HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NGÂN HÀNG NÔNG NGHIỆP VÀ PHÁT TRIỂN NÔNG THÔN VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 1.1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 1.1.1 Khái niệm hệ thống kiểm soát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO Khái niệm kiểm soát nội bộ (KSNB) là một khái niệm có ý nghĩa rộng đã được nhiều nhà nghiên cứu và các tổ chức định nghĩa. Tuy nhiên, hiện nay định nghĩa được chấp nhận rộng rãi là định nghĩa của COSO (Committee of Sponsoring Organization Uỷ ban các tổ chức tài trợ thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việc chống gian lận về BCTC) một tổ chức được thành lập nhằm nghiên cứu về KSNB, cụ thể là nhằm thống nhất định nghĩa về KSNB và đưa ra các bộ phận cấu thành để giúp các đơn vị có thể xây dựng một HTKSNB hữu hiệu. Theo đó, năm 1992, COSO định nghĩa: “KSNB là một quá trình bị chi phối bởi người quản lý, HĐQT và các nhân viên của đơn vị, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm đạt được các mục tiêu: sự hữu hiệu và hiệu quả của hoạt động; sự tin cậy của BCTC; sự tuân thủ pháp luật và các quy định”. Trong định nghĩa trên, có bốn nội dung quan trọng cần lưu ý, đó là: quá trình, con người, đảm bảo hợp lý và mục tiêu. Thứ nhất, KSNB được hiểu là một quá trình, tức KSNB không phải là một sự kiện hay tình huống mà là một chuỗi các hoạt động hiện diện rộng khắp trong tổ chức. KSNB tỏ ra hữu hiệu nhất khi nó được xây dựng như một phần cơ bản trong hoạt động của tổ chức chứ không phải là một sự bổ sung cho các hoạt động của tổ chức hoặc là một gánh nặng bị áp đặt bởi các cơ quan quản lý hay thủ tục hành chính. Thứ hai, KSNB được thiết kế và vận hành bởi con người trong đơn vị (HĐQT, BGĐ, Nhà quản lý và các nhân viên). Con người đặt ra mục tiêu và đưa cơ chế kiểm soát vào vận hành hướng tới các mục tiêu đã định. Ngược lại, KSNB cũng tác động đến hành vi của con người. Mỗi cá nhân có một khả năng, suy nghĩ và ưu tiên khác nhau khi làm việc và họ không phải luôn luôn hiểu rõ nhiệm vụ của mình cũng như trao đổi và hành động một cách nhất quán. KSNB sẽ tạo ra ý thức kiểm soát ở mỗi cá nhân và hướng các hoạt động của họ đến mục tiêu chung của tổ chức. Thứ ba, KSNB cung cấp sự đảm bảo hợp lý, tức KSNB chỉ có thể cung cấp một sự đảm bảo hợp lý cho BGĐ và Nhà quản lý trong việc đạt được các mục tiêu của tổ chức. Điều này là do những hạn chế tiềm tàng trong HTKSNB như: sai lầm của con người khi quyết định, sự thông đồng của các cá nhân, sự lạm quyền của nhà quản lý và do mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc thiết lập HTKSNB. Cuối cùng, KSNB đảm bảo các mục tiêu mà mỗi tổ chức đặt ra, bao gồm mục tiêu chung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận. Có thể chia các mục tiêu kiểm soát mà tổ chức cần thiết lập thành ba nhóm sau đây: Nhóm mục tiêu về hoạt động (nhấn mạnh đến sự hữu hiệu và hiệu quả của việc sử dụng các nguồn lực); Nhóm mục tiêu về BCTC (nhấn mạnh đến tính trung thực và đáng tin cậy của BCTC mà tổ chức cung cấp); Nhóm mục tiêu về sự tuân thủ (nhấn mạnh đến việc tuân thủ pháp luật và quy định).

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO NGÂN HÀNG NHÀ NƯỚC VIỆT

NAM HỌC VIỆN NGÂN HÀNG

NGUYỄN THỊ QUỲNH HƯƠNG

HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NGÂN HÀNG NÔNG NGHIỆP VÀ PHÁT TRIỂN NÔNG THÔN VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN

QUỐC TẾ COSO

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

HÀ NỘI - 2020

BỘ GIÁO DỤC VÀ ĐÀO TẠO NGÂN HÀNG NHÀ NƯỚC VIỆT

NAM HỌC VIỆN NGÂN HÀNG

NGUYỄN THỊ QUỲNH HƯƠNG

HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NGÂN HÀNG NÔNG NGHIỆP VÀ PHÁT TRIỂN NÔNG THÔN VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN

QUỐC TẾ COSO

Chuyên ngành: Tài chính – Ngân hàng

Mã số: 9.34.02.01

LUẬN ÁN TIẾN SĨ KINH TẾ

Người hướng dẫn khoa học: 1 PGS.TS LÊ VĂN LUYỆN

2 TS NGUYỄN QUANG THÁI

HÀ NỘI - 2020

LỜI CAM ĐOAN

Tôi xin cam đoan, đây là công trình khoa học do chính tôi nghiên cứu vàthực hiện Các thông tin, số liệu được sử dụng trong Luận án hoàn toàn trung thực,

có nguồn gốc rõ ràng Luận án không trùng lắp với bất kỳ công trình nghiên cứunào đã được công bố

Hà Nội, ngày 01 tháng 09 năm 2020

Nghiên cứu sinh

Nguyễn Thị Quỳnh Hương

MỤC LỤC

PHẦN MỞ ĐẦU 1 CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 19 1.1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 19

1.1.1 Khái niệm hệ thống kiểm soát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO 191.1.2 Các thành phần của hệ thống kiểm soát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO 22

1.2 KHÁI QUÁT VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI CÁC NHTM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 30

1.2.1 Sự cần thiết thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ trong NHTM 301.2.2 Đặc trưng của NHTM ảnh hưởng đến việc thiết kế và vận hành hệ thống kiểmsoát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO 311.2.3 Cơ sở thiết lập và vận hành hệ thống kiểm soát nội bộ theo thông lệ quốc tế .341.2.4 Thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ trong các NHTM theo tiêu chuẩn quốc

tế COSO 381.2.5 Điều kiện để áp dụng tiêu chuẩn quốc tế COSO khi thiết lập hệ thống kiểm soát nội bộ cho NHTM 57

1.3 SỰ HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHTM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 59

1.3.1 Quan niệm về sự hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHTM 591.3.2 Các tiêu chí đánh giá sự hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHTM 60

1.4 KINH NGHIỆM QUỐC TẾ VỀ VIỆC THIẾT LẬP KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI CÁC NGÂN HÀNG THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO - BÀI HỌC CHO NHNo&PTNT VIỆT NAM 63

1.4.1 Kinh nghiệm quốc tế về việc thiết lập kiểm soát nội bộ tại các ngân hàng theotiêu chuẩn quốc tế COSO 631.4.2 Bài học rút ra cho NHNo&PTNT Việt Nam 68

KẾT LUẬN CHƯƠNG 1 70

CHƯƠNG 2: THỰC TRẠNG HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI

BỘ TẠI NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 71

2.1 GIỚI THIỆU CHUNG VỀ NHNo&PTNT VIỆT NAM 71

2.1.1 Sự hình thành và phát triển của NHNo&PTNT Việt Nam 71

2.1.2 Khái quát về hoạt động của NHNo&PTNT Việt Nam 73

2.2 THỰC TRẠNG HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 76

2.2.1 Cơ sở pháp lý cho việc thiết lập hệ thống Kiểm soát Nội bộ tại các Ngân hàng Thương mại Việt Nam 76

2.2.2 Thực trạng hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHNo&PTNT Việt Nam theo tiêu chuẩn quốc tế COSO 80

2.3 NGHIÊN CỨU ĐỊNH LƯỢNG ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ TỚI SỰ HỮU HIỆU CỦA HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHNo & PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 117

2.3.1 Kết quả nghiên cứu định tính khám phá các nhân tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệu của HTKSNB tại NHTM 117

2.3.2 Kết quả nghiên cứu định lượng ảnh hưởng của các nhân tố tới sự hữu hiệu của HTKSNB tại NHNo&PTNT Việt Nam 118

2.4 ĐÁNH GIÁ CHUNG VỀ THỰC TRẠNG HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ CỦA NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 135

2.4.1 Kết quả đạt được 135

2.4.2 Hạn chế và nguyên nhân 136

KẾT LUẬN CHƯƠNG 2 142

CHƯƠNG 3: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 143 3.1 ĐỊNH HƯỚNG HOẠT ĐỘNG VÀ HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 143

iv 3.1.1 Những vấn đề đặt ra đối với quản lý và sự cần thiết phải hoàn thiện hệ thống

kiểm soát nội bộ tại NHNo&PTNT Việt Nam 143

3.1.2 Định hướng hoạt động và hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHNo&PTNT Việt Nam trong thời gian tới 145

3.2 GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ TẠI NHNo&PTNT VIỆT NAM THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO 148

3.2.1 Giải pháp hoàn thiện môi trường kiểm soát tại NHNo&PTNT Việt Nam 148

3.2.2 Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro tại NHNo&PTNT Việt Nam 153

3.2.3 Giải pháp hoàn thiện hoạt động kiểm soát tại NHNo&PTNT Việt Nam 157

3.2.4 Giải pháp hoàn thiện thông tin và truyền thông tại NHNo&PTNT Việt Nam.161 3.2.5 Giải pháp hoàn thiện giám sát các kiểm soát tại NHNo&PTNT Việt Nam 165

3.3 KIẾN NGHỊ CÁC ĐIỀU KIỆN ĐỂ THỰC HIỆN GIẢI PHÁP 169

3.3.1 Đối với Ngân hàng Nhà nước Việt Nam 169

3.3.2 Đối với Hiệp hội ngân hàng 171

3.3.3 Đối với các cơ sở đào tạo 171

KẾT LUẬN CHƯƠNG 3 171

KẾT LUẬN CHUNG 172 DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO

PHỤ LỤC

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT

AICPA American Institute of Certified Public Accountants

Hiệp hội Kế toán viên công chứng MỹBCTC Báo cáo tài chính

BĐH Ban điều hành

BGĐ Ban giám đốc

BKS Ban kiểm soát

CAP Committee on Accounting Procedure

Uỷ ban thủ tục kế toánCNTT Công nghệ thông tin

COBIT Control Objectives for Information Technologies

Khuôn khổ kiểm soát và kiểm tra hệ thống thông tinCOSO Committee of Sponsoring Organizations

Uỷ ban chuẩn mực kiểm toán và dịch vụ đảm bảoquốc tế

CRO Chief Risk Officer - Giám đốc rủi ro

ERM Enterprise Risk Management - Quản trị rủi ro doanh

nghiệpGDV Giao dịch viên

HĐQT Hội đồng quản trị

HĐRR Hội đồng rủi ro

HĐTV Hội đồng thành viên

HSC Hội sở chính

HTKSNB Hệ thống kiểm soát nội bộ

IAASB International Auditing and Assurance Standards Board

Uỷ ban chuẩn mực kiểm toán và dịch vụ đảm bảo

quốc tếICAI Institute of Chartered Accountant

Viện kế toán Chartered của Ấn ĐộIFAC International Federation of Accountants

Liên đoàn kế toán quốc tếIIA The Institute of Internal Auditors

Uỷ ban kiểm toán nội bộISA International Standard on Auditing

Chuẩn mực kiểm toán quốc tếKSNB Kiểm soát nội bộ

KTNB Kiểm toán nội bộ

MIS Management Information System

Hệ thống thông tin quản lýNHNN Ngân hàng Nhà nước

NHTM Ngân hàng thương mại

UBKT Uỷ ban kiểm toán

UBQLRR Uỷ ban quản lý rủi ro

VSA Vietnamese Standards on Auditing

Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

DANH MỤC CÁC HÌNH

Hình 1.1 Mô hình KSNB của COSO - Kim tự tháp HTKSNB 28Hình 1.2 Mô hình quản lý rủi ro – Theo COSO (ERM) 29

Hình 1.5 Mô hình 03 tuyến phòng thủ theo Basel 49Hình 1.6 Vị trí của quản lý rủi ro trong mô hình 03 (04) tuyến phòng thủ 51Hình 2.1 Nội dung của Basel II và Thông tư 13/2018 của NHNN 77Hình 2.2 Hệ thống Kiểm soát nội bộ theo Thông tư 13/2018 của NHNN 78Hình 2.3 Hệ thống kiểm soát nội bộ với 03 (04) tuyến phòng thủ áp dụng

Hình 2.4 Mô hình 03 tuyến phòng thủ gắn với mô hình quản trị và cơ cấu

Hình 2.6 Kiểm định về tính thích hợp của phương pháp và dữ liệu thu

thập (KMO và Bartlett’s Test)

126

Hình 2.7 Kiểm định mức độ giải thích của các biến quan sát đối với nhân

tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệu của HTKSNB tại Agribank

127

Hình 2.8 Ma trận nhân tố xoay (Rotated Component Matrixa) 129Hình 2.9 Kiểm định tương quan từng phần của các hệ số hồi quy 129Hình 2.10 Kiểm định mức độ giải thích của mô hình (Model Summaryb) 130Hình 2.11 Kiểm định mức độ phù hợp của mô hình (phương sai –

ANOVA)

130Hình 2.12 Đồ thị phân tán của phần dư chuẩn hoá 132

Bảng 2.5 Các loại tồn tại, sai sót tại các chi nhánh Agribank về quản trị,

điều hành được KTNB phát hiện các năm 2017-2019

112

Bảng 2.6 Kết quả KTNB tại các chi nhánh Agribank về hoạt động tín

dụng các năm 2017 - 2019

113

Bảng 2.7 Các loại tồn tại, sai sót tại các chi nhánh Agribank về hoạt động

tín dụng được KTNB phát hiện các năm 2017-2019

Bảng 2.12 Tầm quan trọng của các nhân tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệu

của HTKSNB tại Agribank

133

DANH MỤC CÁC HỘP

Hộp 2.3 Nội dung và phạm vi KTNB tại Agribank năm 2019 111

DANH MỤC CÁC BIỂU ĐỒ

Biểu đồ 2.1 Tổng tài sản hợp nhất của Agribank từ 2015 - 2019 74Biểu đồ 2.2 Tổng lợi nhuận trước thuế của Agribank từ 2015 - 2019 75

DANH MỤC CÁC SƠ ĐỒ

Sơ đồ 2.1 Mô hình quản trị và cơ cấu bộ máy quản lý của Agribank 72

PHẦN MỞ ĐẦU

1 TÍNH CẤP THIẾT CỦA ĐỀ TÀI

Sau hơn 10 năm trở thành thành viên của WTO, nền kinh tế Việt Nam đã đạtđược những thành tựu bước đầu Môi trường và thể chế hoạt động của hệ thốngngân hàng đã có những chuyển biến tích cực với những thành công đáng ghi nhận

về khung điều tiết, quản trị nội bộ, tổ chức bộ máy, chất lượng nguồn nhân lực và

sự phát triển của các dịch vụ ngân hàng hiện đại ứng dụng những thành tựu củakhoa học công nghệ Song hoạt động của hệ thống ngân hàng dễ bị tổn thươngtrước những biến động của môi trường bên trong và bên ngoài Để ngăn ngừanhững tổn thất và rủi ro có thể xảy ra trong quá trình hoạt động kinh doanh, ngoàicác biện pháp thanh tra - kiểm tra - giám sát của các Cơ quan quản lý Nhà nước;trước hết đòi hỏi bản thân các ngân hàng phải có những biện pháp hữu hiệu Màbiện pháp quan trọng nhất là ngân hàng phải thiết lập được Hệ thống kiểm soát nội

bộ (HTKSNB) một cách đầy đủ và có hiệu quả vì trong mô hình quản trị doanhnghiệp nói chung hay ngân hàng nói riêng thì HTKSNB luôn là yếu tố mang tínhsống còn

Trước yêu cầu đó, Thống đốc Ngân hàng Nhà nước Việt Nam (NHNN) đãban hành Thông tư 44/2011/TT-NHNN quy định về HTKSNB và kiểm toán nội bộ(KTNB) của tổ chức tín dụng (TCTD), ngân hàng nước ngoài Văn bản pháp lý này

đã góp phần nâng kiểm soát nội bộ (KSNB) lên đúng tầm và vai trò Tuy nhiên,thực tế triển khai và đánh giá mức độ ph hợp của HTKSNB cho thấy Thông tư44/2011/TT-NHNN còn mang tính khái quát, chưa thực sự đầy đủ và đáp ứng đượcquy định về vai trò thực sự của một HTKSNB trong hoạt động ngân hàng Vì vậy,Thống đốc NHNN đã ban hành Thông tư 13/2018/TT-NHNN quy định vềHTKSNB của ngân hàng thương mại (NHTM), chi nhánh ngân hàng nước ngoài.Các quy định trong Thông tư 13/2018/TT-NHNN khá cụ thể và rõ ràng, đặc biệt là

đã tiệm cận với các thông lệ quốc tế về xây dựng HTKSNB Điều này cũng phù hợpvới thực tế triển khai Basel II tại Việt Nam Theo đó, HTKSNB được quy định nổi

bật theo ba tuyến phòng thủ độc lập nhằm kiểm soát, phòng ngừa, phát hiện và xử

lý kịp thời rủi ro trong hoạt động ngân hàng Bên cạnh đó, Thông tư NHNN cũng quy định HTKSNB thực hiện năm chức năng là giám sát của quản lýcấp cao, KSNB, quản lý rủi ro, đánh giá nội bộ về mức đầy đủ vốn và KTNB

13/2018/TT-Có thể nói các nước phát triển đã đưa ra định nghĩa, cách thức tiến hành xâydựng HTKSNB trong nhiều năm trước và đã hệ thống thành những chuẩn mực đượccông nhận toàn cầu Năm 1992, Uỷ ban Các tổ chức tài trợ (COSO - Committee ofSponsoring Organizations) thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về chống gian lận khilập Báo cáo tài chính (BCTC) đã ban hành báo cáo về khuôn mẫu KSNB đầu tiên.Cho đến nay, qua nhiều lần điều chỉnh và cập nhật, khuôn mẫu KSNB COSO thực

sự đã trở thành cơ sở nền tảng cho việc xây dựng HTKSNB của nhiều loại hìnhdoanh nghiệp trên thế giới Việc áp dụng các chuẩn mực đã được quốc tế công nhận

sẽ giúp các ngân hàng tại Việt Nam đẩy nhanh tiến độ và đạt được hiệu quả trongquá trình xây dựng và hoàn thiện HTKSNB; từ đó tiết kiệm thời gian, kinh phí vàquan trọng hơn là nâng cao sự phù hợp của HTKSNB so với thông lệ quốc tế nhằmtăng hiệu quả quản lý và đáp ứng yêu cầu khắt khe của hội nhập

Trong hệ thống ngân hàng Việt Nam, Ngân hàng Nông nghiệp và Phát triểnNông thôn Việt Nam (Agribank) là hệ thống ngân hàng lớn nhất cả về vốn, tài sản,đội ngũ nhân viên, mạng lưới hoạt động và số lượng khách hàng… Tuy nhiên, đâylại là hệ thống ngân hàng bộc lộ nhiều yếu kém trong quản trị điều hành cũng nhưnhững lỗ hổng kiểm soát Từ những lý do trên, hoàn thiện HTKSNB tại Agribanktrở thành vấn đề có tính cấp bách trong quản lý, có ý nghĩa cả về mặt lý luận và

thực tiễn trong giai đoạn hiện nay Vì vậy, tác giả đã lựa chọn đề tài: “Hoàn thiện

Hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHNo&PTNT Việt Nam theo tiêu chuẩn quốc tế COSO” làm đề tài luận án tiến sĩ.

2 TỔNG QUAN CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CÓ LIÊN QUAN

Cho đến nay, trên thế giới cũng như ở Việt Nam đã có nhiều nghiên cứu cáckhía cạnh khác nhau về KSNB, HTKSNB Vì vậy, luận án hệ thống hóa, phân tích

và đánh giá các nghiên cứu đã thực hiện có liên quan đến KSNB, HTKSNB, sự hữu

hiệu của HTKSNB và các nhân tố tác động đến sự hữu hiệu của HTKSNB Từ đó,luận án xác định khe hổng nghiên cứu và đưa ra định hướng nghiên cứu.

2.1 Các nghiên cứu ở nước ngoài

Các công trình nghiên cứu trên thế giới liên quan đến KSNB, HTKSNBđược thực hiện ở nhiều lĩnh vực và khía cạnh khác nhau

Nghiên cứu về KSNB trong mối quan hệ với quản trị doanh nghiệp.

Năm 1992, trong báo cáo của mình dưới tiêu đề Internal Control-Intergratedframework”, COSO đã nghiên cứu về hệ thống quản trị rủi ro doanh nghiệp (ERM)bao gồm 8 bộ phận: môi trường nội bộ, thiết lập mục tiêu, nhận diện sự kiện, đánhgiá rủi ro, đối phó rủi ro, các hoạt động kiểm soát, thông tin truyền thông và giámsát Sau đó, năm 2004 COSO chính thức ban hành ERM làm nền tảng trong việcquản trị rủi ro doanh nghiệp

Một số công trình nghiên cứu tiêu biểu sau đây đều cho rằng KSNB có mốiquan hệ với công tác quản trị doanh nghiệp, cụ thể: KSNB có vai trò định hướng thịtrường của doanh nghiệp và KSNB có tác động đến hoạt động phát triển sản phẩmmới của doanh nghiệp Cụ thể là quan điểm của Merchant, K.A (1985) trong nghiêncứu Kiểm soát trong tổ chức kinh doanh”; Anthony R.N và Dearden, Jbedford(1989) trong nghiên cứu Kiểm soát quản lý”; Laura F.Spira và Micheal Page(2002) trong nghiên cứu về quản trị rủi ro trong mối quan hệ với KSNB; Faudizah,Hasnal và Muhamad (2005) trong nghiên cứu về mối quan hệ giữa chiến lược kinhdoanh của doanh nghiệp với KSNB; Yuan Li, Yi Liu, Youngbin Zhao (2006) trongnghiên cứu về vai trò định hướng thị trường của doanh nghiệp và KSNB có tácđộng đến hoạt động phát triển sản phẩm mới

Tiếp theo, Mawanda (2008) trong nghiên cứu về những ảnh hưởng củaKSNB với hoạt động tài chính tại các trường đại học ở Uganda đã chứng minh đượcmối quan hệ giữa HTKSNB và hoạt động tài chính của doanh nghiệp

Varipin Mongkolsamai và Phapruke Ussahawanitchakit (2012) lại nghiêncứu về ảnh hưởng của chiến lược KSNB đến hiệu quả hoạt động của các doanhnghiệp niêm yết tại Thái Lan và xác định được các nhân tố tác động đến chiến lược

KSNB là tầm nhìn điều hành minh bạch, kiến thức của nhân viên, sự đa dạng củacác giao dịch kinh doanh và nhu cầu của các bên liên quan.

Sahabi Ibrahim, Gordon Diibuzie và Mohammed Abubakari (2017) trongnghiên cứu về tác động của HTKSNB với hoạt động tài chính tại các cơ sở y tế ởkhu vực phía tây của Ghana đã cho thấy mối quan hệ giữa KSNB và hoạt động tàichính của doanh nghiệp

Nghiên cứu về KSNB trong mối quan hệ với kiểm toán.

Các nghiên cứu ban đầu về KSNB chủ yếu trong mối liên hệ với KTNB vàtừng bước bổ sung mục tiêu của KTNB

Thuật ngữ KSNB bắt đầu xuất hiện từ việc Công ty Kiểm toán PriceWaterhouse khi thực hiện chức năng nhận xét báo cáo tài chính (BCTC) nhận thứcrằng không cần thiết cũng như không thực tế khi yêu cầu kiểm tra tất cả các nghiệp

vụ kinh tế phát sinh mà chỉ cần chọn mẫu để kiểm tra và dựa vào sự tin tưởngHTKSNB của đơn vị được kiểm toán trong việc thu nhận, xử lý và tổng hợp cácthông tin để lập BCTC Vì vậy, các kiểm toán viên bắt đầu quan tâm đến KSNB vớihình thức ban đầu của KSNB là kiểm soát tiền

Đến năm 1905, Robert H Montgomery đã đưa ra ý kiến của mình về nộidung của hệ thống kiểm tra nội bộ mà sau này đã phát triển lên thành KSNB trongcuốn Auditing - Theory and Practice” Tuy nhiên, quan điểm này đưa ra chủ yếu

để giúp cho kiểm toán viên trong việc nhận diện tác động của KSNB tới công việccủa kiểm toán nên còn tương đối đơn giản và mang tính sơ khai

Năm 1929, công bố của Cục Dự trữ Liên bang Mỹ (Federal Reserve System

- FED) lần đầu tiên đưa ra khái niệm về KSNB Theo đó, KSNB được định nghĩa làmột công cụ để bảo vệ tiền và các tài sản khác đồng thời thúc đẩy nâng cao hiệu quảhoạt động và đây là một cơ sở để phục vụ cho việc lấy mẫu thử nghiệm của kiểmtoán viên

Năm 1936, trong công bố của mình, Hiệp hội kế toán viên công chứng Mỹ(AICPA) cũng đưa ra khái niệm về KSNB, trong đó bổ sung thêm mục tiêu củaKSNB là bảo đảm số liệu kế toán chính xác

Sau đó, trong quyển Kiểm toán nội bộ hiện đại - Đánh giá các hoạt động và

hệ thống kiểm soát” của Tác giả Victor Brink và Herbert Witt (1941), KSNBcũng đã được đề cập với những nhận định tương đối đầy đủ về KTNB Theo đó, KSNB được d ng để mô tả những phương pháp thực hành nội bộ có liên quan đếnviệc nhằm đạt được tốt hơn các mục tiêu của tổ chức thực hiện” KSNB bao gồmKTNB tiến hành với cả hoạt động kế toán và các hoạt động khác Quan điểm củatác giả cũng cho rằng nên tập trung vào KSNB về kế toán trong đó tập trung trựctiếp vào việc đảm bảo lập BCTC đáng tin cậy và tuân thủ luật pháp Đến thời điểmnày, nghiên cứu đã mở rộng phạm vi của KSNB hơn nhưng các tác giả cũng chưađưa ra các thành phần đầy đủ của KSNB và vẫn tiếp cận KSNB từ vị trí của kiểmtoán viên nội bộ

Năm 1949, trong công trình nghiên cứu đầu tiên về KSNB với nhan đề KSNB, các nhân tố cấu thành và tầm quan trọng đối với việc quản trị doanh nghiệp

và đối với kiểm toán viên độc lập”, AICPA đã bổ sung thêm mục tiêu thúc đẩy hoạtđộng có hiệu quả và khuyến khích sự tuân thủ các chính sách của nhà quản lý vàokhái niệm về KSNB

Sau năm 1949, AICPA cũng đã ban hành nhiều chuẩn mực kiểm toán đề cậpđến những khái niệm và khía cạnh khác nhau của KSNB Năm 1958, trong báo cáo

về thủ tục kiểm toán SAP 29 (SAP-Statement on Auditing Procedure) của Uỷ banthủ tục kiểm toán (CAP-Committee on Auditing Procedure) trực thuộc AICPA, lầnđầu tiên phân biệt KSNB về quản lý và KSNB về kế toán và đưa ra được định nghĩa

cụ thể Đến năm 1962, vẫn tổ chức này tiếp tục ban hành SAP33 lại tiếp tục làm rõhơn nữa khái niệm KSNB theo nghĩa rộng; từ đó xây dựng chuẩn mực kiểm toán,trong đó yêu cầu công ty kiểm toán nên giới hạn nghiên cứu KSNB về kế toán Đếnnăm 1972, CAP ban hành SAP 54 Tìm hiểu và đánh giá KSNB”, trong đó đưa rabốn thủ tục kiểm soát kế toán, đó là đảm bảo nghiệp vụ chỉ được thực hiện khi đãđược phê chuẩn, ghi nhận đúng đắn mọi nghiệp vụ để lập báo cáo, hạn chế sự tiếpcận tài sản và kiểm kê Sau đó, AICPA đã ban hành các chuẩn mực kiểm toán (SAS

- Statement on Auditing Standard) thay thế cho SAP, trong đó SAS1 (ra đời năm

1973) về trách nhiệm của kiểm toán viên đã soát x t lại SAP 54 và đưa ra mộtkhuôn khổ đầy đủ hơn về kiểm soát kế toán.

Năm 1976, Alvin A Arens và James K Loebbecke trong cuốn “Auditing:

An integrated approach” đã đưa ra lý do để các công ty xây dựng một HTKSNB lànhằm giúp các công ty thoả mãn các mục tiêu của mình và nội dung trọng tâm củaHTKSNB được kh ng định là các quá trình kiểm soát Trong nghiên cứu này đã chỉ

ra các thành phần của HTKSNB nhưng nó chỉ bao gồm môi trường kiểm soát, hệthống kế toán và các thể thức kiểm soát (chính sách và thủ tục kiểm soát)

Tiếp theo đó, dấu mốc quan trọng trong lịch sử phát triển các nghiên cứu vềKSNB đó là năm 1992 với sự ra đời của Báo cáo COSO dưới tiêu đề “InternalControl-Intergrated framework” Đây là lần đầu tiên khuôn mẫu lý luận về KSNBđược nghiên cứu và trình bày một cách đầy đủ và có hệ thống Báo cáo COSO đã

mở rộng phạm vi của KSNB KSNB không chỉ còn là một vấn đề liên quan đếnBCTC mà được mở rộng ra các phương diện hoạt động và tuân thủ

Sau báo cáo COSO năm 1992, đã có hàng loạt nghiên cứu phát triển, mởrộng các ứng dụng của Báo cáo COSO trong nhiều lĩnh vực khác nhau, có thể kểđến một số lĩnh vực như: ng dụng trong quản trị rủi ro doanh nghiệp; ng dụngcho doanh nghiệp nhỏ; ng dụng trong lĩnh vực ngân hàng; ng dụng cho hoạtđộng kiểm toán độc lập Đối với lĩnh vực hoạt động kiểm toán độc lập, sau khi Báocáo COSO năm 1992 được phát hành, các chuẩn mực kiểm toán của Mỹ cũng như

hệ thống chuẩn mực kiểm toán quốc tế (ISA- International Standard on Auditing)

đã sử dụng Báo cáo COSO làm nền tảng khi yêu cầu xem x t HTKSNB trong kiểmtoán BCTC Mỹ, các định nghĩa và nhân tố của KSNB trong Báo cáo COSO năm

1992 đã được đưa vào chuẩn mực kiểm toán SAS 78 “Xem x t KSNB trong kiểmtoán BCTC” y ban Chuẩn mực Kiểm toán và các Dịch vụ đảm bảo quốc tế(IAASB - The International Auditing and Assurance Standard Board) thuộc Liênđoàn Kế toán Quốc tế năm 2003, đã ban hành một số chuẩn mực kiểm toán mớitrong đó có ISA 315 “Hiểu biết tình hình kinh doanh, môi trường của doanh nghiệp

và đánh giá rủi ro có sai phạm trọng yếu”, trên cơ sở đề cập một cách toàn diện về

khái niệm rủi ro trong kiểm toán Theo ISA 315, KSNB được hiểu “là một quá trình

do bộ máy quản lý, Ban Giám đốc (BGĐ) và các nhân viên của đơn vị chi phối,được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lý nhằm thực hiện ba mục tiêuBCTC đáng tin cậy, pháp luật và các quy định được tuân thủ, hoạt động hữu hiệu vàhiệu quả” Như vậy, định nghĩa về KSNB theo ISA 315 đã dựa trên định nghĩa vềKSNB của Báo cáo COSO năm 1992

Sau đó, lại tiếp tục các nghiên cứu được thực hiện đề cập đến KSNB trongmối liên hệ với KTNB như nghiên cứu “Kiểm toán nội bộ hiện đại kế thừa quanđiểm của Brink” của tác giả Robert R Moller (2005)

Nghiên cứu về KSNB trong mối quan hệ với chất lượng thông tin kế toán tài chính của các công ty niêm yết.

Một số nghiên cứu tiêu biểu cho thấy KSNB là công cụ hữu ích trong việctạo ra BCTC chất lượng, trong đó các thành phần của KSNB có ảnh hưởng tới chấtlượng thông tin kế toán tài chính, cụ thể: Kết quả nghiên cứu của Uỷ ban tài trợ tại

Mỹ năm 1987 cho thấy nguyên nhân hàng đầu dẫn đến những gian lận về thông tintài chính của các công ty đó là sự vắng bóng hoặc yếu kém trong tổ chức KSNB.Mối liên hệ giữa chất lượng thông tin BCTC và bộ phận KTNB của các công tyniêm yết - một trong những yếu tố quan trọng của HTKSNB được xác định quanghiên của của Defond, M., Jiambalvo (1991) Theo Angella.A (2009) thì kết quảnghiên cứu trong báo cáo của Uỷ ban tài trợ (Treadway Commission) năm 1987 tại

Mỹ đã cho thấy sự vắng bóng hoặc yếu kém của KSNB là nguyên nhân hàng đầudẫn đến những gian lận về thông tin tài chính của các công ty Sau đó, các thủ tụcKSNB có ảnh hưởng tới việc lập BCTC được kết luận trong nghiên cứu củaJ.Altamuro (2010) khi kiểm chứng việc thực hiện KSNB bởi FDICIA (the FederalDepository Insurance Corporation Improvement Act - USA) trong suốt thập niên

1990 Nghiên cứu đã đi đến kết luận rằng tăng cường KSNB về giám sát và lập báocáo dẫn đến việc gia tăng chất lượng lập BCTC trong lĩnh vực ngân hàng N.Klai(2011) lại kh ng định đặc điểm của BGĐ của công ty niêm yết có ảnh hưởng đếnchất lượng thông tin kế toán tài chính của các công ty niêm yết trên thị trường

chứng khoán Tunisi và đã đưa ra kết luận các công ty này có BGĐ thiếu tính độclập BGĐ mạnh phải đặt lợi ích của các cổ đông trước tiên có thể ngăn chặn công ty

từ những việc đưa hối lộ cho quan chức BGĐ công ty thực hiện kiểm soát tốt sẽ nỗlực cung cấp thông tin trung thực, chính xác cho những người quan tâm và côngchúng Năm 2012, nghiên cứu thực chứng của Alvin A.Arens (2012) cho thấynhững vấn đề liên quan đến việc lập và trình bày BCTC của Enron và WorldCom từnhững yếu kém trong KSNB của công ty

Nghiên cứu về KSNB trong lĩnh vực ngân hàng.

Trong lĩnh vực ngân hàng, tác giả tìm hiểu có một số nghiên cứu nhấn mạnh

sự cần thiết và tầm quan trọng của HTKSNB trong ngân hàng Bên cạnh đó, cácnghiên cứu cũng thực hiện cho mục đích xác định và đánh giá mức độ ảnh hưởngcủa từng nhân tố đến sự hữu hiệu của HTKSNB ngân hàng

Vận dụng các quy định về KSNB của COSO vào các hoạt động ngân hàngtrong Báo cáo của Uỷ ban Basel (Basel 1998), Uỷ ban Basel ngày càng tập trungvào tầm quan trọng của KSNB trong ngân hàng Báo cáo Basel nhấn mạnh KSNB

là một quá trình bị ảnh hưởng bởi BGĐ, quản lý cấp cao và các cấp của nhân viên

Nó không phải là chỉ duy nhất một thủ tục hay chính sách được thực hiện tại mộtthời điểm nhất định mà là hoạt động liên tục ở tất cả các cấp trong ngân hàng Hộiđồng quản trị (HĐQT) và quản lý cấp cao chịu trách nhiệm cho việc thiết lập vănhóa phù hợp để tạo điều kiện cho KSNB hiệu quả và theo dõi hiệu quả của nó trên

cơ sở liên tục Tuy nhiên, mỗi cá nhân trong một tổ chức đều phải tham gia vào quátrình này

Sau đó, các nghiên cứu đã nhấn mạnh tầm quan trọng của KSNB trong hoạtđộng của ngân hàng Karagiorgos, Drogalas và Dimou (2008) đã khang định sựtương tác giữa các thành phần của HTKSNB và hiệu quả của KSNB trong ngânhàng ở Hy Lạp Nghiên cứu đã nhấn mạnh tầm quan trọng của KSNB trong việcđảm bảo sự an toàn và hiệu quả trong hoạt động của các TCTD, hỗ trợ duy trì sự ổnđịnh trong hệ thống ngân hàng C ng quan điểm, việc nhận định mỗi ngân hàng cầntạo ra và thiết lập một HTKSNB tiêu chuẩn và đủ mạnh để giúp chống lại những âm

mưu gian lận nhằm thúc đẩy hoạt động liên tục và đảm bảo tính thanh khoản, khảnăng thanh toán được đưa ra trong nghiên cứu của Olatunji (2009) Amudo vàInanga (2009) lại thực hiện nghiên cứu đánh giá HTKSNB từ Uganda với các nướcthành viên khu vực Ngân hàng Phát triển Châu Phi với mô hình được phát triển dựavào khuôn khổ KSNB của COSO và Khuôn khổ Kiểm soát và Kiểm tra hệ thốngthông tin (COBIT) và đi đến kết luận xác định sáu thành phần chủ yếu sau đây củamột HTKSNB hiệu quả bao gồm môi trường kiểm soát, đánh giá rủi ro, hoạt độngkiểm soát, thông tin và truyền thông, hoạt động giám sát và công nghệ thông tin(CNTT) trong nghiên cứu của họ Nghiên cứu đánh giá hiệu quả của KSNB là cóliên quan đến sự tồn tại và hoạt động của sáu thành phần chính được xác định bởi

mô hình Nghiên cứu này mới thực hiện tại Uganda nên có thể chưa đúng với mọiquốc gia cụ thể với hoàn cảnh và đặc điểm khác nhau Trong nghiên cứu về cácngân hàng ở Zimbabwe, Njanike, K và các cộng sự (2011) đã đánh giá các yếu tốảnh hưởng đến KSNB để đảm bảo quản trị doanh nghiệp tốt trong ngân hàng ởnước này Nghiên cứu đã đặt ra hai câu hỏi nghiên cứu: (1) KSNB đã hoạt độnghiệu quả như thế nào trong lĩnh vực ngân hàng của Zimbabwe (2) Làm thế nàoKSNB hiệu quả có thể được thực hiện để thúc đẩy quản trị doanh nghiệp Tiếp sau

đó là nghiên cứu của Adeyemi et al (2011) với nhận định một HTKSNB không đầy

đủ dẫn đến không thể nhận biết những hoạt động gian lận và làm giảm hiệu suất củangân hàng Nghiên cứu của Socol A (2011) lại nhấn mạnh việc HĐQT và Ban điềuhành (BĐH) cần thúc đẩy các tiêu chuẩn về đạo đức và tính trung thực, thiết lập vănhóa làm nổi bật và thể hiện tầm quan trọng của KSNB trên tất cả các cấp tổ chức;tất cả nhân viên của ngân hàng phải được nhận thức về vai trò mà họ có trongHTKSNB và phải được chủ động tham gia vào quá trình này Năm 2011, Sultana &Haque đã đánh giá tính hiệu quả của HTKSNB đã phát triển trong sáu ngân hàng tưnhân niêm yết ở Bangladesh Nghiên cứu đã xây dựng các mô hình được phát triển

từ khuôn khổ KSNB của báo cáo COSO Mô hình nghiên cứu đã đánh giá nămthành phần của KSNB ảnh hưởng tới 03 mục tiêu kiểm soát, bao gồm: hiệu quảhoạt động, độ tin cậy của BCTC và sự tuân thủ các quy định của pháp luật và các

quy định liên quan khác Nghiên cứu đã kết luận một số ngân hàng ở đây đã thiếumột vài các thành phần của HTKSNB dẫn đến kém hiệu quả nên cần đánh giá cấutrúc HTKSNB trong một đơn vị Cũng trong năm 2011, Charles, E.I đã đánh giáKSNB trong NHTM ở Nigeria dựa trên năm yếu tố theo báo cáo COSO và đưa rasáu câu hỏi, cụ thể là: (1) Có thể đặt sự phụ thuộc vào KSNB của ngân hàng ởNigeria không? (2) Sự hiện diện của KSNB có thể dẫn đến hiệu quả trong việc quản

lý các ngân hàng ở Nigeria không? (3) KSNB có chịu trách nhiệm về hiệu quả hoạtđộng của các ngân hàng ở Nigeria không? (4) Có mối tương quan tích cực giữaKSNB và sự phụ thuộc được đặt vào BCTC và báo cáo quản trị không? (5) Có mốitương quan tích cực giữa KSNB và sự tuân thủ của ngân hàng với luật pháp và cácquy định hiện hành không? (6) Có mối quan hệ giữa KSNB, lợi nhuận và thanhkhoản của các ngân hàng ở Nigeria không? Kết quả nghiên cứu cho thấy các câuhỏi và giả thuyết nghiên cứu đều được chấp nhận Một nghiên cứu mới của Hayali

et al (2012) cho biết việc thiết lập HTKSNB đã trở thành một nghĩa vụ pháp lý kể

từ khi luật mới về ngân hàng và các quy định của BRSA ở Thổ Nhĩ Kỳ Nghiên cứutiếp tục khang định tầm quan trọng của HTKSNB cũng như tác động của nó đối với

hệ thống ngân hàng Hơn nữa, cấu trúc hiện tại của HTKSNB trong ngân hàng ởThổ Nhĩ Kỳ được giải thích và đánh giá thông qua các báo cáo hàng năm Nghiêncứu cũng cho thấy các hoạt động KSNB của các ngân hàng đang thích nghi với cáctiêu chuẩn quốc tế ở Thổ Nhĩ Kỳ và thủ tục kiểm soát có hiệu quả tồn tại trong hệthống ngân hàng Ngoài ra, nghiên cứu cũng nhận định cơ chế KSNB hiệu quả cótác động lớn đến triển vọng mạnh mẽ và ổn định của ngành ngân hàng ở Thổ Nhĩ

Kỳ Trong nghiên cứu về tính hiệu quả của HTKSNB ở các ngân hàng khu vực phíaĐông của Ghana, William và Kwasi (2013) cũng đã nhận định rằng HTKSNB hỗtrợ nhà quản lý trong việc đạt được các mục tiêu của đơn vị mình Thêm một nghiêncứu thực chứng sau đó đánh giá tính hữu hiệu của HTKSNB của các ngân hàng ởGhana của Ayagre, Applian-Gyamerah and Nartey (2014) cũng đi đến kết luận rằngcác ngân hàng này đã có KSNB đủ mạnh Sau đó là các nghiên cứu được thực hiệntại các ngân hàng ở Srilanka, cụ thể là nghiên cứu của Gamage CT et al (2014) với

kết luận có sự tác động cùng chiều của các biến độc lập bao gồm môi trường kiểmsoát, đánh giá rủi ro, thông tin truyền thông, các hoạt động kiểm soát và giám sátđến biến phụ thuộc là sự hữu hiệu của HTKSNB và nghiên cứ của Gamage CT,Low, Lock Teng Keving (2018) với kết luận khang định mối quan hệ tích cực và có

ý nghĩa giữa các thành phần của HTKSNB và sự hữu hiệu của HTKSNB, ban lãnhđạo của các ngân hàng ở đây đã nhận thức và thực hiện một HTKSNB đủ mạnh

Các nghiên cứu ở nước ngoài tập trung nghiên cứu HTKSNB trong mối quan

hệ với quản trị, KTNB và kiểm toán độc lập, thông tin kế toán và trong lĩnh vực ngân hàng Tuy nhiên, các nghiên cứu lý thuyết chưa xây dựng được khung lý thuyết về HTKSNB cho từng lĩnh vực mà đang sử dụng khuôn mẫu chung Bên cạnh

đó, các nghiên cứu thực nghiệm được thực hiện chủ yếu tại một số quốc gia phát triển có hoạt động KSNB ra đời và phát triển từ lâu như Mỹ, Châu Âu hoặc một số nước có nền kinh tế kém phát triển như Srilanka, Uganda, Ghana… Trong khi nguyên tắc của KSNB là đảm bảo sự khác biệt nên việc ứng dụng kết quả của các nghiên cứu trên vào nước đang phát triển như Việt Nam sẽ khó phù hợp vì đặc thù khác nhau trong hoạt động ngân hàng giữa các quốc gia.

2.2 Các nghiên cứu trong nước

Các nghiên cứu trong nước về KSNB được thực hiện chủ yếu theo cáchướng: nghiên cứu lý luận về HTKSNB, nghiên cứu về HTKSNB trong một đơn vị

cụ thể (tập đoàn, tổng công ty, các NHTM), các nhân tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệucủa HTKSNB trong một đơn vị cụ thể (các NHTM)

Các nghiên cứu liên quan đến lý luận về KSNB

Các nghiên cứu lý luận liên quan đến KSNB được thực hiện qua các giáotrình, tài liệu giảng dạy ở một số trường đại học như cuốn “Kiểm toán” của Đại họckinh tế Thành phố Hồ Chí Minh năm 2005; cuốn “Kiểm toán tài chính” của NguyễnQuang Quynh năm 2006; cuốn “Kiểm soát nội bộ” của Trần Thị Giang Tân và Bộmôn kiểm toán năm 2012 nghiên cứu đầy đủ về KSNB và HTKSNB trong doanhnghiệp theo khuôn mẫu của tổ chức COSO Bên cạnh đó, Phạm Quang Huy (2014)

đã thực hiện một nghiên cứu luận bàn về COSO 2013 và định hướng vận dụng

trong việc giám sát quá trình thực thi chiến lược kinh doanh và đã chứng minh đượcmối quan hệ giữa việc thiết lập một quy chế kiểm soát tốt và việc đạt được nhữngcông việc đưa ra trong năm kế tiếp.

Các nghiên cứu về KSNB tại các đơn vị cụ thể

Trong thời gian gần đây đã có một số nghiên cứu về HTKNNB nhưng khôngphải trong một doanh nghiệp cụ thể mà phạm vi nghiên cứu rộng hơn trong mộtNgành, Bộ hoặc một Tổng công ty tại Việt Nam hay cả Hệ thống ngân hàng NgôTrí Tuệ và cộng sự (2004) thực hiện về đề tài “Xây dựng HTKSNB với việc tăngcường quản lý tài chính tại Tổng công ty Bưu chính viễn thông Việt Nam” nhằmnghiên cứu thiết kế và vận hành HTKSNB phù hợp với đặc điểm hoạt động củadoanh nghiệp này Sau đó, các Luận án tiến sĩ nghiên cứu về HTKSNB bằngphương pháp khảo sát HTKSNB để đánh giá thực trạng HTSKNB từ đó đưa ra giảipháp hoàn thiện HTKSNB của các đơn vị được nghiên cứu Phạm Bính Ngọ (2011)

đã nêu được đặc điểm của các đơn vị dự toán trực thuộc Bộ quốc phòng tác độngđến tổ chức KSNB, đã tìm hiểu và đúc rút được các kinh nghiệm quốc tế về tổ chứckiểm soát ngân sách trong các đơn vị quân đội Tuy nhiên, luận án còn chưa phântích được mối quan hệ giữa các nhân tố tác động đến HTKSNB; chưa xây dựngđược mô hình với mối liên hệ giữa các biến phụ thuộc và biến độc lập để tìm rađược quy luật của sự tác động đó, từ đó thiết kế HTKSNB cho hiệu quả; chưa xâydựng được các thang đo để đánh giá HTKSNB của đơn vị từ đó đưa ra nhận định về

sự yếu kém của HTKSNB còn mang tính định tính Nguyễn Thu Hoài (2011) trongnghiên cứu của mình đã đề cập tới HTKSNB trong điều kiện ứng dụng CNTT vàcũng nêu được đặc điểm hoạt động sản xuất kinh doanh tại các doanh nghiệp sảnxuất xi măng thuộc Tổng công ty xi măng, từ đó đánh giá được thực trạng và đưa ragiải pháp hoàn thiện Tuy nhiên, luận án cũng chỉ nghiên cứu được những vấn đềthuộc HTKSNB của các doanh nghiệp thuộc Tổng công ty xi măng Việt Nam màchưa khái quát được hướng nghiên cứu trong toàn ngành Sau đó, năm 2012 B i ThịMinh Hải đã khái quát được lý luận chung về HTKSNB và cũng đúc rút được một

số kinh nghiệm quốc tế về tổ chức HTKSNB trong các doanh nghiệp may mặc

Nghiên cứu cũng đã đánh giá được thực trạng HTKSNB trong các doanh nghiệpmay mặc Việt Nam, đã lập được mẫu bảng câu hỏi khảo sát các doanh nghiệp, từ đóđưa ra các giải pháp hoàn thiện HTKSNB tại các doanh nghiệp này Tuy nhiên,trong phần lý luận luận án cũng chưa phân biệt được kiểm soát, KSNB, HTKSNB;chưa nghiên cứu rõ HTKSNB trên quan điểm hiện đại là hỗ trợ cho tổ chức để tạo

ra giá trị gia tăng cho tổ chức đó Nguyễn Thị Lan Anh (2013) đã phân định đượccác quan điểm khác nhau về HTKSNB tại doanh nghiệp, xây dựng mô hình tổ chứcHTKSNB làm khung lý thuyết nghiên cứu HTKSNB tại Tập đoàn hoá chất ViệtNam; nghiên cứu thực trạng và đưa ra giải pháp phù hợp và khả thi Năm 2015,Nguyễn Đức Thọ trong nghiên cứu của mình đã đề xuất những phương hướng vàgiải pháp đổi mới hoạt động KSNB về sử dụng ngân sách nhà nước tại các cơ quanhành chính sự nghiệp thuộc Bộ Tài chính và tại các cơ quan hành chính sự nghiệp ởViệt Nam đến năm 2025; có những kiến nghị cụ thể đối với từng đối tượng như các

cơ quan quản lý nhà nước, Bộ Tài chính, các Hội nghề nghiệp và một số giải pháp

đã đưa ra lộ trình trong tổ chức thực hiện giải pháp; đồng thời đã đề cập đến cácđiều kiện để thực hiện thành công các giải pháp đề xuất Luận án đã đề cập đến cáctiêu chí và chỉ tiêu đánh giá kết quả hoạt động KSNB, chỉ ra các nhân tố bên trong

và bên ngoài ảnh hưởng đến hoạt động KSNB về sử dụng ngân sách, tài sản nhànước tại các cơ quan hành chính sự nghiệp Cũng trong năm này, Nguyễn ThanhTrang đã tiến hành khảo sát thực trạng HTKSNB theo các nội dung lịch sử pháttriển ngành, đặc điểm của ngành ảnh hưởng tới HTKSNB, khảo sát biểu hiện củatừng thành phần trong hệ thống, chỉ ra những điểm yếu trong các yếu tố củaHTKSNB trên cơ sở đó tác giả đưa ra các giải pháp hoàn thiện Tuy nhiên, luận ánmang tính định tính và chưa đi sâu nghiên cứu, phân tích KSNB tác động như thếnào đến hiệu quả hoạt động trong doanh nghiệp Năm 2016, có hai nghiên cứu đượcthực hiện của Đinh Hoài Nam đã nhận diện và phân tích những rủi ro có ảnh hưởngtrọng yếu đến các mục tiêu của KSNB của các doanh nghiệp trong Tổng công ty,đánh giá thực trạng HTKSNB, chỉ ra những nguyên nhân hạn chế trong việcthiết lập và vận hành KSNB làm cơ sở đề xuất các giải pháp và nghiên cứu củaNguyễn Thị Thu Phương

đã đánh giá được thực trạng HTKSNB trong các doanh nghiệp theo 5 yếu tố củaKSNB và đưa ra những giải pháp để hoàn thiện Tuy nhiên, các nghiên cứu vẫnmang tính định tính và chỉ áp dụng trong lĩnh vực của nghiên cứu Sau đó, NguyễnThị Quế, Trần Mạnh Dũng và Hoàng Thị Việt Hà (2018) đã thực hiện nghiên cứu

về mối quan hệ giữa các thành phần đánh giá rủi ro, môi trường kiểm soát và hoạtđộng kiểm soát của HTKSNB và hiệu quả của chương trình kiểm toán tại các công

ty ở Việt Nam Nghiên cứu thu thập dữ liệu qua phương pháp khảo sát gửi bảng hỏiđến các nhà quản lý, kiểm toán viên nội bộ và các nhân viên kế toán của các công tytại Việt Nam Bằng thử nghiệm Cronbach’s Alpha, phân tích nhân tố khám phá(EFA), phân tích biến số (ANOVA) đã cho kết quả môi trường kiểm soát, đánh giárủi ro và hoạt động kiểm soát đóng góp đáng kể cho một chương trình kiểm toánhiệu quả Kết quả nghiên cứu cũng cho thấy các công ty tại Việt Nam thiếu kinhnghiệm cần thiết để đối phó với các công cụ đánh giá KSNB

Liên quan tới lĩnh vực ngân hàng, cũng có khá nhiều công trình nghiên cứu

về KSNB, HTKSNB Các nghiên cứu của Hoàng Huy Hà (2006), Đinh Phà Minh(2006), Vũ Thuý Ngọc (2006), Nguyễn Đức Thảo và Trần Quốc Đạt (2006), ViệtDũng (2007), Phan Văn Tính (2007), Đào Văn Phúc và Lê Văn Hinh (2012),Nguyễn Thị Hương Liên (2015) đã chỉ ra HTKSNB của các NHTM Việt Nam đã cónhững thay đổi tích cực trong thời gian qua Tuy nhiên, các nghiên cứu đều nhậnthấy HTKSNB của các NHTM Việt Nam cũng vẫn còn những hạn chế như: nhàquản trị chưa thực sự quan tâm đến KSNB, nhân lực cho công tác KSNB còn mỏng,công tác giám sát còn chưa hiệu quả Đồng thời, các nghiên cứu đều chỉ ra mô hìnhkiểm soát hiện đại hữu hiệu đáp ứng nhu cầu hội nhập trong giai đoạn mới: áp dụngquản lý chất lượng ISO, kiểm soát gắn liền với quản lý rủi ro… Sau đó là cácnghiên cứu về việc áp dụng chuẩn mực quốc tế COSO vào việc hoàn thiệnHTKSNB cho các NHTM Việt Nam của Nguyễn Thị Quỳnh Hương (2014) vànhóm tác giả Võ Thị Hoàng Nhi và Lê Thị Thanh Huyền (2014) Nguyễn AnhPhong và Hà Tôn Trung Hạnh (2010) trong nghiên cứu của mình đã dựa vào cácnguyên tắc của Basel 2 và chỉ ra rằng có năm nhóm nhân tố tác động đến hiệu quảcủa HTKSNB trong các NHTM bao gồm: Môi trường kiểm soát và giám sát củaBan lãnh đạo; Xác định và đánh giá rủi ro; Các hoạt động kiểm soát và phân công

phân nhiệm; Thông tin và truyền thông; Giám sát hoạt động và sửa chữa sai sót.Nguyễn Tuấn (2015) đã nghiên cứu mô hình lý thuyết về tác động của KSNB đếnhoạt động và rủi ro của các NHTM Việt Nam Nghiên cứu đã d ng mô hình lýthuyết để đánh giá tác động của KSNB đến mục tiêu kiểm soát, bao gồm hiệu quảhoạt động và quản lý rủi ro của các NHTM Việt Nam Kết quả của nghiên cứu đãchỉ ra rằng có mối quan hệ lý thuyết giữa KSNB và hiệu quả hoạt động cũng nhưgiữa KSNB với rủi ro của các NHTM Phạm Thanh Thuỷ (2016) trong nghiên cứucủa mình đã chỉ ra năm cơ sở pháp lý cho việc thiết lập hoạt động KSNB cho các

NHTM, các đặc điểm của NHTM ảnh hưởng đến việc thiết kế và vận hànhHTKSNB của NHTM, năm bộ phận chính cấu thành HTKSNB và đánh giáHTKSNB với năm thành phần chính đó cũng như rút ra kinh nghiệm quốc tế trongviệc xây dựng HTKSNB của NHTM Hồ Vũ Tuấn (2016) trong luận án của mìnhtiếp tục nghiên cứu về sự hữu hiệu của HTKSNB trong các NHTM theo hướng đảmbảo hiệu quả hoạt động Điểm mới của luận án là tác giả đã xem xét các nhân tố ảnhhưởng và mức độ ảnh hưởng của các nhân tố đến sự hữu hiệu của HTKSNB trongcác NHTM Việt Nam; kiểm định các nhân tố tác động và mức độ tác động của cácnhân tố đến sự hiệu hữu của HTKSNB trong NHTM để thấy được thực trạng về sựhữu hiệu của HTKSNB trong các NHTM Việt Nam và đề xuất giải pháp NguyễnThị Bích Liên (2018) đã hệ thống hóa và kết nối bản chất KSNB theo khuôn mẫuCOSO với Tuyên bố Basel, từ đó nhận diện những yếu tố ảnh hưởng tới xây dựngKSNB trong các NHTM Nghiên cứu cũng phát triển phương pháp đánh giá thựctrạng KSNB của các NHTM theo hiệu lực của năm bộ phận cấu thành theo khuônmẫu COSO Mô hình đánh giá được xây dựng dưới cách tiếp cận nội dung đánh giátheo KTNB - đánh giá với mục đích cải thiện tính hiệu lực của KSNB trong NHTM

Ngoài ra, trong lĩnh vực ngân hàng, các nghiên cứu ứng dụng liên quan đếnKSNB, HTKSNB được thực hiện thông qua các luận văn thạc sỹ, khoá luận Cácnghiên cứu được thực hiện liên quan đến việc hoàn thiện HTKSNB nói chung hayHTKSNB theo lĩnh vực như hoạt động tín dụng, công tác điều hoà tiền mặt và antoàn kho quỹ, việc tăng cường quản lý rủi ro…

Kết luận: Đã có nhiều các nghiên cứu về KSNB, HTKSNB ở trên thế giới cũng như ở Việt Nam Tuy nhiên, sau khi làm tổng quan nghiên cứu, luận án xác định được khoảng trống nghiên cứu là chưa có một nghiên cứu nào xây dựng khung

lý thuyết HTKSNB cho NHTM mà chủ yếu là kế thừa khuôn mẫu thống nhất chung cho các loại hình doanh nghiệp; các nghiên cứu thực hiện tại Việt Nam chủ yếu cho các tập đoàn kinh tế hoặc cho cả hệ thống NHTM mà chưa có riêng cho một NHTM

cụ thể Ví lý do đó, luận án tập trung vào nghiên cứu khuôn mẫu HTKSNB tại NHTM dựa vào đặc thù hoạt động và khuôn mẫu KSNB COSO cũng như các quy định về KSNB của Uỷ ban Basel; điều kiện áp dụng khuôn mẫu KSNB COSO cho các NHTM; học tập kinh nghiệm thiết lập HTKSNB tại ngân hàng ở các nước theo khuôn mẫu KSNB COSO; đưa ra quan điểm về sự hoàn thiện của HTKSNB tại ngân hàng và các tiêu chí đo lường sự hoàn thiện Tiếp theo, luận án tìm hiểu thực trạng hoàn thiện HTKSNB tại Agribank dựa vào các thành phần của HTKSNB theo khuôn mẫu KSNB COSO; xác định các nhân tố ảnh hưởng đến sự hữu hiệu của HTKSNB tại ngân hàng và đo lường mức độ tác động của từng nhân tố đó đến sự hữu hiệu đó thông qua việc vận dụng phương pháp phân tích nhân tố khám phá (EFA) và mô hình hồi quy bội; đánh giá thực trạng hoàn thiện HTKSNB tại Agribank Cuối cùng, luận án đưa ra giải pháp nhằm hoàn thiện HTKSNB tại Agribank theo khuôn mẫu KSNB COSO.

3 MỤC TIÊU NGHIÊN CỨU

Mục tiêu tổng quát: Hoàn thiện HTKSNB của Agribank theo tiêu chuẩn quốc

- Tìm hiểu và đánh giá thực trạng hoàn thiện HTKSNB tại Agribank theokhuôn mẫu COSO; đo lường mức độ hữu hiệu của HTKSNB tại Agribank; kiểmđịnh lại trên cơ sở xác định các nhân tố và đo lường mức độ tác động của từng nhân

tố đến sự hữu hiệu của HTKSNB tại Agribank

- Đề xuất giải pháp hoàn thiện HTKSNB tại Agribank cho phù hợp với đặcthù hoạt động của ngân hàng này dựa trên khuôn mẫu KSNB COSO

Để đạt được mục tiêu nghiên cứu, các câu hỏi nghiên cứu được đặt ra như sau:Câu hỏi 1: Khung HTKSNB của NHTM dựa trên khuôn mẫu KSNB COSO

và đặc thù hoạt động của ngân hàng?

Câu hỏi 2: Thực trạng hoàn thiện HTKSNB tại Agribank và các nhân tố cũngnhư mức độ tác động của từng nhân tố đến sự hữu hiệu của HTKSNB tại Agribank?

Câu hỏi 3: Giải pháp nào nhằm hoàn thiện HTKSNB tại Agribank để giúpngân hàng này đạt được các mục tiêu kiểm soát?

4 ĐỐI TƯỢNG VÀ PHẠM VI NGHIÊN CỨU

- Đối tượng nghiên cứu: Sự hoàn thiện của HTKSNB và các nhân tố tác

động theo khuôn mẫu KSNB COSO

- Phạm vi nghiên cứu:

- Về không gian: Nghiên cứu được thực hiện tại Agribank

- Về thời gian: Từ năm 2016 đến năm 2020

5 THIẾT KẾ NGHIÊN CỨU

5.1 Khung phân tích

Hình 1 Khung nghiên cứu của Luận Án

5.2 Phương pháp nghiên cứu

Để giải quyết được các câu hỏi nghiên cứu và đạt được mục tiêu nghiên cứu,luận án đã sử dụng phương pháp nghiên cứu hỗn hợp là phương pháp nghiên cứuđịnh tính và phương pháp nghiên cứu định lượng, cụ thể:

- Phương pháp thực chứng: Luận án sẽ tìm hiểu thực trạng; một số tìnhhuống cụ thể phát sinh tại Agribank làm bằng chứng thuyết phục cho những kết quảnghiên cứu.

- Phương pháp nghiên cứu định tính: Luận án thực hiện phỏng vấn sâucác chuyên gia có trình độ, kinh nghiệm và liên quan trực tiếp đến lĩnh vựcnghiên cứu để xác định các nhân tố ảnh hưởng đến mức độ hữu hiệu củaHTKSNB tại các NHTM

- Phương pháp nghiên cứu định lượng: Trên cơ sở các nhân tố ảnh hưởng đãđược xác định bằng phương pháp nghiên cứu định tính, luận án kiểm định các nhân

tố tác động và đo lường mức độ tác động của các nhân tố đến mức độ hữu hiệu củaHTKSNB tại Agribank thông qua việc vận dụng phương pháp phân tích nhân tốkhám phá (EFA) và mô hình hồi quy bội; đo lường mức độ hữu hiệu của HTKSNBtại Agribank Kết quả được thể hiện thông qua các bảng để mô tả, phân tích, tổnghợp và so sánh

6 KẾT CẤU CỦA LUẬN ÁN

Ngoài phần mở đầu và kết luận, Luận án gồm 3 chương:

Chương 1 Tổng quan về hệ thống kiểm soát nội bộ tại các NHTM theo tiêuchuẩn quốc tế COSO

Chương 2 Thực trạng hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại

NHNo&PTNT Việt Nam theo tiêu chuẩn quốc tế COSO

Chương 3 Giải pháp hoàn thiện hệ thống kiểm soát nội bộ tại NHNo&PTNTViệt Nam theo tiêu chuẩn quốc tế COSO

CHƯƠNG 1 TỔNG QUAN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ

TẠI CÁC NGÂN HÀNG THƯƠNG MẠI THEO TIÊU CHUẨN

QUỐC TẾ COSO

1.1 CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ HỆ THỐNG KIỂM SOÁT NỘI BỘ THEO TIÊU CHUẨN QUỐC TẾ COSO

1.1.1 Khái niệm hệ thống kiểm soát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO

Khái niệm kiểm soát nội bộ (KSNB) là một khái niệm có ý nghĩa rộng đãđược nhiều nhà nghiên cứu và các tổ chức định nghĩa Tuy nhiên, hiện nay địnhnghĩa được chấp nhận rộng rãi là định nghĩa của COSO (Committee of SponsoringOrganization - Uỷ ban các tổ chức tài trợ thuộc Hội đồng quốc gia Hoa Kỳ về việcchống gian lận về BCTC) - một tổ chức được thành lập nhằm nghiên cứu về KSNB,

cụ thể là nhằm thống nhất định nghĩa về KSNB và đưa ra các bộ phận cấu thành đểgiúp các đơn vị có thể xây dựng một HTKSNB hữu hiệu Theo đó, năm 1992,COSO định nghĩa: “KSNB là một quá trình bị chi phối bởi người quản lý, HĐQT

và các nhân viên của đơn vị, nó được thiết lập để cung cấp một sự đảm bảo hợp lýnhằm đạt được các mục tiêu: sự hữu hiệu và hiệu quả của hoạt động; sự tin cậy củaBCTC; sự tuân thủ pháp luật và các quy định” Trong định nghĩa trên, có bốn nộidung quan trọng cần lưu ý, đó là: quá trình, con người, đảm bảo hợp lý và mục tiêu.Thứ nhất, KSNB được hiểu là một quá trình, tức KSNB không phải là một sự kiệnhay tình huống mà là một chuỗi các hoạt động hiện diện rộng khắp trong tổ chức.KSNB tỏ ra hữu hiệu nhất khi nó được xây dựng như một phần cơ bản trong hoạtđộng của tổ chức chứ không phải là một sự bổ sung cho các hoạt động của tổ chứchoặc là một gánh nặng bị áp đặt bởi các cơ quan quản lý hay thủ tục hành chính.Thứ hai, KSNB được thiết kế và vận hành bởi con người trong đơn vị (HĐQT,BGĐ, Nhà quản lý và các nhân viên) Con người đặt ra mục tiêu và đưa cơ chếkiểm soát vào vận hành hướng tới các mục tiêu đã định Ngược lại, KSNB cũng tácđộng đến hành vi của con người Mỗi cá nhân có một khả năng, suy nghĩ và ưu tiênkhác nhau khi làm việc và họ không phải luôn luôn hiểu rõ nhiệm vụ của mình cũng

như trao đổi và hành động một cách nhất quán KSNB sẽ tạo ra ý thức kiểm soát ởmỗi cá nhân và hướng các hoạt động của họ đến mục tiêu chung của tổ chức Thứ

ba, KSNB cung cấp sự đảm bảo hợp lý, tức KSNB chỉ có thể cung cấp một sự đảmbảo hợp lý cho BGĐ và Nhà quản lý trong việc đạt được các mục tiêu của tổ chức.Điều này là do những hạn chế tiềm tàng trong HTKSNB như: sai lầm của con ngườikhi quyết định, sự thông đồng của các cá nhân, sự lạm quyền của nhà quản lý và domối quan hệ giữa lợi ích và chi phí của việc thiết lập HTKSNB Cuối cùng, KSNBđảm bảo các mục tiêu mà mỗi tổ chức đặt ra, bao gồm mục tiêu chung và mục tiêu

cụ thể cho từng hoạt động, từng bộ phận Có thể chia các mục tiêu kiểm soát mà tổchức cần thiết lập thành ba nhóm sau đây: Nhóm mục tiêu về hoạt động (nhấn mạnhđến sự hữu hiệu và hiệu quả của việc sử dụng các nguồn lực); Nhóm mục tiêu vềBCTC (nhấn mạnh đến tính trung thực và đáng tin cậy của BCTC mà tổ chứccung cấp); Nhóm mục tiêu về sự tuân thủ (nhấn mạnh đến việc tuân thủ phápluật và quy định)

Đến năm 2009, Robert R Moeller đã phát triển thêm lý luận của tổ chứcCOSO và bổ sung thêm một số mục tiêu của KSNB cần đạt được, cụ thể: “KSNB làmột quá trình được thiết kế bởi nhà quản lý và áp dụng trong đơn vị nhằm cung cấp

sự đảm bảo hợp lý về: độ tin cậy của thông tin tài chính và thông tin hoạt động; tuânthủ các chính sách, thủ tục, nội quy, quy chế và luật pháp; bảo vệ tài sản; thực hiệnđược sứ mệnh, mục tiêu và kết quả của các hoạt động hoặc chương trình của đơn vị;đảm bảo tính chính trực và giá trị đạo đức” Như vậy, khái niệm này đã đưa ra thêmmột mục tiêu kiểm soát tổ chức cần thiết lập, đó là mục tiêu “đảm bảo tính chínhtrực và giá trị đạo đức”

Nhìn chung, các tác giả đều thống nhất quan điểm chung khi đưa ra kháiniệm về KSNB, đó là KSNB là một quá trình, được thiết kế và vận hành bởi conngười; cung cấp sự đảm bảo hợp lý và thực hiện các mục tiêu của tổ chức

Tại Việt Nam, định nghĩa KSNB cũng được nêu rõ trong Điều 39, Luật Kếtoán Việt Nam năm 2015: “KSNB là việc thiết lập và tổ chức thực hiện trong nội bộđơn vị kế toán các cơ chế, chính sách, quy trình, quy định nội bộ phù hợp với quy

định của pháp luật nhằm bảo đảm phòng ngừa, phát hiện, xử lý kịp thời rủi ro và đạtđược yêu cầu đề ra”.

Khái niệm về HTKSNB cũng được nhiều tác giả khác nhau đề cập trênnhiều góc độ, cụ thể:

Tại Mỹ, một trong những khái niệm đầu tiên về HTKSNB được định nghĩabởi AICPA Theo đó, HTKSNB được hiểu là: “Hệ thống kế hoạch, tổ chức và tất cảcác phương pháp phối hợp được thừa nhận dùng trong kinh doanh để bảo vệ tài sảncủa tổ chức, kiểm tra sự chính xác và độ tin cậy của thông tin kế toán, thúc đẩy hiệuquả hoạt động và khích lệ, bám sát chủ trương quản lý đã đề ra”

Theo Chuẩn mực kế toán quốc tế (ISA) số 400 – ISA 400 về Đánh giá rủi ro

và KSNB của Liên đoàn Kế toán Quốc tế (IFAC) thì: “HTKSNB bao gồm toàn bộcác chính sách và thủ tục (các loại hình kiểm soát) được thiết lập nhằm đạt đượcbốn mục tiêu: bảo vệ tài sản của đơn vị; bảo đảm độ tin cậy của các thông tin; bảođảm việc thực hiện các chế độ pháp lý; bảo đảm hiệu quả hoạt động” Định nghĩanày đã đề cập phạm vi của HTKSNB rất rộng, nó không chỉ giới hạn trong phạm vicủa những hoạt động về kế toán, tài chính mà bao gồm tất cả những lĩnh vực hoạtđộng trong đơn vị; nhấn mạnh đến các mục tiêu đảm bảo hiệu quả hoạt động trên cơ

sở tuân thủ pháp luật, đảm bảo độ tin cậy của thông tin và độ an toàn của tài sản

Định nghĩa trên của IFAC cũng phù hợp với quan điểm về HTKSNB theonghiên cứu của Alvin A.rens và cộng sự (2000), theo đó “Để đạt được mục tiêu cầnphải xây dựng một HTKSNB, theo đó hệ thống bao gồm các chính sách, thủ tục đặcthù được thiết kế để cung cấp cho các nhà quản lý sự đảm bảo hợp lý để thực hiệncác mục tiêu đã định Mục tiêu đó bao gồm: đảm bảo độ tin cậy của thông tin, bảo

vệ tài sản và sổ sách; đẩy mạnh tính hiệu quả trong hoạt động; tăng cường sự gắn bóvới các chính sách và thủ tục đề ra”

Tại Việt Nam, tác giả Ngô Trí Tuệ và các cộng sự (2004) đã nêu các quanđiểm khác nhau về HTKSNB và đưa ra khái niệm chung: “HTKSNB là hệ thốngcác chính sách và thủ tục được thiết lập nhằm đạt được bốn mục tiêu cơ bản: bảo vệtài sản của đơn vị; đảm bảo độ tin cậy của các thông tin; đảm bảo việc thực hiện cácchế độ pháp lý và đảm bảo hiệu quả hoạt động”

Theo Chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam (VSA) số 400 – VAS 400(2001) vềđánh giá rủi ro và KSNB, HTKSNB được định nghĩa như sau: “HTKSNB đượchiểu là các quy định và các thủ tục kiểm soát do đơn vị được kiểm toán xây dựng và

áp dụng nhằm bảo đảm cho đơn vị tuân thủ pháp luật và các quy định để kiểm tra,kiểm soát, ngăn ngừa và phát hiện gian lận, sai sót để lập BCTC trung thực và hợplý; nhằm bảo vệ, quản lý và sử dụng có hiệu quả tài sản của đơn vị”

Thay thế cho VSA 400, VSA 315 (2012) định nghĩa “KSNB là quy trình doBan quản trị, BGĐ và các cá nhân khác trong đơn vị thiết kế thực hiện và duy trì đểtạo ra sự đảm bảo hợp lý về khả năng đạt được mục tiêu của đơn vị trong việc đảmbảo độ tin cậy của BCTC, đảm bảo hiệu quả, hiệu suất hoạt động, tuân thủ pháp luật

và các quy định có liên quan” Như vậy, khái niệm này tiếp cận theo hướng đánhgiá rủi ro và tương đồng với quan điểm của COSO, coi KSNB là một quy trình chứkhông phải là hệ thống như các khái niệm trước đây

Theo đó, luận án hiểu KSNB là một quy trình chịu sự ảnh hưởng bởi tất cả mọi người trong tổ chức nhằm cung cấp sự đảm bảo hợp lý cho việc đạt được các mục tiêu thông tin, mục tiêu báo cáo và mục tiêu tuân thủ.

1.1.2 Các thành phần của hệ thống kiểm soát nội bộ theo tiêu chuẩn quốc tế COSO Có rất nhiều quan điểm khác nhau về các thành phần cấu thành

HTKSNB Harvey and Brown (1998) nhận định HTKSNB được cấu thành bởi bathành phần, đó là: môi trường kiểm soát; hệ thống kế toán; các loại kiểm soát vàthủ tục kiểm soát Còn theo Grieves (2000) thì HTKSNB bao gồm giám sát quản

lý và văn hoá kiểm soát; nhận biết và đánh giá rủi ro; kiểm soát các hoạt động và

phân chia tráchnhiệm; thông tin và truyền thông; hoạt động giám sát và sửa sai

Với mục tiêu là định hướng, hướng dẫn về quy định liên quan đến các chủđề: Quản trị rủi ro doanh nghiệp (Enterprise Risk Management - ERM), Kiểm soátnội bộ (Internal Control) và Ngăn chặn gian lận (Fraud Deterrence); Báo cáo COSO(1992) cho rằng một HTKSNB bao gồm năm thành phần, đó là: Môi trường kiểmsoát (Control Environment); Đánh giá rủi ro (Risk Assessment); Hoạt động kiểmsoát (Control Activities); Thông tin và truyền thông (Information andCommunication); Giám sát (Monitoring) Đây được coi là khuôn khổ hoàn thiện

nhất về KSNB, do vậy luận án sẽ sử dụng quan điểm về các thành phần củaHTKSNB theo báo cáo COSO.

1.1.2.1 Môi trường kiểm soát

Theo (Ramos, 2004); (COSO, 2013) thì “Môi trường kiểm soát là nền tảng ýthức, là văn hoá của tổ chức, phản ánh sắc thái chung của một tổ chức, tác động đến

ý thức kiểm soát của toàn bộ thành viên trong tổ chức Môi trường kiểm soát là nềntảng cho các yếu tố còn lại của HTKSNB nhằm xây dựng những nguyên tắc và cơcấu hoạt động phù hợp Môi trường kiểm soát bao gồm nhận thức, thái độ và hànhđộng của người quản lý trong đơn vị đối với kiểm soát và tầm quan trọng của kiểmsoát Môi trường kiểm soát có một ảnh hưởng quan trọng đến quá trình thực hiện vàkết quả của các thủ tục kiểm soát” Như vậy có thể nói, môi trường kiểm soát tạo rasắc thái chung trong đơn vị - nơi mỗi người tiến hành các hoạt động và thực hiệnnghĩa vụ kiểm soát của mình - là nền tảng của một HTKSNB hữu hiệu Khi có môitrường kiểm soát tốt thì có thể hạn chế được sự thiếu sót của các thủ tục kiểm soát.Theo báo cáo COSO (1992) thì các nhân tố trong môi trường kiểm soát bao gồmtính trung thực và giá trị đạo đức, cam kết về năng lực, HĐQT và Uỷ ban kiểm toán(UBKT), triết lý quản lý và phong cách điều hành của nhà quản lý, cơ cấu tổ chức,phân định quyền hạn và trách nhiệm và chính sách nhân sự Có thể nói các nhân tố

kể trên đều xoay quanh yếu tố con người và đều quan trọng nhưng mức độ quantrọng tuỳ thuộc vào từng tổ chức

(a) Truyền đạt thông tin và yêu cầu thực thi tính chính trực và các giá trị đạođức: Đây là những yếu tố then chốt ảnh hưởng đến hiệu quả của việc thiết kế, vậnhành và giám sát các kiểm soát

(b) Cam kết về năng lực: Sự cân nhắc của BGĐ về các mức độ năng lực cầnđáp ứng cho mỗi nhiệm vụ, các kỹ năng và kiến thức cần thiết tương ứng

(c) Sự tham gia của Ban quản trị: Ban quản trị có ảnh hưởng đáng kể đếnnhận thức về KSNB, Ban quản trị có trách nhiệm quan trọng và trách nhiệm đóđược đề cập trong các chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp, pháp luật và các quy địnhkhác hoặc các hướng dẫn được ban hành vì lợi ích của Ban quản trị Bên cạnh đó,Ban quản trị còn có trách nhiệm giám sát việc thiết kế và hiệu quả hoạt động của

các thủ tục báo cáo các sai phạm và các thủ tục soát xét tính hữu hiệu của KSNBcủa đơn vị.

(d) Triết lý và phong cách điều hành của BGĐ: Là quan điểm, thái độ vàhành động của BGĐ đối với việc chập nhận các rủi ro kinh doanh, lập và trình bàyBCTC, sự thận trọng của BGĐ trong việc xây dựng các ước tính kế toán

(e) Cơ cấu tổ chức: Là khuôn khổ mà theo đó các hoạt động của đơn vị đượclập kế hoạch, thực hiện, kiểm soát và soát xét nhằm đạt được mục tiêu

(f) Phân công quyền hạn và trách nhiệm: Cách thức phân công quyền hạn vàtrách nhiệm đối với các hoạt động; cách thức thiết lập trình tự hệ thống báo cáo và

sự phân chia quyền hạn và trách nhiệm giữa các cấp

(g) Các chính sách và thông lệ về nhân sự: Các chính sách và thông lệ liênquan đến các hoạt động tuyển dụng, định hướng, đào tạo, đánh giá, hướng dẫn,thăng tiến nhân viên, lương, thưởng và các biện pháp khắc phục sai sót

Các nghiên cứu sau đó, D’’Aquila (1998) và Ramos (2004) cho rằng môitrường kiểm soát được cấu thành từ nhiều nhân tố, gồm: yếu tố văn hoá của doanhnghiệp, yếu tố phân cấp quyền lực, yếu tố chất lượng của UBKT, yếu tố liêm chính

và đạo đức Rae & Subramaniam (2006) nhấn mạnh con người là nhân tố cốt lõi của

tổ chức vì họ chính là nhân tố điều khiển tổ chức Nhóm tác giả nhận định các thuộctính của con người như tính liêm tính, các giá trị đạo đức, thẩm quyền là yếu tốquyết định sự thành công hay thất bại của tổ chức Từ đó, nhóm tác giả cũng đi đếnnhận định các yếu tố thuộc MTKS gồm yếu tố tính liêm chính và các giá trị đạođức, yếu tố thẩm quyền của con người trong tổ chức, yếu tố triết lý lãnh đạo vàphong cách điều hành; yếu tố cách thức nhà quản lý giao quyền hạn, trách nhiệm, tổchức và phát triển con người

1.1.2.2 Đánh giá rủi ro

Trong quá trình hoạt động, các đơn vị đều đối mặt với nguy cơ gặp phải rủi

ro làm cản trở việc đạt được mục tiêu đã đề ra Do vậy, mỗi đơn vị phải ý thức được

và có phương án đối phó với rủi ro có thể gặp phải Tiền đề cho việc đánh giá rủi ro

là việc đặt ra mục tiêu (mục tiêu chung và mục tiêu cụ thể cho từng hoạt động, từng

bộ phận trong tổ chức) “Đánh giá rủi ro là việc nhận dạng và phân tích các rủi ro đedọa các mục tiêu của mình” (Lannoye, 1999); (Dinapoli, 2007) Trên cơ sở nhậndạng và phân tích các rủi ro, nhà quản lý sẽ xác định rủi ro nên được quản lý nhưthế nào Các biện pháp được đưa ra không thể triệt tiêu các rủi ro mà chỉ đặt rủi rotrong mức có thể chấp nhận được và cố gắng để giảm thiểu nó ở mức thấp nhất cóthể Walker (1999) cho rằng muốn ngăn chặn hay giảm thiểu rủi ro thì nhà quản lýcần quản lý rủi ro khi có sự thay đổi xảy ra, điều này trùng khớp với quan điểm củaCOSO khi cho rằng một trong các nội dung của đánh giá rủi ro là quản trị sự thayđổi.

- Xác định mục tiêu: Việc đầu tiên của đánh giá rủi ro là tổ chức phải xácđịnh được các mục tiêu, bao gồm: mục tiêu hoạt động, mục tiêu BCTC và mục tiêutuân thủ với hai mức độ là toàn đơn vị và từng bộ phận (phòng, ban ) Khi xácđịnh mục tiêu phải hiểu các mục tiêu có thể trùng lắp, liên kết và bổ sung nhằm hỗtrợ lẫn nhau

- Rủi ro: Từ mục tiêu đã thiết lập cần nhận diện và phân tích rủi ro để có thểđưa ra những biện pháp để quản trị chúng Đây là một quá trình lặp đi lặp lại khôngngừng và là một nhân tố then chốt để KSNB đạt được sự hữu hiệu

- Quản trị sự thay đổi: Nền kinh tế, ngành nghề kinh doanh, môi trường pháp

lý và những hoạt động của đơn vị luôn thay đổi và phát triển KSNB hữu hiệu trongđiều kiện này nhưng có thể lại không hữu hiệu trong điều kiện khác Vì vậy, nhậndiện rủi ro cần được tiến hành một cách liên tục, đó là chính là quản trị sự thay đổi

1.1.2.3 Hoạt động kiểm soát

Theo Ramos (2004) và Kaplan (2008) thì: “Hoạt động kiểm soát là tập hợpnhững chính sách, thủ tục kiểm soát để đảm bảo cho các chỉ thị của nhà quản lýđược thực hiện nhằm đạt được các mục tiêu Các chính sách và thủ tục này thúc đẩycác hoạt động cần thiết để giảm thiểu những rủi ro của doanh nghiệp và tạo điềukiện cho các mục tiêu đề ra được thực thi nghiêm túc, hiệu quả trong toàn doanhnghiệp Hoạt động kiểm soát diễn ra trong toàn đơn vị ở mọi cấp độ và mọi hoạtđộng” Cụ thể thì chính sách kiểm soát là những nguyên tắc cần làm, là cơ sở choviệc thực hiện các thủ tục kiểm soát còn thủ tục kiểm soát là những quy định cụ thể

để thực thi các chính sách kiểm soát

Như vậy, hoạt động kiểm soát và đánh giá rủi ro là hai nhân tố của HTKSNB

và có mối quan hệ mật thiết với nhau Đánh giá rủi ro để nhà quản lý xác định cáchành động cần thiết phải thực hiện để đối phó với những rủi ro đe doạ tới việc đạtđược mục tiêu Các hành động cần thiết này đóng vai trò định hướng cho việc xâydựng các hoạt động kiểm soát Như vậy, các hoạt động kiểm soát được thiết lậpnhằm mục đích giảm thiểu rủi ro Các hoạt động kiểm soát đó phải gắn liền với cácrủi ro mà ngân hàng phải đối mặt thì mới hiệu quả Do đó, trong ngân hàng bắt buộcphải thực hiện đánh giá rủi ro để có cơ sở đưa ra những hoạt động kiểm soát thíchhợp

1.1.2.4 Thông tin và truyền thông

Là một trong các yếu tố cấu thành nên HTKSNB theo COSO, thông tin vàtruyền thông đóng một vài trò rất quan trọng Theo Cendrowski và cộng sự (2007)thì thông tin và truyền thông có thể giúp giảm thiểu nguy cơ gian lận theo haihướng Thứ nhất, khả năng che giấu gian lận giảm bởi sự trung thực và chính xáccủa thông tin Nói cách khác, người thực hiện gian lận không thể có cơ hội giấu nótrong một thời gian dài Thứ hai, việc truyền thông hiệu quả và cởi mở được nuôidưỡng trong doanh nghiệp sẽ giúp phát hiện khả năng gian lận sớm Các tác giảSteihoff (2001) và Hevesi (2005) trước đó cũng nghiên cứu và nhận định thông tin

và truyền thông là yếu tố quan trọng có tác động đến tính hữu hiệu của HTKSNB.Tất cả thông tin được truyền đạt từ trên xuống về các kế hoạch, các rủi ro và hoạtđộng kiểm soát áp dụng trong đơn vị Thông tin từ bên trong ra bên ngoài đơn vịphải được kiểm định tính tin cậy, sau đó được các bộ phận chức năng xử lý vàthông báo một cách kịp thời Thông tin sau khi được sự cho phép của ban quản trị

sẽ được truyền thông tới các bộ phận và cá nhân để thực hiện chức năng của mình.Thông tin và truyền thông giúp các nhân viên nhận thấy được chức năng và vai tròcủa mình trong HTKSNB Các đơn vị phải chuẩn bị các BCTC và báo cáo nội bộchính xác cho nhà quản lý có thông tin để ra các quyết định của mình một cách kịpthời Vì vậy, đơn vị phải xây dựng bản mô tả công việc cho tất cả các bộ phận, cánhân trong đơn vị để cung cấp thông tin cần thiết khi có yêu cầu từ nhà quản lý.Chính vì vậy, nâng cao chất lượng thông tin trong NHTM cũng như xây dựng cách

thức truyền thông phù hợp và hiệu quả là một giải pháp để tăng cường sự hữu hiệucủa HTKSNB.

Các thông tin cần thiết phải được nhận dạng, thu thập và trao đổi trong đơn

vị dưới hình thức và thời gian thích hợp sao cho nó giúp mọi người trong đơn vịthực hiện được nhiệm vụ của mình Dinapoli (2007) cho rằng: “Một thông tin có thểđược dùng cho nhiều mục tiêu khác nhau, như để lập BCTC, để xem xét việc tuânthủ pháp luật và các quy định, được dùng để điều hành hoạt động sản xuất kinhdoanh của doanh nghiệp”; đồng thời nhận định “Truyền thông là việc trao đổi vàtruyền đạt các thông tin cần thiết tới các bên có liên quan cả trong lẫn ngoài doanhnghiệp Bản thân mỗi hệ thống thông tin đều có chức năng truyền thông, bởi có nhưvậy thì những thông tin đã được thu thập và xử lý mới có thể đến được với các đốitượng có nhu cầu để giúp họ thực hiện được trách nhiệm của mình” Như vậy, cóthể thấy rằng thông tin và truyền thông tạo ra báo cáo, chứa đựng các thông tin cầnthiết cho việc quản lý và kiểm soát đơn vị Sự trao đổi thông tin hữu hiệu đòi hỏiphải diễn ra theo nhiều hướng: từ cấp trên xuống cấp dưới, từ dưới lên trên và giữacác cấp với nhau Mỗi cá nhân cần hiểu rõ vai trò của mình trong HTKSNB cũngnhư hoạt động của cá nhân có tác động tới công việc của người khác như thế nào.Ngoài ra, cũng cần có sự trao đổi hữu hiệu giữa đơn vị với các đối tượng bên ngoàinhư khách hàng, nhà cung cấp, cổ đông và các cơ quan quản lý…

1.1.2.5 Giám sát

Trong các nghiên cứu Spinger (2004) và Kaplan (2008) chứng minh rằng:

“Giám sát là bộ phận cuối cùng của HTKSNB, là quá trình đánh giá chất lượng củaHTKSNB qua thời gian Giám sát có một vai trò quan trọng, nó giúp KSNB luônhoạt động hữu hiệu Quá trình giám sát được thực hiện bởi những người có tráchnhiệm nhằm đánh giá việc thiết lập và thực hiện các thủ tục kiểm soát” Các nghiêncứu đều cho thấy hoạt động giám sát phải được thực hiện ở mọi hoạt động củadoanh nghiệp theo hai phương thức là giám sát thường xuyên và giám sát định kỳ.Trong quá trình giám sát, những khiếm khuyết của HTKSNB cần được báo cáo lêncấp trên và điều chỉnh lại khi cần thiết

Các thành phần này và mối liên hệ chặt chẽ giữa chúng thể hiện qua mô hìnhkim tự tháp về HTKSNB (Hình 1.1) Mô hình này thể hiện mối tương quan chặt chẽgiữa các thành phần Nhà quản lý cần đánh giá các rủi ro có thể đe doạ đến việc đạtđược các mục tiêu Hoạt động kiểm soát được tiến hành nhằm đảm bảo rằng các chỉthị của nhà quản lý được thực hiện trong thực tế Khi đó, các thông tin thích hợpcần được thu thập và quá trình trao đổi thông tin phải diễn ra thông suốt trong toàn

bộ tổ chức Quá trình trên cần được giám sát để điều chỉnh lại HTKSNB khi cầnthiết Do đó, KSNB không chỉ là một chuỗi các quá trình nối tiếp, trong đó mộtthành phần chỉ ảnh hưởng lên thành phần tiếp theo; mà đó là một quá trình lặp đilặp lại đa chiều, trong đó bất kỳ thành phần nào trong năm thành phần cấu thànhcũng có thể và sẽ ảnh hưởng lên các thành phần khác

Hình 1.1 Mô hình KSNB của COSO - Kim tự tháp HTKSNB

Nguồn: “Internal Control – Integrated Framework”, 1992, COSO

COSO đồng thời cũng mô tả mối liên hệ giữa các thành phần cấu thànhHTKSNB với các mục tiêu cần đạt được và cơ cấu tổ chức qua mô hình khối ba

chiềunhư sau:

Hình 1.2 Mô hình quản lý rủi ro – Theo COSO (ERM)

Nguồn: “Internal Control – Integrated Framework”, 2013, COSO

Như vậy, các mục tiêu của tổ chức (là những điều cần đạt được: hiệu quảhoạt động, BCTC đủ độ tin cậy; tuân thủ các quy định pháp luật và quy định nội bộ

- mặt trên của hình khối) và các thành phần của hệ thống KSNB (đại diện chonhững gì cần có để đạt được mục tiêu - mặt trước của hình khối) cũng có mối liên

hệ chặt chẽ với nhau thể hiện qua hình khối ở trên Theo hàng ngang, mỗi thànhphần đều cần thiết cho việc đạt được cả ba nhóm mục tiêu Thí dụ, các thông tin tàichính và phi tài chính - một phần của thành phần Thông tin và Truyền thông - cầnthiết cho việc quản lý tổ chức một cách hữu hiệu và hiệu quả, đồng thời cũng rấthữu ích để lập được BCTC đáng tin cậy và cũng cần thiết khi đánh giá sự tuân thủpháp luật và các quy định Tương tự, mỗi cột, tức mỗi mục tiêu chỉ đạt được thôngqua năm thành phần của HTKSNB Nói cách khác, cả năm thành phần củaHTKSNB đều hữu ích và quan trọng trong việc giúp cho tổ chức đạt được mộttrong ba nhóm mục tiêu nói trên Thí dụ, để tổ chức hoạt động hữu hiệu và hiệu quả,

cả năm thành phần trên của HTKSNB đều rất quan trọng và góp phần tích cực vàoviệc đạt được các mục tiêu Thêm vào đó, KSNB không chỉ có độ bao phủ bênngoài tổ chức mà còn phải đi sâu len lỏi vào từng chi nhánh, đơn vị, phòng, hoạtđộng… của tổ chức thể hiện ở các mặt bên của hình khối