Giáo Trình Kiểm Toán Căn Bản - Đại Học Thuỷ Lợi.pdf

TRƯỜNG ĐẠI HỌC THUỶ LỢI Phan Trung Kiên Nguyễn Thị Thanh Diệp Đoàn Thanh Nga GIÁO TRÌNH KIỂM TOÁN CĂN BẢN NHÀ XUẤT BẢN TÀI CHÍNH Giáo trình Kiếm toán căn bản DANH MỤC TỪ VIÉT TẮT AAA American Accounti[.]

Phan Trung Kiên Nguyễn Thị Thanh Diệp Đoàn Thanh Nga

GIÁO TRÌNH KIỂM TOÁN CĂN BẢN

NHÀ XUẤT BẢN TÀI CHÍNH

DANH MỤC TỪ VIÉT TẮT

AAA American Accounting Association Hiệp hội Ke toán Mỹ

ACFE Association of Certified Fraud

Viện Ke toán viên công chứng Mỹ

ASOSAI Asian Organization of Supreme

Audit Institutions

Hiệp hội (Viện) kiếm toán Nhà nước Châu Á

CICA Canadian Institute of Chartered

Accountants (now CPA Canada)

Viện Ke toán viên công chứng Canada (nay là CPA Canada, ban hành CoCo)

CIPFA Chartered Institute of Public

Finance and Accountancy

Viện kế toán và tài chính công củaVương quốc Anh

COBIT Control Objectives for Information

and related Technology

Những mục tiêu kiếm soát đối với thông tin và công nghệ liên quanCoCo Criteria of control (CoCo)

IAASB International Auditing and

Assurance Standards Board

Uỷ ban Chuẩn mực Kiểm toán vàDịch vụ đảm bảo quốc tế

IAPC International Auditing Practices

Commitees

Uỷ ban Thực hành Kiếm toán quốc tế

ICAEW The Institute of Chactered

Accountants in England and Wales

Hiệp hội kế toán viên công chứng của Anh và xứ Wales

IES International Education Standard Chuẩn mực đào tạo quốc tế

IESBA International Ethics Standards

Board for Accountants

Uỷ ban Chuẩn mực đạo đức quốc

tế của kế toán viênIFAC The International Federation of

Accountants

Liên đoàn kế toán quốc tế

IIA The Institute of Internal Auditors Viện kiếm toán viên nội bộ

INTOSAI International Organization of

Supreme Audit Institutions

Tổ chức quốc tế của các cơ quan kiểm toán nhà nước

IPPF International Professional

Practices Framework

Khung thực hành nghề nghiệp quốc tế

ISACA Information Systems Audit and

Control Association

Hiệp hội Kiếm toán hệ thống thông tin và Kiếm soát (ban hành COBIT)

ITGI IT Governance Institute Viện quản trị công nghệ thông tin

của Mỹsox Sarbanes Oxley Act Đạo luật Sarbanes Oxley

VACPA Vietnam Association of Certified

MỤC LỤC TÓM TẮT

Trang

MỤC LỤC CHI TIẾT

Trang

1.1.2 Sự phát triển của kiểm toán và mục đích kiểm toán 3

1.2.1 Phân loại kiểm toán theo mục tiêu cơ bản của kiểm toán 101.2.2 Phân loại kiếm toán theo bên hưởng lợi ích cơ bản của

1.3.2 Phân loại dịch vụ đảm bảo và mức độ khác nhau của sự

1.3.2.1 Phân loại dịch vụ đảm bảo khác nhau 19

1.3.2.2 Sự khác nhau về mức độ đảm bảo của hợp đồng dịch vụ

1.3.4.1 Lợi ích của kiểm toán báo cáo tài chính 24

1.3.4.2 Quy trình kiêm toán báo cáo tài chính 27

Câu hỏi đúng/sai có giải thích 30

2.1 QUAN HỆ GIỮA MỤC ĐÍCH XÃ HỘI CỦA KIÊM TOÁN, GIẢ

2.1.2. Giả thuyết của kiếm toán 362.1.3 Quan hệ giữa mục đích xã hội của kiểm toán, giả thuyết và những

2.3 NHŨNG KHÁI NIỆM LIÊN QUAN TỚI QUI TRÌNH KIỂM TOÁN 44

CỦA KIÊM TOÁN VIÊN VÀ CHUẨN Mực THựC HÀNH

Câu hỏi đủng/saỉ có giải thích 63

CHƯƠNG 3: NGUYÊN TẮC ĐẠO ĐỨC NGHÈ NGHIỆP TRONG THựC

3.1 NGUYÊN TẤC ĐẠO ĐỨC NGHÈ NGHIỆP TRONG HỆ THỐNG

3.1.1 Vai trò của chuẩn mực nghề nghiệp kế toán - kiếm toán 673.1.2 Giới thiệu về những hệ thống chuẩn mực thực hành cho kiểm toán

3.1.2.1 Chuẩn mực kế toán 69

3.1.2.2 Hệ thống chuẩn mực kiểm toán 72

3.1.2.3 Giới thiệu về Chuân mực kiểm toán được chấp nhận rộng rãi -

3.1.3 Giới thiệu chung về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiểm toán cho kế

toán viên và kiếm toán viên hành nghề trên thế giới và ờ Việt Nam 79

3.1.3.1 Khái quát về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiếm toán cho kế

toán viên và kiểm toán viên hành nghề trên thế giới 79

3.1.3.2 Khái quát về nguyên tắc đạo đức nghề nghiệp kiếm toán cho kế

toán viên và kiếm toán viên hành nghề tại Việt Nam 80

DỤNG NGUYÊN TẲC ĐẠO ĐỨC CHUNG CHO KỂ TOÁN

3.2.2.1 Phân loại những nguy cơ đe doạ tính độc lập của kiểm toán viên

3.2.2.2 Xác định những biện pháp bảo vệ 883.3 NGUYÊN TẮC ĐẠO ĐỨC THEO IESBA: PHẦN B - ÁP DỤNG

3.3.1 Giới thiệu khái quát về những nguyên tắc đạo đức áp dụng cho kế

toán viên hành nghề trong thực hành nghề nghiệp 903.3.2 Nội dung khái quát của những nguyên tắc đạo đức áp dụng 91

dụng cho ké toán viên, kiêm toán viên chuyên

3.4.1 Giới thiệu khái quát về nguyên tắc đạo đức áp dụng cho kế toán

viên, kiếm toán viên chuyên nghiệp trong doanh nghiệp 943.4.2 Nội dung cụ thể của những nguyên tắc đạo đức có liên quan 95

Câu hỏi đúng/sai có giải thích 98

CHƯƠNG 4: KHÁI QUÁT VÈ QUY TRÌNH KIẾM TOÁN 102

4.1.2 Giới thiệu chung về quy trình kiểm toán tiêu chuẩn 103

4.1.2.1 Chăp nhận khách hàng 103

4 ỉ.2.2 Lập kê hoạch và thiêt kê một cách tiêp cận kiêm toán 104

4.1.2.3 Thử nghiêm thu thập bang chứng 105

4.1.2.4 Đánh giá và lập báo cáo kiểm toán ỉ 05

4.1.3 Phân biệt một số khái niệm cụ thể trong quy trình kiểm toán 106

4.1.3.1 Mục tiêu kiêm toán và những thủ tục kiêm toán 106

4.1.3.2 Thủ tục kiêm toán cơ bản và thủ tục kiêm toán tuân thủ 107

4.1.3.3 Kiểm tra chi tiết, kiểm tra nghiệp vụ và kiểm tra số dư tài khoản 109

4.2.1 Những yêu cầu chung đối với bằng chứng kiếm toán 110

4.3.2 Sử dụng công việc của chuyên gia và những kiếm toán viên khác 123

4.4.3.1 Chuẩn bị giấy làm việc 127

4.4.3.2 Soát xét giấy làm việc 128

4.4.3.3 Lưu giữ giây làm việc 131

Câu hỏi đủng/saỉ có giải thích 132

CHƯƠNG 5: CHẤP NHẬN KHÁCH HÀNG TRONG QUI TRÌNH

5.1.2 Những nội dung cơ bản khi đánh giá khá năng chấp nhận khách hàng 138

5.2.2 Đánh giá khả năng tuân thủ yêu cầu đạo đức nghề nghiệp và năng

lực của kiêm toán viên thực hiện kiêm toán 148

5.2.2.1 Yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp 148

5.2.2.2 Yêu cầu về năng lực của kiêm toán viên 149

5.2.2.3 Xem xét khả năng đáp ứng vê nguôn lực và thời gian cho cuộc

5.2.2.4 Vấn đề về kiếm soát chất lượng của công ty kiếm toán 151

Cảu hỏi đúng/saỉ có giải thích 162

CHƯƠNG 6: LẬP KẾ HOẠCH VÀ ĐÁNH GIÁ TRỌNG YÉU, RỦI RO

6.1.1 Vai trò của lập kế hoạch kiểm toán trong kiểm toán 1676.1.2 Phân chia giai đoạn trong lập kế hoạch kiếm toán 169

6.1.2.1 Lập chiến lược kiếm toán 169

6.1.2.2 Kê hoạch kiêm toán 1706.2 ĐÁNH GIÁ TRỌNG YẾU TRONG LẬP KẾ HOẠCH KIẾM TOÁN 1716.2.1 Phân biệt những khái niệm trong đánh giá trọng yếu 171

6.2.1.1 Trọng yếu tong thế và mức sai phạm có the chấp nhận được 171

6.2.1.2 Mức trọng yêu thực hiện 1716.2.2 Thực hiện đánh giá trọng yếu trong lập kế hoạch kiểm toán 172

6.2.2.1 Đánh giá trọng yêu ở căp độ tông thê báo cáo tài chính 172

6.2.2.2 Đánh giá trọng yếu cho từng nhóm giao dịch, số dư tài khoản hay

6.3.1.1 Ỷ nghĩa của mức rủi ro kiếm toán mong muốn 179

6.3.1.2 Cơ sở xác định mức rủi ro kiêm toán mong muốn 1816.3.2 Đánh giá rủi ro kiểm toán trong lập kế hoạch kiểm toán 183

6.3.2.1 Phương pháp tiếp cận kiểm toán dựa trên định hướng rủi ro 183

6.3.2.2 Những thủ tục đánh giá rủi ro 185

6.3.2.3 Môi quan hệ giữa các loại rủi ro 187

6.3.2.4 Mối quan hệ giữa trọng yếu, rủi ro kiêm toán và kế hoạch kiêm

6.4.2 Quy trình phân tích và những thủ tục phân tích chung 193

6.4.2.1 Quy trình chung thực hiện thủ tục phân tích 193

6.4.2.2 Những kỹ thuật phân tích cơ bản 1936.4.3 Vận dụng thủ tục phân tích trong lập kế hoạch kiểm toán 198

Câu hỏi đúng/saỉ có giải thích 200

7.1.3 Vai trò của kiểm soát nội bộ đối với lập báo cáo tài chính ảnh

7.2 NHỮNG Bộ PHẬN CẤU THÀNH KIÊM SOÁT NỘI BỘ THEO

7.3.2 Mục tiêu của kiểm soát nội bộ thực hiện kế toán 2237.3.3 Báo cáo về hiệu lực kiểm soát nội bộ đối với lập báo cáo tài chính 224

7.4.1 Đánh giá hệ thống kế toán bộ phận và những kiểm soát liên quan 226

7.4.1.1 Đạt được sự hiểu biết về những hệ thống kế toán bộ phận và

những kiêm soát nội bộ liên quan 226

7.4.1.2 Ghì lại những hệ thông kê toán bộ phận 228

7.4.1.3 Đánh giá ban đầu về kiếm soát nội bộ đối với thực hiện kế toán 229

7.4.1.4 Đánh giá kiêm soát nội bộ và lập kê hoạch kiêm toán 2317.4.2 Phát triển thủ tục kiểm tra hiệu lực thủ tục kiểm soát nội bộ 232

7.4.2.1 Phân loại thủ tục kiêm tra kiêm soát nội bộ 232

7.4.2.2 Thủ tục kiểm tra kiểm soát nội bộ trong kế hoạch kiểm toán

7.4.3.1 Thực hiện và đánh giá kết quả thực hiện thử nghiệm kiểm soát 235

7.4.3.2 Sử dụng kết quả đánh giả hiệu lực kiểm soát và thực hiện thử

Câu hỏi đủng/saỉ có giải thích 239

CHƯƠNG 8: KIỂM TRA cơ SỞ DẪN LIỆU LẬP BÁO CÁO TÀI

8.1.3 Quan hệ giữa thủ tục kiếm toán cơ bản và những thủ tục kiếm

8.2 THIẾT KẾ THỦ TỤC KIÊM TOÁN cơ BẢN KIÉM TRA cơ

8.2.1 Phân loại cơ sở dẫn liệu lập báo cáo tài chính 2478.2.2 Ảnh hưởng của cơ sở dẫn liệu tới lựa chọn thủ tục kiểm toán 249

8.3 THỰC HIỆN THỦ TỤC KIÊM TOÁN cơ BẢN ĐỂ KIÊM TRA

8.3.1 Tiếp cận chung thực hiện thủ tục kiếm toán cơ bản 254

8.3.2.1 Yêu cầu của thủ tục phân tích chỉ tiết 258

8.3.2.2 Quy trình thực hiện thủ tục phân tích chi tiêt 261

8.3.2.3 Mối quan hệ giữa thủ tục phân tích chỉ tiết và thủ tục kiếm tra

8.3.3 Kiểm tra chi tiết 263

8.3.3.1 Kiêm tra chỉ tiết đoi với những giao dịch 263

8.3.3.2 Kiêm tra chỉ tiết đoi với số dư tài khoản 264

8.4.1 Ghi chép quá trình thực hiện thủ tục kiếm toán 2678.4.2 Đánh giá sai phạm phát hiện từ thực hiện thử nghiệm cơ bản 268

Câu hỏi đúng/saỉ có giải thích 271

9.1.2 Những khái niệm cơ bản liên quan tới chọn mẫu 277

9.1.2.1 Chọn mâu thống kê và phỉ thống kê 277

9.1.2.2 Một sô khái niệm khác 2799.1.3 Rủi ro chọn mẫu và rủi ro không do chọn mẫu 281

9.3.1.1 Chọn mẫu thuộc tính 290

9.3.1.2 Chọn mâu phỉ thống kê 299

9.3.2.1 Trình tự chung áp dụng chọn mâu theo đơn vị tiền tệ 300

9.3.2.2 Chọn mâu phỉ thông kê cho thử nghiệm chỉ tiêt 304

Câu hỏi đúng/sai có giải thích 306

10.1.1.1 Thu thập bằng chứng và xác nhận về những vấn đề pháp lý, về

nghĩa vụ, và những đánh giá ánh hưởng tới khách hàng 310

10.1.1.2 Thu thập thư giải trình 312

10.1.1.3 Kiếm tra nợ tiềm tàng và những cam kết ảnh hưởng tới báo cáo

10.1.2.1 Xem xét thông thường đôi với những sự kiện xảy ra sau 318

10.1.2.2 Những phát hiện sau ngày phát hành báo cáo kiểm toán 321

10.1.2.3 Xem xét những thủ tục bị bỏ sót được phát hiện sau ngày báo cáo

10.1.3 Soát xét báo cáo tài chính và những tài liệu báo cáo khác 32210.1.4 Những thủ tục sau cùng để kết thúc kiểm toán 324

10.1.6 Những vấn đề cần lưu ý của chủ phần hùn kiểm toán 333

10.2 BÁO CÁO KIỂM TOÁN VÀ THÔNG TIN VỀ KẾT QUẢ KIỂM TOẤN 334

10.2.3 Những vấn đề trình bày nội dung báo cáo kiếm toán 339

10.2.3.1 Các loại ỷ kiên kiêm toán 339

10.2.3.2 Trình bày đoạn nhân mạnh tới một vân đê trên báo cáo kiêm toán 345

10.2.3.3 Những tình huống có thế dân tới ỷ kiến không phảỉ là ỷ kiến chấp

10.2.3.4 Những tình huông không chăc chăn ảnh hưởng tới chât lượng của

10.3 THỒNG TIN VỀ NHŨNG KẾT QUẢ CỦA cuộc KIỂM TOÁN 34710.3.1 Trao đối phát hiện kiếm toán với những người chịu trách nhiệm

Câu hỏi đúng/saỉ có giải thích 350

LỜI NÓI ĐÀU

Kiếm toán không giống như kế toán tài chính hay kế toán quản trị Neu như kế toán

là một hệ thống trong đó trình bày một cách khách quan về những sự kiện thực tế phát sinh đã được ghi chép và tông họp, thì kiêm toán là một tập hợp những thủ tục và kỹ thuật

để kiểm tra sự phù hợp của việc trình bày với những tiêu chí cụ thể Vì thế, kế toán nỗ lực

đế ghi nhận những giá trị kinh tế, phân loại, và sau đó tống họp trên báo cáo Trong khi

đó, việc sử dụng một tập họp những thủ tục khuôn mẫu (những chuẩn mực kiểm toán), và những tiêu chí cụ thế (những chuẩn mực kế toán tài chính) giúp kiếm toán phân tích việc trinh bày thông tin có được ghi nhận, phân loại, và báo cáo đúng không Kiểm toán không chỉ hướng tới những vấn đề kế toán hay tập trung vào dữ liệu tài chính, mà còn tập trung vào kiếm soát, vào những dữ liệu định tính, và xem xét cách khách thế kiếm toán được quản trị Kiếm toán viên có thể là một bên độc lập với đon vị được kiểm toán, là một nhà phân tích nội bộ hoặc có thể làm việc cho Chính phủ Với một phạm vi hoạt động mở rộng, với những năng lực được đào tạo, đặc biệt là kỹ năng phân tích có thể tạo ra những

co hội phát triển nghề nghiệp đa dạng, từ phân tích gian lận tới tư van marketing Sự thay đối trong mỗi giai đoạn phát triển của kiếm toán cho thấy kiếm toán tạo ra những đặc trưng riêng trong môi trường kiểm toán có nhiều thay đổi

Mặc dù kiểm toán có những thay đổi, bao gồm cả chức năng và quy trình, nhưng những nguyên tắc chung thực hiện kiểm toán vẫn giữ nguyên giá trị sử dụng theo thời gian Giáo trình Kiếm toán căn bản được hoàn thành trên quan điếm tiếp cận của những kiểm toán viên chuyên nghiệp Theo đó, những nội dung liên quan được xây dựng để mô

tả và giải thích về vai trò của kiểm toán viên trong xã hội, bản chất của chức năng kiểm toán, và những nguyên tắc của quy trình kiểm toán theo bốn nhóm gồm: (1) những nguyên tắc đảm bảo sự tin tường vào công việc của kiếm toán, (2) những nguyên tắc về quy trình kiếm toán, (3) những nguyên tắc trong báo cáo kết quả, và (4) nguyên tắc cho thực hiện kiểm toán hiệu lực và hiệu quả Những nguyên lý chung đã được cụ thể hoá trong hệ thống nguyên tắc đạo đức và chuẩn mực thực hiện kiểm toán Giáo trình sử dụng những chuẩn mực thực hành theo Uỷ ban Chuẩn mực Kiểm toán và Dịch vụ đảm bảo quốc te (IAASB) và kết quả nghiên cứu để giải thích về nguyên lý liên quan cùng với việc vận dụng trong kiếm toán do ngoại kiếm toán thực hiện

Những nội dung trong Giáo trình được xây dựng một cách thận trọng, phù họp, kế thừa, và cập nhật những vấn đề mới bằng kinh nghiệm, kiến thức, và sự tâm huyết của đội ngũ tác giả Giáo trình gồm 10 chưong, trình bày những vấn đề mang tính nguyên tắc chi phối hoạt động kiểm toán:

• Thảo luận về sự thay đối của kiểm toán, vai trò của kiểm toán trong xã hội, và giải thích những khái niệm chung trong hình thành một khung thực hành kiếm toán - Chưong 1 và Chưong 2;

• Tìm hiểu về hệ thống nguyên tắc (chuẩn mực) đạo đức, nguyên tắc tạo lập sự tin tưởng vào công việc kiểm toán thực hiện - Chưong 3;

• Giải thích việc vận dụng những khái niệm, nguyên lý kiếm toán (được cụ thê hoá trong những chuân mực kiêm toán) theo quy trinh kiêm toán do ngoại kiêm thực hiện gồm: Quy trình chung kiểm toán và những vấn đề liên quan, bao gồm cả đào tạo, sử dụng tài liệu, và quản lý hoạt động kiểm toán - Chương 4; Những vấn

đề thực hiện các bước trong một quy trình kiếm toán tiêu chuẩn, từ chấp nhận một khách hàng - Chương 5; Lập kế hoạch kiếm toán - Chương 6; Sử dụng những kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán - Chương 7, 8 và 9; và kết thúc kiếm toán và phát hành báo cáo kiếm toán - Chương 10

Với những nội dung như vậy, Giáo trình cung cấp nền tảng cho tất cả những hoạt động kiếm toán cụ thế khác nhau, đặc biệt phù họp với những sinh viên chuyên ngành kế toán, kiếm toán hoặc chuấn bị cho những kỳ thi cấp chứng chỉ nghề nghiệp liên quan hay cấp độ nâng cao về kiếm toán Vì được tiếp cận dưới góc độ nguyên lý căn bản của kiêm toán, nên Giáo trình cũng phù họp với bất cứ ai quan tâm tìm hiếu về nguyên tắc kiếm toán cho ngoại kiếm bao gồm cả hoạt động nghiên cứu

Bằng cách tổ chức thực hiện khoa học của Trường Đại học Thuỷ Lợi, Giáo trình Kiếm toán căn bản là công trình họp tác của tập thế nhà khoa học từ một số trường đại học do Phan Trung Kiên, Nguyễn Thị Thanh Diệp, và Đoàn Thanh Nga là đồng chủ biên Chi tiết việc thực hiện nội dung của các tác giả như sau: Phan Trung Kiên biên soạn Chương 1, Chương 2 (mục 2.1 và 2.4); Hoàng Thị Mai Lan biên soạn Chương 2 (mục 2.2

và 2.3) và Chương 3; Nguyễn Thị Mỹ biên soạn Chương 4; Nguyễn Thị Lan Anh biên soạn Chương 5; Đoàn Thanh Nga biên soạn Chương 6; Nguyễn Thị Thanh Diệp biên soạn Chương 7 và Chương 10 (mục 10.3); Tạ Thu Trang biên soạn Chương 8; Nguyễn Thị Hồng Thúy biên soạn Chương 9; và Đào Mạnh Huy biên soạn Chương 10 (mục 10.1

ĐH Kinh tế - ĐH Quốc gia Hà Nội; Cục Quản lý, Giám sát kế toán và kiểm toán - Bộ Tài chính; Hiệp hội Kiếm toán viên hành nghề Việt Nam, Hội Ke toán - Kiếm toán Việt Nam;

và một số kiếm toán viên cùng một số kiếm toán viên cấp cao là những cựu sinh viên của Trường đang làm việc tại một số công ty kiểm toán quốc tế và Việt Nam Tập thể tác giả xin trân trọng cảm ơn sự giúp đỡ quý giá và hy vọng tiếp tục nhận được sự giúp đỡ và hợp tác của các nhà khoa học, chuyên gia, và các tổ chức

Giáo trình Kiểm toán căn bản là cuốn sách được xuất bản lần đầu nên không thể tránh khỏi những thiếu sót Tập thể tác giả rất mong nhận được sự đóng góp ý kiến của độc giả để cuốn sách được hoàn thiện hơn trong lần tái bản sau

Hà Nội, 15 tháng 07 năm 2020

Thay mặt tập thể tác giả Phan Trung Kiên

Chương 1: TỔNG QUAN VỀ KIẾM TOÁN VÀ DỊCH vụ ĐẢM BẢO

GIỚI THIỆU

Kiểm toán xuất hiện từ rất sớm và phát triển trong bối cảnh môi trường kinh doanh, luật pháp, kinh tế - xã hội thay đổi Quá trình phát triển của kiểm toán cho thấy sự phát triển của kiểm toán không chỉ liên quan tới thực hành kiểm toán mà còn liên quan tới những đặc tính của những dịch vụ đảm bảo Trong quá trình phát triển, kiếm toán đã có những thay đổi cụ thể trong bối cảnh hoạt động có nhiều thay đổi Dù vậy, những nguyên

tắc nền tảng duy trì sự phát triến, sự on định, chất lượng, và sự chuyên nghiệp của kiếm toán về cơ bản không thay đổi theo thời gian

Vì tầm quan trọng của những nguyên lý cơ bản và tầm quan trọng của phương pháp tiếp cận trong kiểm toán, Chương 1 trước hết là làm rõ bản chất của kiểm toán cùng với

sự thay đổi của kiểm toán trong những giai đoạn phát triển khác nhau của kiếm toán Chương 1 cũng làm rõ sự khác biệt của những dịch vụ đảm bảo khác nhau do công ty kiếm toán cung cấp; sự khác nhau giữa kiếm toán báo cáo tài chính với những dịch vụ chứng thực khác nhau Ngoài ra, phần còn lại của Chương 1 sẽ thảo luận mô hình tố chức một cuộc kiểm toán do tổ chức kiểm toán độc lập thực hiện (quy trình kiểm toán phổ biến) Với kết cấu nội dung như vậy, kết thúc Chương 1 người học có thể đạt được những mục tiêu sau đây:

• Hiểu bản chất của kiểm toán và phân biệt những loại hoạt động khác nhau do tổ chức kiểm toán ngoại kiểm thực hiện;

• Hiểu và phân tích những thay đổi của kiểm toán trong quá trình phát triển và những yếu tố ảnh hường tới sự thay đối của kiểm toán;

• Hiếu và phân biệt sự khác biệt của kiếm toán, dịch vụ đảm bảo: Phân biệt các loại kiểm toán phân loại theo mục đích cơ bản và ranh giới thực hiện kiểm toán, phân biệt những dịch vụ bảo đảm khác nhau, và phân biệt 4 loại dịch vụ chứng thực, trong đó có kiểm toán;

• Hiểu ý nghĩa kiếm toán báo cáo tài chính dưới góc độ người sử dụng thông tin tài chính và người thuê dịch vụ;

• Hiểu và nhận diện những giai đoạn cụ thể trong quy trình kiểm toán do kiểm toán độc lập thực hiện, mục đích thực hiện của mỗi bước, và sự liên hệ giữa các bước công việc trong quy trình kiếm toán

1.1 BÃN CHẤT CỦA KIỂM TOÁN

1.1.1 Định nghĩa kiểm toán

Theo John Edge (1980), thuật ngữ “kiểm toán” bắt nguồn một từ Latin với nghĩa là

“mợ/ sự lắng nghe” Những tài liệu và nghiên cứu đi truớc đã cho thấy kiểm toán xuất

hiện từ khoảng 2000 năm trước, đầu tiên là Ai Cập, tiếp tới là Hy Lạp, Rome và một số khu vực khác Những công dân được giao nhiệm vụ quản lý thu, chi những quỹ công phải công khai công việc và kết quả; trước một quan chức chịu trách nhiệm (kiếm toán viên), những cá nhân này phải cung cấp thông tin về cách họ quản lý những quỹ công [5]

Theo thời gian, sự thay đối của môi trường kinh tế - xã hội, hoạt động kiếm toán có những thay đổi đáp ứng thích hợp nhu cầu của quản lý trong điều kiện mới Anderson (1977) lần đầu tiên nói tới sự cần thiết của kiểm toán chất lượng thông tin “thực hiện kiểm toán đưa ra bình luận về việc quản lý của một cá nhân với tài sản của người khác Tính chính xác và độ tin cậy của thông tin trên báo cáo về việc quản lý ấy sẽ là đối tượng của một số hoạt động kiểm tra quan trọng”[3] Trước đó, những nghiên cứu của học giả

và tổ chức nghề nghiệp cũng đưa ra những quan niệm khác nhau dưới cách tiếp cận khác nhau về kiếm toán và vai trò của kiếm toán trong xã hội

Định nghĩa kiểm toán được sử dụng phố biến do theo Hiệp hội kế toán Mỹ

(American Accounting Association - AAA) cho rằng “Kiếm toán là một quá trình mang tính hệ thống thu thập và đánh giá bằng chứng theo các cơ sở dẫn liệu về những hoạt động kinh tế và những sự kiện nhằm xác nhận chắc chắn về sự phù hợp giữa những cơ sở dẫn liệu, những đặc tính xác định và cung cấp kết quả cho người sử dụng”[l] Theo đó, kiếm toán được nhận diện trên những đặc trưng cơ bản sau:

i) Kiếm toán là một quá trình mang tính hệ thống:

Kiếm toán phải có một cách thức tiếp cận logic bằng kế hoạch kiếm toán phù hợp trong suốt quá trình thực hiện biểu hiện bằng các bước công việc được sắp xếp theo trình tự và cấu trúc phù hợp trong kế hoạch kiếm toán Ke hoạch kiểm toán tập trung vào việc thu thập bằng chứng và đánh giá bằng chứng kiếm toán thu được.ii) Kiêm toán liên quan tới quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng:

Quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán phải đúng mục tiêu, phải đánh giá được những bằng chứng có liên quan và tính hiệu lực của chúng Loại bằng chứng kiếm toán cần thu thập, chất lượng và độ tin cậy của bằng chứng kiếm toán thường khác nhau trong các cuộc kiếm toán Dù vậy, quá trình thu thập và đánh giá bằng chứng vẫn là hoạt động chủ yếu của kiểm toán viên trong khi kiểm toán đối với khách thể kiểm toán khác nhau;

iii) Băng chứng do kiêm toán viên thu thập được phải có liên quan tới cơ sở dãn liệu vê các hoạt động kinh tế và các sự kiện:

Kiểm toán viên so sánh bằng chứng đã thu thập được với các cơ sở dẫn liệu về hoạt động kinh tế để đánh giá sự phù hợp giữa những cơ sờ dẫn liệu này và đặc tính đã được xây dựng trước;

iv) Đánh giá:

Kiểm toán viên đánh giá những cơ sở dẫn liệu tuân thủ với các nguyên tắc nhu thế nào Những nguyên tắc được thiết lập cũng quản lý cách một cá nhân hoặc tố chức hành động và báo cáo cho những đối tượng khác về những sự kiện kinh tế đã xảy ra Những nguyên tắc bao gồm các đặc tính đã thiết lập cho phép kiểm toán viên đánh giá liệu những cơ sờ dẫn liệu có thế hiện đúng những sự kiện đã xảy ra hay không;v) Thông báo kết quả kiếm toán:

Kiểm toán viên phải thông báo kết quả kiểm toán cho các đối tượng sử dụng thông tin bằng báo cáo/biên bản kiếm toán (văn bản) Loại báo cáo hay biên bản kiểm toán phụ thuộc vào loại hình kiểm toán, mục đích của cuộc kiểm toán, tính chất pháp lý và chủ thế thực hiện kiểm toán Ví dụ, thực hiện kiếm toán báo cáo tài chính của công ty khách hàng, kiếm toán viên độc lập sẽ phát hành báo cáo kiếm toán sau khi kết thúc kiểm toán Đây là báo cáo bằng văn bản, được qui định trong Chuẩn mực Kiếm toán thông báo về kết quả của cuộc kiếm toán Báo cáo kiếm toán

sẽ được phát hành và công bố theo qui định

1.1.2 Sự phát triển của kiểm toán và mục đích kiểm toán

Ngày nay, kiếm toán đã trở thành một nhân tố không thế thiếu trong quản lý nói chung và trong quản trị doanh nghiệp nói riêng Cùng với sự phát triến không ngừng của nền kinh tế, xu hướng hội nhập và sự biến động phức tạp của môi trường kinh doanh, nhà quản lý đã sử dụng kiểm toán cùng với những công cụ khác như một phương sách quản lý hiệu quả hoạt động của đơn vị Kiểm toán không những đáp ứng được yêu cầu quản trị trong nội bộ, mà kiếm toán còn đáp ứng yêu cầu của những người sử dụng thông tin nói chung và những đối tượng có lợi ích khác Dù thế hiện vai trò ở mỗi thời kỳ có khác nhau, kiểm toán vẫn thể hiện vai trò quan trọng đóng góp vào sự phát triển chung của xã hội Xét dưới góc độ ngược lại, những yếu tố môi trường đã tác động vào kiếm toán làm cho hoạt động này thay đổi Nghiên cứu quá trình phát triển của kiểm toán cho chúng ta thấy

sự thay đổi bản chất của kiểm toán, phát triển trong quá khứ gắn với những yếu tố khác nhau cấu thành chức năng/hoạt động kiểm toán và nhận diện xu hướng thay đổi của kiểm toán trong tương lai Phân chia các giai đoạn phát triển của kiểm toán theo thời gian với những yếu tố tác động tới sự phát triển kiểm toán cụ thế được trình bày dưới đây

ỉ) Thời kỳ trước 1844:

Đây là giai đoạn phát triến đầu tiên và dài nhất trong tiến trình phát triển của kiểm toán Kiếm toán ờ thời kỳ này cơ bản liên quan tới kế toán công Lịch sử phát triển của kiếm toán đã chứng minh kiểm toán đã được thực hiện theo hình thức này hay hình thức khác từ thời kỳ Ai Cập co Willard Stone đã viết trong cuốn sách Kiếm tra

kế toán (Accounting Review) về những hoạt động trong Bộ phận Tài chính trung tâm của (những) nhà Vua Pharaoh ờ Thời kỳ Ai Cập cố: "một người ghi chép thuê

(scribe) mô tả trên giấy cói về số lượng bạc, ngô và những nhu yếu phấm khác đã mua tích trữ trong nhà kho; trong khi một người khác đã kiểm tra những thùng đựng

hàng có "trống rồng" không khi nguyên liệu, hàng hóa đã được chuyển vào kho cất trữ” (Trích lại của John Edge [6]) Hình thức kiếm tra như vậy chính là một trong

những yếu tố cơ bản của kiểm soát nội bộ hiện đại sau này Tiếp sau bước kiểm tra như vậy, người thứ 3 sẽ so sánh giữa 2 kết quả ghi chép nêu trên với nhau để phát hiện sự khác biệt Đây chính là một hình thức đơn giản của hoạt động kiêm toán hiện đại ngày nay Ngoài ra, người ta còn nhận ra những quy trình bảo quản và kiểm tra lại những tài liệu ghi chép hoạt động đã xảy ra Ví dụ: Những ghi chép xuất phát từ những tài liệu ghi lại khi mua và trả tiền cùng với tài liệu thống kê số lượng hàng hóa, nguyên liệu trong kho do một người ghi chép thuê chịu trách nhiệm bảo quản Sau đó những tài liệu như vậy sẽ được một người cấp cao hơn kiêm tra lại (định kỳ) hoặc công việc này do một người khác thực hiện

Trong thời kỳ hưng thịnh của nền Văn minh Ba Tư (Persian Civilization), những quan chức ghi chép của nhà nước thường được coi là "tai mắt của nhà vua" đã thực hiện những cuộc kiếm toán bất thường đối với sở thương mại ở các tỉnh Những cá nhân thực hiện nhiệm vụ kiểm toán (như kiểm toán viên nhà nước ngày nay) được phân quyền đủ để có thể thực hiện kiểm tra tất cả các ghi chép; có quyền hỏi các tỉnh trường (quản lý dân sự và thu thuế) và những thư ký Hoàng gia khi thấy cần thiết; và có quyền yêu cầu thực hiện sửa chữa ngay lập tức những sai sót đã phát hiện được Đen thời kỳ Đe chế Roman hưng thịnh, người ta cũng tìm thấy những dấu hiệu thuyết phục chứng minh kiểm toán đã xuất hiện và được sử dụng Theo đó, kiểm toán được sử dụng để duy trì sự kiểm soát đối với những vùng đất và của cải

đã chiếm được Bắt đầu từ khoảng năm 200 trước Công nguyên, những quan chức tài chính chịu trách nhiệm với Rome đã kêu gọi"những quan quốc kho" (quaestors) kiếm tra kế toán với những quốc gia bị đô hộ Định kỳ, những quan quốc khố trở về Rome để báo cáo (bằng miệng) cho một người kiểm tra nghe kết quả Vì vậy thuật ngữ "kiểm toán viên" - người nghe, được sử dụng và dùng phổ biến với ý nghĩa

“kiểm toán” từ đây Những hoạt động tương tự như kiểm toán tiếp tục xuất hiện và phát triển trong giai đoạn phát triển hưng thịnh của nền Văn minh Ba Tư và Đế chế Roman, được tiếp tục duy trì thực hiện bởi Vua Charlemagne Vị vua sau này đã đưa đất nước mình phát triển thành một đế chế - Đế chế Holy Roman Những cá nhân thực hiện công việc kiểm tra trong thời kỳ này ở Đe chế Holy Roman (như những kiểm toán viên nhà nước ngày nay) được gọi là "missi dominici" Họ thực hiện kiểm toán đối với các quan chức địa phương, cụ thể, kiểm tra các hoạt động của quan chức địa phương, sau đó báo cáo kết quả kiếm tra cho nhà vua Vua Charlemagne chết vào năm 814 sau Công nguyên và một thế hệ các "missi

dominici" bị giải the Theo John Edge (1980), sau khi "missi dominici" không còn tồn tại, những địa chủ ở các địa phương không còn sự kiểm soát tập trung Sự thiếu

sót của hoạt động kiêm soát này đã ảnh hưởng tiêu cực tới sự hợp nhất của khu vực Tây Âu nơi mà Vua Charlemagne đã họp nhất và duy trì thành công sự phát triến hưng thịnh trong thời gian vị Vua này cai trị [6]

Hoạt động kiểm toán ở thời kỳ trước cho tới gần năm 1500 vẫn xuất hiện trong những tố chức/đon vị của nhà nước và những bộ phận liên quan, đồng thời cũng bắt đầu xuất hiện trong những doanh nghiệp Trong thời gian cai trị của Nữ hoàng Elizabeth I (1558-1603), tài liệu ghi chép của những sử gia đã giúp chứng minh sự phát triển và duy trì ổn định của các hoạt động kiểm toán trong khu vực công tại Anh [6] Những tài liệu lịch sử ghi lại vào Thời kỳ Phong kiến tại Anh duy trì một

“phong tục" mờ tiệc bia lớn khi các kiếm toán viên nhà nước tới các trang trại và bất động sản đế kiếm tra về hoạt động thanh toán và kinh doanh Ngoài Anh, ờ một

số quốc gia châu Âu khác ghi nhận những dấu hiệu của hoạt động kiểm toán theo cách thức khác nhau Chang hạn, tại Ý các thương gia ở Florence, Genoa, và Venice

đã sử dụng kiếm toán viên đê trợ giúp trong việc kiếm tra dữ liệu kế toán của mỗi thuyền trường tàu hàng sau mỗi lần thực hiện chuyến đi trờ về [3]; cách làm này cũng thường xuất hiện ở Anh đối với đội tàu buôn khi thực hiện mỗi chuyến đi trở

về từ phía Nam và từ Thế giới mới Mục đích của những cuộc kiểm toán chủ yếu là

ngăn chặn và phát hiện những hành vi gian lận nhưng không phải là báo cáo cho các

cổ đông và người cho vay [7] Cho tới cuối Thế kỷ XVIII (trước Cách mạng công nghiệp), kiểm toán ở khu vực hoạt động lợi nhuận còn rất hạn chế, chưa xuất hiện nhu cầu kiểm toán trong các doanh nghiệp

Trong suốt giai đoạn trước 1844, sự quan tâm tập trung của kiểm toán chủ yếu hướng vào sự trung thực trong sử dụng quĩ được ủy quyền của những cá nhân được giao quản lý và sử dụng Do đó, kiếm toán ở thời kỳ này tập trung vào việc phát hiện gian lận bằng cách kiếm tra chi tiết; tập trung vào sự chính xác và tính tuân thủ với những cam kết phân quyền cho người quản lý và sử dụng quĩ

ỉi) Giai đoạn từ 1844-1920:

Sau Cách mạng Công nghiệp, hoạt động kiểm toán phát triển bùng nổ do nhu cầu chứng thực thông tin tài chính do các tô chức kiêm toán bên ngoài (hình thành bởi các kế toán viên công chứng) thực hiện Khoảng cách giữa người sử dụng thông tin tài chính với các hoạt động kinh doanh thực tế và sự chuẩn bị các báo cáo về những hoạt động ấy dẫn tới nhu cầu kiếm tra độc lập về độ tin cậy, tính khách quan của thông tin trình bày Những yếu tố tác động tới sự thay đổi lớn của kiếm toán ở thời

kỳ này, đặc biệt là ngoại kiếm:

về sự phát triển của kinh tế - xã hội: Ở giai đoạn này chứng kiến sự phát triển kinh

tế và kiếm toán tập trung ở Anh Cách mạng công nghiệp làm thay đối hoạt động của doanh nghiệp, những doanh nghiệp công nghiệp và thương mại lớn đã thay thế những doanh nghiệp nhỏ Doanh nghiệp qui mô lớn có nhà máy lớn hơn, máy móc sản xuất lớn hơn, nhiều nhân công hơn, và cần nhiều vốn hơn cho phát triến sản xuất kinh doanh Các doanh nghiệp đã thực hiện kêu gọi vốn từ những cá nhân và cách thức thực hiện như vậy do những doanh nghiệp tài chính thực hiện Tuy nhiên, cuối Thế kỷ XIX tới đầu Thế kỷ XX, thị trường cố phiếu chưa có những qui định và hoạt động thiếu cơ sở dẫn tới tỷ lệ thất bại thường ờ mức cao Những nhà đầu tư nhỏ vì thế tìm kiếm sự bảo vệ với khoản tiền đầu tư một cách chủ động [4]

Sự hình thành những quỉ định liên quan tới kiếm toán: Năm 1844, Nghị viện Anh

thông qua Luật các Công ty cổ phần Theo đó Luật kêu gọi cần có hai hoạt động kiếm soát cần thiết đối với công ty là: Các giám đốc phải cung cấp cho các cổ đông bảng cân đối kế toán hàng năm; Các công ty phải chỉ định kiểm toán viên - Là những người báo cáo về sự đúng đắn và sự phù họp của hoạt động kế toán và bảng cân đối

kế toán Mặc dù vậy, các cuộc kiểm toán không mang tính bắt buộc cho tới khi Luật Công ty mới được ban hành năm 1900 Nhu cầu về các dịch vụ kế toán tăng nhanh vào Thế kỷ XIX, Hoàng gia Anh đã thừa nhận về vai trò của hoạt động kiểm toán trong một bản Tuyên bố của Hoàng gia về Hiệp hội các Ke toán viên tại Edinburgh, Scotland Năm 1880, 5 Hội nghề nghiệp địa phưong đã họp nhất trở thành Hiệp hội

Ke toán viên công chứng Anh và xứ Wales (Charterred Accountants ỉn England and

Wales - ICAEW). Vì vậy, Vương quốc Anh được coi là cội nguồn của các Kiểm toán viên độc lập - Ke toán viên công chứng (Chartered Accountants) Đạo luật công ty

1900 đã tạo cơ sờ cho kiếm toán các công ty; thiết lập yêu cầu kiếm toán theo luật; sự độc lập của kiếm toán viên với hội đồng quản trị công ty; thiết lập một mẫu báo cáo kiểm toán [4]

Trách nhiệm của công ty và những mục tiêu kiểm toán: Trong giai đoạn này, các công

ty phổ biến có qui mô nhỏ và trách nhiệm của các giám đốc công ty cũng thường tập trung vào đảm bảo sự an toàn, sự trung thực và sự tuân thủ việc phân quyền Sự thay đổi của nhu cầu và kỳ vọng của người sử dụng thông tin làm mục tiêu kiểm toán có thay đổi Các cuộc kiểm toán thường được thiết kế để bảo vệ trước hết là các cổ đông, tiếp sau là người cho vay/ngân hàng khỏi những hành vi thiếu khách quan và không trung thực của các giám đốc - người có trách nhiệm quản lý và sử dụng các quĩ Vì thế, những mục tiêu kiếm toán chủ yếu là phát hiện gian lận và sai sót; phản ánh đúng tình trạng thanh khoản của công ty trên bảng cân đối kế toán Nhìn chung trong giai đoạn này, giám đốc công ty chỉ được xem xét chịu trách nhiệm với những cổ đông của công ty Điều này được phản ánh từ thực tế là bảng cân đối kế toán được xem như một hình thức trao đối thông tin cá nhân giữa hội đồng quản trị công ty và những

cố đông Nhiều tranh luận xoay quanh vấn đề báo cáo kiếm toán viên về bảng cân đối

kế toán: Luật công ty chỉ yêu cầu báo cáo kiểm toán được đọc trong buổi họp cổ đông hàng năm; nhiều kế toán viên hành nghề nghĩ rằng sẽ là sai lầm nếu công bố báo cáo kiếm toán cùng với bảng cân đối kế toán

Sự phát triên các quy định về trách nhiệm của kiêm toán viên: Quyết định của tòa liên

quan tới những vụ việc được xét xử trong giai đoạn này đã làm rõ trách nhiệm của các kiểm toán viên Ban đầu, những vụ xét xử đi đến kết luận các kiểm toán viên không chịu trách nhiệm phát hiện tất cả những gian lận nhưng phải sử dụng những kỹ năng phù hợp và thận trọng trong việc kiểm tra sổ sách và những ghi chép liên quan Liên quan tới mục tiêu kiếm toán cơ bản là phát hiện gian lận và sai sót, những thủ

tục kiểm toán thực hiện kiểm tra cụ thể những nghiệp vụ kế toán, những bằng chứng tài liệu nội bộ có liên quan và kiếm tra chi tiết về tính chính xác của những ghi chép

kế toán Vào cuối giai đoạn này, đánh giá của tòa án đã làm rõ trách nhiệm của kiểm toán viên là kiếm toán viên phải thực hiện nhiều hơn những kiếm tra với số sách và những ghi chép của công ty đê tìm kiêm băng chứng hô trợ cho việc đưa ra ỷ kiên kiểm toán Điều này bao hàm cả việc kiểm toán viên phải tìm kiếm bằng chứng từ

nhiều nguồn, bao gồm cả nguồn bên ngoài doanh nghiệp

Ui) Giai đoạn 1920-1960:

Sự phát triến kinh tế - xã hội: Trong những năm đầu Thế kỷ XIX, các nhà đầu tư

người Anh đã thực hiện đầu tư lớn vào kinh doanh ở Mỹ Với yêu cầu của những nhà đầu tư, các kế toán viên công chứng đã rời nước Anh để bảo vệ những lợi ích của họ ở Mỹ Vi thế các công ty kế toán lớn của Anh đã mờ các văn phòng tại Mỹ Đây có thể được xem là sự giải thích hợp lý cho việc hình thành và phát triển nhanh chóng của những công ty kế toán của Mỹ Sau khủng hoảng 1929, đầu tư vào những doanh nghiệp tăng nhanh và không ngừng mở rộng Quan niệm về sở hữu và đầu tư cũng thay đổi, đặc biệt là sự tách biệt giữa lợi ích của chủ sở hữu với những chức năng quản trị công ty Quản trị và kiếm soát công ty từng bước được chuyển giao cho một nhóm nhó những người có năng lực chuyên môn, chuyên nghiệp; những giám đốc được thuê thường không sở hữu cổ phần trong công ty mà họ điều hành Trong môi trường kinh tế có những thay đổi, trách nhiệm của các giám đốc công ty mờ rộng từ việc chỉ tập trung vào sự trung thực,

sử dụng đúng thấm quyền với những quĩ của cố đông, tới bao gồm cả việc tạo ra lợi nhuận của những quì này; giám đốc có trách nhiệm tạo ra hoặc tìm kiếm khả năng sinh lời thích hợp trên cơ sờ nguồn lực tài chính được giao [4]

Vào thời điểm những cổ đông rời công ty đã đầu tư, các công ty ấy vẫn phát triển

và mở rộng ảnh hưởng trong xã hội Điều này chứng tỏ sự tồn tại và phát triển của công ty không phải chỉ dựa vào nguồn lực tài chính của các cổ đông mà còn có sự đóng góp của những bên có lợi ích khác (stakeholders) bao gồm cả chủ nợ, nhân viên, nhà cung cấp, khách hàng và Chính phủ (ngoài cổ đông) Xu hướng hướng tới kỳ vọng xã hội về trách nhiệm tăng lên với giám đốc công ty lại lặp lại thông qua những sự kiện xảy ra vào những năm 1930

Sự phát triển trong kiểm toán: Giai đoạn này cho thấy những thay đổi của kiểm toán trong bối cảnh môi trường kinh tế - xã hội thay đổi Có 4 thay đổi lớn trong thời kỳ này, cụ thể: (1) Sự phát triển của kỹ thuật chọn mẫu; (2) Sự gia tăng việc

sử dụng bằng chứng kiếm toán bên ngoài; (3) Kiếm toán Báo cáo kết quả kinh doanh; (4) Thay đổi trong các mục tiêu kiểm toán: Sự tập trung kiểm toán có sự chuyển hướng từ ngăn chặn và phát hiện gian lận và sai sót tới đánh giá tính trung thực và khách quan của thông tin được trình bày trên các báo cáo tài chính

iv) Giai đoạn từ 1960-1990:

Sự phát triển kinh tế - xã hội: Từ những năm 1960, với sự hỗ trợ và thúc đẩy của công nghệ tiên tiến, các công ty tiếp tục đà phát triển, đặc biệt là những công ty quốc gia và xuyên quốc gia Những doanh nghiệp này đã trờ thành những thế lục và lực lượng ảnh hưởng mạnh mẽ trong xã hội thể hiện qua những thay đối trong cộng đồng tại những nơi các công ty lớn hoạt động Những tác động của doanh nghiệp trong xã hội tới nhiều mặt khác nhau của đời sống xã hội, bao gồm cả những tác động tích cực và tiêu cực Vì thế, Chính phủ tại nhiều quốc gia đã xem xét ban hành một số qui định (bao gồm những vấn đề có liên quan) và trách nhiệm của giám đốc công ty phải tuân thủ các qui định Dù vậy, kiếm toán tuân thủ không thuộc trách nhiệm của các kiếm toán viên kiếm toán báo cáo tài chính mà thường do một đơn vị được tố chức riêng của nhà nước thực hiện [4]

Sự mờ rộng trách nhiệm với giám đốc công ty bắt đầu được xem xét từ giữa Thế kỷ

XX Những tài liệu pháp lý liên quan tới báo cáo với bên ngoài của các công ty tại Anh và nhiều nước khác tiếp tục tập trung vào trách nhiệm của các giám đốc với cố đông trong quan hệ với kết quả tài chính; tới những người sở hữu trái phiếu công ty Điều này dẫn tới yêu cầu phải cung cấp báo cáo tài chính hàng năm không chỉ cho những cổ đông mà còn cho những bên nắm giữ trái phiếu cùng với một bản sao báo cáo kiêm toán báo cáo tài chính hàng năm Tuy nhiên, những thông tin như vậy chưa hướng tới cung cấp cho các đối tượng trong phạm vi rộng hơn là những bên có lợi ích

Sự phát triển trong kiểm toán: Sự phát triển trong các kỹ thuật kiểm toán tiếp tục diễn ra trong giai đoạn này Có 3 dấu ấn thay đổi rất lớn cho thấy sự phát triển của kiểm toán trong giai đoạn này, gồm:

• Gia tăng sự tập trung vào kiểm tra những bằng chứng kiểm toán từ nhiều nguồn thông tin đa dạng, bao gồm cả bên trong và bên ngoài doanh nghiệp;

• Tầm quan trọng của máy tính với vai trò như là công cụ kiếm toán và là một thành phần của khách thể kiếm toán cần phải được đưa vào nội dung của cuộc kiêm toán khi thực hiện kiếm tra;

• Sự phát triển của kiểm toán dựa trên rủi ro (risk-based auditing) Theo đó, kiểm toán viên đánh giá khả năng báo cáo tài chính có sai phạm trọng yếu và tập trung

nỗ lực kiểm toán vào những khu vực được nhận diện có sai phạm cao nhất Cách tiêp cận này còn gọi là tỉêp cận theo rủi ro kiêm toán (audit risk approach)

hướng tới giảm tới một mức rủi ro có thể chấp nhận được (báo cáo tài chính của công ty khách hàng có sai phạm trọng yếu)

Sự xuất hiện những thay đổi trong kiểm toán cũng mang tới những cơ hội với kiểm toán viên như: cung cấp những dịch vụ tư vấn với giám đốc, gia tăng khả năng cạnh tranh khốc liệt giữa các doanh nghiệp và giữa các công ty kiểm toán Với các công

ty kiểm toán, sự cạnh tranh có thể tác động tới phí kiểm toán Kiểm toán viên sẽ tìm kiếm cách thức đế duy trì giá phí cạnh tranh Một trong những cách thức phố biến là tạo ra giá trị gia tăng cho khách hàng, cung cấp những tư vấn cho nhà quản lý có giá trị như là một kết quả tất yếu của một cuộc kiểm toán Từ đó, những dịch vụ tư vấn cho nhà quản lý được hình thành và được xem như là mục tiêu kiểm toán thứ 2

v) Giai đoạn từ 1990 tới ngày nay:

Sự phát triến kinh tế - xã hội: Tiếp nối những thành công trong phát triến kinh tế ở giai đoạn trước, giai đoạn này tiếp tục duy tri những thành tựu và đạt được những kết quả mới Ngày nay, những nền kinh tế phát triển thường có những công ty xuyên quốc gia có qui mô lớn, có nhiều doanh nghiệp khác gia tăng và mờ rộng phạm vi hoạt động trên thế giới Sự phát triển kinh tế cho thấy công nghệ cao đóng góp vào sự thành công của hầu hết những khía cạnh khác nhau trong môi trường kinh doanh Vì những công ty lớn sẽ ngày càng lớn hơn, vì thế những công ty này

sẽ gia tăng sức mạnh cũng như ảnh hường trong xã hội Thực tế cho thấy thất bại của bất cứ công ty lớn nào cũng sẽ tạo ra những ảnh hưởng xấu tới cá nhân, tới những nhóm hoạt động và các tổ chức khác trong xã hội Để tránh lặp lại những ảnh hưởng tiêu cực từ sự đố vỡ của những công ty lớn, nhiều quốc gia đã áp dụng những cách thức để ngăn ngừa những nguy cơ Một cách phổ biến được áp dụng là phòng thương mại và công nghiệp hoặc tố chức tương tự sẽ ban hành những qui định quản trị công ty nhằm đảm bảo các công ty được quản trị phù họp Ví dụ, tại Anh qui định các công ty niêm yết trên Thị trường chứng khoán London phải tuân thủ theo Nguyên tắc quản trị công ty {The UK Corporate Governance Code)* do ủy ban về quản trị công ty soạn thảo trên cơ sở phát triển từ các báo cáo khác nhau về quản trị công ty như báo cáo của ủy ban về những khía cạnh tài chính trong quản trị công ty (Committee on the Financial Aspects of Corporate Governance - Cadbury Committee), Nhóm nghiên cứu kiêm tra thù lao của các giám đốc (Study Group

examining Directors’ Remuneration - Greebury Committee), báo cáo của úy ban về quản trị công ty (Committee on Corporate Governance - Hampel Committee) Dưới

áp lực của xã hội và truyền thông những công ty lớn phải thực hiện hoạt động kinh doanh theo cách có trách nhiệm với xã hội, với cộng đồng

Sự phát triển trong kiểm toán: Từ đầu những năm 1990 kiểm toán đã có những thay đổi trong môi trường có sự thay đổi về kinh tế - xã hội Điểm đặc biệt trong kiểm toán ở giai đoạn này là sự phát triến của cách tiếp cận kiếm toán theo rủi ro kinh doanh {business risk approach) Đây là cách tiếp cận theo bề rộng của hoạt động *

Còn gọi là The Combined Code

kinh doanh Cách tiếp cận này giúp kiểm toán viên có thể đạt được sự tập trung cần thiết vào báo cáo tài chính và đánh giá những khả năng báo cáo tài chính có thể có sai phạm trọng yếu Từ đó, kiểm toán viên có thể thực hiện cuộc kiểm toán hiệu quả

và hiệu lực, có thể tạo giá trị gia tăng cho cuộc kiểm toán Việc thực hiện cách tiếp cận này không đem lại thay đối căn bản trong mục tiêu kiếm toán cơ bản Tuy nhiên, theo cách tiếp cận này kiểm toán viên có thể phát triển những mục tiêu kiểm toán khác Cụ thể, kiểm toán viên có thể mờ rộng mục tiêu kiểm toán liên quan tới cung cấp dịch vụ tư vấn cho quản lý Từ đầu những năm 1990, hoạt động nghề nghiệp kiểm toán đã tăng cường trách nhiệm với yêu cầu phát hiện và báo cáo gian lận; với đánh giá và báo cáo những nghi ngờ về khả năng khách thể kiếm toán có thỏa mãn điều kiện “hoạt động liên tục” hay không Ngoài ra, tiếp cận theo cách này tác động vào kiếm toán viên thực hiện đầy đủ những trách nhiệm của mình trong cuộc kiếm toán [4]

1.2 PHÂN LOẠI KIẺM TOÁN

1.2.1 Phân loại kiểm toán theo mục tiêu CO’ bản của kiếm toán

Dựa trên cách phân loại kiếm toán khác nhau, chúng ta phân chia kiếm toán thành những loại khác nhau Thông thường, kiểm toán phân loại trên cơ sở 2 tiêu thức phố biến

là theo mục tiêu cơ bản của kiểm toán và theo những bên hưởng lợi ích cơ bản của kiểm toán Dựa theo mục tiêu cơ bản của kiểm toán, kiếm toán được phân chia thành 3 loại

cụ thê:

ỉ) Kiêm toán báo cáo tài chính (Financial statement audit):

Mục đích của kiểm toán báo cáo tài chính là xác định xem toàn bộ báo cáo tài chính

có được trình bày khách quan trong quan hệ với những đặc điểm cụ thể Theo thông

lệ kế toán quốc tế, các doanh nghiệp phải công bố các báo cáo tài chính gồm: Báo cáo kết quả kinh doanh, Bảng cân đối kế toán, Báo cáo lưu chuyển tiền tệ và Báo cáo sự thay đối của vốn chủ sở hữu Các báo cáo tài chính là đối tượng quan tâm trực tiếp của các tổ chức, cá nhân và những bên có lợi ích khác Do đó, báo cáo tài chính là đối tượng trực tiếp và thường xuyên cùa hầu hết các cuộc kiểm toán Tuy nhiên, tuỳ mối liên hệ giữa người quan tâm cụ thế tới báo cáo tài chính và chủ thể kiểm toán, cuộc kiểm toán báo cáo tài chính có thể phát sinh những đòi hỏi về tính pháp lý khác nhau Ví dụ, một đơn vị có 100% vốn đầu tư của Nhà nước, Nhà nước vừa là chủ sở hữu, vừa là người giữ vai trò điều tiết nên các bảng khai này do cơ quan kiểm toán của Nhà nước thực hiện công việc kiểm toán Trong các trường hợp còn lại, người qưan tâm tới báo cáo tài chính thường gồm nhiều đối tượng khác nhau có mục đích sử dụng báo cáo tài chính khác nhau nên yêu cầu kiểm toán báo cáo tài chính có xu hướng đáp ứng tốt nhất cho những nhu cầu khác nhau, kế cả kiếm toán cho những mục đích đặc biệt Thông thường, để đáp ứng yêu cầu sử dụng của bên có lợi ích nói chung thì việc kiểm toán này do các công ty (hoặc văn phòng)

kiểm toán thực hiện Trong trường hợp cụ thể nếu chỉ có các nhà quản lý ờ đon vị

được kiêm toán quan tâm thì công việc kiêm toán báo cáo tài chính có thê do kiêm

toán viên nội bộ/bộ phận kiêm toán nội bộ trong đơn vị thực hiện Tất nhiên, trong mọi trường hợp, công việc kiểm toán đều phải quán triệt yêu cầu tiết kiệm và có lợi Yêu cầu này sẽ được thực hiện tốt nhất nếu chỉ có một chủ thể kiểm toán duy nhất vẫn rút ra những kết luận có thể làm chồ dựa cho tất cả những đối tượng sử dụng khác nhau Chỉ trong trường hợp người quan tâm cho rằng kiểm toán chung ở trên không cung cấp đầy đủ thông tin cho mục đích của mình mới cần lựa chọn cách nắm thêm những dữ kiện chưa có trong kiểm toán chung Trong trường hợp này, chi phí kiểm toán và thời gian sẽ tăng lên với cuộc kiểm toán

ỉỉ) Kiếm toán hoạt động (Operational Audit)

Kiểm toán hoạt động là quá trình kiểm tra và đánh giá mang tính hệ thống đối với hoạt động của một thực thế với mục đích là cải thiện hiệu quả và hiệu lực của đơn

vị Theo các chuyên gia của Cộng hoà Pháp thì kiểm toán hoạt động là nhận định thành tích và hiệu quả và bao gồm 3 mặt sau: Nhận định về thành tích và hiệu quả của

hệ thống thông tin và phương pháp điều hành; Nhận định về kết quả sử dụng các nguồn lực; Nhận định về tính chủ động trong xây dựng dự án và sự tương xứng trong điều hành, phát triển Một cuộc kiểm toán hoạt động có thể áp dụng cho toàn bộ tồ chức hoặc cho những nhóm hoạt động/chu trình/phần hành cụ thể Những hoạt động được kiểm toán đa dạng, không chỉ giới hạn ở lĩnh vực tài chính - kế toán còn mở rộng sang cả đánh giá cơ cấu tổ chức, cả nghiệp vụ sử dụng máy tính, cả các phương pháp sản xuất, marketing và mọi lĩnh vực quản lý nếu cần và có thể thực hiện Mục tiêu của kiểm toán hoạt động có thể rất rộng, ví dụ, kiểm toán để cải thiện hiệu quả tông thế của đơn vị; có thế có phạm vi hẹp và được xác định trước, ví

dụ, kiểm toán để giải quyết một vấn đề cụ thế như sự giảm sút đột ngột của doanh thu tính trên mồi nhân viên ờ bộ phận bán hàng, thời gian mua hàng tăng lên đáng

kể trong điều kiện nguồn hàng cung cấp đa dạng, đánh giá sự xác đáng và đầy đủ của thông tin mà quản lý sử dụng trong việc ra quyết định mua tài sản cố định mới,

iỉỉ) Kiêm toán tuân thủ (Compliance Audit)

Mục đích của kiểm toán tuân thủ là để xác định, đánh giá về việc thực hiện các qui định, chính sách, luật, điều khoản hoặc những qui định của nhà nước tại đơn vị đang được kiểm toán Kiểm toán tuân thủ không chi xem xét những qui định, luật,., của Nhà nước mà còn xem xét việc thực hiện cả những qui định, nội qui của đơn vị Kết quả kiểm toán tuân thủ thường được báo cáo cho cá nhân cụ thể trong đơn vị được kiếm toán Các cuộc kiếm toán tuân thủ được thực hiện bởi những kiếm toán viên

có năng lực, kinh nghiệm nghề nghiệp và phải được bố nhiệm bởi cấp có thẩm quyền và báo cáo theo thẩm quyền qui định, cấp có thẩm quyền thường có quyền thiết lập các qui định hoặc những thủ tục thích họp

1.2.2 Phân loại kiểm toán theo bên hưởng lợi ích cơ bản của kiểm toán

Phân loại kiểm toán theo bên được hường lợi ích từ kiểm toán, kiểm toán có thể chia thành 2 loại là kiểm toán bên ngoài và kiểm toán nội bộ

a)

Kiểm toán bên ngoài (External audit):

Một cuộc kiếm toán từ bên ngoài là một cuộc kiểm toán được thực hiện bời một bên

nằm ngoài khách thể kiểm toán Những chuyên gia, những cá nhân độc lập với khách thể kiểm toán thực hiện những cuộc kiểm toán trong quan hệ với những yêu cầu được xác định bởi bên có lợi ích từ việc thực hiện kiểm toán hoặc đại diện cho một số bên có lợi ích

từ cuộc kiểm toán Thông thường, chủ thể thực hiện kiểm toán trong trường họp này là các công ty kiểm toán, thực hiện kiểm toán báo cáo tài chính của những khách thể kiểm toán là các công ty hoặc đơn vị ờ khu vực công ích Tuy nhiên, các cuộc kiếm toán tuân thủ cũng có thế được thực hiện bên cạnh những cuộc kiểm toán báo cáo tài chính phố biến Trong trường hợp này, chủ thể thực hiện kiểm toán có thể là một tổ chức, một đơn

vị hoặc một cơ quan được trao quyền

Có 2 tổ chức thường thực hiện các cuộc kiểm toán bên ngoài là công ty kiểm toán và cơ quan kiểm toán nhà nước của các nước

ỉ) Công ty kiêm toán:

Công ty kiểm toán có thể được tổ chức hoạt động dưới nhiều mô hình doanh nghiệp khác nhau như doanh nghiệp tư nhân, công ty họp danh, công ty trách nhiệm hữu hạn hoặc công ty cố phần tuỳ thuộc vào luật pháp qui định ờ mỗi quốc gia Tuy nhiên, mô hình phổ biến của tổ chức kiểm toán độc lập cung cấp dịch vụ đảm bảo là công ty hợp danh kiểm toán Theo đó, các công ty cung cấp dịch vụ đảm bảo loại này phải chịu trách nhiệm vô hạn về những dịch vụ (đảm bảo) mà họ cung cấp.Nếu là một công ty hợp danh, công ty kiểm toán độc lập thường có cơ cấu tổ chức bao gồm các cấp bậc chủ yếu như chủ phần hùn, chủ nhiệm, kiểm toán viên chính

và kiểm toán viên với chức năng và quyền hạn được qui định cụ thể như sau:

■ Chủ phần hùn là các kiểm toán viên cao cấp và phần hùn trong công ty Họ có thẩm quyền đại diện công ty kiểm toán để tiếp xúc với khách hàng, ký họp đồng kiếm toán, giải quyết các bất đồng ý kiến, giám sát nhân viên kiểm toán, ký báo cáo kiểm toán,

■ Chủ nhiệm là những kiếm toán viên có nhiều kinh nghiệm được chủ phần hùn giao nhiệm vụ giám sát một số hợp đồng kiểm toán, xem xét hồ sơ kiểm toán, xác định các thủ tục kiếm toán, thảo luận với khách hàng,

■ Kiếm toán viên chính thường là những người được giao trách nhiệm lập kế hoạch

kiểm toán, trực tiếp tham gia điều hành cuộc kiểm toán, soạn thảo báo cáo

■ Kiếm toán viên là những người trợ giúp cho kiếm toán viên chính Đây là những người trực tiếp thực hiện những nội dung cụ thể trong chương trình kiểm toán, trong kế hoạch kiếm toán

Các công ty kiểm toán độc lập thường có qui mô, địa bàn hoạt động khác nhau và

có cơ cấu tổ chức cụ thể (bên trong) không giống nhau Một công ty kiểm toán độc lập có thể chỉ giới hạn hoạt động trong phạm vi một địa phương, cũng có thể có qui

mô hoạt động trong phạm vi một quốc gia hoặc xuyên quốc gia Một công ty kiểm toán độc lập có thể cung cấp nhiều dịch vụ thuộc các lĩnh vực khác nhau gồm: dịch

vụ đảm bảo, dịch vụ kế toán, dịch vụ tư vấn thuế, dịch vụ tư vấn quản trị, tư vấn tài chính, (phụ thuộc vào nhu cầu quản lý ờ mỗi quốc gia) Cơ cấu tổ chức trong một công ty kiểm toán độc lập có thể gồm nhiều chi nhánh, văn phòng ờ các địa phương hoặc ở nước ngoài Mỗi chi nhánh lại có thế hoạt động như một công ty con hoặc một công ty độc lập theo luật ở nước sở tại Hiện nay trên thế giới đang tồn tại 4 công ty kiểm toán lớn (Big Four) là Deloite Touche Tohmatsu, Ernst & Young, KPMG, Pricewaterhouse & Coopers Bốn công ty này cung cấp rất nhiều dịch vụ khác nhau, trong đó dịch vụ kiểm toán chiếm tỷ trọng lớn nhất

Bên cạnh mô hình công ty kiểm toán, tổ chức kiểm toán độc lập có thế tồn tại dưới

mô hình văn phòng kiểm toán Đây cũng là một tổ chức kiểm toán độc lập được hình thành với số lượng kiểm toán viên ít (một hoặc một vài kiểm toán viên) và phục vụ cho khách hàng tại một địa phương Văn phòng kiểm toán có dịch vụ cung cấp giới hạn trong một số lĩnh vực, chủ yếu là các dịch vụ tư vấn khác mà không phải là kiểm toán

Ở nước ta, các tổ chức kiểm toán độc lập có thể được tổ chức theo mô hình Công ty trách nhiệm hữu hạn, Công ty hợp danh hoặc Công ty tư nhân Nghị định số 105 ngày 30/3/2005 của Chính phủ qui định và Thông tư số 60 ngày 28/06/2006 hướng dẫn về tiêu chuẩn, điều kiện thành lập và hoạt động của doanh nghiệp kiểm toán tại Việt Nam, doanh nghiệp kiểm toán phải chuyển hoặc tái cơ cấu lại theo các hình thức Công ty TNHH, Công ty hợp danh, hoặc Công ty tư nhân Cho tới thời điểm hiện tại, doanh nghiệp kiểm toán độc lập vẫn tồn tại thêm một hình thức nữa ngoài những mô hình tố chức nêu trên, công ty cố phần kiếm toán Tính tới 04/2019, Việt Nam có 191 công ty kiếm toán với mô hình khác nhau (công ty TNHH một thành viên, công ty họp danh và công ty cố phần kiếm toán), qui mô, và dịch vụ cung cấp rất khác nhau bao gồm cả các công ty 100% vốn nước ngoài (2), công ty có vốn đầu

tư nước ngoài (9), và các công ty có 100% vốn trong nước (180) Những dịch vụ các công ty kiếm toán hoạt động tại Việt Nam cung cấp với tỷ trọng doanh thu tương đối cao gồm: Kiếm toán báo cáo tài chính, Kiếm toán Báo cáo quyết toán vốn đầu tư hoàn thành, Soát xét Báo cáo tài chính, Dịch vụ kế toán, Tư vấn thuế, Thấm định giá, Tư vấn khác, Dịch vụ đào tạo, và Dịch vụ khác^

! Thống kê dựa vào Báo cáo Kết quả hoạt động năm 2018 của các doanh nghiệp kiểm toán của Bộ Tài chính

ii) Kiếm toán nhà nước:

Theo thông lệ phố biến, cơ quan kiểm toán nhà nước có thế thực hiện kiểm toán đối với các bộ, ngành, địa phương, ngân sách, một số lĩnh vực đặc biệt, Tuỳ theo mô hình tổ chức của cơ quan kiểm toán nhà nước, công việc kiếm toán được thực hiện bởi kiểm toán viên từ bộ phận kiểm toán của một bộ, ngành, trực tiếp từ cơ quan kiêm toán nhà nước Ngoài những hoạt động của bộ, ngành, chi tiêu ngân sách, là đối tượng thường xuyên của kiểm toán nhà nước Bên cạnh đó, kiểm toán nhà nước cũng thực hiện kiểm toán đối với báo cáo của các tổ chức bên ngoài cung cấp cho Chính phủ Kiểm toán nhà nước không chỉ xuất phát từ nhu cầu của Chính phủ mà còn xuất phát từ nhu cầu cung cấp và sử dụng thông tin về các chương trình, dịch

vụ của Chính phủ Nhu cầu tim hiểu, đánh giá đối với hoạt động chi tiêu ngân sách, hiệu quả thực hiện các chương trình, từ ngân sách nhà nước đặt ra yêu cầu tất yếu phải thực hiện kiêm toán

Theo thông lệ chung, kiểm toán nhà nước thực hiện tất cả những lĩnh vực mà kiểm

toán nội bộ thực hiện Tuy nhiên, lĩnh vực kiếm toán và phạm vi kiếm toán còn phụ thuộc cả vào những qui định cụ thể được ghi trong luật hoặc Chuẩn mực Kiểm toán ở mỗi quốc gia Chang hạn, ở Mỹ, Văn phòng Trách nhiệm giải trinh Chính phủ

{Government Accountability Office-GACf) nhấn mạnh tới kiêm tra chi tiêu công (lĩnh vực kiếm toán hoạt động và kiểm toán tuân thủ) Trong những cuộc kiểm toán của GAO, mục tiêu kiểm toán được xác định là để xem xét đơn vị đang mua sắm, bảo vệ

và sử dụng các nguồn lực tiết kiệm và hiệu quả không; Các nguyên nhân của thực trạng (không kinh tế, không hiệu quả); Có tuân thủ luật pháp và các quỉ định; Đe mở rộng xem xét tới các mục tiêu và lợi ích mong muốn có đạt được không; Tính hiệu quả của tô chức, các chương trình, các hoạt động hoặc các chức năng Hoạt động

tương tự tại các nước thuộc về trách nhiệm của cơ quan kiếm toán nhà nước

Ở Việt Nam, Cơ quan kiếm toán Nhà nước thực hiện kiểm toán các doanh nghiệp Nhà nước, các đơn vị sử dụng ngân sách Nhà nước, kiểm toán các dự án, các chương trình, Cơ quan kiếm toán Nhà nước trực thuộc Chính phủ (trước năm 2006) và trực thuộc quốc hội (từ năm 2006) Năm 2007, Quốc hội thông qua Luật Kiếm toán Nhà nước làm cơ sở pháp lý cao nhất cho hoạt động của KTNN Theo đó, tính tới 2020,

cơ quan Kiểm toán Nhà nước Việt Nam được tổ chức theo mô hình có đại diện kiểm toán ở các khu vực Hiện nay, cơ quan kiểm toán Nhà nước có 13 đại diện kiểm toán (Kiểm toán Nhà nước khu vực) ở các khu vực khác nhau, chịu trách nhiệm phối họp với các vụ kiểm toán chuyên ngành thực hiện kiếm toán

b)

Kiếm toán nội bộ (Internal Audit)

Kiếm toán nội bộ là một hoạt động độc lập thực hiện tư vấn và đảm bảo các mục tiêu được thiết kế để làm gia tăng giá trị và cải thiện các hoạt động của tổ chức Kiểm toán nội bộ giúp cho tổ chức hoàn thành các mục tiêu bằng cách tiếp cận một cách có hệ thống để đánh giá hiệu quả trong hoạt động quản lý rủi ro, quá trình quản lý và quá trình kiếm soát cũng như là hiệu năng quản lý

Trong khi hầu hết các chức năng kiểm toán nội bộ thực hiện trong phạm vi một tố chức do một bộ phận chuyên trách (bộ phận kiểm toán nội bộ) thục hiện thì nhiều tổ chức khác lại mua một phần hoặc tất cả các dịch vụ (kiểm toán nội bộ) từ công ty kiểm toán độc lập hoặc những nhà cung cấp dịch vụ khác Kiếm toán nội bộ nhấn mạnh vào việc gia tăng giá trị và cải thiện các hoạt động làm cho tố chức này luôn đồng hành với các cổ đông, hội đồng giám đốc, và ban quản trị Phạm vi của kiếm toán nội bộ là rất rộng, bao gồm cả việc đánh giá phương pháp tiếp cận để nhận diện và quản lý rủi ro của đơn vị, phát triển và thực hiện hoạt động kiểm soát có hiệu quả (đảm bảo các quá trình quản lý đang hoạt động hiệu quả).

Quan niệm về bản chất của kiểm toán nêu trên xác định một cách rõ ràng về vai trò của kiểm toán nội bộ Kiếm toán nội bộ cung cấp một sự đảm bảo đối với các cổ đông và công ty, bao gồm cả ban quản trị, bộ phận quản trị các hoạt động, và hội đồng giám đốc

Sự đảm bảo có liên quan tới hầu hết các khía cạnh hoạt động khác nhau của công ty Tố chức kiểm toán nội bộ là tổ chức kiểm toán đầu tiên khẳng định một cách rõ ràng nhất về chức năng "tư vấn" Cụ thể, xuất phát từ những phát hiện kiếm toán viên sẽ đề xuất phương pháp giải quyết vấn đề trong từng trường hợp hoặc điều kiện cụ thế

Với phạm vi kiểm toán rộng, kiểm toán nội bộ có thế được áp dụng đối với các hoạt động, các hệ thống thông tin, quá trình kinh doanh, hoặc hệ thống kế toán Theo đó, kiêm toán nội bộ thực hiện các lĩnh vực kiểm toán cụ thể như: Đánh giá việc hoạt động kiểm

soát và quản lý rủi ro; Kiếm toán hoạt động; Kiếm toán tuân thủ.

Để tăng cường quan hệ hợp tác, hướng dẫn và bồi dưỡng nghiệp vụ kể cả về nhận thức cũng như kinh nghiệm thực tế, những người làm công tác kế toán và kiếm toán đã tự nguyện tập hợp vào các hiệp hội kiểm toán viên khác nhau: hiệp hội kế toán viên công chứng/hành nghề, hiệp hội kiếm toán viên nội bộ, và hiệp hội của các tố chức kiếm toán Nhà nước Các hiệp hội thường được thành lập một cách độc lập ờ mỗi nước hoặc từng vùng, và tổ chức mỗi quốc gia có thể là thành viên của một tổ chức/hiệp hội quốc tế

Hiệp hội kiêm toán viên độc lập là hình thức phát triên không chỉ trong phạm vi quốc gia mà cả quốc tế Một số hiệp hội kiểm toán viên độc lập có lịch sử hàng thế kỷ như Hiệp hội kế toán viên công chứng của Anh và xứ Wales (The Institute of Chactered Accountants in England and Wales) thành lập từ ngày 11/5/1880 song phần lớn các hiệp hội kiểm toán viên hoặc hiệp hội kiểm toán viên nói chung ở các nước được thành lập vào Thế kỷ XX này Liên đoàn kế toán quốc tế (The International Federation of Accountants

- IFAơ) được thành lập từ 1977 theo sự thỏa thuận của 63 tổ chức hiệp hội đại diện cho

49 nước tham dự Hiện nay IF AC đã có 100 tổ chức thành viên của 78 nước tham dự Đây

là những tổ chức hiệp hội rộng rãi của những người làm kế toán và kiểm toán Bên cạnh

đó có những hiệp hội chuyên sâu của từng loại kiểm toán viên Từ năm 1977, cùng với sự

ra đời của Liên đoàn Kế toán quốc tế, Uỷ ban Thực hành Kiểm toán quốc tế

(International Auditing Practices Commitees - IAPC) đã ra đời và công bô các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế làm cơ sở cho việc soạn thảo chuẩn mực và thực hành kiểm

toán Ở nước ta, mặc dù kiểm toán mới xuất hiện và phát triển nhưng những chuyên gia kiểm toán và kế toán đã sớm tổ chức Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam vào năm

2005 - VACPA Hiện nay, số lượng thành viên và uy tín của Hiệp hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam ngày càng tăng lên, đồng thời ảnh hưởng của tố chức này ngày càng lớn đối với các hoạt động nghề nghiệp

Hiệp hội (học viện) của các tổ chức kiểm toán viên Nhà nước: là tổ chức quốc tế

(hoặc khu vực) của tất cả các tổ chức kiểm toán Nhà nước khác nhau Tổ chức quốc tế của các cơ quan kiếm toán nhà nước {International Organization of Supreme Audit

Institutions - INTOSAI) với sự tham gia của 175 nước cứ 3 năm họp một lần thảo luận những vấn đề chuyên môn hiện đang quan tâm và xuất bản tạp chí định kỳ Các hiệp hội khu vực cũng đang được thành lập Một trong các tổ chức này là Hiệp hội (Viện) kiểm toán Nhà nước Châu A {Asian Organization of Supreme Audit Institutions- ẮSOSAI)

Kiếm toán Nhà nước Việt Nam đã tham gia và là một thành viên chính thức của 2 tổ chức quốc tế này

Viện kiếm toán viên nội bộ (Institute of Internal Auditors - IIA) lần đầu tiên được lập ra ở Mỹ vào năm 1941, ở Pháp Viện Kiểm soát viên nội bộ Pháp thành lập năm 1965 Đến năm 1973, Viện Kiểm soát viên nội bộ phát triển thành Viện nghiên cứu của kiểm toán viên và kiêm toán viên nội bộ của Pháp {Instỉtut Frangais de 1'Audit et du Contrôle

Interne - IF ACI) Cũng giống như mô hình tố chức nghề nghiệp khác, các hiệp hội kiểm toán nội bộ được tổ chức ờ các nước nhằm trao đối kinh nghiệm, bồi dưỡng nghiệp vụ, một số hiệp hội thành viên tham gia soạn thảo chuẩn mực, Sự phát triển của các tổ chức nghề nghiệp kiếm toán nói chung và hiệp hội kiếm toán viên nội bộ nói riêng góp phần vào sự phát triến của kiếm toán nội bộ Điều này đặc biệt có ý nghĩa khi kiếm toán nội bộ phát triển sang các lĩnh vực mới như kiểm toán hiệu lực, hiệu quả, tiết kiệm, và mở rộng sang những lĩnh vực kiểm toán mới như kiểm toán hệ thống thông tin, kiểm toán môi trường,

1.3 DỊCH VỤ ĐẢM BẢO

1.3.1 Sự cần thiết của dịch vụ đảm bảo

Kiểm toán nói chung và kiểm toán báo cáo tài chính nói riêng đóng vai trò không thế thiếu trong một thị trường tự do như hiện nay Thêm vào đó, kiểm toán báo cáo tài chính nói riêng cũng chính là nền tảng của dịch vụ đảm bảo Vì vậy có thể nói kiểm toán báo cáo tài chính là hoạt động đặc trưng nhất của kiếm toán Ngay từ khi nó ra đời cho tới những giai đoạn phát triển cao thì kiếm toán báo cáo tài chính luôn chứa đựng đầy đủ sắc thái khác nhau của kiếm toán

Trong khi các cuộc kiếm toán báo cáo tài chính cung cấp một sự đảm bảo cho người

ra quyết định thì những cuộc kiếm toán này rất khó chỉ là “dịch vụ đảm bảo” do kiếm toán viên độc lập thực hiện Thực tế, sự đảm bảo là một khái niệm có ý nghĩa rộng hơn so với khái niệm kiểm toán Cụ thể, những hợp đồng cung cấp sự đảm bảo tồn tại đa dạng và

với qui mô khác nhau AICPA (1997) định nghĩa “Những dịch vụ đảm bảo là những dịch

vụ nghề nghiệp độc lập cải thiện chất lượng thông tin hoặc trong phạm vi của cam kết, dịch vụ này cải thiện chất lượng các quyết định”[2] Liên đoàn Ke toán quốc tế (The International Federation of Accountants - IF AC) đã xác định vấn đề cốt yếu của những dịch vụ đảm bảo trong những thuật ngữ kỹ thuật sử dụng Cụ the, IFAC (2004a) cho rằng

“Hợp đồng đảm bảo nghĩa là một hợp đồng cung cấp dịch vụ trong đó người thực hiện trinh bày một kết luận để cải thiện mức độ tin cậy đối với những người sử dụng có mục đích hơn là với bên chịu trách nhiệm về kết quả của việc đánh giá hoặc đo lường một vấn

• Những đặc tính vật chất dẫn tới thông tin có chủ đích có thể là những tài liệu cụ thể;

• Những hệ thống hoặc quá trình dẫn tới thông tin có chù đích có thể là một cơ sở dẫn liệu về hiệu lực;

• Hành vi có thể dẫn tới thông tin có chủ đích có thể là một báo cáo về sự tuân thủ hoặc báo cáo về hiệu lực

Các dịch vụ đảm bảo sẽ là một mức nâng cao (chất lượng và ý nghĩa) với tất cả quá trình báo cáo hoạt động kinh doanh Những quá trình báo cáo này bao hàm tất cả dòng thông tin báo cáo cho những bên có thể đưa ra quyết định ảnh hưởng tới đơn vị, bao gồm nhà đầu tư, chủ nợ, nhà quản trị, người lao động, khách hàng và những cơ quan, đơn vị thuộc Chính phủ Giám đốc chịu trách nhiệm ra các quyết định kinh doanh sẽ tìm kiếm những dịch vụ đàm bào đế giúp cải thiện độ tin cậy và sự liên quan của thông tin được sử dụng làm cơ sờ cho việc đưa ra quyết định Bên cung cấp dịch vụ đảm bảo là độc lập và được xem là khách quan tiếp cận với thông tin được kiểm tra nên những dịch vụ đảm bảo

sẽ đem lại giá trị cho doanh nghiệp

Một điểm quan trọng để hiểu rõ ràng hơn về khái niệm dịch vụ đảm bảo, chúng ta cần hiếu và xác định bản chất của những yếu tố chung cấu thành, cụ thể:

ỉ) Sự độc lập:

Theo AICPA, dịch vụ đảm bảo trước hết là những dịch vụ độc lập (independent

services) với ý nghĩa những dịch vụ này được thực hiện bởi cá nhân không có lợi ích kinh tế hoặc lợi ích khác mà những lợi ích này có thế tạo ra động cơ thực hiện dịch vụ không khách quan với mục đích của họp đồng dịch vụ đảm bảo Do đó, để đảm bảo độc lập điều cần thiết phải dựa vào phân tích và xét đoán của những kiểm toán viên/kế toán viên hành nghề có kinh nghiệm và có đủ năng lực cần thiết [2]

iỉ) Chất lượng thông tin (information quality):

Là yếu tố cần thiết tiếp theo của dịch vụ đảm bảo Đây là đặc điếm cơ bản của thông tin Chất lượng thông tin tăng khi thông tin liên quan (relevance) và độ tin cậy (reliance) tăng lên Sự liên quan muốn nói về việc mở rộng tới thông tin có ảnh hưởng tới người ra quyết định thích hợp Thông tin liên quan sẽ giảm việc đánh giá của người ra quyết định với tính không chắc chắn của kết quả trong quan hệ với một quyết định ngay cả khi điều đó có thế không thay đối quyết định Delaney et al (2001) cho rằng “thông tin được cho là có liên quan nếu thông tin cung cấp sự hiểu biết liên quan tới sự kiện trong quá khứ - giá trị phản hồi (feedback value) hoặc sự kiện tương lai - giá trị dự đoán (predictive value) và nếu thông tin kịp thời” (Trích lại của Brenda et al., 2014) [4] Độ tin cậy là một đặc điếm định tính cần thiết khác liên quan tới sự không thiên vị, khách quan của thông tin và việc mở rộng tới những

gì thông tin trình bày, tới những gì thông tin có nghĩa vụ phải trình bày Ví dụ, đê trở nên đáng tin cậy, các báo cáo tài chính phải thông tin về những mối quan hệ tài chính quan trọng của bản thân công ty Thông tin là đáng tin cậy nếu nó có thể kiểm tra được và khách quan; và nếu người sử dụng có thể dựa vào thông tin để trinh bày những gì thông tin dự kiến thế hiện - giá trị đại diện (representational faithfulness) Khái niệm sự tin cậy có thế tạo ra những khó khăn trong phân biệt với khái niệm đem lại sự tin cậy, niềm tin (credibility) Khái niệm đem lại niềm tin được sử dụng trong quan hệ với sự đảm bảo được người sử dụng ý kiến của kiếm toán viên hoặc kết luận theo mục đích cụ thể Trong tình huống này, độ tin cậy của thông tin liên quan tới tính chính xác và chất lượng; trong khi việc đem lại niềm tin/sự tin tường của thông tin liên quan tới mức độ người sử dụng tiếp nhận thông tin Trong đó, những thông tin này là có thể tin cậy được như yêu cầu hoặc có thể tin cậy được như nghĩa vụ cung cấp thông tin

Theo IF AC (2004b), mục tiêu của một hợp đồng dịch vụ đảm bảo là để đánh giá hoặc đo lường một vấn đề và trinh bày kết luận để cung cấp cho người sử dụng dự kiến theo một mức độ của sự đảm bảo về vấn đề đó [9] Trong đó, vấn đề được đề cập là trách nhiệm của một bên khác theo những tiêu chí có thể chấp nhận được đã xác định, vấn đề nói tới có thể gồm những dữ liệu tài chính và phi tài chính, hệ thống kiểm soát nội bộ, thông tin liên quan tới quản trị công ty và việc tuân thủ hoặc thông tin về sử dụng nguồn nhân lực Những tiêu chí/chi tiêu được xem là chuẩn mực hoặc mức tiêu chuẩn được sử dụng đế đánh giá hoặc đo lường vấn đề trong một dịch vụ đảm bảo

Những họp đồng dịch vụ đảm bảo thường hướng tới cải thiện niềm tin vào việc sử dụng thông tin theo một mục đích bằng cách cải thiện tình trạng thông tin, làm cho thông tin thích họp với nhu cầu của người sử dụng Mức độ đảm bảo trong các kết luận của kế toán viên/kiểm toán viên hành nghề diễn đạt mức độ tin tưởng mà người sử dụng dự kiến tin tưởng vào vấn đề đã được đánh giá, được đo lường Công nghệ thông tin phát triển cho phép doanh nghiệp có thể tạo ra một khối lượng thông tin theo thời gian thực

(real-time information) Dịch vụ đảm bảo từ đó thay đổi theo hướng chuyển từ sự cần thiết của dịch vụ đảm bảo với các báo cáo tài chính sang đảm bảo sự tin cậy của quá trình tạo ra thông tin trong điều kiện thời gian thực Điều này có thể dẫn tới ý kiến về báo cáo tài chính theo kiểu truyền thống sẽ mở rộng tới sự đảm bảo thông tin do người sử dụng lựa chọn.

1.3.2 Phân loại dịch vụ đăm băo và mức độ khác nhau của sự đăm bảo

1.3.2.1 Phân loại dịch vụ đảm bảo khác nhau

Trong khi ranh giới để phân biệt giữa những loại dịch vụ đảm bảo khác nhau do công ty kiểm toán cung cấp có thể rất mờ nhạt thì dịch vụ chuyên nghiệp nói chung có thể

có một cách phân biệt khác thành 3 loại chủ yếu gồm: Đảm bảo, thuế và tư vấn Trong đó, dịch vụ đảm bảo lại có thể được phân chia thành chứng thực (attestation) và dịch vụ không phải là chứng thực (non-attestatỉon) Dịch vụ chứng thực thường liên quan tới việc phát hành một báo cáo tới bên thứ ba Một phần nhò giới hạn của dịch vụ loại này là kiếm toán báo cáo tài chính của một công ty Ngược lại với dịch vụ chứng thực, dịch vụ đảm bảo không chứng thực có thế cải thiện sự liên quan của thông tin với những bên khác sử dụng thông tin, hoặc có thể tạo ra thông tin cho những bên có lợi ích

Thông thường, những họp đồng cung cấp dịch vụ đảm bảo có phạm vi rộng Dịch

vụ đảm bảo có thế là gồm một loại hoạt động hoặc kết hợp của nhiều hoạt động như: Họp đồng để báo cáo về một số vấn đề bao gồm cả thông tin tài chính và thông tin phi tài chính; Họp đồng có dự đinh trước đế cung cấp dịch vụ với mức độ đảm bảo trung bình - dịch vụ kiếm tra mang tính “khuôn mẫu” (reviews) thường gọi là dịch vụ soát xét và dịch

vụ với mức độ đảm bảo cao - dịch vụ với ý nghĩa “điều tra” theo những nghi ngờ nên phải

kiếm tra (examinations) thường được gọi là dịch vụ kiếm tra; Chứng thực và hợp đồng lập

báo cáo trực tiếp; Họp đồng cung cấp dịch vụ để báo cáo trong nội bộ hoặc với bên ngoài; Họp động trong khu vực công và khu vực tư nhân

Những kế toán viên công chứng/hành nghề thực hiện những hợp đồng dịch vụ khác không phải là những dịch vụ đảm bảo, ví dụ: những thủ tục rà soát theo họp đồng; xem xét sự tuân thủ của việc trình bày thông tin tài chính và thông tin khác; dịch vụ thuế - liên quan tới những chiến lược thực hiện nghĩa vụ thuế với tài sản, quà tặng, thuế thu nhập doanh nghiệp; tư vấn quản lý - liên quan tới cung cấp cho khách hàng những tư vấn trong nhiều lĩnh vực khác nhau bao gồm cả cải thiện hệ thống kế toán, quản trị sản xuất, chi phí lưu kho hàng hóa, giám sát sự hài lòng của khách hàng, cải thiện những chính sách ưu đãi nhân viên; những dịch vụ tư vấn khác

1.3.2.2 Sự khác nhau về mức độ đảm bảo của hợp đồng dịch vụ đảm bảo

Kết luận của các kế toán công chứng cung cấp một mức độ đảm bảo về vấn đề cụ thể về lý thuyết, điều đó có thể cung cấp một sự đảm bảo trên phạm vi rộng từ mức đảm bảo rất thấp tới mức độ đảm bảo tuyệt đối Tuy nhiên, mức độ đảm bảo tuyệt đối thường không thể đạt được vì những nhân tố khác nhau liên quan tới giới hạn tiềm tàng hoặc nguyên nhân chủ quan trong thực hiện các thủ tục kiếm tra Theo Khung quốc tế cho

những cam kết dịch vụ đảm bảo của IF AC (2005) trong thực hiện hợp đồng dịch vụ đảm bảo, kiểm toán viên đưa ra kết luận cung cấp một mức độ đảm bảo bao gồm cả sự đảm bảo hợp lý (reasonable assurance) và sự đảm bảo có giới hạn Trong đó, sự đảm bảo họp

lý là một thuật ngữ có nội dung phụ thuộc vào những tình huống Sự đảm bảo hợp lý thấp hơn sự đảm bảo tuyệt đối Theo IF AC (2005), mục tiêu của một họp đồng cung cấp dịch

vụ đảm bảo họp lý là giảm rủi ro họp đồng cung cấp dịch vụ đảm bảo tới mức thấp có thế chấp nhận được trong những tình huống của họp đồng dịch vụ đảm bảo như là một cơ sở cho một dạng mẫu diễn đạt (chủ động) kết luận của người thực hiện [10] Báo cáo của dịch vụ đảm bảo nên diễn đạt những tình huống của họp đồng dịch vụ và hình thức diễn đạt kết luận Đe đưa ra ý kiến, kiểm toán viên phải thu thập đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp trong một quy trình thực hiện hợp đồng dịch vụ đảm bảo có tính hệ thống gồm các bước như:

• Thu thập sự hiếu biết về những tình huống của hợp đồng dịch vụ đảm bảo;

• Đánh giá rủi ro;

• Hành động với những rủi ro được đánh giá;

• Thực hiện những thủ tục bổ sung sử dụng cách kết họp điều tra, quan sát, xác nhận, tính toán lại, thực hiện lại, phân tích và phỏng vấn;

• Đánh giá bằng chứng đã thu thập được

Sự đảm bảo hợp lý cũng đa dạng không chỉ với mục tiêu khác nhau, đặc tính, bằng chứng và những quy trình của họp đồng khác nhau mà còn với những giới hạn thực hiện

và trong phạm vi thời gian có giới hạn Với những thủ tục thu thập bằng chứng, sự đảm bảo họp lý là khái niệm liên quan tới những bằng chứng đã tích lũy được đế kết luận trong liên hệ với vấn đề thông tin tổng thể

Họp đồng dịch vụ đảm bảo có giới hạn (limited assurance engagement) là thuật ngữ chỉ những hợp đồng dịch vụ trong đó lựa chọn quyết định đạt được sự đảm bảo thấp hơn những trường họp còn lại có thế đạt được Theo IF AC (2005), mục tiêu của loại họp đồng này là giảm rủi ro thực hiện họp đồng dịch vụ đảm bảo tới mức có thế chấp nhận được trong những tình huống của họp đồng dịch vụ (nhưng tại đó rủi ro này lớn hơn rủi ro trong một hợp đồng dịch vụ đảm bảo ở mức hợp lý) như là cơ sở cho một mẫu diễn đạt (thụ động) ý kiến của người thực hiện [10]

Một phần từ 2 loại họp đồng dịch vụ đảm bảo trên, thuật ngữ sự đảm bảo trung bình

có thể được sử dụng trong tình huống của một họp đồng soát xét (kiểm tra mang tính khuôn mẫu) Trong tinh huống như vậy, một mức trung bình của sự đảm bảo liên quan tới những tình huống trong đó mục tiêu thông tin để kiểm tra không có sai phạm trọng yếu (được diễn đạt trong dạng dịch vụ đảm bảo thụ động) Điều này cho thấy kiểm toán viên

đã thu thập đủ bằng chứng thích họp đế kết luận rằng vấn đề là phù họp trong những tình huống đó Vì thế báo cáo của kiểm toán viên diễn đạt một mức trung bình của dịch vụ đảm bảo dựa trên sự phù họp của vấn đề với những đặc tính thích hợp đã xác định

1.3.3 Phân loại dịch vụ chứng thực

Những người hành nghề kế toán, kiểm toán có thể cung cấp những dịch vụ đa dạng Một cuộc kiểm tra dưới hình thức dịch vụ chứng thực là quá trình cung cấp dịch vụ đảm bảo trong đó kế toán, kiểm toán viên chuyên nghiệp (được phép hành nghề) phát hành một báo cáo về độ tin cậy của bất cứ thông tin nào được cung cấp bởi một bên cho một bên khác Các báo cáo tài chính có thế được xem là một tập hợp những cơ sờ dẫn liệu đặc biệt Do đó, kiểm toán báo cáo tài chính là một dạng đặc biệt của dịch vụ chứng thực.Dịch vụ chứng thực có thể phân chia thành 4 loại cơ bản gồm: Kiểm toán báo cáo tài chính năm trước, Soát xét báo cáo tài chính, Chứng thực về kiểm soát nội bộ lập báo cáo tài chính, và Dịch vụ thực hiện dựa theo thoả thuận Mỗi loại dịch vụ chứng thực cụ thể sẽ mang những đặc điểm khác nhau Để nhận biết mỗi loại dịch vụ cụ thể cần dựa vào đặc điểm hoạt động, mục tiêu mà dịch vụ hướng tới (thoả thuận), và những giới hạn trong thực hiện cũng như kết quả báo cáo của kiếm toán viên và tố chức kiểm toán Chi tiết mỗi loại được trình bày ở dưới đây

ỉ) Kiêm tra chứng thực (attestation examinations) hoặc kiêm toán báo cáo tài chính năm trước (audit of historical financial statements)

Kiểm toán báo cáo tài chính có thế được xem là một cuộc kiểm tra mang tính chất

và mục tiêu của dịch vụ chứng thực Một cuộc kiếm toán báo cáo tài chính được mô

tả để cung cấp một mức đảm bảo cao nhưng không đảm bảo tuyệt đối về những cơ

sở dẫn liệu với bên khác Một cuộc kiếm toán báo cáo tài chính là một dạng của dịch vụ chứng thực trong đó kiếm toán viên phát hành báo cáo bằng văn bản diễn đạt ý kiến của mình về việc có hay không báo cáo tài chính không có sai phạm trọng yếu Kiếm toán báo cáo tài chính liên quan tới thu thập và đánh giá bằng chứng về sự kiện và kết quả tài chính của công ty nhằm đưa ra mức độ phù hợp giữa những cơ sờ dẫn liệu quản lý và những tiêu chí/chỉ tiêu đã thiết lập (yêu cầu pháp lý và những chuẩn mực kế toán hiện hành/có hiệu lực) Kiểm toán báo cáo tài chính đem tới sự tin cậy đối với thông tin tài chính cho những bên có lợi ích, sử dụng thông tin trong quá trình ra quyết định Người sử dụng báo cáo tài chính có được những “giá trị” từ dịch vụ đảm bảo của các kiểm toán viên vì danh tiếng của kiếm toán viên trong thực hành nghề nghiệp liên quan tới sự độc lập, hiếu biết về những vấn đề trong lập báo cáo tài chính của khách hàng

Kiếm toán viên có thế cung cấp những dịch vụ đảm bảo đối với thông tin tài chính quá khứ hoặc kỳ vọng khác cũng như là những thông tin phi tài chính Những dịch

vụ ấy có thể bao gồm:

• Kiếm toán báo cáo tài chính kỳ vọng (prospective financial statements): Kiếm toán viên có thể cung cấp dịch vụ lập hoặc kiểm tra những báo cáo tài chính kỳ vọng, bao gồm cả những thông tin dự báo (forecasts) và ước tính (projection) Những thông tin

dự báo dựa trên kỳ vọng của ban quản trị về tình hình tài chính, những kết quả hoạt động và dòng tiền;

• Kiểm toán thông tin tài chính dự toán (proforma financial information)' Kiểm toán viên có thê soát xét hoặc kiếm tra những thông tin dự toán Những thông tin dự toán

có thể cho thấy những ảnh hưởng có thể đã tác động tới những nghiệp vụ dự kiến (hoặc sự kiện) đã xảy ra vào thời điểm sớm hơn

iỉ) Soát xét báo cáo tài chính năm trước (review of historical financial statements)

Dịch vụ soát xét báo cáo tài chính là một loại khác của dịch vụ chứng thực được thực hiện bởi những kiểm toán viên độc lập So với một cuộc kiếm toán báo cáo tài chính cung cấp một sự đảm bảo ờ mức cao thì dịch vụ này cung cấp một sự đảm bảo ở mức độ trung bình về thông tin trên báo cáo tài chính Trên thực tế, soát xét bản chất là thực hiện kiếm tra mang tính khuôn mẫu báo cáo tài chính thường yêu cầu ít bằng chứng kiếm toán hơn so với một cuộc kiểm toán Soát xét báo cáo tài chính thường thích họp với việc đáp ứng nhu cầu cụ thế của người sử dụng và công

ty kiểm toán có thể cung cấp dịch vụ này với chi phí thấp hơn so với một cuộc kiểm toán thông thường

Ui) Chứng thực đối với hiệu lực kiểm soát nội bộ lập báo cáo tài chính (attestation on internal control over financial reporting)

Việc thực hiện kiếm soát nội bộ thích họp là một phần quan trọng của chức năng quản trị tố chức Kiếm toán viên thường liên quan trực tiếp tới đánh giá hiệu lực của kiểm soát nội bộ Tùy theo mục đích cụ thể, kiểm toán viên có thể đánh giá và sử dụng kết quả cho những mục đích khác nhau bao gồm cả tư vấn và dịch vụ khác.Kiếm soát nội bộ đối với lập báo cáo tài chính bao gồm những chính sách và thủ tục

sử dụng trong phạm vi công ty Chúng được thiết kế và hoạt động để cung cấp một

sự đảm bảo hợp lý đối với độ tin cậy của việc lập báo cáo tài chính của công ty cũng như là quá trình chuẩn bị và trình bày báo cáo tài chính trong quan hệ với những nguyên tắc kế toán chung được chấp nhận rộng rãi hoặc những đặc tính cụ thể khác Kiểm soát nội bộ với lập báo cáo tài chính bao gồm những chính sách và thủ tục nằm trong quá trình ghi chép kế toán, phân quyền trong chấp nhận thanh toán, thanh toán và bảo vệ tài sản của doanh nghiệp

Ban quản trị của công ty có trách nhiệm thiết lập một hệ thống kiếm soát nội bộ thích hợp và cung cấp cho những kiểm toán viên bên ngoài những thông tin cần thiết về việc thiết kế và vận hành của kiêm soát nội bộ Ban quản trị phải dựa trên những cơ sở đánh giá về tính hiệu lực của kiểm soát nội bộ với lập báo cáo tài chính thích hợp; một khung kiểm soát đã được áp dụng, được ghi nhận như một bộ phận của một khuôn mẫu cho quản trị công ty Một số khuôn mẫu được sử dụng rộng rãi

là Báo cáo của ủy ban các tổ chức tài trợ (Committee of Sponsoring Organizations -

COSO).

Kiểm toán viên nên chứng thực những cơ sở dẫn liệu quản lý liên quan tới hiệu lực của kiêm soát nội bộ đối với lập báo cáo tài chính Nhiều nước đã qui định những