các khách hàng

Nh đã trình bày ở trên, quy trình thực hành kiểm toán Báo cáo tài chính ởVACO là một chu trình bao gồm những bớc công việc tuần tự, cụ thể, chi tiết đã

đợc chuẩn hóa theo hệ thống phơng pháp kiểm toán đặc thù của DTT Theo quytrình đó, sau khi hoàn tất các thủ tục kiểm toán các khoản mục hay phần hànhtrên Báo cáo tài chính và thực hiện công việc soát xét Báo cáo tài chính, nhómkiểm toán chuyển sang giai đoạn kết thúc kiểm toán

Giai đoạn kết thúc kiểm toán bao gồm các thủ tục không hoàn toàn tơngứng với các bớc kết thúc kiểm toán đã đợc trình bày trong phần cơ sở lý luận.Tuy nhiên có thể thấy đây là một sự cụ thể hoá lý luận kiểm toán vào thực tiễncông tác kiểm toán Về mặt bản chất, các vấn đề đợc xem xét trong giai đoạnnày là nh nhau, chẳng hạn nh việc soát xét các sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ

kế toán, xem xét tính liên tục hoạt động của doanh nghiệp nhng cách giảiquyết vấn đề thực tế so với lý thuyết có những thay đổi nhất định

Để minh hoạ cho nội dung các thủ tục thực hiện trong giai đoạn kết thúckiểm toán Báo cáo tài chính của Công ty VACO, trong phần này tôi xin đợc trìnhbày thông qua cuộc kiểm toán tại Công ty Liên doanh A và Công ty Cổ phần B.Trình tự các bớc công việc cụ thể trong giai đoạn kết thúc kiểm toán Báo cáo tàichính đợc tiến hành đơn vị trên nh sau:

1 Xem xét các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính

Ngày khoá sổ kế Ngày ký Ngày công bố

toán lập BCTC BCKT BCTC

Quá trình xem xét các

sự kiện phát sinh sau

Kiểm toán viên phải xây dựng và thực hiện các thủ tục kiểm toán nhằm thu

thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để xác định tất cả những sự kiện đãphát sinh đến ngày ký Báo cáo kiểm toán xét thấy có thể ảnh hởng đến Báo cáotài chính, và phải yêu cầu đơn vị điều chỉnh hoặc thuyết minh trong Báo cáo tàichính Các thủ tục này bổ sung cho các thủ tục thông thờng đợc áp dụng cho các

sự kiện đặc biệt xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính nhằm thuthập thêm bằng chứng kiểm toán về số d của các tài khoản vào thời điểm lập Báocáo tài chính

Nh vậy, việc xem xét các sự kiện sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tàichính nhằm mục đích:

 Xác định những ảnh hởng của các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ

kế toán lên Báo cáo tài chính ;

 Phân biệt các sự kiện cần điều chỉnh Báo cáo tài chính, các sự kiện cần

đa ra thông tin trong thuyết minh Báo cáo tài chính ;

 Làm rõ những điều kiện có thể kéo theo sự hình thành ý kiến chấp

nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận trong Báo cáo kiểm toán.

Theo quy trình kiểm toán AS/2, việc soát xét các sự kiện xảy ra sau ngàykhoá sổ kế toán đợc thực hiện trong quá trình thực hiện kiểm toán các khoảnmục trên Báo cáo tài chính Ví dụ nh xem xét việc thanh toán của khách hàng,kiểm tra các nghiệp vụ bán hàng tồn kho trong thời kỳ tiếp theo

Ngoài ra, kiểm toán viên còn thực hiện các thủ tục kiểm toán chuyên dùng

đối với các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ lập Báo cáo tài chính để xác địnhcác sự kiện có thể dẫn đến những điều chỉnh hoặc cần phải trình bày trên Thuyếtminh Báo cáo tài chính, việc thực hiện các thủ tục kiểm toán này càng gần ngàylập Báo cáo kiểm toán càng tốt, các thủ tục đó bao gồm :

 Đọc các biên bản Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồng quản trị, biênbản họp Ban Giám đốc, các biên bản kiểm toán nội bộ của thời kỳ saungày lập Bảng cân đối kế toán;

 Thẩm vấn những vấn đề đã đợc thảo luận tại các cuộc họp đó mà cha

đ-ợc trình bày trong các biên bản;

 Đọc và phân tích các bản Báo cáo tài chính sơ bộ gần nhất của đơn vịcũng nh các văn bản cần thiết khác, nh các Báo cáo về quản lý, các báocáo về ngân sách, và Dự báo lu chuyển tiền tệ;

 Xem xét lại các thủ tục do đơn vị quy định áp dụng nhằm bảo đảm mọi

sự kiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính đều đợcxác định;

 Yêu cầu đơn vị hoặc luật s của đơn vị cung cấp thêm thông tin về các vụkiện tụng, tranh chấp đã cung cấp trớc đó, hoặc về các vụ kiện tụng,tranh chấp khác (nếu có);

 Trao đổi với Giám đốc đơn vị để xác định những sự kiện đã xảy ra saungày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính nhng có khả năng ảnh hởngtrọng yếu đến Báo cáo tài chính, nh:

Kiểm toán K41 30

 Hiện trạng của các khoản mục đã đợc hạch toán trên cơ sở số liệutạm tính sơ bộ hay số cha xác định;

 Những cam kết, khoản vay hay bảo lãnh mới ký;

 Có dự kiến bán hay đã bán tài sản hoặc một số bộ phận của doanhnghiệp hay không?

 Những cổ phiếu hay trái phiếu mới phát hành;

 Thoả thuận sáp nhập hay giải thể đã đợc ký kết hay dự kiến;

 Những tài sản bị trng dụng hay bị phá huỷ do hoả hoạn, lụt bão,

 Có sự điều chỉnh kế toán bất thờng đã thực hiện hay dự định thựchiện sau ngày khoá sổ kế toán hay không?

 Những rủi ro hay sự kiện có thể xảy ra;

Bằng các thủ tục trên, kiểm toán viên VACO thực hiện để xem xét các sựkiện xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán lập Báo cáo tài chính có dấu hiệu ảnh hởngtrọng yếu đến Báo cáo tài chính hay không? Nếu có thì kiểm toán viên sẽ ápdụng thêm những biện pháp kiểm tra xác định xem các sự kiện có đợc phản ánhtrong Báo cáo tài chính không?

Theo các thủ tục kiểm toán đã đề cập đến trong phần lý luận chung và theochơng trình kiểm toán chuẩn, ngoài việc xem xét các sự kiện sau ngày khoá sổ

kế toán lập Báo cáo tài chính cho đến ngày lập Báo cáo kiểm toán, kiểm toánviên còn phải xem xét cả các sự kiện sau ngày ký Báo cáo kiểm toán nhng trớcngày công bố Báo cáo tài chính và các sự kiện xảy ra sau ngày phát hành Báocáo tài chính, Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 560 cũng chỉ ra điều đó Tuynhiên, trong thực hành kiểm toán tại VACO, chơng trình soát xét các sự kiệnphát sinh sau ngày khoá sổ kế toán không đặt ra yêu cầu xem xét hai loại sự kiệnnày do cha thực sự phù hợp với các khách hàng của VACO

Cụ thể, đối với Công ty liên doanh A, việc phát hiện sự kiện phát sinh saungày khoá sổ kế toán đợc kiểm toán viên thực hiện bằng cách phỏng vấn Bangiám đốc về các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán và đọc các biên bảnhọp Hội đồng quản trị, Kiểm toán viên lu ý đến sự kiện liên quan đến việc thay

đổi loại hình sở hữu của doanh nghiệp sau:

Tại ngày 26/6/2002, các bên nớc ngoài tham gia liên doanh đã ký hợp đồng chuyển nhợng cổ phần tài sản liên doanh cho bên Việt Nam dựa trên nghị quyết của Hội đồng quản trị đã phê chuẩn về vấn đề này Tuy nhiên, tại thời điểm tiến hành kiểm toán vẫn cha có một quyết định nào từ phía Bộ Kế hoạch và Đầu t do

đó các Báo cáo tài chính vẫn đợc trình bày trên cơ sở giả thiết công ty liên doanh vẫn tiếp tục hoạt động liên tục bình thờng Ngoài sự kiện này không còn

có sự kiện nào đặc biệt xảy ra sau ngày khoá sổ kế toán cho đến thời điểm kiểm toán.

Kiểm toán viên xét thấy sự kiện này có thể ảnh hởng đến tính liên tục hoạt

động của Công ty đồng thời có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính Do

đó, kiểm toán viên phải thực hiện một số các thủ tục kiểm toán bổ sung nhằmxác định có rủi ro của thông tin này lên Báo cáo tài chính, nếu có thì mức độ ảnh

hởng đến Báo cáo tài chính nh thế nào và đánh giá xem sự kiện này có đợc phản

ánh thích hợp trên Báo cáo tài chính hay không Các thủ tục đó bao gồm: Phỏngvấn Ban giám đốc, thu thập Hợp đồng chuyển nhợng và xem xét các điều khoảntrong Hợp đồng, điều tra Kiểm toán viên yêu cầu doanh nghiệp trình bày thôngtin về sự thay đổi hình thức sở hữu doanh nghiệp trong phần Báo cáo của Bangiám đốc và chi tiết tại phần Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán lậpBáo cáo tài chính

Đối với Công ty cổ phần B, trong quá trình thực hiện kiểm toán đối vớikhoản mục hàng tồn kho, kiểm toán viên nhận thấy số d của khoản mục này tạingày 31/12/2002 chiếm tỷ trọng lớn trong cơ cấu tài sản của doanh nghiệp vàthấy có những thay đổi khác thờng so với năm trớc Kiểm toán viên thu thập cácBiên bản họp hội đồng quản trị, kế hoạch tiêu thụ sản phẩm và phát triển thị tr-ờng của đơn vị trong năm tới, kiểm toán viên xem xét và phân tích các tài liệuthu thập đợc thì thấy kế hoạch tiêu thụ sản phẩm của doanh nghiệp có thay đổi,sau khi phỏng vấn trởng phòng kinh doanh, kiểm toán viên lu ý sự kiện phát sinhsau ngày khoá sổ kế toán sau:

Để đáp ứng nhu cầu thị trờng trong dịp Tết nguyên đán, kế hoạch sản xuất

và dự trữ sản phẩm X cuối năm 2002 tăng 20% so với năm trớc Trong quý I năm sau (2003), do hai đối thủ cạnh tranh (sản phẩm của hai công ty này chiếm thị phần lớn trên thị trờng) đã liên kết với nhau nhằm hạ giá bán trên thị trờng Trên các phơng tiện thông tin, giá cả mặt hàng này đã giảm xuống đáng kể

Việc lập Báo cáo tài chính của kế toán tại doanh nghiệp này không vi phạm

đến việc tuân thủ các quy định hay chế độ kế toán hiện hành, nhng đối với sựkiện này, nó có thể ảnh hởng đến Báo cáo tài chính Kiểm toán viên xét thấy việclập dự phòng bổ sung cho thành phẩm, bán thành phẩm mặt hàng X là cần thiết

Do vậy, kiểm toán viên đề nghị Công ty trích lập dự phòng có nghĩa là điềuchỉnh lại số liệu đối với khoản mục Dự phòng giảm giá hàng tồn kho và khoảnmục có liên quan trên Báo cáo tài chính

So sánh giữa hai khách hàng A và B, kiểm toán viên VACO đều đã thựchiện các thủ tục kiểm toán cần thiết để phát hiện các sự kiện phát sinh sau ngàykhoá sổ có ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính Tuy nhiên, việc phát hiện

ra các sự kiện này ở hai khách hàng khác nhau ở các thủ tục khác nhau Đối vớiCông ty liên doanh A kiểm toán viên phát hiện sự kiện sau ngày khoá sổ tronggiai đoạn kết thúc kiểm toán Còn đối với Công ty cổ phần thì việc phát hiện ra

sự kiện này ở trong giai đoạn thực hiện kiểm toán đối với khoản mục hàng tồnkho Nh vậy, thủ tục “Xem xét các sự kiên sau ngày khoá sổ” phải đợc kiểm toánviên thực hiện trong suốt quá trình kiểm toán

Các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán có thể ảnh hởng trọng yếu

đến Báo cáo tài chính đồng thời tác động đến tính liên tục hoạt động của đơn vị,

do vậy phải tính đến rủi ro là đơn vị không “liên tục hoạt động kinh doanh” Nhvậy, tính liên tục hoạt động cũng là một vấn đề quan trọng cần phải xem xéttrong mỗi cuộc kiểm toán

2 Xem xét tính liên tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp

Kiểm toán K41 32

Trong mọi cuộc kiểm toán mà kiểm toán viên đa ra ý kiến của mình đềucần phải xem xét đến khả năng liên tục hoạt động của đơn vị kinh doanh Tínhliên tục hoạt động là một vấn đề cần xem xét xuyên suốt quá trình kiểm toán Nókhông chỉ đơn thuần là một danh sách kiểm tra mà cần phải đợc hoàn thiện đếncuối cuộc kiểm toán vì nó là tiền đề quan trọng cho mọi hoạt động của doanhnghiệp diễn ra bình thờng và là cơ sở cho việc lập Báo cáo tài chính.

Đối với các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán cũng có thể có ảnhhởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính đồng thời tác động đến tính hoạt động liêntục, phải tính đến rủi ro là doanh nghiệp có khả năng không “liên tục hoạt độngkinh doanh” - điều này cũng phù hợp với Chuẩn mực kiểm toán quốc tế cũng nhnội dung tác giả đã trình bày trong chơng 1 (mục 2.3) Các nhân tố chỉ ra các vấn

đề ảnh hởng đến giả thiết “liên tục hoạt động kinh doanh” đó là:

 Dấu hiệu về mặt tài chính

 Công nợ ròng lớn hơn tài sản ròng ;

 Các khoản vay dài hạn đáo hạn nhng không có triển vọng gia hạnhay trả nợ ;

 Dùng các khoản tín dụng ngắn hạn để tài trợ cho các tài sản dài hạn;

 Các chỉ tiêu tài chính cho dấu hiệu xấu ;

 Lỗ kéo dài không có phơng án sản xuất kinh doanh khác để khắcphục tình trạng lỗ ;

 Không có khả năng thanh toán cho chủ nợ đúng kỳ hạn;

 Khó khăn trong việc thực hiện các điều khoản của hợp đồng vay;

 Chuyển các khoản phải trả thành các khoản vay;

 Không trả đợc lơng cho ngời lao động 3 tháng liên tiếp;

 Ngời cung cấp từ chối không bán hàng trả chậm mà chỉ giao hàngkhi doanh nghiệp trả tiền ngay, hoặc không có nhà cung cấp thay thế

 Dấu hiệu về hoạt động kinh doanh

 Không thể thay thế hoặc bổ sung đợc thành viên quan trọng chủchốt của Hội đồng quản trị, Ban Giám đốc;

 Mất một thị trờng quan trọng hoặc nguồn cung cấp chủ yếu;

 Khó khăn về lao động, thiếu hụt những vật t quan trọng hoặc tổnthất nghiêm trọng về năng lực sản xuất

 Những thay đổi về luật pháp hoặc chính sách của Chính phủ;

 Có dấu hiệu vi phạm nghiêm trọng pháp luật hiện hành;

 Giấy phép kinh doanh, giấy phép đầu t có khả năng bị thu hồi;

 Tổn thất lớn do thiên tai ( lũ lụt, hoả hoạn )

Các yếu tố và sự kiện trên đây cha phải đã bao hàm toàn bộ các dấu hiệu

ảnh hởng đến tính liên tục hoạt động kinh doanh của doanh nghiệp và cũngkhông có nghĩa là chỉ có một vài yếu tố và sự kiện này đã kết luận là doanhnghiệp mất khả năng “liên tục hoạt động kinh doanh” mà tuỳ trong từng đơn vị

cụ thể, phụ thuộc vào kinh nghiệm, xét đoán nghề nghiệp của kiểm toán viên

đánh giá tính liên tục hoạt động của đơn vị đợc kiểm toán

Trong trờng hợp có nghi ngờ về “tính liên tục hoạt động kinh doanh”, kiểmtoán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp đảm bảo mộtcách thoả đáng khả năng liên tục hoạt động kinh doanh trong một tơng lai có thể

dự đoán đợc của doanh nghiệp Khi có nghi ngờ về tính liên tục hoạt động kinhdoanh, các Kiểm toán viên tại VACO thực hiện một số thủ tục kiểm toán quantrọng đã dự kiến hoặc phải tiến hành các thủ tục kiểm toán bổ sung cần thiết theochơng trình kiểm toán chuẩn (Audit approach) sau:

 Phân tích và trao đổi với Ban Giám đốc về dự kiến lu chuyển tiền tệ,

dự kiến kết quả lợi nhuận và các dự toán khác;

 Soát xét lại các sự kiện phát sinh sau ngày lập Báo cáo tài chính đểxác định những yếu tố có thể tác động đến khả năng tiếp tục hoạt độngkinh doanh của doanh nghiệp;

 Phân tích và trao đổi về Báo cáo tài chính kỳ gần nhất của doanhnghiệp;

 Xem xét lại các điều khoản của các hợp đồng về khế ớc vay nợ, xác

định xem các điều khoản này có bị vi phạm không;

 Tham khảo các biên bản họp Đại hội cổ đông, biên bản họp Hội đồngquản trị, Ban Giám đốc và các Hội đồng quan trọng khác để thấy rõkhó khăn về tài chính của doanh nghiệp;

 Yêu cầu chuyên gia t vấn pháp luật của doanh nghiệp cung cấp thôngtin và các vấn đề về sự hiện diện, tính hợp pháp, tính hiệu lực của cáckhế ớc cho vay hoặc duy trì sự hỗ trợ tài chính của Nhà nớc hoặc bênthứ ba và đánh giá khả năng tài chính của họ có thể cung cấp vốn bổsung cho doanh nghiệp;

 Cân nhắc tình hình thiếu hụt của các đơn đặt hàng của doanh nghiệp.Ngoài ra, để khẳng định tính liên tục hoạt động của đơn vị khách hàng,kiểm toán viên VACO còn phân tích một số tỷ suất tài chính nh tỷ suất về khảnăng thanh toán, tỷ suất về khả năng sinh lời

Đối với Công ty Liên doanh A, khi xem xét tính liên tục hoạt động kinhdoanh của đơn vị, kiểm toán viên khẳng định sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ

kế toán trình bày ở trên không ảnh hởng đến tính liên tục hoạt động kinh doanhcủa Công ty và không ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính Kiểm toán viênthực hiện một số thủ tục kiểm toán nhằm giảm nhẹ dấu hiệu rủi ro liên quan đến

Kiểm toán K41 34

hoạt động liên tục của Công ty bằng cách gửi xác nhận cho Bộ kế hoạch và đầu

t về hợp đồng chuyển nhợng cổ phần tài sản liên doanh và xem xét các điềukhoản trong hợp đồng chuyển nhợng Đồng thời kiểm toán viên phân tích các tỷsuất tài chính và trao đổi với Ban giám đốc về hớng phát triển kinh doanh củaCông ty sau khi chuyển nhợng cổ phần Tất cả các bằng chứng thu thập đợc đều

đầy đủ và thoả đáng chứng minh tính liên tục hoạt động kinh doanh nên kiểmtoán viên và Công ty kiểm toán đã đa ra ý kiến chấp nhận toàn phần trong Báocáo kiểm toán Nh vậy, những đối tợng quan tâm khi đọc Báo cáo tài chính cóthể tin tởng rằng Công ty liên doanh đang hoạt động tốt và có thể tin tởng vàokết quả hoạt động năm 2003 và đa ra những quyết định đúng đắn

Đối với các sự kiện phát sinh sau ngày khoá sổ kế toán ở Công ty Cổ phần

B, kiểm toán viên thấy rằng cho đến thời điểm kiểm toán Công ty vẫn cha có một

kế hoạch cụ thể nào để tiêu thụ lợng hàng tồn kho này Ngoài ra, tuân thủ cácthủ tục kiểm toán chuẩn, khi phân tích tình hình tài chính của Công ty cổ phần,kiểm toán viên thấy có dấu hiệu hoạt động liên tục, cụ thể nh sau:

Tại ngày 18/9/2002, Công ty Chiến Thắng - Cổ đông chính của Công ty tuyên

bố phá sản tại Thành phố Hồ Chí Minh Công ty đã phải gánh chịu các khoản lỗ lớn trong năm 2001 và 2002 lên đến 27,2 tỉ đồng Tại ngày 31/12/2002, tổng công

nợ ngắn hạn của Công ty lớn hơn tổng tài sản lu động là 2.646.464.123 đồng Ngoài

ra, khoản vay ngắn hạn 4.898.592.456 đồng của Công ty đã quá hạn và nhu cầu cho các sản phẩm bằng gang và thép đúc trên các thị trờng nớc ngoài hầu nh không

có Theo quan điểm đó, khả năng tiếp tục hoạt động của Công ty phụ thuộc vào việc

có đợc thị trờng tơng lai và sự tiếp tục tài trợ của các cổ đông của Công ty bày tỏ cam kết của mình về việc tiếp tục duy trì hoạt động của Công ty

Kiểm toán viên không chắc chắn rằng Công ty Cổ phần B sẽ tiếp tục hoạt

động trong một năm tới do tình trạng mất cân đối về khả năng thanh toán, kiểmtoán viên nhận thấy những yếu tố này cần đợc trình bày trên Báo cáo của Kiểmtoán viên độc lập và Ghi chú Báo cáo tài chính Do đó, kiểm toán viên đã đa ra ýkiến chấp nhận từng phần trong Báo cáo kiểm toán (xem chi tiết ở mục 5)

Nh vậy, đối với Công ty Liên doanh A, do hoạt động kinh doanh tốt, khôngthấy có dấu hiệu của sự không liên tục hoạt động, tuy nhiên, kiểm toán viên thựchiện một số thủ tục cần thiết nhằm khẳng định khả năng liên tục hoạt động củacông ty Còn đối với Công ty Cổ phần B, tình hình tài chính của Công ty đợc thểhiện rất rõ trên Báo cáo tài chính, kiểm toán viên thấy có dấu hiệu về tính hoạt

động liên tục nên kiểm toán viên đã thực hiện tất cả các thủ tục kiểm toán đểnhằm phản ánh tất cả các sự kiện, các chỉ tiêu tài chính là dấu hiệu của tínhliên tục hoạt động kinh doanh của Công ty

Trong rất nhiều trờng hợp không có đầy đủ bằng chứng kiểm toán thíchhợp, kiểm toán viên đã thu thập các giải trình bằng văn bản của Giám đốc đơn vị

đợc kiểm toán về những vấn đề xét thấy có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáotài chính Sau đây, chúng ta đi vào xem xét thủ tục “Thu thập th giải trình củaBan Giám đốc khách hàng”

3 Thu thập th giải trình của Ban giám đốc khách hàng

Đối với công tác kiểm toán, th giải trình của Ban Giám đốc khách hàng đợccoi là một dạng bằng chứng kiểm toán, trong đó Ban Giám đốc xác nhận tráchnhiệm của mình trong việc lập và trình bày trung thực, hợp lý Báo cáo tài chính,phù hợp với Chuẩn mực kế toán đã ban hành Bên cạnh đó, th giải trình có nhữnggiải trình đặc biệt nh các nghiệp vụ với các bên có liên quan, luật pháp và cácquy định hiện hành Trong suốt quá trình kiểm toán, kiểm toán viên sẽ có đợcnhững giải trình từ phía Ban Giám đốc để trả lời cho kiểm toán viên

Trong phần lý luận cũng nh các Chuẩn mực kiểm toán đã nêu: “Các giảitrình nh là một thông tin để đa ra bằng miệng hay viết, chính thức hay khôngchính thức, đợc đa ra cho chúng ta về Báo cáo tài chính hay một điểm liên quan

đến Báo cáo tài chính” Tuy nhiên, trong thực hành kiểm toán tại VACO, cáckiểm toán viên thu thập Th giải trình của Ban giám đốc bằng văn bản và thủ tục

đợc áp dụng tuân thủ theo chuẩn mực đã quy định

Thực tế cho thấy rằng, th giải trình của Ban giám đốc có thể đa kiểm toánviên đến lựa chọn loại ý kiến gì trong Báo cáo kiểm toán Có thể nói thủ tục

“Thu thập th giải trình của Ban giám đốc” là một bớc cụ thể hơn của quy trìnhkiểm toán AS/2 áp dụng vào kết thúc kiểm toán

Tại VACO, một th giải trình do Ban giám đốc gửi cho kiểm toán viên thờnggồm có các điểm sau:

 Không có bất kỳ một sai phạm nào từ Ban giám đốc hay các nhân viên cóvai trò quan trọng liên quan đến hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soátnội bộ hoặc có thể ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính

 Đơn vị đã chuyển cho công ty kiểm toán xem xét tất cả sổ sách kế toán,các tài liệu chứng từ liên quan và tất cả các Biên bản họp hội đồng cổ

 Công ty đã tuân thủ tất cả những khoản quan trọng của các hợp đồng có

ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính Không có bất kỳ sự khôngtuân thủ nào liên quan đến các yêu cầu của các cơ quan có thẩm quyền

có thể có ảnh hởng trọng yếu đến Báo báo tài chính

 Các yếu sau đây đã đợc ghi nhận một cách đúng đắn và trong trờng hợpcần thiết các thông tin thích hợp đã đợc nêu ra trong phần Thuyết minhbáo cáo tài chính nh: Số d và các nghiệp vụ đợc thực hiện với các bên cóliên quan, thua lỗ từ các hợp đồng mua và bán…

 Công ty không có bất kỳ một kế hoạch hay dự tính nào đó có thể làm sailệch đáng kể giá trị kế toán hoặc cách phân loại tài sản và công nợ đã đợcphản ánh trong Báo cáo tài chính

 Công ty là chủ sở hữu tất cả các tài sản trên Báo cáo tài chính và không

Kiểm toán K41 36

có bất kỳ một tài sản nào đang đợc cầm cố thế chấp hoặc bị cầm giữ.

 Tất cả các khoản nợ, cam kết vay và các khoản bảo lãnh của công ty vớibên thứ ba đã đợc công ty hạch toán hoặc giải trình trong phần thuyếtminh Báo cáo tài chính

 Các sự kiện phát sinh sau ngày kết thúc niên độ kế toán có ảnh hởng đếnBáo cáo tài chính hoặc phải giải trình trong phần thuyết minh

 Công ty đã hạch toán hoặc đã công bố đầy đủ trong Báo cáo tài chính tấtcả các kế hoạch này, các khoản đảm bảo cũng nh việc chuyển đổi và cácyêu cầu có liên quan

Các yếu tố trên đây cha phải là tất cả các vấn đề cần đợc giải trình mà còntuỳ thuộc vào từng cuộc kiểm toán cụ thể của từng đơn vị cụ thể, trong quá trìnhkiểm toán, kiểm toán viên VACO sẽ có những câu hỏi và yêu cầu cụ thể Giám

đốc giải trình Khi các giải trình này có liên quan đến các vấn đề trọng yếu củaBáo cáo tài chính thì kiểm toán viên phải:

 Tìm kiếm thu thập bằng chứng kiểm toán có tính chất củng cố các giảitrình này từ các nguồn trong và ngoài doanh nghiệp;

 Đánh giá xem các giải trình của các nhà quản lý doanh nghiệp có hợp

lý và nhất quán với các bằng chứng kiểm toán khác đã thu thập đợc haykhông, kể cả các giải trình khác ; và

 Cân nhắc xem ngời lập th giải trình có biết rõ vấn đề đợc giải trình haykhông

Nếu giải trình của Ban giám đốc mâu thuẫn với các bằng chứng kiểm toánthì kiểm toán viên phải điều tra xác minh tình hình cụ thể và nếu thấy cần thì xácminh lại độ tin cậy của các bản giải trình khác của Ban giám đốc

Để minh hoạ cụ thể hơn về thủ tục “Thu thập th giải trình của Ban giám

đốc” chúng ta đi vào xem xét việc thực hiên công việc này tại Công ty Liêndoanh A và Công ty Cổ phần B

Đối với Công ty Liên doanh A, trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viênthấy có những trờng hợp cần thu thập th giải trình của Ban giám đốc khách hàng.Sau khi thông báo và giải thích cho doanh nghiệp về lý do và sự cần thiết phải ápdụng thủ tục này, kiểm toán viên yêu cầu Ban giám đốc cung cấp th giải trình và

đợc chấp thuận Trong th giải trình gửi cho kiểm toán viên VACO, Giám đốcCông ty Liên doanh A đã đa ra những thông tin xác nhận đối với những vấn đềxét thấy có ảnh hởng trọng yếu đến Báo cáo tài chính, đây cũng là cơ sở để kiểmtoán viên đa ra ý kiến “chấp nhận toàn phần” trong Báo cáo kiểm toán về Báocáo tài chính Cụ thể nội dung th giải trình của Ban giám đốc Công ty Liêndoanh A gửi cho kiểm toán viên VACO nh sau:

Bảng số1: Th giải trình của Ban giám đốc Công ty liên doanh A

c ô n g t y L i ê n d o a n h A

1 5 - Đ ờ n g T h a n h N i ê n - Q u ậ n B a Đ ì n h - H à N ộ i

Đ i ệ n t h o ạ i : x x x ; F a x : y y y

Hà nội, ngày 10 tháng 4 năm 2003

giải trình của ban giám đốc

Báo cáo tài chính năm kết thúc ngày 31 tháng 12 năm 2002

Kính gửi: Công ty Kiểm toán Việt Nam

Số 8 - Phạm Ngọc Thạch - Hà Nội Chúng tôi xin gửi tới quý vị Báo cáo này liên quan đến cuộc kiểm toán Báo cáo tài chính của công ty liên doanh A cho kỳ kế toán từ ngày 01/01/2002 đến ngày 31/12/2002 nhằm đa ra những ý kiến về tính đúng đắn và trung thực trên mọi khía cạnh trọng yếu của Báo cáo Tài chính kết thúc 31/12/2002 và những kết quả hoạt động của công ty và Báo cáo

lu chuyển tiền tệ kết thúc cùng năm dựa trên hệ thống kế toán Việt Nam và những quy

định hiện hành tại Việt Nam.

Chúng tôi xác nhận những điểm sau đây:

1 Đảm bảo Báo cáo tài chính cũng nh phần diễn giải các thông tin đợc trình bày trung thực, tuân thủ các nguyên tắc kế toán chung đợc thừa nhận.

2 Không có sự bất hợp lý từ phía bộ phận quản lý cũng nh nhân viên có trách nhiệm trong hệ thống kiểm soát nội bộ, dẫn tới những ảnh hởng sai lệch trọng yếu đến Báo cáo tài chính Không có sự “mâu thuẫn về lợi ích” giữa ngời phụ trách và nhân viên trong quá trình hoạt động kinh doanh của Công ty.

3 Chúng tôi đã cung cấp cho quý vị các sổ sách kế toán, các tài liệu liên quan, kể từ ngày 01/01/2002 cho tới ngày lập báo cáo này.

4 Báo cáo tài chính không có sai sót trọng yếu Không có những nghiệp vụ nào liên quan đến tài sản hay công nợ trọng yếu phát sinh mà không đợc ghi chép sổ sách đầy

đủ Công ty đã sử dụng hệ thống sổ sách kế toán đợc Bộ Tài chính quy định.

5 Chúng tôi đã xác định những hàng tồn kho h hỏng hoặc không sử dụng Không có ợng tồn kho nào đợc ghi chép vợt quá lợng tồn kho thực tế.

l-6 Công ty đã thể hiện đầy đủ các tài sản Các khoản phải thu thể hiện trên giấy báo nợ

đối với khách nợ và không bao gồm các khoản mục hàng hóa đã giao và dịch vụ cung cấp sau ngày lập Bảng cân đối kế toán.

7 Chúng tôi ghi chép và trình bày tất cả các khoản công nợ trong Báo cáo tài chính để làm cơ sở thanh toán cho các bên thứ ba Tất cả những chi tiêu đều có hóa đơn chứng

từ gốc, đợc lập các chứng từ ghi sổ phản ánh đầy đủ cùng với hoạt động kinh doanh của Công ty.

8 Ngoài những khoản mục đã đợc diễn giải trong Ghi chú các Báo cáo tài chính, không

có nghiệp vụ phát sinh nào diễn ra sau ngày lập Bảng Cân đối tài sản mà cần phải

điều chỉnh hay trình bày trong Báo cáo tài chính và các Ghi chú liên quan.

9 Công ty đã phân loại đúng trên Báo cáo tài chính về các khoản tài sản cố định, đầu t

và các tài sản khác Không có dự phòng cho hỏng hóc Ban giám đốc cũng đã đánh giá những khoản đầu t trong báo cáo tài chính và chi tiết trong ghi chú các Báo cáo tài chính.

10 Chúng tôi có trách nhiệm thiết lập và duy trì hệ thống kiểm soát kế toán nội bộ, nhằm mục đích bảo đảm an toàn đối với tài sản cố định, tránh sự mất mát do việc sử dụng không đúng mục đích.

Kiểm toán K41 38

11 Không có yếu kém trầm trọng trong hệ thống kiểm soát kế toán nội bộ Chúng tôi tin rằng chi phí hợp lý đem lại hiệu quả kinh tế cho sản xuất, kinh doanh của Công ty Trân trọng,

Qua việc đánh giá th giải trình của Ban Giám đốc cũng nh việc soát xétcác sự kiện sau ngày khoá sổ kế toán cùng với các bằng chứng kiểm toán đủ đểcho kiểm toán viên nêu lên ý kiến của mình trong Báo cáo kiểm toán Đối vớiCông ty Liên doanh A, kiểm toán viên đa ra Báo cáo kiểm toán “chấp nhận toànbộ”

Tuy nhiên, không phải tất cả các doanh nghiệp khi đợc kiểm toán viên yêucầu thì đều cung cấp th giải trình Th giải trình góp phần làm minh bạch tráchnhiệm tơng ứng của lãnh đạo doanh nghiệp, nếu Ban Giám đốc từ chối gửi chochúng ta một giải trình có nghĩa là họ thiếu thông tin đó, hoặc họ từ chối hợp tác

Điều này làm giới hạn phạm vi kiểm toán của chúng ta và giới hạn này có thể đủ

để biện minh cho ý kiến chấp nhận từng phần trong Báo cáo kiểm toán Tuynhiên, trong trờng hợp Ban Giám đốc từ chối viết th giải trình do họ thiếu thôngtin thì kiểm toán viên có thể tự viết th gửi đến cho doanh nghiệp ghi lại các điểmcần giải trình và tất cả các thông tin quan trọng đã thu thập đợc trong đợt kiểmtoán và yêu cầu Ban Giám đốc khẳng định lại các thông tin trên bằng cách kývào th giải trình đó Trong trờng hợp họ từ chối hợp tác thì có thể dẫn đến việcphải đa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối xác nhận

Nh đối với Công ty cổ phần B, khi đợc kiểm toán viên yêu cầu cung cấp

th giải trình, Ban Giám đốc đã từ chối vì không biết viết nh thế nào và cần phảigiải trình những nội dung gì Trên cơ sở đó, kiểm toán viên VACO đã đề nghị vớiCông ty để tự mình viết th này và Ban Giám đốc sẽ xác nhận các nội dung đó

Dới đây là th giải trình mà kiểm toán viên đã cung cấp cho Ban Giám đốcCông ty cổ phần và yêu cầu Ban giám đốc ký xác nhận các thông tin đó

Bảng số2: Th giải trình của Ban giám đốc Công ty cổ phần B