tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần traphaco

Vì vậy, để thực hiện các mục tiêu đó, một trong các công việc mà công typhải làm là tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí, nó sẽ giúp cho nhà quản trị quản lýhoạt động hiệu quả hơn nghĩa

DANH MỤC CHỮ VIẾT TẮT

DANH M C B NG, S ỤC BẢNG, SƠ ĐỒ, BIỂU ĐỒ ẢNG, SƠ ĐỒ, BIỂU ĐỒ Ơ ĐỒ, BIỂU ĐỒ ĐỒ, BIỂU ĐỒ , BI U ỂU ĐỒ ĐỒ, BIỂU ĐỒ

MỞ ĐẦU 1

CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT 3

1.1 Bản chất của kế toán quản trị chi phí 3

1.2 Vai trò của kế toán quản trị chi phí trong việc thực hiện chức năng năng của quản lý 5

1.2.1 Quản trị doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường 5

1.2.2 Vai trò của kế toán quản trị chi phí trong hoạt động quản lý 7

1.3 Những nội dung cơ bản về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 10

1.3.1 Các quan điểm cơ bản về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 10 1.3.2 Tổ chức thông tin kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 15

1.3.3 Phân loại chi phí 17

1.3.4 Dự toán chi phí 24

1.3.5 Xác định chi phí sản phẩm sản xuất 27

1.3.6 Phân tích chi phí để phục vụ ra quyết định kinh doanh 39

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN TRAPHACO 43

2.1 Tổng quan về công ty cổ phần Traphaco 43

2.1.1 Quá trình hình thành và phát triển 43

2.1.2 Đặc điểm tổ chức sản xuất, kinh doanh và tổ chức quản lý 47

2.2 Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 54

2.2.1 Đặc điểm tổ chức kế toán 54

2.2.2 Tổ chức thông tin kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 56

2.2.3 Tổ chức kế toán chi phí tại công ty cổ phần TRAPHACO 59

2.3.1 Tổ chức bộ máy kế toán và tổ chức thông tin kế toán quản trị chi phí 67

2.3.2 Phân loại chi phí và phân tích chi phí ra quyết định kinh doanh 70

2.3.3 Xác định chi phí sản phẩm sản xuất 71

2.3.4 Lập dự toán chi phí sản xuất kinh doanh 73

2.3.5 Đánh giá trung tâm trách nhiệm và việc định giá chuyển giao nội bộ 74

CHƯƠNG 3: TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TẠI CÔNG TY CỔ PHẦN TRAPHACO 76

3.1 Sự cần thiết phải tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 76

3.1.1 Chiến lược phát triển của công ty cổ phần Traphaco 76

3.1.2 Sự cần thiết phải thích ứng của hệ thống kế toán chi phí công ty với môi trường kinh doanh 78

3.2 Yêu cầu của việc tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 79

3.3 Nội dung hoàn thiện tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 82

3.3.1 Tổ chức bộ máy và tổ chức thông tin kế toán quản trị chi phí 82

3.3.2 Phân loại chi phí 87

3.3.3 Lập dự toán chi phí sản xuất, kinh doanh 90

3.3.4 Xác định giá phí sản phẩm sản xuất 92

3.3.5 Đánh giá khả năng sinh lời của từng lô sản phẩm 97

3.3.6 Đánh giá trách nhiệm 99

3.4 Điều kiện cơ bản để thực hiện tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổ phần Traphaco 115

KẾT LUẬN 118

Tµi liÖu tham kh¶o 120

Chữ viết tắt Đầy đủ tiếng Việt Đầy đủ tiếng Anh

ABC Kế toán chi phí dựa trên cơ sở hoạt động Activity – Based Costing

ASEAN Hiệp hội các quốc gia Đông Nam Á Association of Southeast Asian

NationsBVQI Tổ chức chứng nhận chất lượng quốc

ISO Tổ chức Tiêu chuẩn hóa quốc tế International Organization for

StandardizationKTTC Kế toán tài chính

Danh mục sơ đồ

Sơ đồ 1.1 Bốn nhóm hoạt động cơ bản của doanh nghiệp 5

Sơ đồ 1.2 Chuỗi giá trị 6

Sơ đồ 1.3 Chu trình hoạch định và kiểm soát 8

Sơ đồ 1.4 Bộ máy kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp 14

Sơ đồ 1.5 Qui trình thu thập thông tin lập hệ thống báo cáo kế toán quản trị chi phí .17 Sơ đồ 1.6 Phương pháp xác định CP theo công việc 30

Sơ đồ 1.7 Phương pháp xác định chi phí theo quá trình 31

Sơ đồ 1.8 Phương pháp tính giá thành trực tiếp và báo cáo lãi (lỗ) 33

Sơ đồ 1.9 Phương pháp CP mục tiêu và phương pháp CP cải tiến liên tục 38

Sơ đồ 2.1: Sơ đồ quy trình công nghệ sản xuất sản phẩm 50

Sơ đồ 2.2 Tổ chức quản lý chung của Công ty Traphaco 53

Sơ đồ 2.3 Mô hình tổ chức bộ máy kế toán của Công ty Traphaco 55

Sơ đồ 2.4 Trình tự ghi sổ theo hình thức nhật ký chung trên máy tính 56

Sơ đồ 3.1 Mã hóa các loại dược phẩm kết hợp ký hiệu tài khoản 85

Sơ đồ 3.2 Mô hình hệ thống các trung tâm trách nhiệm trong Công ty cổ phần TRAPHACO 89

Danh mục bảng Bảng 2.1 Thành tựu của Traphaco trong những năm qua 44

Bảng 3.1 Ý nghĩa của mức biến động chi phí 107

Bảng 3.2 Đặc tính sản phẩm và sách lược định giá chuyển giao 114

Danh mục đồ thị, biểu đồ Đồ thị 1.1 Đường hồi qui biểu diễn CP hỗn hợp 22

Biểu đồ 3.1 Doanh thu sản xuất dược phẩm trong nước (tỷ đồng) 77

MỞ ĐẦU

1 TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI

Kế toán là một lĩnh vực quan trọng của quản lý, hệ thống kế toán của doanhnghiệp cần có hai bộ phận chuyên môn để đáp ứng nhu cầu của hai nhóm đối tượngbên trong và bên ngoài, đó là kế toán kế toán quản trị và kế toán tài chính Trongnền kinh tế thị trường với môi trường cạnh tranh đã làm nổi bật vai trò của kế toánquản trị và hình thành nên những nhận thức khác nhau về cách thức vận dụng môhình tổ chức kế toán quản trị tại các doanh nghiệp, trong có kế toán quản trị chi phí

Công ty TRAPHACO là một đơn vị hoạt động trong ngành công nghiệp dượcphẩm, là một ngành kinh tế- kỹ thuật quan trọng, liên quan tới sức khỏe cộng đồng.Công ty chuyên sản xuất, phân phối, kinh doanh dược phẩm trên địa bàn cả nước vàxuất khẩu, nhiều năm qua công ty đã đạt được nhưng thành tựu nhất định trong kinhdoanh và công tác xã hội Trong sản xuất kinh doanh công ty luôn đạt được mức độtăng trưởng cao hàng năm so với các đơn vị khác trong ngành song những năm gầnđây cùng với xu thế hội nhập và mức độ bảo hộ hợp lý của Nhà nước công ty luôngặp phải những cạnh tranh gay gắt, đặc biệt là các công ty sản xuất kinh doanh đôngdược Quá trình hội nhập đó đòi hỏi công ty phải có những hoạt động đầu tư, nghiêncứu phát triển mạnh mẽ để nắm bắt cơ hội và nâng cao khả năng cạnh tranh, vừa đạthiệu quả cao trong sản xuất kinh doanh, vừa đạt mục tiêu chung bảo vệ sức khỏetoàn dân Vì vậy, để thực hiện các mục tiêu đó, một trong các công việc mà công typhải làm là tổ chức tốt kế toán quản trị chi phí, nó sẽ giúp cho nhà quản trị quản lýhoạt động hiệu quả hơn nghĩa là đưa ra các quyết định về hoạch định, thực hiện vàkiểm soát chi phí một cách linh hoạt và phù hợp với sự thay đổi của môi trường

kinh doanh và thị trường

Nhận thức được tầm quan trọng của việc tổ chức kế toán quản trị nói chung và

tổ chức kế toán quản trị chi phí nói riêng tại doanh nghiệp sản xuất kinh doanh dược

phẩm tác giả đã lựa chọn đề tài luận văn thạc sĩ: “Tổ chức kế toán quản trị chi phí

tại Công ty cổ phần Traphaco”

2 MỤC ĐÍCH NGHIÊN CỨU CỦA ĐỀ TÀI

Đề tài sẽ vận dụng những lý luận cơ bản về kế toán quản trị, kế toán chi phí,đồng thời phân tích rõ thực trạng tổ chức công tác kế toán chi phí ở công ty cổ phầnTRAPHACO nhằm đề xuất phương hướng, giải pháp để xây dựng, hoàn thiện tổchức kế toán quản trị chi phí

3 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU

Luận văn nghiên cứu: thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí tại công ty cổphần TRAPHACO trên góc độ công ty mẹ

4 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

- Phương pháp chung: dựa trên cơ sở lý luận của chủ nghĩa duy vật biện chứngkết hợp với duy vật lịch sử và các nguyên lý cơ bản của triết học

- Phương pháp cụ thể: luận văn sử dụng phương pháp tổng hợp, phân tích, diễngiải và hệ thống hoá khái quát những vấn đề lý luận về kế toán quản trị chi phí

5 NHỮNG ĐÓNG GÓP CỦA LUẬN VĂN

- Luận văn hệ thống hoá các lý luận cơ bản về kế toán quản trị chi phí

- Qua việc nghiên cứu các mô hình lý thuyết cơ bản của kế toán quản trị nhằmđưa ra những vấn đề lý luận và thực tiễn để làm nền tảng cho việc định hướng tổchức kế toán quản trị chi phí phù hợp với đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh

tại công ty cổ phần Traphaco

- Đề xuất những giải pháp, kiến nghị và phương hướng góp phần hoàn thiện tổchức kế toán quản trị chi phí cho công ty cổ phần Traphaco

6 BỐ CỤC CỦA LUẬN VĂN

Ngoài phần mở đầu và kết luận, luận văn được kết cấu thành ba chương:

Chương 1: Những vấn đề cơ bản về kế toán quản trị chi phí trong các

doanh nghiệp sản xuất.

Chương 2: Thực trạng tổ chức kế toán quản trị chi phí tại Công ty cổ

phần Traphaco Chương 3: Tổ chức kế toán quản trị chi phí tại Công ty cổ phần Traphaco

CHƯƠNG 1 NHỮNG VẤN ĐỀ CƠ BẢN VỀ KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ

TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT

1.1 BẢN CHẤT CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ

Trong nền kinh tế thị trường, những chủ thể tham gia vào hoạt động SX, KD

có lợi ích kinh tế, quyền hạn, trách nhiệm, quan hệ khác nhau dẫn đến hình thànhnhững nhu cầu thông tin khác nhau về các hoạt động của DN, đó là nhu cầu thôngtin của nhóm đối tượng bên ngoài và nhu cầu thông tin của nhóm đối tượng bêntrong Do đó, hệ thống kế toán DN cần có hai bộ phận chuyên môn để đáp ứng nhucầu thông tin cho hai nhóm đối tượng này, đó chính là KTTC và KTQT Trong đóKTQT đưa ra tất cả thông tin kinh tế đã được đo lường, xử lý để cung cấp cho nhàquản lý các cấp trong DN điều hành, kiểm soát hoạt động SX KD, đưa ra quyết địnhlựa chọn các phương án KD, dự án đầu tư có hiệu quả kinh tế cao nhất và tối ưunhất Còn KTTC phản ánh sự biến động hiện tại về vốn, tài sản của DN dưới dạngtổng quát

Quan điểm về KTQT từ trước tới nay có nhiều, nhưng do KTQT mang tính tùy

ý nên nhận thức về KTQT ở các tổ chức, quốc gia không giống nhau:

Theo Liên đoàn Kế toán quốc tế (International Federation of

Accountants-IFAC) công bố trong tài liệu tổng kết các khái niệm KTQT trên thế giới năm 1998,

“KTQT là một quy trình định dạng, kiểm soát, đo lường, tổng hợp, phân tích, trình bày, giải thích và truyền đạt thông tin tài chính, thông tin phi tài chính liên quan đến hoạt động của tổ chức cho những nhà quản trị thực hiện hoạch định, đánh giá, kiểm soát, điều hành hoạt động tổ chức nhằm đảm bảo sử dụng có trách nhiệm, hiệu quả nguồn lực kinh tế của DN”.

Theo Viện nghiên cứu KTQT Hoa kỳ (Institute of Management

Accountants-IMA) , “KTQT là một quy trình nhận dạng, tổng hợp, trình bày, giải thích và

truyền đạt thông tin thích hợp cho nhà quản trị thiết lập chiến lược KD, hoạch định, kiểm soát hoạt động, ra quyết định KD, sử dụng có hiệu quả nguồn lực kinh

tế, cải tiến và nâng cao giá trị DN, đảm bảo an toàn cho tài sản, kết hợp chặt chẽ với việc quản trị và kiểm soát nội bộ”

Theo Luật kế toán của Việt Nam số 03/2003/QH11 ngày 17 tháng 6 năm 2003

thì “KTQT là việc thu thập, xử lý, phân tích và cung cấp thông tin kinh tế, tài chính

theo yêu cầu quản trị và quyết định kinh tế, tài chính trong nội bộ đơn vị kế toán”

Theo các quan điểm trên cho thấy KTQT xem như là một bộ phận chuyên môncủa hệ thống kế toán DN; là quá trình định dạng, đo lường, phân tích diễn giải vàtruyền đạt thông tin kinh tế, tài chính cho nhà quản trị các cấp trong DN; mục đích

sử dụng thông tin là để hoạch định, tổ chức thực hiện, kiểm tra, đánh giá, kiểm soát

Kế toán CP dưới góc độ KTTC, bộ phận kế toán CP có chức năng tính toán, đolường CP đã phát sinh trong tổ chức theo đúng nguyên tắc, chuẩn mực kế toán đểcung cấp thông tin về giá thành, giá vốn hàng bán, các CP hoạt động và giá trị hàngtồn kho trên Báo cáo tài chính Còn kế toán CP dưới góc độ KTQT, bộ phận kế toán

CP có chức năng định dạng, đo lường, tổng hợp, phân tích, trình bày, giải thích vàtruyền đạt về thông tin CP (bao gồm cả những thông tin quá khứ, dự báo và ướctính) của các SP, các hoạt động, các trung tâm CP và khả năng sinh lời của tổ chứcnhằm nâng cao hiệu quả và hiệu năng của quá trình hoạt động SX, KD Do đó, theoquan điểm của tác giả thì KTQT CP chính là một bộ phận chuyên môn của hệ thốngKTQT có nhiệm vụ cung cấp thông tin về CP cho nhà quản lý các cấp trong mỗi tổchức để thực hiện quản lý các nguồn lực nhằm thực hiện các chức năng quản lý DN

1.2 VAI TRÒ CỦA KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG VIỆC THỰC HIỆN CHỨC NĂNG NĂNG CỦA QUẢN LÝ

1.2.1 Quản trị doanh nghiệp trong nền kinh tế thị trường.

KTQT CP được coi là một bộ phận của kế toán nhằm cung cấp thông tin chonhà quản lý hoạch định, đánh giá, kiểm soát hoạt động của tổ chức và ra quyết định.Quá trình SX sản phẩm và cung ứng dịch vụ của DN thực chất là sự hợp thành mộtcách có hệ thống, có tổ chức của nhiều hoạt động khác nhau, tựu chung lại các hoạtđộng trong một tổ chức được chia thành 4 nhóm chung như sau:

Sơ đồ 1.1 Bốn nhóm hoạt động cơ bản của doanh nghiệp

Các hoạt động đầu vào gồm các hoạt động liên quan tới giao dịch với nhà

cung cấp; chuẩn bị sẵn sàng để SX, chế tạo, KD sản phẩm Các hoạt động SX, chế

tạo gồm các hoạt động liên quan tới việc sử dụng các nguồn lực trong SX, chế tạo,

KD sản phẩm Các hoạt động đầu ra gồm các hoạt động liên quan với việc giao tiếp, giao dịch với khách hàng Các hoạt động quản trị, điều hành gồm: lập kế

hoạch, kiểm soát hoạt động, kiểm soát tổ chức và ra quyết định, các hoạt động nàykhông thể tách rời nhằm phục vụ 3 nhóm hoạt động trên [9, tr20]

Các hoạt động trong tổ chức liên kết với nhau thành chuỗi nhằm tạo ra giá trịmới dưới hình thức sản phẩm cung cấp cho khách hàng Một chuỗi như thế là mộtchuỗi giá trị với mỗi mắt xích bổ sung thêm một yếu tố gì đó để làm tăng giá trị chosản phẩm khi sản phẩm đi qua mắt xích đó và cuối cùng làm gia tăng giá trị chokhách hàng Có thể mô tả chuỗi giá trị như sau:

Các hoạt động quản trị, điều hành

(4)

Các hoạt động đầu ra(3)

Các hoạt động sản xuất, chế tạo

(2)

Các hoạt động

đầu vào

(1)

Sơ đồ 1.2 Chuỗi giá trị

Với quan điểm tổ chức là chuỗi giá trị cũng có nghĩa từng bộ phận trong tổchức (từng mắt xích trong chuỗi) đều có bộ phận đứng trước, được xem như nhàcung cấp, và bộ phận đứng sau được coi như là khách hàng Đây là quan điểm đơngiản nhưng có giá trị cao vì gợi mở một sự suy nghĩ về sự phối hợp trong tổ chứcsao cho các mắt xích của chuỗi luôn luôn gắn kết với nhau [32, tr25], [9, tr21].Trên đây là quan điểm về hoạt động của tổ chức, từ cách hiểu từng hoạt động

cụ thể cho tới sự liên kết các hoạt động này tạo thành chuỗi giá trị, do đó mô hình tổchức quản trị cũng có sự thay đổi Mô hình tổ chức quản trị hoạt động KD trên cơ

sở qui trình hoạt động KD theo nhu cầu thị trường trải qua hai mô hình là mô hình

tổ chức quản trị cố định và mô hình tổ chức quản trị linh hoạt Mô hình tổ chứcquản trị KD cố định áp dụng khi môi trường bên ngoài ổn định, tổ chức nội bộ đượcđịnh rõ và được thiết lập bằng qui định, luật lệ, thủ tục, thứ bậc rõ ràng và phần lớncác quyết định được thiết lập từ nhà quản trị cao cấp Mô hình tổ chức quản trị KDlinh hoạt được áp dụng khi môi trường bên ngoài thay đổi nhanh chóng, tổ chức nội

bộ nới lỏng và được tự do hơn để thích nghi với môi trường KD, những qui định,luật lệ thường không được thiết lập ổn định hoặc có thể bị xem nhẹ, lúc này DNthường đề ra cách giải quyết riêng biệt, thứ bậc tổ chức không rõ ràng, các quyếtđịnh quản trị được thiết lập phân tán Ngày nay, dưới áp lực thay đổi của môitrường, cạnh tranh gay gắt thì mô hình tổ chức quản trị linh loạt, tổ chức hệ thốngquản trị, trách nhiệm linh hoạt đang chiếm ưu thế trong chiến thuật, chiến lược tổchức quản trị KD của DN và gắn chặt với các phương thức và tư duy quản trị

Cùng với sự thay đổi của mô hình tổ chức quản trị thì phương thức và tư duy

quản trị cũng thay đổi Phương thức quản trị hoạt động KD theo tư duy giá trị gia

tăng được tiến hành bằng việc phân chia hoạt động KD thành những công đoạn đơn

Sản xuất

ting Tiêu thụ

Dịch vụ sau bán hàng

giản và cơ bản nhất từ đó hướng hành động quản trị theo từng công đoạn, do đóphương thức này được áp dụng khi SX chưa đáp ứng được nhu cầu thiết yếu xã hội

và quyết định tiêu dùng, chu kỳ sống của sản phẩm kéo dài, ổn định, công nghệ SXthủ công và bán tự động và tương đối ổn định, qui mô SX nhỏ, sự liên kết chỉ trong

phạm vi hẹp ở từng bước, công nghệ xử lý thông tin đơn giả, chưa gắn kết Phương

thức quản trị hoạt động KD theo tư duy chuỗi giá trị là sự thoát khỏi phương thức

quản trị theo từng công đoạn, theo chức năng được phân chia rõ ràng để đạt tới quitrình toàn bộ dựa trên triết lý liên kết, hợp tác theo chuỗi giá trị, nghĩa là qui trìnhhoạt động KD là hệ thống liên kết, hợp tác để tận dụng triệt để các nguồn lực củacác đối tượng tham gia trong qui trình tạo giá trị của hoạt động KD [10, tr53], do đóhoạt động quản trị được xác lập theo từng chuỗi giá trị và mỗi nhà quản lý chỉ làmột mắt xích trong quản trị qui trình tạo giá trị, cho nên nhà quản lý cần quan tâmtới sự liên kết, định vị hoạt động KD của mình trong hệ thống liên kết cũng như giátrị mà họ góp phần tạo ra trong chuỗi

Sự ra đời của các mô hình, phương thức, tư duy quản trị KD, đặc biệt là tư duytheo chuỗi giá trị đã ảnh hưởng sâu sắc đến nội dung mới của KTQT trong thập niên

80, 90 và cho đến ngày nay, là yếu tố quyết định tới nhu cầu thông tin quản trị, đến

mô hình KTQT, tới tổ chức KTQT CP, và vai trò của chúng trong việc cung cấpthông tin cho nhà quản lý ra quyết định

1.2.2 Vai trò của kế toán quản trị chi phí trong hoạt động quản lý.

Trong nền kinh tế thị trường DN có thể tổ chức quản trị KD theo những môhình khác nhau, phương thức quản trị KD không giống nhau và mục tiêu hoạt độngcủa DN là gì đi nữa thì nhà quản lý vẫn phải thực hiện các hoạt động (chức năng) cơbản trong qui trình quản trị DN nhằm cung cấp thông tin cho nhà quản lý trong việcthực hiện các chức năng quản lý

Sơ đồ 1.3 Chu trình hoạch định và kiểm soát

Trong việc chức lập kế hoạch, KTQT CP cần xác định dịnh mức, tiêu chuẩn vàlập dự toán CP, đây là tài liệu xác lập các bước thực hiện mục tiêu về CP và giáthành KTQT CP thu thập thông tin thực hiện, ước tính CP và giá thành hoặc cácthông tin khác theo nhu cầu thông tin của nhà quản lý để đưa ra các quyết định liênkết, phân phối nguồn lực ở các đơn vị, bộ phận và trung tâm trong DN theo các mụctiêu đã định về cơ cấu sản phẩm, số lượng, chất lượng, hình thức sản phẩm

Trong việc tổ chức, điều hành nhà quản lý sẽ quyết định cách liên kết tốt nhấtgiữa tổ chức, con người với các nguồn lực lại với nhau sao cho kế hoạch được thựchiện có hiệu quả nhất Trong việc điều hành, các nhà quản lý cũng cần kiểm soátcác hoạt động và giữ cho cả tổ chức hoạt động trơn chu KTQT CP sẽ cung cấpthông tin của quá trình thực hiện kế hoạch thông quan các báo cáo đánh giá để kiểmsoát CP, giá thành, nâng cao hiệu quả của nguồn lực và hiệu năng của quá trình hoạtđộng Việc cung cấp thông tin này đòi hỏi phải thường xuyên, chi tiết, kịp thời,chính xác và tiết kiệm CP sẽ giúp cho nhà quản lý trong kiểm soát và hoàn thiệnquá trình SX, bằng cách này nhà quản lý sẽ nhận diện, loại bỏ các hoạt động gâylãng phí, kém hiệu quả từ đó có thể thiết lập lại qui trình hoặc cải tiến liên tục.Ngoài ra, trong giai đoạn này KTQT CP còn thu thập thông tin thực hiện để phục vụcho việc kiểm tra, đánh giá sau này

Trong việc kiểm tra, đánh giá và hiệu chỉnh hoạt động Sau khi đã lập kế hoạch

và tổ chức thực hiện, nhà quản lý phải kiểm tra, đánh giá việc thực hiện kế hoạch

Để thực hiện chức năng kiểm tra, các nhà quản lý sử dụng các bước công việc cần

Lập kế hoạch

Tổ chức vàđiều hành

Ra quyết địnhĐánh giá và

hiệu chỉnh

(Kiểm soát) Kiểm tra

(Kiểm soát)

thiết để đảm bảo cho từng bộ phận, trung tâm và cả tổ chức đi theo đúng kế hoạch

đã vạch ra KTQT CP có vai trò cung cấp thông tin thực hiện từng bộ phận, từngtrung tâm, từng sản phẩm giúp nhà quản lý nhận diện, định lượng CP phát sinh vàđánh giá kết quả thực hiện kế hoạch CP, giá thành, cơ cấu sản phẩm, doanh thu, lợinhuận cũng như những vấn đề còn tồn tại và cần có tác động của quản lý; đồng thờiphục vụ cho việc lập kế hoạch, dự toán tiếp kỳ sau Việc kiểm tra này đòi hỏi nhàquản lý phải sử dụng các loại báo cáo CP, giá thành, doanh thu, lợi nhuận để phântích hoạt động thực tiễn với kế hoạch đã thiết lập nhằm chỉ ra ở hoạt động nào trongqui trình thực hiện chưa đạt yêu cầu, và cần sự hiệu chỉnh để hoàn thành nhiệm vụ

và mục tiêu đã thiết lập

Ngoài ra, KTQT CP có vai trò cung cấp thông tin thông qua báo cáo KTQT đểnhà quản lý các cấp ra quyết định Báo cáo KTQT cung cấp thông tin phục vụ cho

hai chức năng chủ yếu hoạch định và kiểm tra, kiểm soát Đối với chức năng hoạch

định báo cáo KTQT cung cấp các thông thực hiện và tương lai (ước tính) cho việc

hoạch định chiến lược (như nghiên cứu và phát triển sản phẩm mới, đầu tư đổi mớitrang thiết bị, ký hợp đồng hợp tác), quyết định kế hoạch sử dụng nguồn lực vàphân bổ nguồn lực, quyết định SX, quyết định cơ cấu sản phẩm, quyết định giá bán

sản phẩm và kế hoạch lợi nhuận Đối với chức năng kiểm tra, kiểm soát Với chức

năng kiểm tra báo cáo KTQT dùng để đánh giá kết quả hoạt động của các trung tâmđược phân quyền trong DN (các đơn vị KD trực tiếp, các phòng ban, các DN thànhviên…), các tiêu chuẩn đánh giá kết quả kinh tế cung cấp một sự kết nối giữa chiếnlược của DN và sự thi hành chiến lược đó bởi các trung tâm hoạt động trong DN.Với chức năng kiểm soát hoạt động, báo cáo KTQT dùng để đánh giá việc huy động

và sử dụng nguồn lực, hiệu quả và hiệu năng của quá trình đó, cho phép nhân viên,nhà quản trị nhận được thông tin phản hồi về kết quả mà họ đạt được từ đó điềuchỉnh, cải tiến trong tương lai

Để thể hiện tốt vai trò, chức năng cung cấp thông tin cho nhà quản lý thì tổchức KTQT CP cần thực hiện các nội dung cơ bản: tổ chức bộ máy KTQT CP, tổ

chức nội dung KTQT CP và đánh giá trách nhiệm trung tâm CP Những nội dung

cơ bản này sẽ được trình bày trong mục 1.3

1.3 NHỮNG NỘI DUNG CƠ BẢN VỀ TỔ CHỨC KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ TRONG DOANH NGHIỆP

1.3.1 Các quan điểm cơ bản về tổ chức kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

Tổ chức kế toán là một trong những nội dung cơ bản của tổ chức quản trị DN,việc thực hiện tổ chức kế toán phải giải quyết những vấn đề để đạt được yêu cầucung cấp thông tin kế toán thích hợp, đầy đủ, kịp thời, chính xác, rõ ràng, khách

quan và CP thấp cho các đối tượng sử dụng thông tin Thứ nhất, vận dụng mô hình

kế toán, tổ chức bộ máy kế toán và tổ chức trang bị thiết bị, phương tiện, công cụ để

thu thập, xử lý thông tin Thứ hai, tổ chức vận dụng các phương pháp kế toán, các

nguyên tắc kế toán, các chuẩn mức kế toán, chế độ kế toán và những qui định chung

của DN Thứ ba, tổ chức cung cấp thông tin kế toán phục vụ cho các chức năng

quản lý DN

KTQT và KTQT CP là bộ phận chuyên môn trong DN nên có thể hiểu: Tổ

chức công tác KTQT trong các DN là hoạt động chủ quan của DN trong việc bố trí nhân sự và vận dụng các phương pháp, kỹ thuật, nguyên tắc của KTQT nhằm thu thập, xử lý và cung cấp thông tin cho quản trị nội bộ trong DN giúp cho việc thực hiện các chức năng quản lý.

Hiện nay có ba mô hình tổ chức KTQT, bao gồm mô hình tách biệt, mô hìnhkết hợp và mô hình hỗn hợp:

+ Mô hình tách biệt là mô hình mà hệ thống KTTC và hệ thống KTQT tách

biệt về bộ máy kế toán và công tác kế toán Trong đó hệ thống TK được xây dựngthành hệ thống riêng (mã hóa, ký hiệu riêng, ghi chép riêng); sổ kế toán xây dựngphục vụ cho ghi chép các nghiệp vụ theo quan điểm riêng của KTQT hay nói mộtcách khác là theo phương pháp của KTQT CP; báo cáo được lập riêng, có biểu mẫuthiết kế phù hợp với nhu cầu quản trị, số lượng tùy thuộc vào các trung tâm, nghiệp

vụ KTQT trong DN với kỳ lập báo cáo khác KTTC theo định kỳ, thường xuyên hay

theo nhu cầu Theo tác giả nếu tổ chức theo mô hình này thì sẽ phát huy được tínhchuyên môn hóa cao, thông tin được cung cấp đầy đủ, kịp thời theo yêu cầu củaquản trị, đề cao vai trò cá nhân, nhà quản lý cao cấp, đặc biệt nó sẽ phát huy tối đavai trò của KTQT CP, hiệu quả mang lại của hai hệ thống kế toán náy sẽ cao hơn

mô hình kết hợp Song mô hình này phải bỏ nhiều CP để vận hành, kém linh hoạt,đòi hỏi phải ứng dụng triệt để công nghệ thông tin trong hoạt động SX, KD và trongcông tác KTQT

+ Mô hình kết hợp là mô hình mà hệ thống KTTC và hệ thống KTQT kế hợp

với nhau trong cùng hệ thống kế toán của DN cả về bộ máy kế toán và công tác kếtoán Trong đó hệ thống TK kế toán sử dụng theo chế độ KTTC (KTTC sử dụng TKtổng hợp còn KTQT sử dụng TK chi tiết); sổ kế toán của KTTC được ghi chép tổnghợp còn KTQT căn cứ vào nhu cầu thông tin quản trị cụ thể đối với từng hoạt động,từng chỉ tiêu mà mở sổ chi tiết theo hình thức sổ của KTTC và tự xây dựng; báo cáo

kế toán được lập định kỳ theo KTTC nhưng chi tiết hơn, có thể lập theo nhu cầuquản lý Theo tác giả nếu tổ chức mô hình kế toán này sẽ phát huy được sự thốngnhất trong thực hành các nội dung công việc kế toán, bộ máy linh hoạt, gọn nhẹ,thông tin kế toán được thông suốt, đáng tin cậy, tạo điều kiện cho tin học hóa, tậptrung trong nội dung kế toán, tiết kiệm được CP vận hành song đòi hỏi nhân sự kếtoán phải hiểu rõ về các nghiệp vụ KTQT và KTTC, trong khi đó KTTC có tínhchất tuân thủ còn KTQT thì không nên tính bảo mật của thông tin kế toán kém, gâykhó khăn kiểm soát công ty Vì vậy, khi thực hành mô hình này trong cùng hệ thống

sẽ khó khăn, đòi hỏi tính thống nhất thông tin cao hơn mô hình tách biệt

+ Mô hình hỗn hợp là mô hình mà hệ thống kế toán vừa có phân hệ KTTC,

vừa có phân hệ KTQT cả về bộ máy kế toán và công tác kế toán Trong đó nhân sự,

hệ thống TK, sổ kế toán, báo cáo nếu có phần hành tương đồng mà DN không cầntách thì vận dụng theo mô hình kết hợp, còn nếu có phần hành khác biệt cung cấpthông tin nội bộ cho công tác quản lý, cho kiểm soát hoạt động, kiểm soát tổ chứcthì có thể áp dụng theo mô hình tách biệt Theo tác giả mô hình này thể hiện sự linh

hoạt trong tổ chức kế toán, nhất là KTQT CP trong môi trường cạnh tranh, hội nhập.Song mô hình này đòi hỏi có sự đầu tư tương đối so với mô hình kết hợp như: tinhọc hóa phần hành KTQT tách biệt, có nhân sự chuyên sâu về thực hành KTQT.Trên đây là các mô hình tổ chức KTQT cơ bản, theo tác giả việc vận dụng môhình nào tùy thuộc vào từng DN Đối với DN áp dụng theo mô hình tổ chức quản trị

cố định hay nói cách khác là chuyên môn hóa từng trung tâm SX, KD, từng hoạtđộng quản lý, từng công đoạn, mà qui mô nhỏ và vừa thì việc vận dụng mô hìnhtách biệt hay hỗn hợp thường mang lại lợi ích ít hơn so với CP bỏ ra Đối với DN ápdụng theo mô hình tổ chức quản trị linh hoạt, theo qui trình SX, KD, theo chuỗi giátrị mà đối tượng hạch toán CP nhiều, đa dạng thì không thể chỉ vận dụng một môhình nhất định Vì vậy, việc vận dụng mô hình KTQT CP nhằm cung cấp thông tincho quản trị nội bộ DN sẽ góp phần nâng cao tính hiệu quả, hiệu năng của công tácKTQT CP

Dù vận dụng mô hình nào trong tổ chức kế toán quản trị chi phí thì việc tổchức bộ máy KTQT CP là một nội dung tiên quyết tổ chức bộ máy KTQT CP gồm

hai nội dụng: nhân sự và cơ cấu tổ chức bộ máy KTQT CP Thứ nhất, về tổ chức

nhân sự, là tập hợp đồng bộ nhân sự kế toán để đảm bảo thực thi các phần hành vớiđầy đủ các chức năng thông tin và kiểm soát hoạt động của tổ chức, nhân sự kế toántrong tổ chức có mối liên hệ chặt chẽ qua lại xuất phát từ những qui định về chứcnăng, nhiệm vụ, quyền hạn, để từ đó tạo thành mối liên hệ có tính vị trí, lệ thuộc,chế ước lẫn nhau, đồng thời trong thực hành chuyên môn nhân sự kế toán nói chung

và KTQT nói riêng phải tuân thủ các hướng dẫn về tiêu chuẩn đạo đức nghề nghiệp

mà Nhà nước hoặc Hội nghề nghiệp qui định Ngoài ra, còn phải hành động theo hệthống ranh giới, nhằm hạn chế phạm vi của những hành động không được chấpnhận dưới dạng qui tắc hành vi, hệ thống niềm tin nhằm công bố sứ mệnh, tôn chỉ,

mục tiêu, viễn cảnh và các giá trị văn hóa công ty Thứ hai, về cơ cấu tổ chức bộ

máy KTQT CP, nó phản ánh giữa các loại nhân sự, bộ phận trong bộ máy kế toán,

có nghĩa là trong đó phải có sự phân cấp, phân quyền quản lý, có chức năng, nhiệm

vụ cụ thể và có thể được tổ chức theo kiểu: trực tuyến, trực tuyến tham mưu, chứcnăng Theo kiểu chức năng KTQT có thể tổ chức thành các bộ phận: Bộ phận dựtoán hoạt động, dự toán CP; bộ phận nhận diện, đo lường CP, kết quả, hiệu quả hoạtđộng; bộ phận phân tích CP kết quả và hiệu quả hoạt động để cung cấp thông tinphục vụ ra quyết định (Sơ đồ 1.4) Các bộ phận này có thể phân công nhân sự kếtoán riêng hoặc kiêm nhiệm tùy theo mô hình tổ chức KTQT CP mà DN vận dụng

- Bộ phận dự toán hoạt động, dự toán CP có nhiệm vụ kết hợp với các bộ phậnkhác xây dựng thông tin tiêu chuẩn định lượng, định tính và nhận diện CP, thunhập, lợi nhuận Trên cơ sở đó xây dựng qui trình và nội dung công tác lập dự toánchi phí kinh doanh

- Bộ phận nhận diện, đo lường CP, kết quả và hiệu quả hoạt động có nhiệm vụxây dựng chỉ tiêu, hệ thống chỉ tiêu CP, kết quả KD và qui trình thu thập một cáchđầy đủ, chính xác và toàn diện về quá trình thực hiện dự toán CP, tình hình sử dụng

CP ở từng sản phẩm, hoạt động, trung tâm phát sinh CP nhằm tạo điều kiện thuậnlợi về dữ liệu thông tin cho nhà quản lý kiểm tra, đánh giá hoạt động của tổ chức

- Bộ phận phân tích CP, kết quả và hiệu quả hoạt động có nhiệm vụ xây dựngqui trình và nội dung phân tích thông tin để kiểm tra, đánh giá hoạt động và ra quyếtđịnh, nhằm cung cấp thông tin cho nhà quản lý biết được sự biến động và nguyênnhân của nó Ngoài ra, bộ phận phân tích có nhiệm vụ xây dựng qui trình và nộidung phân tích thông tin CP thích hợp phục vụ ra quyết định lựa chọn và thực hiệncác phương án, dự án tối ưu

Sơ đồ 1.4 Bộ máy kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

Bộ phận phân tích chi phí, kết quả, hiệu quả hoạt động và phân tích thông tin

ra quyết định

Giám đốc tài chính Giám đốc khác

Báo cáo kế toán

Mối quan hệ thông tin giữa hai bộ phận

Từ những nhận định trên cho thấy, việc xác lập cơ chế vận hành bộ máyKTQT và cho bộ phận KTQT CP cho DN chính là xác lập song song hai vấn đề gắnkết hữu cơ với nhau đó là nhân sự và cơ cấu tổ chức bộ máy KTQT CP, trong đó cơcấu tổ chức bộ máy KTQT CP là nền tảng quyết định cơ chế vận hành nhân sự thựchiện KTQT CP; cơ chế vận hành nhân sự thực hiện KTQT CP phải đảm bảo sựthích nghi để thực hành các nội dung KTQT CP.

Như vậy, tổ chức bộ máy KTQT nói chung và bộ phận KTQT CP nói riêngtrong các DN SX dược phẩm ở Việt Nam một cách linh hoạt, tiết kiệm để vận hànhcông tác kế toán, thực hiện nội dung KTQT CP theo từng loại qui mô, lĩnh vực hoạtđộng, trình độ khoa học quản trị, nhân sự, phương tiện khác nhau là vấn đề được đặt

ra rất bức thiết trong nền kinh tế thị trường cạnh tranh và hội nhập như ngày nay

1.3.2 Tổ chức thông tin kế toán quản trị chi phí trong doanh nghiệp

Đây là quá trình thu thập, xử lý thông tin KTQT CP (bao gồm cả thông tinthực hiện và tương lai, thông tin bên trong và bên ngoài DN) một cách hệ thống đểcung cấp thông tin định lượng, định tính cho nhà quản lý DN Ngoài ra, thông tinKTQT CP cung cấp phải đảm bảo các yêu cầu như: thích hợp, đầy đủ, chính xác,kịp thời, rõ ràng, đúng đối tượng và được tin tưởng, CP thấp hơn lợi ích mang lại.Quá trình thu thập, xử lý thông tin quá khứ của KTQT CP thông qua việc tổchức chứng từ, TK, sổ và báo cáo kế toán Việc tổ chức này mang tính chất linhhoạt tùy thuộc vào lĩnh vực, ngành nghề, qui mô, phạm vi, qui trình công nghệ SX,

KD và trình độ, yêu cầu quản lý DN

Tổ chức hệ thống chứng từ kế toán và hạch toán ban đầu: Hạch toán ban đầu

được thực hiện thông qua việc lập chứng từ kế toán Lập và ghi chép đầy đủ, chínhxác các sự kiện kinh tế phát sinh sẽ giúp cho các khâu kế toán tiếp theo được thuậnlợi, đảm bảo cung cấp thông tin được nhanh chóng, đáp ứng yêu cầu hữu ích và kịpthời [11, tr 41] KTQT CP không những sử dụng chứng từ bắt buộc mà cần sử dụngcác chứng từ hướng dẫn để thu thập thông tin quá khứ chi tiết theo từng mục tiêuquản lý và ra quyết định DN cần cụ thể hóa hệ thống chứng từ hướng dẫn, chọnlọc, bổ sung, sửa đổi các chỉ tiêu trên chứng từ phù hợp với nội dung KTQT CP.Mặt khác, cần xây dựng thêm các biểu mẫu chứng từ bổ sung thông tin mã hóa CP

theo cách phân tích CP đáp ứng yêu cầu quản trị CP tại DN và đảm bảo tính quichuẩn, nhất quán trong qui trình phản ánh cung cấp thông tin CP.

Tổ chức hệ thống TK: Việc tổ chức TK cần được tiến hành một cách có hệ

thống và khoa học, vừa đảm bảo cung cấp thông tin CP chi tiết theo yêu cầu quảntrị, vừa đảm bảo khả năng đối chiếu, phân tích thông tin CP chi tiết với thông tintổng hợp liên quan tới các đối tượng kế toán cụ thể trong từng DN Từ hệ thống TKKTTC DN có thể bổ sung TK CP chi tiết theo dõi chi tiết từng đối tượng kế toán,trên TK chi tiết cần kết hợp sử dụng thước đo giá trị với các thước đo khác

Tổ chức hệ thống sổ kế toán: Sổ kế toán là công cụ quan trọng được sử dụng

trong KTQT CP để thu thập thông tin quá khứ và tương lai Hệ thống sổ kế toántổng hợp và chi tiết sử dụng để phản ánh và thu thập thông tin hữu ích về từng đốitượng kế toán phù hợp với yêu cầu quản lý và phục vụ lập báo cáo KTQT Hệ thống

sổ sử dụng trong KTQT cần được thiết kế với mẫu cụ thể với số lượng chỉ tiêu đượcsắp xếp hợp lý, khoa học theo yêu cầu quản lý và sự tiện ích trong trình bày, tổnghợp, báo cáo và sử dụng thông tin Bên cạnh đó khi thiết kế mẫu sổ cần xem xéttrình độ công nghệ xử lý thông tin, yêu cầu quản lý chi tiết từng đối tượng, khảnăng xử lý thông tin trong từng tình huống ra quyết định

Tổ chức hệ thống báo cáo kế toán: trên cơ sở thông tin đã được tổng hợp,

KTQT CP cần thiết lập hệ thống báo cáo có tính chất thường xuyên, định kỳ và đặcbiệt Các Báo cáo KTQT CP cần đảm bảo thông tin được phân chia thành các chỉtiêu phù hợp với từng tiêu chuẩn đánh giá thông tin, về số lượng chỉ tiêu phải đápứng yêu cầu kiểm soát và hoạch định, các chỉ tiêu phải có quan hệ logic và được sắpxếp theo trình tự khoa học để thuận tiện cho sử dụng thông tin; các chỉ tiêu trongbáo cáo cần cụ thể theo yêu cầu quản lý chi tiết và đồng nhất theo thời gian, khônggian, theo hoạt động, theo từng SP Ngoài ra, hình thức và số lượng báo cáo KTQT

CP được tổ chức tùy thuộc vào mô hình tổ chức quản trị hoạt động KD và phươngthức quản trị của DN, có thể tổ chức thành ba hệ thống: Báo cáo dự toán CP, báocáo kết quả thực hiện kế hoạch CP và báo cáo phân tích CP [10, tr99]

Sơ đồ 1.5 Qui trình thu thập thông tin lập hệ thống báo cáo

kế toán quản trị chi phí

Quá trình thu thập, xử lý thông tin KTQT CP không những chỉ có thông tinquá khứ mà còn cả thông tin dự đoán tương lai Thông tin dự đoán tương lai lànhững thông tin cần thiết cho nhà quản lý (gồn cả thông tin bên trong và bên ngoàiDN) trong các nghiệp vụ KD hàng ngày, trong các phương án và dự án sẽ được thựcthi nhằm ứng phó với sự biến động của thị trường, chủ động phòng ngừa rủi ro cũngnhư hoạch định chiến lược KD

Các nhà quản lý thực hiện thu thập thông tin liên quan tới tương lai phải hiểu

rõ đặc thù của nó để biết cách nhận được thông tin cần thiết với CP thấp hơn lợi íchmang lại KTQT thu thập thông tin tương lai có thể tiến hành theo trình tự: Xác định

rõ mục tiêu thu thập thông tin CP dự kiến, việc tiếp theo là phải lựa chọn nguồnthông tin có nghĩa là phải xác định loại thông tin mà nhà quản lý quan tâm vàphương pháp thu thập thông tin có hiệu quả, nguồn thông tin có thể là nguồn thứcấp (bao gồm thông tin đã được thu thập cho mục tiêu khác) và nguồn sơ cấp, đượcthu thập bằng các phương pháp như quan sát, thăm dò và thực nghiệm

1.3.3 Phân loại chi phí

Dù ở cấp bậc quản trị nào trong tổ chức, nhà quản lý đều phải hiểu được bảnchất của CP phát sinh trong phạm vi mình quản lý để có thể kiểm soát và sử dụngchúng như một công cụ nhằm gia tăng kết quả hoạt động

Trên góc độ KTQT, mục đích của KTQT là cung cấp thông tin thích hợp về

CP để kịp thời ra quyết định Vì vậy, không giống như KTTC, chỉ đơn thuần là biểu

hiện bằng tiền của những hao phí lao động, vật chất, dịch vụ và được bù đắp bằngthu nhập trong kỳ, mà CP còn được nhận thức theo cả khía cạnh nhận diện thông tin

để phục vụ cho việc ra quyết chọn lựa phương án tối ưu trong từng tình huống cụthể, mà ít chú ý hơn vào chứng minh CP phát sinh bằng các chứng từ kế toán

Trong luận văn này sẽ trình bày sơ lược một số tiêu thức phân loại CP như sau:(1) theo chức năng hoạt động, (2) theo mối quan hệ CP với thời kỳ tính kết quả KD,(3) theo cách ứng xử của CP, (4) theo khả năng qui nạp CP vào các đối tượng CP,(5) theo các cách phân loại CP khác nhằm mục đích ra quyết định

1.3.3.1 Phân loại chi phí theo chức năng hoạt động

Theo cách này, CP SX của DN chia thành CP SX và CP ngoài SX [21, tr16]:

CP SX là toàn bộ CP liên quan đến việc tạo ra SP, bao gồm 3 yếu tố cơ bản: + CP NVL trực tiếp là CP của những loại NVL cấu thành thực thể của SP, có

giá trị lớn và có thể xác định một cách tách biệt, rõ ràng, cụ thể cho từng SP, đượctính thẳng cho từng SP Phần lớn sản phẩm SX ra từ nhiều loại NVL trực tiếp.Ngoài NVL trực tiếp cũng cần NVL gián tiếp (NVL phụ), chúng có thể thamgia cấu thành thực thể của SP hoặc không nhưng có giá trị nhỏ và không thể xácđịnh cụ thể, rõ ràng cho từng SP nên phải đưa vào CP SX chung để phân bổ sau

+ CP nhân công trực tiếp là CP tiền lương của những người lao động trực tiếp

chế tạo sản phẩm CP nhân công trực tiếp có thể xác định rõ ràng cụ thể và tách biệtcho từng đơn vị sản phẩm nên được tính thẳng vào đơn vị sản phẩm

Bên cạnh lao động trực tiếp còn có lao động gián tiếp, là những nhân côngkhông trực tiếp tạo ra sản phẩm nhưng cần thiết cho quá trình SX của nhân côngtrực tiếp, như quản đốc PX, nhân viên bảo trì…CP nhân công gián tiếp phải đưa vào

CP SX chung để phân bổ sau

Ngoài ra, trong cơ cấu CP nhân công, còn có khoản mục CP thuộc vào CPnhân công như: CP trong thời gian ngừng SX, CP phụ trội, CP phúc lợi lao động

+ CP SX chung là những CP cần thiết khác để SX sản phẩm, còn được coi là

CP SX gián tiếp CP SX chung thường bao gồm CP NVL gián tiếp, CP lao độnggián tiếp và CP SX chung khác

CP ngoài SX: khi tiến hành SX, KD DN còn phải chịu các CP ở ngoài khâu

SX, bao gồm: CP bán hàng và CP quản lý DN

+ CP bán hàng: là những CP phát sinh liên quan đến việc tiêu thụ sản phẩm,

bao gồm toàn bộ CP cần thiết để thực hiện và đẩy mạnh quá trình lưu thông, phânphối hàng hóa và đảm bảo việc đưa hàng hóa đến tay người tiêu dùng

+ CP quản lý DN: là những CP phát sinh liên quan đến việc tổ chức, quản lý

hành chính, văn phòng làm việc của DN mà không thể xếp vào loại CP SX hay CPbán hàng Tất cả mọi tổ chức (tổ chức KD hay không KD) đều có CP quản lý

Theo cách phân loại này sẽ giúp cho việc xác định rõ chức năng hoạt động của

CP trong quá trình hoạt động; là căn cứ để xác định CP sản phẩm SX và tập hợpCP; cung cấp thông tin cho lập báo cáo kế toán

1.3.3.2 Phân loại CP theo mối quan hệ CP với thời kỳ tính kết quả kinh doanh

Khi xem xét cách tính và kết chuyển CP để xác định thu nhập trong từng kỳhạch toán trong DN, CP SX KD được chia làm hai loại là CP SP và CP thời kỳ

+ CP sản phẩm bao gồm các CP phát sinh liên quan đến việc SX SP, các CP

này kết hợp tạo nên giá trị của SP hình thành qua các giai đoạn SX (được gọi là giáthành SX) CP SP gồm: CP NVL trực tiếp, CP nhân công trực tiếp và CP SX chung

+ CP thời kỳ là các CP cho hoạt động KD trong kỳ gồm CP bán hàng, CP

quản lý DN CP thời kỳ không tạo lên giá trị hàng tồn kho- tài sản, nên kế toánkhông ghi nhận trên Bảng cân đối kế toán mà được kế toán ghi nhận trong Báo cáokết quả KD để xác định kết quả KD trong kỳ mà CP phát sinh

1.3.3.3 Phân loại chi phí theo khả năng qui nạp chi phí vào đối tượng chịu CP

Theo khả năng qui nạp CP cho đối tượng chịu phí, các CP được phân loạithành CP trực tiếp và CP gián tiếp

+ CP trực tiếp đối với một đối tượng chịu phí là loại CP liên quan trực tiếp

đến đối tượng chịu phí và có thể tính trực tiếp cho đối tượng đó một cách hiệu quả,

ít tốn kém Loại CP này thường chiếm một tỷ lệ lớn trong tổng CP Tuy nhiên,chúng dễ được nhận dạng, hạch toán chính xác Vì vậy, cũng ít gây ra sự sai lệchthông tin CP ở từng bộ phận, từng hoạt động SX, KD

+ CP gián tiếp là CP liên quan đến nhiều đối tượng chịu phí Do vậy, CP gián

tiếp được phân bổ cho các đối tượng chịu phí bằng các phương pháp phân bổ CP.Cách phân loại CP này giúp cho việc thực hiện kỹ thuật hạch toán, CP khi phátsinh đòi hỏi phải áp dụng phương pháp phân bổ, cùng với đó là việc lựa chọn tiêuthức phân bổ hợp lý để cung cấp thông tin chính xác, tin cậy về CP của từng sảnphẩm, từng hoạt động trong DN Ngoài ra, còn cho biết tính chất của CP trực tiếp là

có thể tránh được, còn CP gián tiếp lại khó có thể trách được, nên rất cần thiết chonhà quản lý ra quyết định KD ngắn hạn

1.3.3.4 Phân loại chi phí theo cách ứng xử của chi phí

Mối quan hệ giữa CP và mức hoạt động hay còn gọi là “ứng xử của CP”, đóngvai trò quan trọng trong quản lý hoạt động của DN Theo cách phân loại này CPđược chia thành CP biến đổi, CP cố định và CP hỗn hợp

CP biến đổi (hay biến phí) là CP thay đổi theo tỷ lệ thuận trên tổng số, không

thay đổi tính trên một đơn vị của mức độ hoạt động CP biến đổi gồm: CP NVL trựctiếp, CP nhân công trực tiếp, CP bao bì đóng gói, hoa hồng bán hàng… CP biến đổitồn tại dưới nhiều hình thức ứng xử khác nhau trong hoạt động của DN, nhưng về

cơ bản được chia thành 2 loại: CP biển đổi tuyến tính (biến phí tỷ lệ) là CP biến đổi

có quan hệ tỷ lệ thuận với mức độ hoạt động; CP biến đổi cấp bậc là những CP thayđổi chỉ khi mức độ hoạt động thay đổi nhiều và rõ ràng

CP cố định (hay định phí) là những CP không thay đổi xét về tổng số, thay đổi

tỷ lệ nghịch tính trên một đơn vị mức độ hoạt CP cố định gồm: CP khấu hao tài sản

cố định theo phương pháp bình quân, CP quảng cáo khuyến mại, CP bảo hiểm…Tuy nhiên, cần chú ý tới phạm vi phù hợp để xem xét tính cố định hay biến đổi của

CP mà ở đây là giới hạn năng lực hoạt động tối thiểu và tối đa trong ngắn hạn của

DN Khi mức độ hoạt động vượt khỏi phạm vi phù hợp, định phí có thể xuất hiệnnhững thay đổi đột biến Định phí tồn tại dưới nhiều hình thức ứng xử khác nhau

trong hoạt động của DN, nhưng về cơ bản được chia thành hai loại: CP cố định cấp

bậc là CP không thay đổi theo mức độ hoạt động chỉ trong một phạm vi hoạt động

thích hợp nào đó Ở đây cần lưu ý tới sự khác nhau cơ bản giữa CP biến đổi cấp bậc

và CP cố định cấp bậc CP biến đổi cấp bậc có thể điều chỉnh rất nhanh khi các điềukiện thay đổi nhưng định phí một khi đã xác định thì cũng ít nhất bị rằng buộc chođến kết thúc kỳ kế hoạch mới có thể điều chỉnh được; bậc biến đổi CP biến đổi cấpbậc thường rất nhỏ đến nỗi chúng được xem như không có nhưng bậc biến đổi của

CP cố định rất rộng nên có thể xem như không đổi trong phạm vi phù hợp CP cố

định bắt buộc và CP cố định tuỳ ý: Các CP cố định bắt buộc phát sinh từ việc DN

sở hữu các tài sản cố định và cấu trúc tổ chức cơ bản của tổ chức CP cố định vẫn

tồn tại dù tổ chức không hoạt động trong thời gian ngắn hoặc bị gián đoạn Các CP

cố định tùy ý phát sinh từ các quyết định hàng năm của nhà quản lý CP cố định tuỳ

ý có thể cắt giảm hàng năm theo yêu cầu hoạt động của tổ chức

CP hỗn hợp là CP bao gồm cả yếu tố biến phí và định phí Để hiểu rõ thành

phần của CP hỗn hợp có thể sử dụng các phương pháp khác nhau để phân tích

* Phương pháp phân tích sử dụng đồ thị phân tán

Phương pháp này đòi hỏi phải thu thập được các mức hoạt động sinh ra CPtrong các kỳ KD trước, sau đó biểu diễn chúng trên đồ thị Nhà phân tích vẽ mộtđường thẳng đi qua trung tâm của những điểm quan sát được trên đồ thị phân tán.Đường thẳng này chính là hàm CP ước lượng có dạng Y= a + bx

Theo tác giả phương pháp tương đối đơn giản, đòi hỏi phải có các số liệu lịch

sử nên bước đầu hình thành quan niệm về CP cố định và CP biến đổi, song hạn chếcủa phương pháp này là phụ thuộc theo ý chủ quan của nhà phân tích, số liệu lịch sửchỉ phản ánh phần nào thông tin CP trong tương lai

* Phương pháp điểm cao - điểm thấp (hay phương pháp cực đại- cực tiểu)

Theo phương pháp này việc phân tích và ước lượng hàm CP chỉ dựa vào haiđiểm dữ liệu ở mức độ hoạt động thấp nhất và cao nhất trong tập dữ liệu thu thậpđược Từ đó, xác định các yếu tố CP biến đổi và CP cố định như sau:

CP biến đổi

đơn vị =

Chênh lệch CP giữa mức hoạt động

cao nhất và thấp nhất (1.1)Chênh lệch giữa mức hoạt động

cao nhất và thấp nhất

CP cố định = Tổng CP – (CP biến đổi đơn vị x Mức hoạt động) (1.2)

Phương pháp phân tích CP này khách quan hơn phương pháp phân tích bằng

đồ thị phân tán Tuy nhiên, phương pháp này chỉ dựa vào hai cặp dữ liệu nên khôngđại diện cho các mức độ hoạt động ở DN

* Phương pháp bình phương nhỏ nhất: Phương pháp bình phương nhỏ

nhất-một phương pháp phân tích thống kê- chính xác và tinh vi hơn hai phương pháptrên, sử dụng để xác định đường hồi qui (hàm CP) Ý tưởng của phương pháp này làxác định một đường hồi qui từ các số liệu quan sát được sao cho tổng khoảng cách(chính xác là tổng độ lệch bình phương – ei2) từ các điểm quan sát đến đường hồiqui là nhỏ nhất

Đồ thị 1.1 Đường hồi qui biểu diễn CP hỗn hợp

Đường biểu diễn CP hỗn hợp có dạng: Y = a + bX Trong đó Y là CP hỗn hợpước tính, a là yếu tố CP cố định và b là yếu tố CP biến đổi (đơn vị) và X là mức độhoạt động Có thể xác định các hệ số a và b trong phương trình biểu diễn CP Với ncặp số liệu quan sát được (xi, yi), bằng phương pháp bình phương nhỏ nhất, có thểxác định các hệ số a và b:

i x x

n

i y i x i

y i x n

x b i

i x b i x a i y i

a + bxi

(1.3)

Phương pháp bình phương nhỏ nhất là phương pháp phân tích CP khách quan

và sử dụng tất cả số liệu thu thập được, khắc phục nhược điểm của các phương pháptrên, có thể xác định được phương trình của đường biểu diễn sự biến thiên của CPhỗn hợp khá chính xác trong phạm vi hoạt động thích hợp, giúp DN chủ động tronglập kế hoạch, phân bổ, sử dụng nguồn lực Tuy nhiên, phương pháp này đòi hỏi kỹthuật tính toán khá phức tạp

1.3.3.5 Phân loại chi phí phục vụ ra quyết định.

 Phân loại chi phí theo thẩm quyền ra quyết định

Phương pháp phân loại này dựa trên khả năng kiểm soát CP đối với các nhàquản lý Nếu một nhà quản lý, cấp quản lý có thể kiểm soát hoặc quyết định về mộtloại CP, thì CP ấy được gọi là CP kiểm soát được bởi nhà quản lý, cấp quản lý đó.Ngược lại, CP mà nhà quản lý, cấp quản lý không có khả năng kiểm soát hoặc gâyảnh hướng lớn lên nó thì được phân loại là CP không kiểm soát được đối với nhàquản lý, cấp quản lý đó Xem xét CP ở khía cạnh kiểm soát có ý nghĩa lớn trongphân tích CP và ra các quyết định xử lý, góp phần thực hiện tốt kế toán trách nhiệmtrong DN

 Phân loại chi phí trong lựa chọn các phương án

Để thành công trong việc ra quyết định, các nhà quản lý cần phân biệt đượccác CP thích hợp và CP không thích hợp để có thể tách các CP không thích hợp rakhỏi cơ cấu quyết định

CP thích hợp là CP có thể áp dụng cho một quyết định có mối liên hệ với phương án được chọn của nhà quản trị Một trong những CP thích hợp quan trọng

cần xem xét khi lựa chọn các phương án là CP cơ hội CP cơ hội là phần lợi nhuận

tiềm năng bị mất đi khi chọn một phương án này thay vì chọn phương án khác CP

cơ hội là khoản CP không được theo dõi trên sổ kế toán nhưng lại rất quan trọng đốivới việc ra quyết định Khi lựa chọn các phương án hoạt động, ngoài các CP đượcphản ánh trên hệ thống sổ kế toán, nhà quản lý còn cần phải xem xét CP cơ hội củacác phương án đó do các nguồn lực của DN có thể được sử dụng theo những cáchkhác nhau để quyết định lựa chọn phương án tối ưu nhất

CP không thích hợp là loại CP có thể bỏ qua khi xem xét chọn lựa phương án

hoạt động CP là một nhân tố vô cùng quan trọng đối với mỗi phương án hoạt độngnên để có được quyết định lựa chọn phương án đúng đắn cần loại bỏ các CP khôngthích hợp đối với các quyết định đó Một trong những CP không thích hợp quan

trọng cần xem xét khi lựa chọn các phương án là CP chìm CP chìm là những CP đã

phát sinh trong quá khứ và không bị ảnh hưởng bởi các phương án hoạt động tronghiện tại cũng như tương lai của DN CP chìm là khoản CP có trên sổ sách kế toánnhưng là những CP giống nhau ở mọi phương án nên nó là CP không thích hợp đốivới việc ra quyết định và không phải cân nhắc đến khi lựa chọn các phương án

1.3.4 Dự toán chi phí

Dự toán là quá trình tính toán chi tiết cho kỳ tới, nhằm huy động và sử dụngcác nguồn lực theo các mục tiêu, kế hoạch đề ra trong từng thời kỳ cụ thể Mục đíchlập dự toán để lập kế hoạch; phân bổ các nguồn lực; làm thuận tiện cho quá trìnhtruyền đạt thông tin và phối hợp hoạt động trong tổ chức; kiểm soát lợi nhuận vàcác hoạt động; đánh giá kết quả, trách nhiệm quản lý và khen thưởng

Dự toán CP KD là một nội dung quan trọng trong công tác KTQT CP Để cóthể sử dụng CP một cách có hiệu quả, DN cần lập dự toán CP KD từ đó giúp DN cóthể chủ động trong việc sử dụng các nguồn lực giới hạn và có cơ sở để đánh giáhiệu quả sử dụng CP

Khi lập dự toán CP, một vấn đề gặp phải là làm sao tách CP hỗn hợp thành haithành phần là CP biến đổi và CP cố định, sau đó mới tính toán các CP trong dự toántổng thể và dự toán chi tiết

1.3.4.1 Các phương pháp ước tính chi phí trong dự toán chi phí

Ước tính CP là quá trình xem xét một khoản CP cụ thể sẽ như thế nào dựa trênmối quan hệ giữa CP và mức độ hoạt động của DN Có nhiều phương pháp để ướctính CP, và mức độ chính xác của kết quả ước tính theo các phương pháp này cũngkhác nhau (Đã được trình bày trong mục 1.3.3.4)

1.3.4.2 Dự toán chi phí sản xuất, kinh doanh trong hệ thống dự toán hoạt động

Hàng năm DN tiến hành lập hệ thống dự toán hoạt động bao gồm tập hợp các

dự toán chi tiết cho từng bộ phận, qui trình hoạt động SX KD của DN Trong hệthống dự toán hoạt động có dự toán CP KD chiếm một vị trí quan trọng, bao gồm

dự toán CP NVL trực tiếp, dự toán CP nhân công trực tiếp, dự toán CP SX chung,

dự toán CP bán hàng và quản lý DN Các dự toán CP này được lập trên cơ sở đápứng nhu cầu tiêu thụ, SX trong kỳ và căn cứ vào phương pháp lập dự toán Phươngpháp dự toán tĩnh là dự toán CP được lập theo một mức độ hoạt động dự kiến, cònphương pháp dự toán linh hoạt là dự toán CP cho nhiều mức độ hoạt động khácnhau có thể xảy ra Số liệu của dự toán tĩnh rất quan trọng trong việc lập kế hoạchnhưng có ít tác dụng cho việc kiểm soát bởi vì mức độ hoạt động thực tế ít khi trùngvới kế hoạch, mục tiêu đề ra nên khó việc so sánh CP ở hai mức độ hoạt động khácnhau Ngược lại, các dự toán linh hoạt rất có ích cho các nhà quản lý trong việckiểm soát hoạt động thông qua việc cách so sánh kết quả thực tế và số liệu dự toáncho cùng một hay nhiều mức độ hoạt động

 Dự toán CP NVL trực tiếp được lập dựa trên cơ sở dự toán SX và định

mức CP NVL trực tiếp nhằm xác định nhu cầu về lượng và đơn giá đảm bảo NVLcho SX

- Định mức về lượng NVL trực tiếp cho một đơn vị sản phẩm phản ánh lượngNVL trực tiếp sử dụng SX hoàn thành một sản phẩm và có cho phép các mức hao hụtbình thường Định mức này do bộ phận SX căn cứ vào mức tiêu hao NVL trực tiếptính bình quân cho một đơn vị sản phẩm của những kỳ trước mà quá trình SX đạtmức hiệu năng bình thường hay bộ phận nghiên cứu, thiết kế sản phẩm xây dựng

- Đơn giá NVL trực tiếp do bộ phận thu mua ước tính căn cứ trên các yếu tốnhư: hợp đồng thu mua đã ký kết, thông tin của quá trình thương lượng giá với nhàcung cấp thường xuyên, dự báo về tình biến động của giá trên thị trường, chất lượngNVL, các CP liên quan với quá trình thu mua, nhập kho và chính sách bán hàng củanhà cung cấp Đơn giá phải được trừ mọi khoản chiết khấu mua hàng, trong trườnghợp có nhiều mức giá của cùng một loại NVL được cung cấp bởi các nhà cung cấpkhác nhau thì có thể dùng giá bình quân gia quyền để tính đơn giá bình quân

Dự toán CP NVL trực tiếp được xác định theo công thức 1.6

CP NVLtrực tiếp

x

Đơn giáNVL

(1.6)

 Dự toán CP nhân công trực tiếp được lập dựa trên cơ sở dự toán SX và

định mức CP nhân công trực tiếp nhằm xác định thời gian lao động và CP nhâncông cần thiết đảm bảo cho tiến trình SX Trên cơ sở đó DN bố trí, tuyển dụng laođộng để đảm bảo đúng về chất lượng và đủ về số lượng cho quá trình trong kỳ

- Định mức thời gian lao động hao phí phản ánh mức độ sử dụng nhân côngtrực tiếp, được quyết định bởi mối quan hệ về mặt kỹ thuật giữa lao động và SP đầu

ra, tức là định mức thời gian lao động/1 SP Định mức này có thể xác định bằngcách chia công việc thành từng thao tác kỹ thuật, rồi kết hợp với tiêu chuẩn thờigian của từng thao tác để xây dựng định mức thời gian cho từng công việc Ngoài

ra, cần chú ý trường hợp ở các DN sử dụng công nhân có trình độ tay nghề cao,không thể trả công theo SP hoặc theo thời gian Để lập dự toán CP này, cần dựa vào

số lượng nhân công, quỹ lương, cách phân phối lương và nhiệm vụ của DN

- Đơn giá tiền công của một giờ lao động trực tiếp được xây dựng căn cứ vàothang, bảng lương hoặc hợp đồng lao động đã ký kết, trong đó đã bao gồm cáckhoản phụ cấp Đơn giá tiền công tiêu chuẩn có thể tính bình quân mức lương trảcho tất cả các nhân công trực tiếp tham gia vào quá trình SX sản phẩm cho dù mứclương thực tế có thể khác nhau

Dự toán CP nhân công trực tiếp được xác định theo công thức 1.7

SX

kế hoạch

x

Định mức thời gian lao độngtrên1 sản phẩm

x

Đơn giátiền côngtrên giờ lao động

(1.7)

 Dự toán CP SX chung bao gồm dự toán biến phí SX chung và dự toán định

phí SX chung, mục đích của dự toán CP SX chung là chỉ ra mức độ dự kiến của tất

cả các CP SX gián tiếp CP SX chung không sẵn có một mối quan hệ đầu ra- đầuvào Tuy nhiên, có thể dựa vào số liệu thống kê của các kỳ SX trước có thể ước tính

CP SX chung theo mức độ hoạt động của DN thông qua việc áp dụng các phương

pháp ước tính CP (mục 1.3.3.4) Các phương pháp này sẽ cho kết quả chính xác hơnnếu chia nhỏ CP SX chung theo từng yếu tố chi tiết để phân tích

Dự toán CP SX chung được xác định theo công thức 1.8

 Dự toán CP bán hàng và quản lý DN được lập dựa giống như CP SX

chung, CP bán hàng và CP quản lý DN có thể đươc ước tính thành CP biến đổi và

CP cố định Sự phân quyền trong quản lý dẫn tới sự phân chia quyền kiểm soát cáckhoản CP, nên các nhà quản lý cần xác định rõ ràng khoản CP nào thuộc về lĩnhvực quản lý nào? do bộ phận, trung tâm trách nhiệm nào kiểm soát? Đồng thời, đánhgiá mức độ quan trọng của các khoản CP theo tỷ trọng, mức độ trọng yếu trong tổng

CP bán hàng, CP quản lý

1.3.5 Xác định chi phí sản phẩm sản xuất

CP sản phẩm SX là cơ sở để định giá bán sản phẩm, là cơ sở để đánh giá, hạchtoán kinh tế nội bộ, xác định kết quả KD và phân tích CP, giá thành Với vai tròquan trọng đó của CP SX sản phẩm cần đặt ra yêu cầu phải tính toán một cáchchính xác, hợp lý, kịp thời CP SX sản phẩm

1.3.5.1 Xác định đối tượng hạch toán chi phí sản xuất và đối tượng tính giá thành sản phẩm

CP phát sinh gắn liền với một không gian cụ thể tại một thời điểm cụ thể Dovậy, xác định đối tượng hạch toán CP và đối tượng tính giá thành là một đặc tínhquan trọng trong KTQT, bởi vì không chỉ đơn thuần phục vụ cho công tác tính giá,

mà còn liên quan đến tổ chức dữ liệu và phục vụ các nhu cầu khác của quản trị DN

Đối tượng hạch toán CP là xác định giới hạn các bộ phận chịu CP hoặc các

đối tượng chịu CP làm cơ sở cho việc tính giá thành Trên một góc độ chung, có hai

biểu hiện về đối tượng hạch toán CP Thứ nhất, các trung tâm CP là những bộ phận

trong DN mà nhà quản lý ở bộ phận đó chịu trách nhiệm về những biến động CP

phát sinh trong kỳ Thứ hai, SP hoặc nhóm sản phẩm cùng loại, một công việc (đơn

đặt hàng) hay một hoạt động, một chương trình

Để xác định đối tượng hạch toán CP theo hai hướng trên, kế toán có thể dựavào những căn cứ sau: phân cấp và yêu cầu quản lý đối với các bộ phận của DN,tính chất quy trình công nghệ SX SP (giản đơn hay SX phức tạp, quá trình chế biếnliên tục hay quá trình chế biến song song), đơn vị tính giá thành áp dụng trong DN

Đối tượng tính giá thành là kết quả của quá trình SX KD hoặc cung cấp dịch

vụ Xác định đối tượng tính giá thành thường gắn với yêu cầu của nhà quản lý vềkiểm soát CP, định giá bán và xác định kết quả KD về một đối tượng, một hoạtđộng nào đó Trong DN SX, đối tượng tính giá thành có thể là sản phẩm, bán thànhphẩm, công việc hoàn thành qua quá trình SX KTQT còn nhìn nhận đối tượng tínhgiá ở một khía cạnh rộng hơn, đó là phương án KD, dự án

Đối tượng hạch toán CP và đối tượng tính giá có mối quan hệ với nhau trong

hệ thống tính giá thành ở đơn vị Nếu đối tượng hạch toán CP cần xác định là bướckhởi đầu cho quá trình hạch toán CP thì đối tượng tính giá thành gắn liền với việcthực hiện các kỹ thuật tính giá thành Trong một số trường hợp, đối tượng hạch toán

CP trùng với đối tượng tính giá thành

1.3.5.2 Phương pháp hạch toán chi phí sản xuất

Phương pháp hạch toán CP là cách thức, kỹ thuật xác định CP cho từng đốitượng hạch toán CP Tùy theo từng loại CP và điều kiện cụ thể, có thể vận dụngphương pháp hạch toán CP SX cho thích hợp

* Phương pháp tập hợp trực tiếp : phương pháp này áp dụng trong trường

hợp CP SX phát sinh có liên quan trực tiếp đến từng đối tượng hạch toán CP SXriêng biệt nên mức độ chính xác cao Vì vậy, ngay từ khâu hạch toán ban đầu, CP

SX phát sinh được phản ánh riêng cho từng đối tượng hạch toán CP SX trên chứng

từ ban đầu, để căn cứ vào chứng từ thực hiện hạch toán trực tiếp CP SX cho từngđối tượng riêng biệt

* Phương pháp phân bổ gián tiếp: phương pháp này áp dụng trong trường

hợp CP SX phát sinh có liên quan đến nhiều đối tượng hạch toán CP SX, không tổchức ghi chép ban đầu CP SX phát sinh riêng cho từng đối tượng Trong trường hợpnày, phải hạch toán CP SX phát sinh chung cho nhiều đối tượng theo từng nơi chiphí phát sinh Sau đó lựa chọn tiêu chuẩn phân bổ (cost allocation) thích hợp để

phân bổ khoản CP này cho từng đối tượng chịu CP, do đó mức độ chính xác của CP

SX tình cho từng đối tượng tập hợp CP SX phụ thuộc vào tính hợp lý của tiêu chuẩnphân bổ được lựa chọn sử dụng

1.3.5.3 Tổng hợp chi phí và tính giá thành sản phẩm

Tổng hợp CP là giai đoạn kế tiếp giai đoạn tập hợp CP SX là quá trình điềuchỉnh, kết chuyển hoặc phân bổ CP SX vào các đối tượng tính giá thành

Tính giá thành là một trình tự các bước phải thực hiện để tính tổng giá thành

và giá thành đơn vị sản phẩm SX hoàn thành theo đúng các đối tượng tính giá thànhdựa trên cơ sở số liệu về CP SX đã tập hợp được Để tính giá thành sản phẩm SX cóhai phương pháp là CP toàn bộ và CP trực tiếp Ngày nay, ngoài hai cách tính đóKTQT hiện đại còn phát triển các phương pháp xác định CP khác như: CP dựa trên

cơ sở hoạt động, CP mục tiêu, CP cải tiến liên tục

1.3.5.3.1 Phương pháp chi phí toàn bộ.

Phương pháp chi phí toàn bộ1 là phương pháp mà toàn bộ CP liên quan đếnquá trình SX sản phẩm tại PX, tại nơi SX, được tính vào giá thành của sản phẩmhoàn thành nên giá thành sản phẩm được tạo ra từ quá trình SX phải dựa trên toàn

bộ các CP để SX sản phẩm đó

Theo phương pháp tính giá toàn bộ, giá thành sản phẩm hoàn thành bao gồm

ba loại phí: CP nguyên liệu, vật liệu trực tiếp; CP nhân công trực tiếp và CP SXchung, không có sự phân biệt giữa CP SX biến đổi và CP SX cố định Việc tính giáthành theo phương pháp này phù hợp các nguyên tắc, chuẩn mực KTTC Phươngpháp tính giá toàn bộ được coi như là phần giao thoa giữa KTTC và KTQT vì cónhiều DN sử dụng hệ thống thông tin KTTC để ra các quyết định quản lý, đặc biệt

là khi hệ thống kế tán quản trị ở các DN đó chưa phát triển Tuy nhiên, trên phươngdiện KTQT, phương pháp này có thể coi là một cách tính đầy đủ các CP SX để làm

cơ sở định giá bán sản phẩm, đánh giá hiệu quả nội bộ, kiểm soát CP theo từngtrung tâm CP và ra quyết định Nếu như KTTC chỉ quan tâm đến hao phí thực tế đểtính giá thành thì vận dụng phương pháp này trong KTQT có thể tính theo giá phítạm tính như trường hợp tính giá kết hợp trong hệ thống tính giá theo đơn đặt hàng,

hoặc giá định mức, giá tiêu chuẩn trong quá trình xây dựng kế hoạch Chính sự khácbiệt này đã nâng tầm kế toán CP trong hệ thống KTQT ở các tổ chức

Phương pháp tính giá toàn bộ gồm hai hệ thống tính giá thành sản phẩm: hệthống tính giá thành theo công việc và hệ thống tính giá theo quá trình SX

 Hệ thống tính giá thành theo công việc: áp dụng ở các DN SX đơn chiếc,

sản phẩm khác nhau cả về đặc tính, quá trình và CP SX Đối tượng tập hợp CP làtừng đơn đặt hàng, còn đối tượng tính giá thành có thể cũng là đơn đặt hàng hoặctừng loại sản phẩm của đơn đặt hàng Do độ dài thời gian cho SX của từng đơnhàng có thể xác định riêng và không như nhau nên kỳ tính giá thành là khi đơn đặthàng hoàn thành Vì thế, vào cuối kỳ kế toán, nếu đơn đặt hàng chưa hoàn thành thìtoàn bộ CP lũy kế cho đơn hàng đó và được xem là CP SX KD dở dang nên DN cần

có biện pháp kiểm soát kịp thời Sự vận động của dòng CP SX theo phương pháp

CP theo công việc được minh họa qua sơ đồ 1.6

Sơ đồ 1.6 Phương pháp xác định CP theo công việc

 Hệ thống tính giá thành theo quá trình SX: áp dụng cho những DN có

quy trình SX sản phẩm với số lượng lớn, sản phẩm SX hàng loạt, có nhiều giai đoạncông nghệ, nhiều giai đoạn chế biến nối tiếp nhau theo một trình tự nhất định Mỗigiai đoạn chế biến tạo ra một loại bán thành phẩm; bán thành phẩm giai này là đốitượng chế biến ở giai đoạn kế tiếp Sự vận động của dòng CP SX theo phương pháp

CP theo quá trình SX được minh họa qua sơ đồ 1.7

- Chi phí nguyên vật liệu trực tiếp

- Chi phí nhân công trực tiếp

- Chi phí sản xuất chung

Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang

A Chi phí nguyên

vật liệu trực tiếp

Chi phí nhân công trực tiếp

Chi phí sản xuất chung

Phân xưởng B

Chi phí sản xuất kinh doanh dở dang chuyển qua phân xưởng B để tiếp tục chế biến

Thành phẩmGiá vốn hàng bán

Sơ đồ 1.7 Phương pháp xác định chi phí theo quá trình

Vì sự liên tục này nên hệ thống tính giá thành này còn có tên gọi khác là tínhgiá theo kiểu phân bước Phù hợp với đặc điểm đó, đối tượng tính giá thành là bánthành phẩm hoàn thành ở từng giai đoạn công nghệ và thành phẩm ở giai đoạn côngnghệ cuối cùng Từ những đặc điểm trên, có thể phân biệt rõ sự khác biệt giữa hai

Theo phương pháp bình quân gia quyền, sản lượng SP dở dang đầu kỳ được

xem như luôn hoàn thành và không cần qui đổi mà chỉ cần qui đổi SP dở dang cuối

kỳ thành sản lượng tương Cách tính này đơn giản, dễ làm vì chỉ quan tâm đến sảnlượng hoàn thành và dở dang cuối kỳ, nhưng không hợp lý trên phương diện sảnlượng SX và giá thành đơn vị SP Vì mỗi loại SP dở dang đầu kỳ có mức độ hoànthành khác nhau nên nếu quan tâm đến khái niệm sản lượng tương đương, DN sẽphải tiêu dùng các nguồn lực để tiếp tục hoàn thành phần còn lại của SP Vấn đềnày chưa được xem xét đến theo phương pháp bình quân gia quyền Kết quả là giáthành đơn vị SP sẽ bị san bằng nếu hao phí giữa các kỳ có sự khác biệt thực sự

Để giải quyết những hạn chế trên có thể áp dụng phương pháp khác: phương

pháp FIFO Thực chất của phương pháp này là SP dở dang đầu kỳ sẽ tiếp tục chế

biến và sẽ hoàn thành trước nếu không có những sai hỏng về mặt kỹ thuật; những

SP mới bắt đầu SX trong kỳ sẽ hoàn thành sau và có thể còn dở dang cuối kỳ Việctính sản lượng tương đương được tuân thủ theo dòng vật chất của quá trình SX, và

do vậy các báo cáo về sản lượng và giá thành sẽ hợp lý hơn

Qua hai phương pháp cho thấy sự khác biệt này xuất phát ở chỗ: có tính CP

SX dở dang đầu kỳ cho sản lượng tương đương hoàn thành trong kỳ hay không?Nếu trong phương pháp bình quân gia quyền, KTQT CP có quan tâm đến khoản CPnày, thì giá thành đơn vị sản phẩm tương đương sẽ chịu những ảnh hưởng thay đổi

về giá các yếu tố đầu vào (thường là NVL) của kỳ trước Ngược lại, trong phươngpháp FIFO, giá thành sản phẩm tương đương chỉ liên quan thực sự đến những CPphát sinh trong kỳ tương ứng với những sản lượng thực sự đã tạo ra Vì sự khác biệtnày, trên khía cạnh kiểm soát CP, phương pháp FIFO được đánh giá cao hơn

1.3.5.3.2 Phương pháp chi phí trực tiếp

Tính giá thành theo phương pháp trực tiếp2 là phương pháp chỉ có các CP SX

biến đổi liên quan đến SX SP tại nơi SX được tính vào giá thành SP hoàn thành

(bao gồm CP NVL trực tiếp, CP nhân công trực tiếp và biến phí SX chung) Phần

CP SX chung cố định không được tính vào giá thành SP hoàn thành, được coi là CPthời kỳ và được tính vào CP KD ngay khi phát sinh và không xem là CP sản phẩm(CP tồn kho), khi đó định phí này là yếu tố cần giảm trừ từ doanh thu Đây có thểcoi là cách tính giá thành không đầy đủ để phục vụ những yêu cầu riêng trong quảntrị DN, chính vì thế thông tin tài chính này không được công bố ra bên ngoài Sựvận động của CP trong quan hệ với báo cáo lãi (lỗ) có thể minh họa qua sơ đồ 1.8

Định phí sản xuất chung

Định phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp

Lợi nhuận thuần

Chíphítồnkho

Doanh thu

Biến phí SX của hàng bánBiến phí bán hàng và quản

Sơ đồ 1.8 Phương pháp tính giá thành trực tiếp và báo cáo lãi (lỗ)

Theo tác giả, hai phương pháp trên được sử dụng trong KTQT CP truyềnthống không loại trừ nhau Phương pháp CP toàn bộ giúp cho việc ra quyết địnhchiến lược, ngược lại phương pháp CP trực tiếp giúp cho việc đánh giá hiệu quả củanhà quản lý vì lợi nhuận báo cáo theo phương pháp này phản ảnh đúng thực chấthơn kết quả KD của DN, hơn nữa nó rất có ích cho nhà quản lý trong việc sử dụngthông tin để ra quyết định giá bán SP, để phân tích mối quan hệ CVP

Với hai cách tính CP trên của KTQT CP truyền thống thông thường sử dụng

ba phương pháp đo lường CP SX: phương pháp CP tiêu chuẩn, thực tế và kết hợp

Phương pháp CP tiêu chuẩn xác định giá phí SP SX theo các CP định mức

cho cả ba khoản mục phí chi phí SX SP Phần chênh lệch giữa CP định mức và thực

tế sẽ được xử lý trong kỳ tính giá phí Để áp dụng phương pháp này, các DN cầnxây dựng định mức CP cụ thể cho từng loại SP và nhằm thu hẹp khoảng cách giữa

CP định mức và thực tế, các định mức CP cần được định kỳ xem xét lại cho hợp lý

Theo phương pháp CP thực tế, CP của sản phẩm SX được tính toán trên cơ

sở các CP SX thực tế phát sinh Với phương pháp này, tất cả chi phí SX SP khi phát

sinh đều được phản ánh vào TK CP SX KD dở dang Đo lường hai khoản CP trựctiếp không phải là một vấn đề khó khăn, nhưng đo lường CP SX chung thì tươngđối phức tạp DN thường không biết CP SX chung thực tế phát sinh cho đến khi SPđược SX xong hoặc thậm chí đã tiêu thụ Tổng CP SX chung thực tế phát sinh trongmột kỳ chỉ biết được khi DN nhận được các chứng từ CP của kỳ đó Do thông tin vềgiá phí SP SX là rất quan trọng để ra quyết định quản lý và đòi hỏi có tính kịp thời

mà phương pháp xác định CP thực tế không đáp ứng được nên các DN có thể ướctính CP SX chung cho các SP SX bằng việc áp dụng phương pháp CP kết hợp

Theo phương pháp CP kết hợp, CP của SP SX được tính toán bằng cách cộng

các CP ban đầu (prime cost) thực tế và CP SX chung ước tính phát sinh trong quátrình SX SP Như vậy, phương pháp CP kết hợp và phương pháp CP thực tế chỉkhác nhau ở phần CP SX chung Trong phương pháp này, CP SX chung được ước

tính cho các SP bằng việc áp dụng một hệ số xác định trước Hệ số CP SX chung

xác định trước được thiết lập trên cơ sở các hoạt động SX hoặc CP của hoạt động

SX, như số giờ máy hoạt động, CP nhân công trực tiếp… Tiêu thức được lựa chọn

để tính toán hệ số CP SX chung xác định trước cần có mối liên hệ rõ ràng với CP

SX chung Quá trình tính hệ số CP SX chung xác định như sau:

Đầu niên độ kế toán cần ước tính tổng CP SX chung sẽ phát sinh trong tháng(quí) và mức độ phát sinh của tiêu thức sẽ sử dụng để tính toán hệ số CP SX chung

xác định trước (gọi là tiêu thức phân bổ) Hệ số CP SX chung xác định trước nh tr ước c

Trong kỳ, khi tiến hành SX SP, kế toán sẽ tiến hành xác định mức độ thực tếcủa tiêu thức phân bổ và tính CP SX chung phân bổ cho các SP SX trong kỳ

CP SX chung

phân bổ =

Mức độ thực tế củatiêu thức phân bổ x

Hế số CP SX chung xác định trước (1.11)

Với phương pháp CP kết hợp, TK CP SX KD dở dang được sử dụng để tổnghợp CP NVL trực tiếp, CP nhân công trực tiếp thực tế phát sinh và CP SX chungphân bổ ước tính cho sản phẩm SX còn CP SX chung thực tế phát sinh sẽ được theodõi luỹ kế trên TK “CP SX chung” Tuy nhiên, giữa CP SX chung ước tính và thực

tế đã phân bổ thường xảy ra chênh lệch Cuối niên độ kế toán, phần chênh lệchđược xử lý vào TK “Giá vốn hàng bán” (nếu chênh lệch nhỏ) hoặc xử lý (phân bổ)vào ba TK “Giá vốn hàng bán”, “Thành phẩm” và “Chi phí sản xuất kinh doanh dởdang” theo tỷ lệ với số dư của các tài khoản đó trước khi có các bút toán khoá sổcuối kỳ (nếu chênh lệch lớn)

Như vậy, trong ba phương pháp đo lường CP trên cho thấy với phương pháp

CP thực tế cho phép nhà quản lý nắm bắt thông tin CP phát sinh, dễ dàng tính toánkết quả KD tổng hợp để cung cấp thông tin ra bên ngoài DN, song sẽ làm cho nhàquản lý khó nắm bắt thông tin CP nhanh chóng để hoạch định chiến lược và kiểmsoát CP hơn là so với phương pháp CP tiêu chuẩn và phương pháp kết hợp Tuynhiên, khi sử dụng phương pháp kết hợp đòi hỏi DN phải tiến hành lập dự toán, đây

là công việc đòi hỏi có sự tham gia không chỉ có bộ phận kế toán mà cần có sự thamgia ở các bộ phận, các công đoạn và các qui trình hoạt động

1.3.5.3.3 Phương pháp chi phí trên cơ sở hoạt động

Trong những năm của thập niên 1980, nhiều nhà quản lý và kế toán đã không

hài lòng với phương pháp tính giá thành truyền thống Một là: đối tượng hạch toán

CP chủ yếu là theo đơn đặt hàng hoặc theo PX, nơi SX nên mới chỉ tính CP SX vàogiá trị hàng tồn kho theo chuẩn mực kế toán, còn một lượng lớn CP thời kỳ khôngđược phân bổ cho SP, đặc biệt CP quản lý, chi phí khấu hao ngày càng chiếm tỷtrọng lớn và chủng loại SP SX ngày càng nhiều, điều này dẫn tới sai lầm trong các

quyết định liên quan tới SP cũng như hoạch định, kiểm soát CP ở DN Hai là, do

các phương pháp tính giá truyền thống chỉ sử dụng một số ít tiêu thức phân bổ CP

SX chung nên không phản ánh đúng giá phí, đặc biệt khi tiến bộ của công nghệ SX

ở các DN ngày càng gia tăng Kết quả là việc ra quyết định giá bán cạnh tranh bịảnh hưởng đối với những sản phẩm được tính giá quá cao hoặc quá thấp [33]

Để khắc phục những hạn chế đó, các nhà nghiên cứu KTQT CP hiện đại xâydựng và phát triển phương pháp tính CP cho sản phẩm SX mới chính xác hơn gọi làphương pháp tính giá thành SP dựa trên cơ sở hoạt động3 (ABC) Các lý thuyết đầutiên về phương pháp ABC được Robin Cooper và Robert Kaplan xây dựng năm

1988 và phát triển mạnh mẽ hơn vào những năm đầu của thập kỷ 90

Điểm nổi bật của phương pháp ABC là nhấn mạnh các hoạt động như là nhữngđối tượng hạch toán CP chủ yếu CP phát sinh theo hoạt động (CP liên quan đếnmỗi hoạt động có thể là biến phí hoặc cả biến phí và định phí) sau đó sẽ được phân

bổ cho các đối tượng tính giá thành theo số lượng hoạt động (nguồn sinh phí- costdriver) mà các đối tượng này đã sử dụng Do vậy, nhà quản lý có thể tìm hiểunguyên nhân của biến động CP và có biện pháp cắt giảm phù hợp Hệ thống tính giáthành dựa trên cơ sở hoạt động có thể là một phần của hệ thống tính giá thành theocông việc hay tính giá thành theo quá trình SX Hệ thống tính giá này không thaythế phương pháp tính giá truyền thống, mà nhằm bổ sung khả năng xử lý và cungcấp các thông tin trong việc ra quyết định ngắn hạn và dài hạn ở DN [14]

Nội dung phương pháp ABC trong DN SX được chia thành các bước sau:

Bước 1: Nhận diện các CP trực tiếp liên quan tới đối tượng tính giá thành Bước 2: Nhận diện hoạt động làm phát sinh CP (nguồn sinh phí- cost driver) Bước 3: Chọn tiêu thức phân bổ KTQT phải xây dựng cả một hệ thống các

tiêu chuẩn phân bổ

Bước 4: Tính toán mức phân bổ CP gián tiếp được hạch toán cho từng đối

tượng tính giá thành SP theo hệ số phân bổ được tính toán Nếu hoạt động liên quanđến SX một SP thì toàn bộ CP được kết chuyển cho SP đó Nếu một hoạt động được

sử dụng cho SX nhiều loại sản phẩm hoặc dịch vụ thì CP được phân bổ cho mỗi loạisản phẩm dựa trên mức độ tiêu dùng hoạt động của từng loại sản phẩm

Bước 5: Tổng hợp tất cả các CP để tính giá thành sản phẩm