Tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng báo cáo tài chính, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại việt nam

Vì thế, tác giả cho rằng việc tích hợp tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình cũng như tác động của chất lượng BCTC và trách

PHẦN MỞ ĐẦU

1 Tính cần thiết của đề tài

Các tổ chức trong khu vực công luôn đóng vai trò khá quan trọng trong nền kinh

tế hiện hành nhưng thường bị đánh giá là hoạt động chưa thực sự hiệu quả Vì thế, xu hướng phát triển của khu vực công ở các nước đang phát triển gần đây là đòi hỏi mạnh

mẽ hơn về trách nhiệm giải trình đối với các tổ chức công, bao gồm cả cấp trung ương

và cấp địa phương (Ohemeng và cộng sự, 2018) Van Helden và Ouda (2016) cho rằng

để đáp ứng cả những áp lực từ các tổ chức tài trợ quốc tế, các đơn vị công trong các nền kinh tế mới nổi đang ngày càng sử dụng thường xuyên các công cụ kế toán cho mục đích ra quyết định, kiểm soát và đánh giá trách nhiệm giải trình Mục tiêu cuối cùng của trách nhiệm giải trình là tính hợp pháp và hiệu quả trong quá trình sử dụng các tài sản công (Wang, 2002) Đồng thời, kế toán là một trong những nhân tố đóng vai trò quan trọng trong việc thực hiện tốt trách nhiệm giải trình và nâng cao kết quả của các dịch vụ công đã cung ứng (Roberts và Scapens, 1985) Patton (1992) cũng đã nhấn mạnh rằng thông tin kế toán là công cụ quan trọng nhằm đạt được trách nhiệm giải trình Và để đáp ứng mục đích này thì các BCTC của khu vực công phải đảm bảo yêu cầu về chất lượng, đây là điều rất cần thiết và cũng là điều kiện tiên quyết (Cohen,

S và Karatzimas, 2017) Từ đó, nhiều áp lực đặt ra cho khu vực công của các nước là cần phải áp dụng IPSAS hoặc cơ sở kế toán dồn tích hoàn toàn (Nuhu và Appuhami, 2016) nhằm tăng cường minh bạch tài chính, trách nhiệm giải trình và hiệu quả hoạt động trong khu vực công (Robbins và Lapsley, 2015) Tại các nước đang phát triển, có thể thấy rằng quá trình thay đổi từ kế toán tiền sang kế toán dồn tích đang là xu hướng phổ biến và là một phần quan trọng của toàn bộ cải cách tài chính công (Tallaki, 2019) Bởi lẽ, việc thực hiện kế toán dồn tích được coi là một nền tảng quan trọng để

có thể cung cấp được nhiều thông tin hơn cho người dùng cũng như đảm bảo được chất lượng của thông tin kế toán (Christiaens và cộng sự, 2010) Kế toán dồn tích tăng cường cơ sở thông tin để đánh giá tài sản và công khai rõ ràng các khoản nợ phải trả (Ofoegbu, 2014) Tuy nhiên, việc áp dụng kế toán dồn tích cũng đòi hỏi phải sử dụng các ước tính kế toán nhiều hơn và điều này dường như sẽ ảnh hưởng đến chất lượng các BCTC được cung cấp bởi các đơn vị công (Azmi và Mohamed, 2014) Đặc biệt,

các rào cản trong việc chuyển đổi sang kế toán dồn tích như năng lực kế toán hạn chế hoặc thiếu sự hỗ trợ từ lãnh đạo là có ảnh hưởng tiêu cực đến việc thực hiện kế toán dồn tích cũng như chất lượng thông tin kế toán và trách nhiệm giải trình của các đơn vị công (Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019) Trên nền tảng lý thuyết bất định và lý thuyết thể chế, nghiên cứu này sẽ xem xét và đánh giá các nhân tố thuộc về nguồn lực của tổ chức có tác động mạnh mẽ đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Phần lớn các nghiên cứu trước đã cung cấp các bằng chứng mang tính thực tiễn

về ảnh hưởng của các nhân tố bất định đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình (Dewi và cộng sự, 2019; Mardinan và cộng sự, 2018; Nirwana và Haliah, 2018) Nhóm nhân tố liên quan đến nhân lực được rất nhiều nhà nghiên cứu quan tâm Bởi lẽ, nguồn nhân lực là một nguồn lực đặc biệt và đóng vai trò quyết định đối với sự thành bại của tổ chức (Brown, 2004) Cũng theo Brown (2004), nhân lực gồm toàn bộ các tiềm năng về con người trong một tổ chức, từ nhân viên cho tới lãnh đạo cấp cao Xét trong phạm vi các nhân tố thuộc về nguồn nhân lực có tác động trực tiếp đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình thì năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo được xem những nhân tố chủ đạo và quan trọng nhất (Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019) Mặc dù các nhân tố có ảnh hưởng đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đã được một số nhà nghiên cứu trước tìm hiểu, nhưng việc xem xét tác động đồng thời của các yếu tố thuộc nguồn nhân lực, cụ thể là năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC, năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình là chưa được công bố từ các nghiên cứu trước Trong các nghiên cứu về chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình thì hai nhân tố này có mối quan hệ mật thiết và gắn kết chặt chẽ với nhau Chẳng hạn, kế toán là người tạo ra BCTC và có trách nhiệm giải trình các vấn đề về tài chính, còn thủ trưởng đơn vị công là người đại diện tổ chức chịu trách nhiệm giải trình trước các bên liên quan về mọi hoạt động của đơn vị cũng như có ảnh hưởng nhất định đến công việc của người kế toán Hơn nữa, tác động của vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình là chưa được các nhà nghiên cứu trước quan tâm Thêm vào đó, khu vực công tại Việt Nam đang có sự thay đổi về các chế độ kế toán áp dụng đối với các lĩnh vực công khác nhau, ví dụ: Thông tư 107/2017/TT-BTC, Thông tư 102/2018/TT-BTC, Thông tư 108/2018/TT-BTC, Thông tư 70/2019/TT-BTC Vì thế, nghiên cứu ảnh hưởng của năng lực kế toán

và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC cũng như trách nhiệm giải trình càng mang tính cần thiết cho khu vực công tại Việt Nam hiện nay

Đặc biệt, kế toán khu vực công tại Việt Nam hiện vẫn còn nhiều điểm khác biệt

so với kế toán khu vực công trên thế giới như tồn tại nhiều chế độ kế toán công khác nhau hay chưa ban hành bộ chuẩn mực kế toán công (Đậu Thị Kim Thoa, 2019) Điều đáng chú ý là quá trình vận hành chế độ kế toán HCSN mới diễn ra tại các đơn vị công chưa thật hiệu quả đã cho thấy các đơn vị này chưa đảm bảo việc cung cấp thông tin

kế toán hữu ích cho mục đích giải trình và ra quyết định (Yen và cộng sự, 2019) Trong những năm gần đây, vấn đề tham nhũng tại Việt Nam là một trong những vấn

đề gây nhiều bức xúc cho xã hội và thu hút được nhiều sự quan tâm của mọi đối tượng,

cụ thể là các vụ án liên quan đến biển thủ tài sản công (Phạm Quang Huy, 2018) Năm

2019, Tổ chức Minh bạch Quốc tế đã phát hành báo cáo về chỉ số tham nhũng của 180 quốc gia dựa trên cảm nhận của các doanh nhân và chuyên gia về vấn đề tham nhũng trong khu vực công Trong báo cáo này, Việt Nam đạt 37/100 điểm tương ứng xếp hạng thứ 96/180 toàn cầu về tham nhũng Nhiều chuyên gia đã nhận định rằng vấn đề tham nhũng của khu vực công tại Việt Nam vẫn còn rất nghiêm trọng (Tổ chức Minh bạch Quốc tế, 2019) Chính vì thế, nhu cầu về trách nhiệm giải trình của khu vực công

đã trở thành chủ đề trung tâm của xã hội và các bên có liên quan đến khu vực công tại Việt Nam Và để tạo áp lực cho các đơn vị công thực hiện tốt trách nhiệm giải trình, Chính phủ Việt Nam đã ban hành Nghị định số 90/2013/NĐ-CP để quy định trách nhiệm giải trình cho các tổ chức công khi thực hiện các nhiệm vụ cũng như các quyền hạn đã được nhà nước giao (Chính Phủ, 2013a) Đồng thời, nhằm giúp các bên liên quan có được những thông tin hữu ích để đánh giá trách nhiệm giải trình của các đơn

vị công thì những yêu cầu về chất lượng BCTC đã được thể hiện tại Luật kế toán Tuy nhiên, chất lượng BCTC có thật sự ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình của các đơn

vị công hay không thì cần được làm rõ hơn trong bối cảnh của Việt Nam

Đối với các nhà lãnh đạo trong các tổ chức thì việc đạt được thành quả hoạt động cao là một mục tiêu được xem là quan trọng nhất (Andersen và cộng sự, 2016; Song và Meier, 2018) Theo lý thuyết đại diện, việc cung cấp các BCTC có chất lượng và thực hiện tốt trách nhiệm giải trình đóng vai trò là cơ chế kiểm soát hoạt động của các tổ chức công nhằm tăng cường thành quả hoạt động (Brusca và Montesinos, 2016) Tức

là, để BCTC có ý nghĩa và mang lại lợi ích to lớn cho người dùng thì các đơn vị công cần phải làm cho thông tin trên BCTC trở nên đáng tin cậy, thích hợp, kịp thời, có thể hiểu được, có thể so sánh và có thể xác minh được (Cohen, S và Karatzimas, 2017) Khi đó, chất lượng BCTC tốt sẽ hỗ trợ tốt hơn cho việc ra quyết định, cải thiện trách nhiệm giải trình và góp phần cải thiện thành quả hoạt động (Bukenya, 2014; Nirwana

và Haliah, 2018) Theo lý thuyết NPM thì các đơn vị công cần đặc biệt quan tâm đến trách nhiệm giải trình vì việc thực hiện trách nhiệm giải trình tốt sẽ giúp các đơn vị công củng cố niềm tin của các bên liên quan đối với việc cung cấp dịch vụ công và cuối cùng là cải thiện thành quả hoạt động (Boston, 2016) Thế nhưng, Dubnick (2005) lại cho rằng mối quan hệ giữa trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong khu vực công là nghịch lý và giả mạo, do vậy, các nhà nghiên cứu cần tiến hành các nghiên cứu thực nghiệm để làm sáng tỏ hơn mối quan hệ này (Christensen và Lægreid, 2015) Điều này cũng cho thấy nghiên cứu về tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động của các đơn vị công là cần được bổ sung thêm nhiều bằng chứng thực nghiệm

Tóm lại, đa số các nghiên cứu trước chỉ tập trung tìm hiểu các các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC (Trát Minh Toàn (2016); Afiah và Rahmatika (2014); Mardinan và cộng sự (2018)) và trách nhiệm giải trình (Phạm Quang Huy (2018); Trương Á Bình (2017); Dewi và cộng sự (2019)) Tuy nhiên, sự tác động đồng thời của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình của khu vực công là chưa được thực hiện trong các nghiên cứu trước Hơn nữa, nghiên cứu về sự tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động của khu vực công là thu hút không nhiều sự quan tâm của các nhà nghiên cứu trước cụ thể: tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động; tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động Đặc biệt, vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình trong tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đối với thành quả hoạt động là chưa được đề cập trong các nghiên cứu trước Vì thế, tác giả cho rằng việc tích hợp tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình cũng như tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động của các đơn vị công tại Việt Nam vào trong một mô hình nghiên cứu là rất

mới và cần thiết Trên cơ sở đó, tác giả đề xuất các hàm ý phù hợp nhằm cải thiện chất lượng thông tin BCTC và trách nhiệm giải trình để có thể góp phần nâng cao thành quả hoạt động cho các đơn vị công tại Việt Nam Trước tiên, nghiên cứu này là đóng góp quan trọng cho hệ thống cơ sở lý luận trong khu vực công của Việt Nam bằng cách làm rõ ảnh hưởng cùng chiều của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Sự hiểu biết cụ thể và rõ ràng về tác động cùng chiều của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình sẽ giúp cho các đơn vị công tại Việt Nam đưa ra các chiến lược tuyển dụng, đào tạo và bồi dưỡng nhân lực kế toán phù hợp Các nhà quản lý đơn vị công cũng sẽ quan tâm hơn đến vai trò của mình trong việc hỗ trợ kế toán khi họ thực hiện nhiệm vụ hàng ngày nhằm nâng cao chất lượng thông tin trên các BCTC và cải thiện trách nhiệm giải trình của đơn vị Tiếp theo, kết quả nghiên cứu cũng cho thấy việc cung cấp một BCTC có chất lượng đáng tin cậy, thích hợp, có thể kiểm chứng, có thể hiểu được, có thể so sánh, kịp thời sẽ giúp các đơn vị công tăng cường hiệu quả khi thực hiện trách nhiệm giải trình đối với các bên liên quan (nhân viên, đơn vị cấp trên,

cơ quan kiểm toán hoặc công dân) Cuối cùng, kết quả nghiên cứu này sẽ là đóng góp hữu ích vào tài liệu về kế toán và quản lý công bằng cách khám phá cơ chế tăng cường thành quả hoạt động thông qua nâng cao chất lượng BCTC và gia tăng hiệu quả trách nhiệm giải trình trong bối cảnh khu vực công Việt Nam - nơi bị đánh giá là thành quả hoạt động của các tổ chức công còn quá thấp (Nguyen Thang và cộng sự, 2017; Tran,

2014) Nhận thức được tính cấp thiết này, tác giả chọn đề tài “Tác động của năng lực

kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng báo cáo tài chính, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam” làm đề tài nghiên cứu cho

luận án tiến sĩ của mình

2 Mục tiêu nghiên cứu

Mục tiêu tổng quát: Luận án này nhằm xây dựng và kiểm định mô hình về tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình; đồng thời, khám phá và kiểm định tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam Các mục tiêu cụ thể là:

- Xác định và đo lường mức độ tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh

đạo đến chất lượng BCTC trong các đơn vị công tại Việt Nam

- Xác định và đo lường mức độ tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam

- Xác định và đo lường mức độ tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam

- Xác định và đo lường mức độ tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam

- Xác định và đo lường mức độ tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam

- Xác định và đo lường mức độ tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động thông qua vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam

3 Câu hỏi nghiên cứu

Dựa vào các mục tiêu nghiên cứu tổng quát và mục tiêu nghiên cứu cụ thể, tác giả đưa ra sáu câu hỏi nghiên cứu như sau:

Câu hỏi số 1: Năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo có tác động đến chất lượng BCTC của các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động của hai nhân tố này đến chất lượng BCTC được thể hiện như thế nào?

Câu hỏi số 2: Năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo có tác động đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động của hai nhân

tố này đến trách nhiệm giải trình được thể hiện như thế nào?

Câu hỏi số 3: Chất lượng BCTC có tác động đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình được thể hiện như thế nào?

Câu hỏi số 4: Chất lượng BCTC có tác động đến thành quả hoạt động của các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động được thể hiện như thế nào?

Câu hỏi số 5: Trách nhiệm giải trình có tác động đến thành quả hoạt động của các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động được thể hiện như thế nào?

Câu hỏi số 6: Chất lượng BCTC có tác động gián tiếp đến thành quả hoạt động

thông qua vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam hay không? Mức độ tác động gián tiếp này được thể hiện như thế nào?

Luận án sẽ tập trung giải quyết sáu câu hỏi trên, từ kết quả của luận án, tác giả hy vọng sẽ đưa đến các hàm ý có ý nghĩa về mặt lý luận cũng như thực tiễn quản lý cho các đơn vị công của Việt Nam

4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu

4.1 Đối tượng nghiên cứu

Từ các mục tiêu nghiên cứu đã trình bày, đối tượng nghiên cứu của luận án gồm: năng lực kế toán, vai trò lãnh đạo, chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam

4.2 Phạm vi nghiên cứu

Phạm vi về không gian nghiên cứu: Đề tài được giới hạn trong phạm vi khu vực công tại Việt Nam Tuy nhiên, do giới hạn về kinh phí và thời gian nên phạm vi khảo sát chủ yếu của luận án là các cơ quan hành chính ở cấp địa phương: cấp tỉnh, cấp huyện, thành phố, cấp xã, phường và các đơn vị sự nghiệp công lập tại Việt Nam Tác giả không nghiên cứu tại các doanh nghiệp nhà nước, đơn vị sự nghiệp ngoài công lập Phạm vi về thời gian nghiên cứu: Luận án được tiến hành với thời gian nghiên cứu từ tháng 01 năm 2018 đến tháng 01 năm 2021 Thời gian khảo sát dữ liệu định lượng chính thức diễn ra từ tháng 09 năm 2019 đến tháng 08 năm 2020

5 Phương pháp nghiên cứu

Để đạt được các mục tiêu trong luận án, tác giả sử dụng phương pháp hỗn hợp,

cụ thể là gồm phương pháp nghiên cứu định tính và phương pháp nghiên cứu định lượng theo trình tự như sau:

Phương pháp nghiên cứu định tính được sử dụng đầu tiên, tác giả sử dụng kỹ thuật phỏng vấn chuyên gia và tiến hành phân tích tổng hợp ý kiến chuyên gia Bước nghiên cứu định tính được thực hiện để giải quyết mục tiêu cơ bản là xác định về sự tồn tại của các mối quan hệ giữa các biến của mô hình đề xuất trong thực tế theo quan điểm của chuyên gia, gồm: tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC; tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đối với thành quả hoạt động; và tác động gián

tiếp của chất lượng BCTC đối với thành quả hoạt động của các đơn vị công tại Việt Nam thông qua vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình Cụ thể hơn, kết quả của giai đoạn nghiên cứu định tính cung cấp thêm cơ sở khoa học về: (1) Xác nhận và giải thích các mối quan hệ giữa các biến nghiên cứu trong mô hình lý thuyết khi gắn với bối cảnh khu vực công tại Việt Nam; (2) Xác nhận và điều chỉnh thang đo của các khái niệm nghiên cứu trong mô hình để phù hợp với bối cảnh khu vực công tại Việt Nam, bởi vì các thang đo trong mô hình được tác giả kế thừa từ nghiên cứu trước, quá trình biên dịch sang tiếng Việt có thể vẫn còn các sai sót về ngữ nghĩa và có thể chưa phù hợp hoàn toàn với bối cảnh Việt Nam

Sau đó, tác giả sử dụng phương pháp tiếp theo là phương pháp định lượng Cụ thể, tác giả tiến hành thu thập dữ liệu bằng cách phát bảng khảo sát, dùng phần mềm SmartPLS và phần mềm SPSS để phân tích dữ liệu Bước nghiên cứu định lượng được tác giả thực hiện nhằm giải quyết mục tiêu về kiểm định cũng như đo lường mức độ liên quan đến: (1) tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC; (2) tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình; (3) tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; (4) tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động; (5) tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động; (6) tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động thông qua vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam Trong bước này, nghiên cứu định lượng sơ bộ được tác giả tiến hành trước rồi đến nghiên cứu định lượng chính thức Cụ thể, bước định lượng sơ bộ được thực hiện với một cỡ mẫu nhỏ nhằm kiểm định các thang đo đã kế thừa từ lý thuyết sau khi

có góp ý của chuyên gia Từ đó, kiểm tra rằng các thang đo được dùng trong nghiên cứu sơ bộ có đảm bảo tính đáng tin cậy, có đảm bảo tính hội tụ cũng như tính phân biệt hay không Kế tiếp, tác giả hoàn thiện bảng hỏi phục vụ cho khảo sát định lượng chính thức Cuối cùng, tác giả tiến hành khảo sát với cỡ mẫu lớn hơn để thực hiện giai đoạn nghiên cứu chính thức, nhằm đảm bảo tính đại diện cho tổng thể, đảm bảo yêu cầu về phân tích dữ liệu cho kiểm định mô hình đo lường, kiểm định chệch do phương pháp, kiểm định mô hình cấu trúc và kiểm định sự khác biệt về các đặc tính của mẫu khảo sát Như vậy, kết quả giai đoạn nghiên cứu định lượng chính thức sẽ trả lời cho các câu hỏi nghiên cứu và giải quyết mục tiêu nghiên cứu cụ thể đã đặt ra

6 Ý nghĩa của đề tài

Quá trình tìm câu trả lời đối với các câu hỏi nghiên cứu giúp tác giả đạt được các mục tiêu nghiên cứu đã đặt ra Điều này mang lại nhiều hàm ý lý thuyết cũng như các hàm ý thực tiễn cho nghiên cứu kế toán công, cụ thể:

6.1 Đóng góp về mặt lý luận

Trước hết, nghiên cứu này là nghiên cứu đầu tiên hình thành mô hình nghiên cứu

về tác động đồng thời của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC

và trách nhiệm giải trình, cũng như xem xét tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam

Trên cơ sở đó, nghiên cứu này cũng đã góp phần làm rõ hơn các khái niệm và các thang đo về năng lực kế toán, vai trò lãnh đạo, chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong bối cảnh khu vực công tại Việt Nam trên cơ sở kế thừa các nghiên cứu trước trên thế giới

Ngoài ra, kết quả của nghiên cứu còn cung cấp thêm bằng chứng thực nghiệm ủng hộ cho nền tảng lý luận tiến bộ của lý thuyết NPM được áp dụng tại một quốc gia thuộc nền kinh tế mới nổi như Việt Nam là việc tăng cường chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình sẽ giúp các đơn vị công cải thiện thành quả hoạt động Theo đó, luận

án đã cung cấp một bằng chứng thực nghiệm mới về vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình đối với tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động trong bối cảnh khu vực công tại Việt Nam Từ đó, các kết quả nghiên cứu của luận án

sẽ có giá trị tham khảo hữu ích cho các quốc gia đang phát triển khác trên thế giới

6.2 Đóng góp về mặt thực tiễn

Kết quả nghiên cứu của luận án đã đưa đến những hàm ý quan trọng cho các bên liên quan tại Việt Nam nói riêng và các nước đang phát triển nói chung mà có tiến hành các cải cách kế toán công như Việt Nam Cụ thể:

Đối với cơ quan quản lý Nhà nước: Kết quả luận án cung cấp các cơ sở khoa học vững chắc cho cơ quan ban hành chính sách tham khảo để từ đó đưa ra các giải pháp phù hợp để cải thiện chất lượng BCTC, nâng cao trách nhiệm giải trình, góp phần nâng cao thành quả hoạt động của các đơn vị công Từ đó, giảm gánh nặng cho NSNN, cũng như giảm nợ công, đưa nền kinh tế Việt Nam phát triển tốt hơn trong tương lai

Đối với các đơn vị công: Kết quả nghiên cứu của luận án cung cấp các cơ sở khoa học giúp nhà lãnh đạo trong các đơn vị công nhận thức được tầm quan trọng của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với việc tăng cường chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Theo đó, nhà lãnh đạo cần chú ý nhiều hơn đến năng lực của đội ngũ nhân viên kế toán khi tuyển dụng, cũng như có các chính sách đào tạo, bồi dưỡng, đãi ngộ và khen thưởng phù hợp để tăng cường năng lực kế toán Đồng thời, bản thân nhà lãnh đạo cũng cần phải phát huy tốt nhất vai trò của mình khi hỗ trợ nhân viên tuân thủ các quy tắc, quy định, luật lệ của Nhà nước về thực hiện chế độ kế toán và thực hiện trách nhiệm giải trình Đặc biệt, kết quả luận án cũng là tài liệu hữu ích giúp cho nhà lãnh đạo trong các đơn vị công nhận biết được những dấu hiệu cần thiết để cải thiện và tăng cường thành quả hoạt động cho tổ chức mình Cụ thể là các đơn vị công cần cung cấp được các BCTC có chất lượng tốt và thực hiện hiệu quả trách nhiệm giải trình

Đối với các nhà nghiên cứu về kế toán: Hiện nay, các nghiên cứu đã công bố về

kế toán hành vi của kế toán công trên thế giới cũng như tại Việt Nam còn khá ít Nghiên cứu này đã bổ sung vào hệ thống cơ sở lí luận giao thoa giữa kế toán công và quản trị công bằng cách bổ sung vào sự hiểu biết đang còn hạn chế về: (1) vai trò của nhà lãnh đạo đối với tăng cường chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình; (2) vai trò của chất lượng BCTC đối với tăng cường trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động; (3) vai trò của trách nhiệm giải trình đối với tăng cường thành quả hoạt động; (4) vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình đối với tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công tại Việt Nam

7 Kết cấu của đề tài

Bên cạnh phần mở đầu và kết luận, Luận án có kết cấu 5 chương, cụ thể:

Chương 1: Tổng quan nghiên cứu Chương này trước hết đề cập khái quát về

tình hình các nghiên cứu trong nước và nghiên cứu ngoài nước có liên quan đến hướng nghiên cứu của luận án Một là trình bày các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC trong khu vực công Hai là trình bày các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công Ba là trình bày các nghiên cứu

về các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động trong khu vực công Sau đó, nhà nghiên cứu sẽ nhận xét các nghiên cứu đó để chỉ rõ khoảng trống nghiên cứu mà luận

án này dự định thực hiện

Chương 2: Cơ sở lý thuyết Trong chương này, đầu tiên, tác giả trình bày rõ bối

cảnh kế toán khu vực công tại Việt Nam Sau đó, tác giả trình bày các khái niệm nền tảng về năng lực kế toán, vai trò lãnh đạo, chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động Tiếp đó, tác giả phân tích các lý thuyết nền có liên quan đến việc phát triển mô hình của luận án gồm lý thuyết NPM, lý thuyết thể chế, lý thuyết bất định và lý thuyết đại diện Trước khi trình bày mô hình nghiên cứu, tác giả phân tích các giả thuyết nghiên cứu liên quan Cuối cùng, tác giả đưa ra mô hình nghiên cứu mà luận án dự kiến thực hiện

Chương 3: Phương pháp nghiên cứu Chương này đưa ra các căn cứ khoa học

về phương pháp sử dụng khi phân tích dữ liệu nhằm thực hiện các mục tiêu nghiên cứu của luận án Trước hết, tác giả trình bày quy trình nghiên cứu đề xuất Kế tiếp, tác giả trình bày phương pháp nghiên cứu định tính gồm phương pháp phỏng vấn, chọn mẫu, thiết kế bảng phỏng vấn Sau đó, tác giả trình bày phương pháp nghiên cứu định lượng Ở bước nghiên cứu định lượng sơ bộ, tác giả mô tả về mẫu, phương pháp chọn mẫu, công cụ và phương pháp xử lý dữ liệu Còn trong bước nghiên cứu định lượng chính thức, tác giả mô tả về mẫu nghiên cứu, phương pháp chọn mẫu, phương pháp thu thập dữ liệu, công cụ và phương pháp xử lý dữ liệu, các bước phân tích dữ liệu

Chương 4: Kết quả nghiên cứu Chương này sẽ trình bày các kết quả nghiên

cứu định tính cũng như kết quả nghiên cứu định lượng Trước hết, tác giả trình bày kết quả nghiên cứu định tính Sau đó, tác giả trình bày kết quả nghiên cứu định lượng sơ

bộ và chính thức Cuối cùng, nhà nghiên cứu sẽ trình bày phần bàn luận về các kết quả

mà luận án đạt được, làm cơ sở để đưa ra các hàm ý nghiên cứu

Chương 5: Kết luận và hàm ý Chương 5 trước hết sẽ tổng kết lại các kết quả

nghiên cứu định tính và các kết quả đạt được từ nghiên cứu định lượng Trên cơ sở các kết quả đạt được, chương này sẽ đưa ra một số hàm ý lý thuyết và hàm ý quản trị đối với các nhà quản lý trong các đơn vị công tại Việt Nam Cuối cùng, tác giả trình bày một số hạn chế mà luận án gặp phải và đề xuất một số hướng nghiên cứu mới cho các nhà nghiên cứu trong tương lai liên quan đến lĩnh vực này

CHƯƠNG 1: TỔNG QUAN NGHIÊN CỨU

1.1 Giới thiệu

Chương 1 trình bày khái quát các nghiên cứu trước có liên quan đến đề tài ở phạm vi quốc tế và Việt Nam Các nghiên cứu trước được trình bày theo ba hướng nghiên cứu chính nhằm hỗ trợ và làm rõ các mối quan hệ trong luận án Trước hết, tác giả trình bày các nghiên cứu bàn luận về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC

đã được các nghiên cứu trước khám phá Tiếp đó, tác giả trình bày khái quát các nghiên cứu đã bàn về các nhân tố ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình của khu vực công Cuối cùng, tác giả trình bày tổng quan các nghiên cứu bàn về các nhân tố ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của khu vực công Trên cơ sở trình bày khái quát các nghiên cứu có liên quan, tác giả phân tích và làm rõ các nghiên cứu trước, từ đó, chỉ ra

khoảng trống nghiên cứu

1.2 Tổng quan các nghiên cứu nước ngoài

1.2.1 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC trong khu vực công

Nhìn chung, trong ba mươi năm qua, những cải cách hành chính công được thúc đẩy bởi phong trào NPM đã được thực hiện rộng rãi Nhiều quốc gia trên thế giới đã

và đang cố gắng thay đổi mô hình kế toán để tìm kiếm một mô hình phù hợp cho khu vực công nhằm cung cấp những thông tin mang tính toàn diện, đáng tin cậy về tài chính công và là cơ sở để cải thiện kiểm soát tài chính đối với hoạt động của các đơn

vị công (Rossi và cộng sự, 2019) Theo đó, IPSAS đã được coi là một con đường đúng đắn để hướng tới hiện đại hóa kế toán khu vực công và những lợi ích mà IPSAS đem lại đã làm cho rất nhiều quốc gia vẫn đang nỗ lực áp dụng (Dabbicco, 2015) Trong thời gian gần đây, các cải cách kế toán trong khu vực công ở nhiều quốc gia đang phát triển là tập trung vào sự chuyển đổi từ kế toán tiền mặt sang kế toán dồn tích trên cơ sở tiếp cận IPSAS vì kế toán dồn tích giúp tăng cường hiệu quả quản trị và gia tăng trách nhiệm giải trình (Mbelwa và cộng sự, 2019) Tuy nhiên, các rào cản trong quá trình thực hiện các cải cải kế toán nói chung và áp dụng kế toán dồn tích nói riêng liên quan chủ yếu đến năng lực kế toán và sự hỗ trợ của nhà quản lý trong bối cảnh từng tổ chức (Dewi và cộng sự, 2019; Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019) Vì thế, để thực hiện

các cải cách kế toán thành công thì các quốc gia phát triển cũng như đang phát triển cần phải giải quyết ổn thỏa các vấn đề về nhân lực để có thể đạt được các lợi ích mà các cải cách kế toán dự kiến mang lại như nâng cao chất lượng BCTC, minh bạch tài chính, nâng cao trách nhiệm giải trình và cải thiện thành quả hoạt động

Khi đề cập đến các nhân tố có ảnh hưởng đối với chất lượng BCTC trong khu vực công thì tác giả nhận thấy có khá nhiều quan điểm khác nhau Trong đó, phần lớn các nghiên cứu cho rằng việc áp dụng IPSAS và cơ sở dồn tích chính là hai nguyên nhân vĩ mô cơ bản Chẳng hạn, Rodríguez Bolívar và Galera (2013) đã kết luận rằng nhiều quốc gia đã áp dụng hoặc dự định áp dụng IPSAS vì họ nhận thấy lợi ích của IPSAS là góp phần cải thiện thông tin tài chính được báo cáo, cải thiện tính minh bạch, nâng cao trách nhiệm giải trình và tăng cường thành quả hoạt động Ijeoma (2014) tiếp tục khẳng định việc vận dụng IPSAS cho phép cung cấp thông tin đảm bảo độ tin cậy cao hơn, có ý nghĩa hơn và tăng cường khả năng so sánh giữa các nước trên phạm vi quốc tế Cùng hướng này, thông qua phân tích các tài liệu, Mhaka (2014) nhận định rằng việc áp dụng IPSAS tại Zimbabwe sẽ thúc đẩy cải thiện chất lượng BCTC, hỗ trợ chính phủ quản lý hiệu quả các khoản nợ trong và ngoài nước và sẽ cải thiện niềm tin của các nhà tài trợ nội địa vì về cơ bản thì IPSAS là khuyến khích sự minh bạch và tăng khả năng so sánh Tương tự, Abang’a (2017) cũng nhận thấy chất lượng BCTC được cải thiện đáng kể sau khi Kenya áp dụng IPSAS Ngoài ra, nghiên cứu của Cohen, S và Karatzimas (2017) đã chỉ ra rằng việc thay đổi cơ sở kế toán tiền bằng áp dụng cơ sở dồn tích ở Hy Lạp thực sự làm tăng cường chất lượng BCTC và dẫn đến việc cung cấp thông tin kế toán trở nên hữu ích hơn cho người dùng khi đưa ra quyết định và đánh giá trách nhiệm giải trình của đơn vị công Mặc dù, kết quả nghiên cứu của Gamayuni (2018) cho thấy việc thực hiện kế toán dồn tích không có ý nghĩa đối với chất lượng BCTC ở các đơn vị công thuộc tỉnh Lampung ở Indonesia Thế nhưng, Gamayuni (2018) đã lý giải kết quả này có thể do người được hỏi chưa hiểu về các BCTC được lập dựa trên chế độ kế toán mới theo cơ sở dồn tích nên họ đã trả lời bảng câu hỏi không đúng Gamayuni (2018) đã khuyến nghị rằng khi thực hiện khảo sát về các nhân tố tác động mà có ý nghĩa thống kê đến chất lượng BCTC thì việc tiếp cận đúng đối tượng khảo sát là rất quan trọng vì nó ảnh hưởng trực tiếp đến kết quả của nghiên cứu Gần đây, sau khi phân tích dữ liệu trong một khảo sát bằng bảng hỏi đối

với các kế toán viên và trưởng phòng kế toán thuộc 218 cơ quan trung ương của Thái Lan, Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) đã chỉ rõ việc thực hiện kế toán dồn tích thực sự có tác động cùng chiều đối với chất lượng thông tin kế toán của khu vực công Tiếp đó, nhiều nhà nghiên cứu trước cũng nhận thấy có một số nhân tố khác là có tác động đáng kể đối với chất lượng BCTC trong khu vực công Chẳng hạn, Xu và cộng sự (2003) nhận ra các yếu tố thuộc về con người, hệ thống, tổ chức và các yếu tố thuộc về môi trường bên ngoài có tác động cùng chiều đến chất lượng thông tin kế toán ở các đơn vị công tại Úc Cụ thể hơn, Korutaro Nkundabanyanga và cộng sự (2013) thông qua khảo sát 120 nhân viên và các bên liên quan của Bộ Nước và Môi trường ở Uganda đã cho thấy chuẩn mực kế toán và khung pháp lý có ảnh hưởng cùng chiều đến chất lượng BCTC Azmi và Mohamed (2014) cũng đã khảo sát các nhân viên kế toán làm việc ở Bộ Giáo dục của Malaysia và chỉ ra rằng việc thực hiện kế toán dồn tích trong khu vực công đã sẵn sàng; tuy nhiên, các đơn vị công cần quan tâm nhiều hơn đến năng lực kế toán về kỹ năng, kiến thức, quá trình đào tạo, sự hỗ trợ của các nhà quản lý cấp cao, cách tiếp cận lộ trình, sự tư vấn của bên ngoài và khung thời gian hợp lý để quá trình thực hiện kế toán dồn tích được tốt hơn Cũng trong nghiên cứu này, Azmi và Mohamed (2014) nhấn mạnh đến yếu tố năng lực kế toán và sự hỗ trợ của các nhà quản lý cấp cao là đặc biệt quan trọng đối với quá trình thực hiện thành công chế độ kế toán mới theo cơ sở dồn tích nhằm tăng cường chất lượng BCTC của khu vực công tại Malaysia Bên cạnh đó, Mustapha và cộng sự (2017) cũng đã đánh giá chất lượng kiểm toán nội bộ và năng lực của nhân viên là hai yếu tố chính ảnh hưởng đến chất lượng BCTC khi áp dụng IPSAS theo cơ sở tiền mặt trong khu vực công của Nigeria Trên nền tảng lý thuyết bất định, Mustapha và cộng sự (2017) cho rằng năng lực kế toán là một yếu tố tổ chức quan trọng mà các nhà nghiên cứu không thể bỏ qua khi xem xét các yếu tố tác động đến chất lượng BCTC Mustapha và cộng

sự (2017) đã đề nghị các nghiên cứu thực nghiệm tiếp theo nên xem xét yếu tố năng lực ở khía cạnh bao quát hơn, nghĩa là năng lực nên được thể hiện bằng một tập hợp các kiến thức, kỹ năng và phẩm chất xác định của người kế toán Cohen, S và Karatzimas (2017) đã kiểm tra nhận thức của bốn nhóm người dùng về các đặc tính chất lượng của BCTC sau khi Hy Lạp áp dụng cơ sở dồn tích, gồm công dân, thủ trưởng đơn vị công, nhà đầu tư, chủ nợ và người đứng đầu của cơ quan giám sát Kết

quả cho thấy các nhóm người dùng khác nhau đưa ra những đánh giá khác nhau về chất lượng BCTC và sự hữu ích của các thông tin kế toán trình bày trên BCTC Cụ thể, công dân đánh giá cao tính có thể hiểu được nhưng đánh giá thấp giá trị phản hồi và giá trị dự đoán của thông tin (tính thích hợp); tức là theo họ báo cáo mới không phản ánh chính xác về tình trạng tài chính của đất nước nên ít hữu ích với họ khi sử dụng để

ra quyết định hay đánh giá trách nhiệm giải trình Về phía các nhà đầu tư thì họ đánh giá kết quả của cải cách kế toán về chất lượng thông tin và tính hữu ích của quyết định mới chỉ đạt gần mức trung bình, nghĩa là hệ thống kế toán mới tạo ra các báo cáo có chất lượng vừa phải chứ chưa đáp ứng được kỳ vọng của họ Còn đối với các thủ trưởng đơn vị công và các cơ quan giám sát có vẻ hài lòng hơn với sự thay đổi này Nghiên cứu của Cohen, S và Karatzimas (2017) đã cho thấy dường như sự hiểu biết

và tin tưởng của công dân đối với thông tin trong BCTC là thấp hơn so với các nhà điều hành ở những cơ quan giám sát Điều này có thể do sự hạn chế về kiến thức của công dân trong lĩnh vực công hoặc việc đánh giá về các thông tin trình bày trên BCTC

là chưa phổ biến đối với họ Như vậy, nhận thức khác nhau của các nhóm người dùng BCTC cũng sẽ đưa đến những ảnh hưởng nhất định đến việc đánh giá chất lượng BCTC Ngoài ra, Abang’a (2017) còn nhận thấy các yếu tố như quy mô đơn vị, thời gian thành lập và tính thanh khoản cũng có tác động đến chất lượng BCTC của các đơn vị công tại Kenya Đồng thời, thông qua khảo sát các tổ chức phi lợi nhuận tại Brazil, nghiên cứu của Ramos và Klann (2019) đã chỉ rõ quy mô và thời gian thành lập của các đơn vị có tác động cùng chiều và mang ý nghĩa thống kê đối với chất lượng của thông tin trên BCTC

Đặc biệt, tác giả cũng nhận thấy nhiều nghiên cứu được thực hiện ở Indonesia đã bàn luận về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC Việc thực hiện hệ thống kế toán công mới theo cơ sở dồn tích tại Indonesia đã được áp dụng bắt đầu từ năm 2015 (Gamayuni, 2018) Các nhân tố có tác động đến chất lượng BCTC tại các đơn vị công

ở Indonesia là chủ yếu xoay quanh các nhân tố thuộc môi trường bên trong của tổ chức Tiêu biểu trong số đó là năng lực nguồn nhân lực và hệ thống KSNB đã được nhiều nghiên cứu chứng minh qua thực tiễn, ví dụ: nghiên cứu của Nuryanto và Afiah (2013); Afiah và Rahmatika (2014); Slamet và Fitriyah (2017); Putra và Rasmini (2018); Mardinan và cộng sự (2018); Dewi và cộng sự (2019) Tuy nhiên, tác giả thấy

rằng những nghiên cứu này đã đưa đến những kết quả khác nhau, cụ thể: nghiên cứu của Simon và cộng sự (2016) chỉ ra rằng hệ thống KSNB có ảnh hưởng ngược chiều đối với chất lượng BCTC trong khi Afiah và Azwari (2015) nhận thấy ảnh hưởng này

là cùng chiều Còn về khía cạnh năng lực nguồn nhân lực, hầu hết các nghiên cứu trước đều xem xét năng lực dựa trên phương diện bao quát cả về kiến thức, kỹ năng, thái độ và nhân cách cá nhân của nguồn nhân lực Bên cạnh đó, còn tồn tại các kết quả nghiên cứu khác nhau về tác động của năng lực nguồn nhân lực đối với chất lượng BCTC, chẳng hạn, kết quả nghiên cứu của Suliyantini và Kusmuriyanto (2017) thì cho rằng năng lực nguồn nhân lực có tác động không đáng kể đến chất lượng BCTC trong khi nhiều nghiên cứu trước đó cho thấy nhân tố này có ảnh hưởng cùng chiều và giữ vai trò rất quan trọng (Dewi và cộng sự, 2019; Mardinan và cộng sự, 2018; Simon và cộng sự, 2016) Những điều trên đã cho thấy các nghiên cứu trước là chưa bàn luận cụ thể về tác động của năng lực kế toán đến chất lượng BCTC mà chỉ mới dừng lại ở yếu

tố năng lực nguồn nhân lực Ngoài ra, trong các nghiên cứu trước, một số nhân tố khác cũng được công bố là có tác động đối với chất lượng BCTC của các chính quyền địa phương ở Indonesia như: cam kết tổ chức (Setiyawati, 2013), việc sử dụng công nghệ thông tin (Nuryanto và Afiah, 2013; Suwanda, 2015), hệ thống thông tin kế toán (Rahman và Fachri, 2016; Sagara, 2015), phong cách lãnh đạo (Mardinan và cộng sự, 2018) hay sự hiệu quả của kiểm toán nội bộ (Gamayuni, 2018)

Tóm lại, bằng việc phân tích các kết quả nghiên cứu trước trên thế giới về các nhân tố có tác động đến chất lượng BCTC, tác giả thấy rằng nhân tố năng lực nguồn nhân lực là nhận được sự quan tâm khá lớn của nhiều nhà nghiên cứu Đặc biệt, phần lớn các nhà nghiên cứu trước đều cho rằng năng lực nguồn nhân lực có tác động trực tiếp và cùng chiều đến chất lượng BCTC của các đơn vị công Một số công trình cũng

đã chú ý nhiều hơn đến nhân tố nhà lãnh đạo, cụ thể là sự hỗ trợ của họ đối với việc đảm bảo chất lượng BCTC trong các tổ chức công Do vậy, việc xem xét tác động đồng thời của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC trong các đơn

vị công là phù hợp và cần thiết Tác giả đã tổng kết đầy đủ các nghiên cứu bàn luận về các nhân tố ảnh hưởng đến chất lượng BCTC trong khu vực công và cũng được trình bày ngắn gọn như đính kèm tại Phụ lục 1

1.2.2 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công

Các đơn vị trong khu vực công được tài trợ bằng tiền mặt thông qua các nguồn khác nhau như NSNN, viện trợ hoặc các khoản vay, do đó các đơn vị công cần phải có trách nhiệm giải trình trước công chúng về việc sử dụng các khoản mục này (Coy và cộng sự, 2001) Trách nhiệm giải trình đại diện cho một trong những đặc điểm cốt lõi của hoạt động quản trị đơn vị hữu hiệu và hiệu quả (Nelson và cộng sự, 2003) Tuy nhiên, khái niệm trách nhiệm giải trình không được giải thích như nhau trên toàn thế

giới (Patton, 1992) Sinclair (1995) lưu ý rằng trách nhiệm giải trình cần phải đảm bảo

là những người có thẩm quyền đối với các nguồn lực công phải chứng minh được sự tuân thủ, tính chính xác và hiệu quả của việc sử dụng các nguồn tài nguyên đó Do vậy, khi đánh giá tính hiệu quả của việc thực hiện trách nhiệm giải trình tại từng đơn

vị công ở mỗi quốc gia thì cần phải xem xét một cách cẩn trọng vì trách nhiệm giải trình có thể được hiểu khác nhau, đặc biệt là ở các nước đang phát triển Bởi lẽ, so với các nước phát triển thì các quốc gia có nền kinh tế thuộc diện đang phát triển sẽ có một

số đặc điểm thể chế riêng biệt mà nó có thể ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công, như: năng lực thể chế thấp, sự tham gia hạn chế của các bên liên quan,

sự tồn tại của tình trạng tham nhũng cao (Kim, 2009) Cho nên, các nước đang phát triển có nhiều ràng buộc hơn trong việc nâng cao trách nhiệm giải trình công hơn so với các nước phát triển (Goddard, 2010) Thế nhưng, các bằng chứng thực nghiệm gần đây cho thấy việc thực hiện trách nhiệm giải trình ở những nước đang phát triển lại chủ yếu tập trung vào khía cạnh tuân thủ các quy định chung chứ chưa thể hiện mức

độ cam kết trong việc đạt thành quả hoạt động cao Qua khảo sát các bên liên quan, Said và cộng sự (2015) đã xác nhận rằng các thực hành về trách nhiệm giải trình của khu vực công tại Malaysia vẫn chưa tốt, cụ thể: trách nhiệm giải trình trong lĩnh vực hành chính, ngoại giao, giáo dục, y tế và dịch vụ chăm sóc sức khỏe là thấp hơn mức trung bình chung Tương tự, Sulu-Gambari và cộng sự (2018) cũng đã nghiên cứu về việc thực hiện trách nhiệm giải trình công trong một nền kinh tế Châu Phi mới nổi như Nigeria Kết quả cho thấy việc thực hiện trách nhiệm giải trình công ở quốc gia này còn cách một khoảng khá dài để có thể đi theo thông lệ quốc tế là hướng đến trách nhiệm giải trình dựa trên thành quả hoạt động Ngoài ra, trách nhiệm giải trình công

được chính thức áp đặt lên Chính phủ Thái Lan vào năm 1997 khi WB bắt buộc cải cách khu vực công như là một điều kiện để Thái Lan được nhận viện trợ tài chính từ

WB nhằm vượt qua cuộc khủng hoảng kinh tế Gần hai mươi năm thực hiện nhưng Thái Lan vẫn bị phê bình về việc thực hiện trách nhiệm giải trình công kém, dẫn đến tình trạng tham nhũng vẫn luôn còn tồn tại ở quốc gia này Đồng thời, các khía cạnh cụ thể của trách nhiệm giải trình công cần cải thiện chưa được xác định rõ ràng ở Thái Lan như: các tiêu chí cụ thể để đo lường mức độ thực hiện hiệu quả trách nhiệm giải trình công, các cơ chế giám sát trách nhiệm giải trình công từ các bên liên quan, các quy định xử phạt đối với hành vi không tuân thủ trách nhiệm giải trình (Keerasuntonpong và cộng sự, 2019) Như vậy, một bức tranh chung là nhiều quốc gia Châu Á đang cố gắng thúc đẩy trách nhiệm giải trình như là một phần của cải cách khu vực công, nhưng tình hình thực hiện của họ vẫn không thỏa đáng so với các nước phát triển.Vì thế, nghiên cứu các nhân tố có tác động đến trách nhiệm giải trình của các tổ chức trong khu vực công đã trở thành một trong những vấn đề thu hút được khá nhiều

sự chú ý của các nhà nghiên cứu

Khi đề cập đến các nhân tố có ảnh hưởng đối với trách nhiệm giải trình trong khu vực công thì tác giả nhận thấy là có rất nhiều quan điểm khác nhau về chúng Nhóm nhân tố nhận được nhiều sự chú ý của các nhà nghiên cứu là các nhân tố thuộc môi trường bên trong của tổ chức Aramide và Bashir (2015); Babatunde và Shakirat (2013) cho rằng sự hữu hiệu của hoạt động KSNB có ảnh hưởng cùng chiều đáng kể đối với trách nhiệm giải trình tài chính của các đơn vị công ở Nigeria Đồng thời, qua đánh giá tài liệu, Aziz và cộng sự (2015) cho rằng hệ thống liêm chính, hệ thống KSNB và hành vi lãnh đạo có tác động đến trách nhiệm giải trình Đề cập đến hành vi lãnh đạo, Aziz và cộng sự (2015) nhấn mạnh rằng các nhà lãnh đạo có các hành vi phù hợp như tuân thủ pháp luật, tuân thủ giá trị đạo đức tốt, đảm bảo tính công bằng, tuân thủ cam kết hoặc đề cao tính chính trực thì việc thực hiện trách nhiệm giải trình của tổ chức công sẽ hiệu quả hơn Ahyaruddin và Akbar (2016) nhận thấy rằng các quy định pháp lý và cam kết quản lý có tác động cùng chiều đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Indonesia Kewo (2017) đã nhận định rằng việc thực hiện KSNB và kết quả quản lý có tác động cùng chiều đến trách nhiệm giải trình tài chính tại các chính quyền địa phương ở Indonesia Hơn nữa, thông qua thu thập và phân tích định lượng

các dữ liệu từ 109 phòng ban và cơ quan thuộc 24 bộ liên bang ở Malaysia, Alam và cộng sự (2018) nhận thấy phẩm chất lãnh đạo có tác động cùng chiều đối với thực hành trách nhiệm giải trình Điều này được hiểu là để đạt được trách nhiệm giải trình cao hơn trong các tổ chức công tại Malaysia, nhà lãnh đạo cần phải tập trung vào việc phát triển các phẩm chất tốt của cá nhân như là: tính chính trực, liêm chính, trung thực, tin cậy, can đảm, nhân ái, biết lắng nghe, truyền cảm hứng, có tầm nhìn xa, công tâm Thêm vào đó, qua khảo sát các kế toán viên và trưởng phòng kế toán làm việc tại 218

cơ quan trung ương Thái Lan, Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) chỉ ra rằng các rào cản khi chuyển đổi sang kế toán dồn tích có ảnh hưởng tiêu cực đến trách nhiệm giải trình một cách trực tiếp và gián tiếp thông qua chất lượng thông tin kế toán Các rào cản chuyển đổi sang kế toán dồn tích tại Thái Lan được Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) liệt kê gồm nhiều yếu tố như: thiếu sự hỗ trợ của nhà lãnh đạo, thiếu nguồn nhân lực có trình độ, thiếu năng lực công nghệ thông tin, thiếu sự hỗ trợ từ các chuyên gia bên ngoài, văn hóa quản lý kém, thiếu các khuyến khích, thiếu quy định và luật lệ tài chính, thiếu đào tạo và bồi dưỡng, thiếu chuẩn mực kế toán, thiếu chi phí cho hệ thống kế toán mới,…Trong đó, Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) đặc biệt nhấn mạnh đến sự tác động của năng lực của nguồn nhân lực và sự hỗ trợ của nhà lãnh đạo đối với việc thực hiện hiệu quả trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Thái Lan Để bàn luận rõ hơn về tác động của năng lực nguồn nhân lực đến trách nhiệm giải trình, bằng phương pháp nghiên cứu định lượng, Dewi và cộng sự (2019)

đã tiến hành khảo sát cảm nhận từ 161 nhân viên của các cơ quan hành chính thuộc tỉnh Nam Sumatra, Indonesia Kết quả nghiên cứu cho thấy năng lực nguồn nhân lực thể hiện trên các khía cạnh kiến thức, kỹ năng và hành vi của nhân lực nói chung có tác động tích cực một cách trực tiếp và gián tiếp đến trách nhiệm giải trình tài chính thông qua chất lượng BCTC Trong nghiên cứu này, Dewi và cộng sự (2019) chưa xem xét cụ thể tác động của yếu tố năng lực kế toán đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Indonesia Ngoài ra, nghiên cứu của Dewi và cộng sự (2019) còn cung cấp thêm bằng chứng rằng hệ thống KSNB cũng có tác động tích cực một cách trực tiếp và gián tiếp đến trách nhiệm giải trình tài chính của các chính quyền địa phương ở Indonesia thông qua chất lượng BCTC Rõ ràng, đa số các nghiên cứu trước đã cho thấy nhà lãnh đạo (ví dụ: hành vi lãnh đạo, cam kết quản lý, phẩm chất lãnh đạo) có

tác động đến việc thực hiện hiệu quả trách nhiệm giải trình, tuy nhiên, chưa có nghiên cứu nào xem xét tác động của vai trò lãnh đạo theo góc nhìn là phân tích cách thức mà các nhà lãnh đạo tương tác với nhân viên của họ, cụ thể là hỗ trợ nhân viên tuân thủ pháp luật và thực hiện trách nhiệm giải trình Như vậy, thông qua xem xét các nghiên cứu trước, tác giả nhận thấy việc nghiên cứu tác động đồng thời của năng lực kế toán

và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình trong đơn vị công là rất cần thiết

Bên cạnh đó cũng có rất nhiều nghiên cứu đã quan tâm đến sự tác động của tính minh bạch đến trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công Theo Bakar và cộng sự (2011), việc áp dụng các hệ thống đo lường thành quả phù hợp và công khai thông tin kết quả hoạt động sẽ tăng cường tính minh bạch và trách nhiệm giải trình của khu vực công tại Malaysia Nghiên cứu của Tooley và cộng sự (2012) cho thấy nhiều khoản mục thông tin trên báo cáo kế toán có ý nghĩa quan trọng đến công bố thông tin nhưng chính quyền địa phương ở Malaysia đã không tiết lộ đầy đủ, do vậy, họ chưa thực hiện tốt trách nhiệm giải trình công và thiếu minh bạch Cùng ý tưởng này, bằng việc khảo sát cảm nhận của các bên liên quan, Ramírez và Tejada (2018) đã chỉ ra rằng việc tiết

lộ thông tin tài chính nói chung hoặc thông tin cụ thể về các hoạt động quản trị nội bộ của đơn vị sẽ giúp cải thiện tính minh bạch và trách nhiệm giải trình tại các trường đại học ở Tây Ban Nha Nghiên cứu gần đây của Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) cũng chỉ rõ minh bạch tài chính có ảnh hưởng tích cực đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Thái Lan Tuy nhiên Nakmahachalasint và Narktabtee (2019) đã lưu ý rằng minh bạch tài chính cũng được thể hiện phần nào thông qua các đặc tính chất lượng thông tin trên các loại BCTC mục đích chung trong khu vực công Đây chính là minh chứng cho sự gắn kết giữa chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình trong khu vực công

Bàn về mối quan hệ giữa chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình trong khu vực công, trước hết, Patton (1992) nhận định BCTC mục đích chung là một nguồn thông tin quan trọng về các đơn vị công, nó cho phép đơn vị công tiết lộ công khai thông tin tài chính và phi tài chính về tổ chức và chịu trách nhiệm về hành động của mình Boyne và cộng sự (2002) còn nhấn mạnh thêm rằng các nhà quản lý trong các đơn vị công cần tiết lộ nhiều thông tin phi tài chính trên BCTC mục đích chung để giúp người dùng BCTC đánh giá trách nhiệm giải trình của tổ chức một cách toàn diện

hơn trên các mặt gồm cả trách nhiệm giải trình tài chính và trách nhiệm giải trình công Do vậy, trong mô hình được trình bày bởi Pablos và cộng sự (2002), việc báo cáo hàng năm không chỉ là BCTC mà còn bao gồm phân tích nội dung và thông tin về các dự án, mục tiêu, thành tích, thành quả hoạt động và quan hệ lao động để có thể hình thành những đánh giá chính xác về thành quả đạt được trong thực tế Ryan và cộng sự (2002) đồng ý rằng báo cáo thường niên là một công cụ có giá trị để chứng minh trách nhiệm giải trình Tuy nhiên, nhiều nhà nghiên cứu lo rằng liệu thông tin mà các đơn vị công cung cấp có đảm bảo chất lượng để có thể đáp ứng đầy đủ về mặt trách nhiệm giải trình hay không (Coy và Dixon, 2004) Kết quả nghiên cứu của Steccolini (2004) cho thấy chất lượng của thông tin trên báo cáo thường niên của các chính quyền địa phương ở Ý là kém nên nó chưa thể hỗ trợ tốt cho người dùng khi đánh giá trách nhiệm giải trình Theo đó, Mack và Ryan (2006) nhấn mạnh rằng khi các đơn vị công ở Úc cung cấp được các BCTC mục đích chung mà đảm bảo về chất lượng thì nó sẽ rất hữu ích cho người dùng khi đánh giá trách nhiệm giải trình tài chính

và trách nhiệm giải trình công của đơn vị Hơn nữa, Blanco và cộng sự (2011) nhận ra

có sự khác biệt đáng kể về chất lượng và số lượng thông tin trình bày trong báo cáo thường niên và trong BCTC của các chính quyền địa phương ở Canada Tuy đã có sự cải thiện đáng kể về chất lượng thông tin công bố trong năm 2005 với so sánh năm

2003 nhưng chỉ số công bố tổng thể tại Canada vẫn ở mức thấp, điều này làm giảm mức độ trách nhiệm giải trình đối với công chúng Vì thế, Demirbas (2018) cho rằng cách tốt nhất để hiểu rõ mức độ trách nhiệm giải trình của các đơn vị công là phân tích các báo cáo hàng năm mà họ đã công bố cho công chúng

Gần đây, đã xuất hiện một số nghiên cứu sử dụng phương pháp định lượng để kiểm định tác động của chất lượng BCTC đối với trách nhiệm giải trình Chẳng hạn, Indriasih và Koeswayo (2014) đã khảo sát kế toán viên và kế toán trưởng của 60 cơ quan hành chính cấp địa phương thuộc tỉnh Java, Indonesia Sau khi phân tích và kiểm định mô hình SEM bằng phương pháp PLS, kết quả nghiên cứu đã chỉ ra rằng chất lượng BCTC có ảnh hưởng cùng chiều và giải thích 68,1% trách nhiệm giải trình kết quả hoạt động của các chính quyền địa phương ở Indonesia Điều này được hiểu là các

cơ quan hành chính cấp địa phương tại tỉnh Java, Indonesia cung cấp được các BCTC đảm bảo tính thích hợp, tính đáng tin cậy, có thể so sánh và có thể hiểu được sẽ giúp

người dùng đánh giá chính xác hơn trách nhiệm giải trình của tổ chức trên các khía cạnh liên quan đến hiệu quả hoạt động Cùng hướng này, Dewi và cộng sự (2019) nhận thấy các đặc tính chất lượng BCTC như tính thích hợp, đáng tin cậy, có thể so sánh và có thể hiểu được là có tác động cùng chiều đến trách nhiệm giải trình tài chính của các cơ quan hành chính địa phương tỉnh Sumatra, Indonesia Gần đây, Keerasuntonpong và cộng sự (2019) cũng đã thực hiện một nghiên cứu nhằm điều tra

vì sao Chính phủ Thái Lan thực hiện kém trách nhiệm giải trình công bằng việc phân tích dữ liệu báo cáo hàng năm Kết quả cho thấy độ tin cậy và tính kịp thời của việc công bố báo cáo hàng năm là vấn đề ảnh hưởng nhiều nhất đến việc thực hiện kém trách nhiệm giải trình công, vấn đề ảnh hưởng kế tiếp là khả năng tiếp cận và tính thích hợp của thông tin Các nghiên cứu sử dụng phương pháp định lượng để kiểm định tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình như vừa nêu là chỉ xem xét trách nhiệm giải trình theo các góc nhìn khác nhau (trách nhiệm giải trình kết quả, trách nhiệm giải trình tài chính, trách nhiệm giải trình công) chứ chưa kiểm định tác động tổng hợp của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình Thực tế cho thấy, trách nhiệm giải trình là một khái niệm phức tạp, tồn tại nhiều cách phân loại khác nhau tùy theo góc nhìn (Nelson và cộng sự, 2003) Do vậy, cần có thêm nhiều bằng chứng thực nghiệm để kiểm định tác động tổng hợp của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình trong các tổ chức công

Tóm lại, tác giả đã tổng kết các nghiên cứu nước ngoài về nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công và cũng được trình bày ngắn gọn như đính kèm tại Phụ lục 2

1.2.3 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động trong khu vực công

Thành quả hoạt động (performance) trong khu vực công được xem là một khái niệm đa chiều (Pollitt, 2005) Các nghiên cứu trước cho rằng thành quả hoạt động của khu vực công bao gồm nhiều chỉ số khác nhau thể hiện cho cả thành quả định tính và thành quả định lượng (Baird và Harrison, 2017; Verbeeten, 2008; Verbeeten và Speklé, 2015) Việc đạt được thành quả hoạt động cao là một trong những mục tiêu quan trọng nhất đối với các nhà quản lý Do đó, nhiều nghiên cứu tại những nước phát

triển cũng như đang phát triển đã được thực hiện nhằm tìm hiểu các nhân tố có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của các đơn vị công

Một số nhân tố được tìm thấy có tác động đến thành quả hoạt động của các tổ chức trong khu vực công tại các nước phát triển gồm đặc tính tổ chức, văn hóa tổ chức, việc sử dụng các phương pháp quản lý kết quả, hệ thống đo lường thành quả, việc sử dụng thông tin kết quả, đặc tính chất lượng thông tin kế toán và trách nhiệm giải trình

Cụ thể, Cohen, S (2008) nhận thấy thành quả tài chính bị ảnh hưởng đáng kể bởi các yếu tố xã hội như sự giàu có và quy mô của các thành phố ở Hy Lạp Cùng hướng này, kết quả nghiên cứu của Goeminne và George (2018) chỉ rõ hơn rằng các nhân tố bất định thuộc đơn vị công như ngân sách, quy mô và thành quả tài chính năm trước có ảnh hưởng cùng chiều đến thành quả tài chính Còn các nhân tố bất định thuộc môi trường bên ngoài như nhu cầu khách hàng và sự thiếu hụt khách hàng thì lại có ảnh

hưởng tiêu cực đến thành quả tài chính của các đơn vị công ở thành phố Flemish, Hà

Lan (Goeminne và George, 2018) Thêm vào đó, Verbeeten và Speklé (2015) đã chỉ ra thêm một nhân tố bất định thuộc đơn vị công cũng có ảnh hưởng cùng chiều đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công ở Hà Lan là văn hóa hướng đến kết quả Một hướng nghiên cứu khác, Verbeeten (2008) nhận thấy việc sử dụng các phương pháp quản lý kết quả có ảnh hưởng đối với thành quả hoạt động của các tổ chức công ở Hà Lan Quản lý kết quả là quá trình xác định các mục tiêu, lựa chọn các chiến lược để đạt được các mục tiêu đó, phân bổ quyền quyết định, đo lường thành quả và khen thưởng Kết quả trong nghiên cứu này cụ thể đã cho thấy là việc xác định các mục tiêu rõ ràng

và có thể đo lường có ảnh hưởng tích cực đến thành quả hoạt động của các đơn vị công

ở Hà Lan Tuy nhiên, việc sử dụng các khen thưởng chỉ có tác động tích cực đối với các chỉ số thể hiện cho thành quả định lượng nhưng không ảnh hưởng đến các chỉ số thể hiện cho thành quả định tính Hơn nữa, Spekle và Verbeeten (2014) còn chỉ ra rằng việc sử dụng hệ thống đo lường thành quả có tác động cùng chiều đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Hà Lan Cùng hướng này, Gomes, P và cộng sự (2017) cũng phát hiện ra rằng mức độ mà các đơn vị công sử dụng hệ thống đo lường thành quả có tác động cùng chiều đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Bồ Đào Nha Ngoài ra, qua khảo sát những người có tham gia vào quy trình lập ngân sách tại các đơn vị công ở Hoa Kỳ, Reck (2001) nhận thấy rằng thông tin kế toán có ảnh hưởng

mạnh đến việc ra quyết định của họ thông qua việc đánh giá các kết quả mà đơn vị đã thực hiện và điều này sẽ ảnh hưởng đến thành quả hoạt động tương lai của đơn vị Đặc biệt, thông tin trên báo cáo kết quả dường như giữ vai trò quan trọng trong số các loại BCTC còn lại, nó được giới thiệu như một cơ chế kiểm soát các hoạt động của các đơn

vị công nhằm tăng cường thành quả hoạt động (Brusca và Montesinos, 2016) Do vậy, kết quả nghiên cứu của Nitzl và cộng sự (2019) gần đây cho thấy việc sử dụng thông tin kết quả có ảnh hưởng đáng kể đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Ý Tuy nhiên, Caruana và Farrugia (2018) cũng lưu ý rằng để các chính trị gia ở Malta sử dụng BCTC cho việc ra quyết định nhằm nâng cao thành quả hoạt động của đơn vị thì thông tin trình bày trên BCTC phải đạt chất lượng tốt Đặc biệt, thông tin trên BCTC cần phải đảm bảo tính kịp thời, tức là thông tin cần được cung cấp nhanh chóng thì mới hữu ích đối với ra quyết định của nhà quản lý, từ đó mới tăng cường thành quả hoạt động Hơn nữa, khi đề cập đến sự hài lòng và đây là một chỉ số quan trọng thể hiện cho thành quả định tính của các đơn vị công (Andersen và cộng sự, 2016), nhân

tố trách nhiệm giải trình giữ vai trò then chốt để củng cố và tăng cường niềm tin của các bên liên quan vào hoạt động của đơn vị công (Christensen và Lægreid, 2015) Và hầu hết các nỗ lực cải cách theo lý thuyết NPM đều có mục tiêu là nâng cao thành quả hoạt động của khu vực công thông qua việc tăng cường khả năng đáp ứng của các cơ quan công đối với khách hàng và cải thiện trách nhiệm giải trình Theo đó, một tiền đề quan trọng là thành quả hoạt động tốt hơn sẽ xuất phát từ trách nhiệm giải trình theo chiều dọc hiệu quả (Boston, 2016) Tuy nhiên, Dubnick (2005) lại nhận thấy ảnh hưởng của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động thực sự phức tạp, ông cho rằng mối quan hệ giữa trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động có thể là nghịch

lý và giả mạo giống như nhận định của Aucoin và Heintzman (2000) Chính vì thế, Christensen và Lægreid (2015) cho rằng mặc dù lý thuyết NPM dựa trên giả định rằng nâng cao trách nhiệm giải trình sẽ cải thiện thành quả hoạt động nhưng bằng chứng thực nghiệm cho thấy điều này đã xảy ra là không thuyết phục; do vậy, mối quan hệ này còn nhiều tranh cãi và cần nhiều nghiên cứu thực nghiệm dùng phương pháp nghiên cứu định lượng để kiểm chứng Gần đây, kết quả nghiên cứu của Han (2020)

đã ủng hộ ý tưởng của lý thuyết NPM là phù hợp trong bối cảnh một quốc gia phát

triển như Hoa Kỳ, tức là tăng cường trách nhiệm giải trình thì thành quả hoạt động của đơn vị công sẽ được tăng cường

Tại các nước đang phát triển, các nghiên cứu đã chỉ ra một số nhân tố được cho

là có tác động đến thành quả hoạt động của các đơn vị công gồm chất lượng BCTC (Bukenya, 2014; Nirwana và Haliah, 2018), hiệu quả KSNB và vai trò kiểm toán nội

bộ (Simangunsong, 2014), sự tham gia của các cán bộ kế toán tài chính vào quá trình cải cách tài chính (Ranjani và Ambe, 2016), cam kết quản lý (Ahyaruddin và Akbar, 2016), công nghệ thông tin, văn hóa trong đơn vị và mức độ hài lòng từ nhân viên (Navimipour và cộng sự, 2018) và trách nhiệm giải trình (Halim, 2019) Chi tiết hơn, Bukenya (2014) đã chứng minh rằng chất lượng thông tin kế toán có ảnh hưởng cùng chiều đến thành quả tài chính của khu vực công ở Uganda thông qua quá trình sử dụng thông tin kế toán cho việc ra quyết định Cùng hướng này, Soyinka và cộng sự (2017) nhận thấy tính thích hợp và trình bày trung thực của BCTC có tác động tích cực và có

ý nghĩa đáng kể đối với việc ra quyết định hữu ích của công chúng, nhưng các đặc tính khác như tính kịp thời, tính có thể so sánh, tính có thể hiểu được và tính xác minh của BCTC thì chưa đạt chất lượng theo mong muốn nên nó có ý nghĩa không đáng kể Do

đó, Soyinka và cộng sự (2017) khuyến nghị rằng để BCTC có ý nghĩa hơn và mang lại lợi ích to lớn cho công chúng, cần phải làm cho thông tin trong BCTC trở nên kịp thời,

có thể so sánh, có thể hiểu được và có thể xác minh được Tiếp đó, nghiên cứu của Nirwana và Haliah (2018) cũng đã cung cấp bằng chứng rằng chất lượng BCTC có tác động tích cực đến thành quả hoạt động của các đơn vị công thuộc tỉnh Nam Sulawesi, Indonesia Ngoài ra, Nirwana và Haliah (2018) cũng nhấn mạnh thêm rằng nhân tố cá nhân (năng lực), nhân tố quản trị (quy định), nhân tố chính trị đều ảnh hưởng gián tiếp đến thành quả hoạt động thông qua chất lượng BCTC Hơn nữa, bằng phương pháp định lượng, kết quả nghiên cứu của Simangunsong (2014) đã cho thấy hiệu quả KSNB

và vai trò kiểm toán nội bộ có tác động tích cực đối với thành quả hoạt động, khảo sát diễn ra tại chính quyền địa phương ở Indonesia Ngoài ra, Ranjani và Ambe (2016) nhận thấy sự tham gia cải cách của người chuẩn bị và người dùng thông tin tài chính

kế toán, quy trình hành chính có tác động tích cực đến thành quả hoạt động của chính phủ ở Nigeria Tuy nhiên, để quá trình cải cách hiệu quả cần phải: (1) đảm bảo quá trình tham gia nhiệt tình của người lập và người sử dụng thông tin kế toán; (2) áp dụng

chuẩn mực kế toán quốc tế IPSAS dồn tích; (3) cam kết tổ chức phải được thực hiện

để tạo động lực cho nhân viên; (4) xác định rõ ràng chức năng và nhiệm vụ của từng nhân viên trong việc thực hiện mục tiêu chung của tổ chức Đề cập đến cam kết tổ chức, kết quả nghiên cứu của Ahyaruddin và Akbar (2016) đã chỉ ra rằng cam kết quản

lý có ảnh hưởng tích cực đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Indonesia Bên cạnh đó, Navimipour và cộng sự (2018) còn nhận thấy văn hóa tổ chức, công nghệ thông tin và sự hài lòng từ nhân viên cũng đóng vai trò khá quan trọng trong việc tăng cường thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Iran Gần đây, Halim (2019) đã cung cấp được bằng chứng cho thấy ảnh hưởng tích cực của trách nhiệm giải trình đối với thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Indonesia Cụ thể, nghiên cứu này đã chỉ ra rằng việc thực hiện hiệu quả các loại trách nhiệm giải trình như: trách nhiệm giải trình tài chính, trách nhiệm giải trình kết quả và trách nhiệm giải trình pháp lý giúp các đơn vị công ở Indonesia nâng cao được thành quả hoạt động Cũng trong nghiên cứu này, kết quả cho thấy trách nhiệm giải trình phân cấp và trách nhiệm giải trình chuyên môn không có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của các đơn vị công Như vậy, kết quả nghiên cứu của Halim (2019) không giống với nghiên cứu trước đây của Ahyaruddin và Akbar (2016), mặc dù cả hai nghiên cứu cùng thực hiện ở Indonesia, tập trung khảo sát mẫu ở tỉnh Yogyakarta Nghiên cứu của Ahyaruddin và Akbar (2016) cho thấy trách nhiệm giải trình (gồm trách nhiệm giải trình bên trong và trách nhiệm giải trình bên ngoài) không có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của các đơn

vị công Qua đây, tác giả thấy rằng các nghiên cứu khác nhau cùng tìm hiểu về cùng một mối quan hệ, thực hiện khảo sát tại cùng một địa điểm nhưng nếu các nghiên cứu này sử dụng các thang đo khác nhau để đo lường các biến trong mô hình nghiên cứu thì kết quả có thể sẽ khác nhau, chẳng hạn như nghiên cứu của Ahyaruddin & Akbar (2016) và Halim (2019)

Bằng việc phân tích kết quả các nghiên cứu trên thế giới, tác giả nhận thấy chất lượng BCTC có tác động trực tiếp cũng như ảnh hưởng gián tiếp đến thành quả hoạt động thông qua việc sử dụng thông tin kế toán khi đưa ra các quyết định của các bên liên quan Hơn nữa, sự tồn tại về tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động trong các đơn vị công là hiển nhiên, tuy nhiên, việc cung cấp bằng chứng về

mối quan hệ này còn rất hạn chế Tác giả đã khái quát các nghiên cứu trên thế giới bàn luận về các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Phụ lục 3

1.3 Tổng quan các nghiên cứu trong nước

1.3.1 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC trong khu vực công

Qua việc khảo sát thực tế các đề tài nghiên cứu kế toán công tại Việt Nam, phần lớn nghiên cứu là tìm hiểu những tồn tại trong hệ thống kế toán công, sự khác biệt của

hệ thống kế toán công Việt Nam so với IPSAS, nghiên cứu chuẩn mực kế toán công tại một số quốc gia khác; đưa ra các giải pháp để cải thiện sự khác biệt, tiến đến hài hòa với thông lệ quốc tế và đề xuất hướng phát triển cho kế toán công của Việt Nam trong quá trình xây dựng chuẩn mực (Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015; Phạm Quang Huy, 2014; Trần Văn Thảo, 2014) Bên cạnh đó, Cao Thị Cẩm Vân (2016) đã bàn luận về IPSAS

và nhân tố ảnh hưởng đến việc áp dụng IPSAS của khu vực công tại Việt Nam Bằng phương pháp định lượng, Cao Thị Cẩm Vân (2016) đã chỉ ra các yếu tố như pháp lý, chính trị, văn hóa, điều kiện tổ chức, kỹ thuật xử lý, áp lực hội nhập và sự ra đời của IPSAS có chi phối đến việc xây dựng CMKT công tại Việt Nam

Vấn đề chất lượng BCTC cũng như các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC trong các đơn vị công ở Việt Nam đã thu hút nhiều sự chú ý của các nhà nghiên cứu gần đây Khi bàn về chất lượng BCTC của khu vực công, Phạm Quang Huy (2017), bằng phương pháp tổng hợp tài liệu, đã giới thiệu khuôn mẫu lý thuyết theo IPSASB khi nói về đặc điểm chất lượng mà BCTC của đơn vị công ở Việt Nam phải hướng đến

để tăng cường chất lượng thông tin phục vụ người dùng Các đặc tính chất lượng thông tin trên BCTC của khu vực công nên hướng tới theo quan điểm của IPSASB gồm có: trình bày trung thực, tính thích hợp, tính có thể hiểu được, tính kịp thời, có thể so sánh

và có thể xác minh ((Diệp Tiên, 2016; Thanh và Yen, 2018b; Trát Minh Toàn, 2016) Cũng theo quan điểm này, Pham và Vu (2019) nhấn mạnh vấn đề tăng cường chất lượng BCTC của khu vực công đang được nhiều nước quan tâm

Do đó, nhiều nghiên cứu đã được thực hiện nhằm tìm hiểu về các nhân tố có tác động đối với chất lượng BCTC hoặc chất lượng thông tin kế toán của khu vực công tại Việt Nam Một là nhóm các nhân tố thuộc yếu tố vĩ mô và mang tính chất bao quát gồm có năm nhân tố được đề cập thường xuyên trong các nghiên cứu trước là: (1) môi

trường pháp lý, (2) môi trường kinh tế, (3) môi trường chính trị, (4) môi trường văn hóa và (5) môi trường giáo dục (Nguyễn Thị Hồng Loan, 2018; Phạm Thị Kim Ánh, 2017) Hai là nhóm các nhân tố mang tính chất chi tiết và cụ thể được đề cập trong một

số nghiên cứu trước Ưu điểm của nhóm nhân tố này là giúp cho nhà nghiên cứu đưa

ra được các kiến nghị hay giải pháp cụ thể, trực tiếp góp phần nâng cao tính khả thi của giải pháp được đề ra Chẳng hạn, Trát Minh Toàn (2016) đã chỉ ra rằng cơ sở kế toán, khả năng nhận thức của người quản lý, quy định của cơ chế tài chính và khả năng của kế toán viên có tác động cùng chiều đến chất lượng thông tin kế toán tại các trường học công lập ở Vĩnh Long Cùng hướng này, Trần Thị Yến và Hoàng Thị Thúy (2018) cũng cho rằng năng lực kế toán, hoạt động thanh tra và nhận thức của nhà quản

lý có ảnh hưởng cùng chiều đến chất lượng BCTC của các đơn vị sự nghiệp giáo dục tại tỉnh Bình Định Ở một khía cạnh khác, Mai Thị Hoàng Minh và Đoàn Thị Thảo Uyên (2018) qua tổng kết các nghiên cứu trước đã rút ra nhận định rằng KSNB giữ vai trò quan trọng đối với việc lập BCTC Cung cấp bằng chứng thực nghiệm cho nhận định này, Thanh và Yen (2018b) đã chỉ ra rằng hệ thống KSNB, năng lực kế toán và

cơ sở kế toán áp dụng có ảnh hưởng cùng chiều đến chất lượng BCTC của các đơn vị công tại Bình Định Gần đây, Pham và Vu (2019) cũng nhận thấy các yếu tố thuộc KSNB gồm môi trường kiểm soát, hoạt động đánh giá rủi ro, yếu tố về hoạt động kiểm soát, yếu tố về thông tin và truyền thông và hoạt động giám sát có tác động cùng chiều đối với chất lượng thông tin BCTC trong các đơn vị công ngành giáo dục công lập ở đồng bằng sông Cửu Long Hơn nữa, Đậu Thị Kim Thoa (2019) cũng đã chỉ ra thêm rằng mức độ am hiểu của kế toán trưởng, khả năng đáp ứng của thiết bị phần cứng và phần mềm, khả năng tự chủ về tài chính và yếu tố văn hóa trong tổ chức có tác động mạnh đến tính minh bạch tài chính trong các đơn vị sự nghiệp công lập Tuy nhiên, Đậu Thị Kim Thoa (2019) nhận thấy sự hỗ trợ của lãnh đạo lại không có ảnh hưởng đến tính minh bạch tài chính trong các đơn vị sự nghiệp công lập

Tác giả đã khái quát các nghiên cứu trong nước bàn luận về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC của các đơn vị công ở Phụ lục 4

1.3.2 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công

Vấn đề nghiên cứu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình của khu vực công tại Việt Nam hiện nay rất ít được đề cập Cao Thị Cẩm Vân (2016) đã nhận định rằng chất lượng BCTC sẽ ảnh hưởng trực tiếp đến trách nhiệm giải trình của đơn

vị công, khi chất lượng BCTC được cải thiện thì khả năng giải trình cũng được nâng cao Tuy nhiên, Cao Thị Cẩm Vân (2016) chưa xây dựng mô hình nghiên cứu để kiểm định cho mối quan hệ này Trương Á Bình (2017) đã tìm hiểu các nhân tố ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình thông tin BCTC trong khu vực công tại Việt Nam với mẫu khảo sát chủ yếu thu thập ở TP HCM, Đồng Nai và Đà Nẵng Theo đó, các nhân tố chỉ mang khái quát chứ không cụ thể gồm các yếu tố thuộc hệ thống chính trị, các yếu

tố thuộc hệ thống pháp lý, giáo dục và nghề nghiệp và các yếu tố thuộc văn hóa xã hội Ngoài ra, Trương Á Bình (2017) chưa đo lường được khái niệm trách nhiệm giải trình

mà chỉ mới đo lường các yêu cầu đặt ra để nâng cao trách nhiệm giải trình BCTC Phạm Quang Huy (2018) đã khẳng định rằng muốn nâng cao trách nhiệm giải trình của các đơn vị công ở Việt Nam thì cần chú ý đến các nhân tố về cơ chế tài chính kế toán công, hệ thống thông tin kế toán công, IPSAS, tính chính trực của ban lãnh đạo,

hệ thống KSNB, trình độ của kế toán viên và kiểm toán nhà nước Tuy nhiên, đề tài nghiên cứu chỉ mới dừng lại ở việc khám phá các nhân tố có tác động đến trách nhiệm giải trình, Phạm Quang Huy (2018) chưa xác định mức độ ảnh hưởng cụ thể của từng nhân tố, tức là chưa xác định phương trình hồi quy với trách nhiệm giải trình trong khu vực công tại Việt Nam Gần đây, Yen và Nguyen (2020) đã cung cấp bằng chứng rằng việc sử dụng hệ thống đo lường thành quả có tác động cùng chiều đến trách nhiệm giải trình công của các đơn vị công tại Việt Nam

Tóm lại, tác giả đã khái quát các nghiên cứu trong nước bàn luận về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công ở Phụ lục 5

1.3.3 Nghiên cứu về các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động trong khu vực công

Bàn về thành quả hoạt động trong khu vực công, Tran (2014) nhận thấy chính phủ Việt Nam đã thực hiện rất nhiều các cải cách quản trị và hành chính công nhằm mục đích xây dựng một xã hội thịnh vượng và bình đẳng Để cải thiện thành quả hoạt

động cho khu vực công, những cải cách về quản trị ở Việt Nam đã nhấn mạnh ba trụ cột chính gồm sự tham gia của công dân, minh bạch và trách nhiệm giải trình Qua phân tích tập dữ liệu khảo sát chỉ số kết quả hoạt động hành chính công (PAPI) của Việt Nam năm 2012, cụ thể dữ liệu tại Hà Nội, Hải Phòng, Đà Nẵng, Thành phố Hồ Chí Minh và Cần Thơ, Tran (2014) đưa ra các kết quả như sau: Một là tính minh bạch

và trách nhiệm giải trình có tác động ngược chiều đối với tham nhũng Hai là tính minh bạch và trách nhiệm giải trình không có ảnh hưởng đối với thành quả hoạt động hành chính công Ba là tham nhũng có tác động tiêu cực đến thành quả hoạt động hành chính công Ngoài ra, Tran (2014) nhận thấy có mối lo ngại về các hình thức minh bạch và trách nhiệm giải trình ở Việt Nam Do đó, Tran (2014) đã đề nghị các nhà nghiên cứu trong tương lai cần kiểm tra lại mối liên hệ giữa tính minh bạch, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động hành chính công ở Việt Nam

Cùng hướng này, nghiên cứu của Nguyen Thang và cộng sự (2017) cũng chỉ ra rằng tính minh bạch, sự tham gia của công dân và trách nhiệm giải trình cao hơn sẽ làm giảm mức độ tham nhũng xuống mức thấp hơn Đồng thời, nghiên cứu này cũng cho thấy là vấn nạn tham nhũng có tác động tiêu cực đến chất lượng dịch vụ công tại Việt Nam Từ kết quả này, Nguyen Thang và cộng sự (2017) đã đưa ra hàm ý rằng Việt Nam muốn nâng cao thành quả hoạt động của khu vực công nói chung và chất lượng dịch vụ công nói riêng thì cần ban hành cơ chế kiểm soát để tăng tính minh bạch

và trách nhiệm giải trình của đơn vị công trước các bên liên quan; đồng thời, tăng cường sự tham gia của công dân vào quá trình giám sát hoạt động của đơn vị công Khi đó, sự tham nhũng của các nhà lãnh đạo trong khu vực công sẽ bị hạn chế và thúc đẩy tổ chức công hoạt động với kết quả tốt hơn Hơn nữa, gần đây, Yen và Nguyen (2020) thông qua khảo sát 214 đơn vị công tại Việt Nam cho thấy việc sử dụng hệ thống đo lường thành quả và trách nhiệm giải trình công có tác động cùng chiều đến thành quả hoạt động

Những điều trên cho thấy các nhà nghiên cứu tại Việt Nam đã bắt đầu quan tâm đến tác động của trách nhiệm giải trình đối với thành quả hoạt động Tuy nhiên, nghiên cứu tác động trực tiếp và gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động thông qua trách nhiệm giải trình vẫn còn là một vấn đề mới cần được xem xét tại khu vực công Việt Nam Tác giả đã khái quát các nghiên cứu trong nước bàn luận về

các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động của các đơn vị công ở Phụ lục 6

1.4 Nhận xét tổng quan nghiên cứu

1.4.1 Đối với nghiên cứu nước ngoài

Qua tổng quan các nghiên cứu nước ngoài về kế toán công, tác giả nhận thấy phần lớn các nghiên cứu bàn luận về quá trình thực hiện các cuộc cải cách kế toán công theo lý thuyết NPM, tập trung vào việc áp dụng IPSAS hoặc áp dụng cơ sở dồn tích phục vụ cho việc lập BCTC nhằm tăng cường minh bạch tài chính và giảm tình trạng tham nhũng gây thất thoát tài sản công (Cohen, S và Karatzimas, 2017; Mbelwa

và cộng sự, 2019; Tallaki, 2019) Tuy nhiên, quá trình thực hiện cải cách kế toán cũng gặp phải nhiều rào cản và các rào cản chuyển đổi này đã ảnh hưởng đến chất lượng thông tin kế toán mà đơn vị cung cấp cho người dùng khi ra quyết định và đánh giá trách nhiệm giải trình của khu vực công (Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019) Các rào cản của quá trình thực hiện các cải cải kế toán nói chung và áp dụng kế toán dồn tích nói riêng tại các nước đang phát triển liên quan chủ yếu đến người thực hiện và người hỗ trợ của từng tổ chức (Dewi và cộng sự, 2019; Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019) Vì thế, có khá nhiều nghiên cứu trên thế giới, tập trung nhiều ở các nước đang phát triển, cụ thể là Indonesia bàn luận tác động của năng lực nguồn nhân lực đến chất lượng BCTC (Dewi và cộng sự, 2019; Mardinan và cộng sự, 2018; Simon

và cộng sự, 2016) Các nhân tố khác cũng được tìm thấy có ảnh hưởng đối với chất lượng BCTC trong khu vực công gồm các nhân tố về trình độ sử dụng công nghệ thông tin, chất lượng hệ thống thông tin kế toán, KSNB, cam kết tổ chức, kiểm toán viên nội bộ, phong cách lãnh đạo,… Tuy nhiên, cũng có một số nghiên cứu có kết quả không giống nhau, điều này có thể là do cách đo lường các biến nghiên cứu khác nhau hoặc do phạm vi mẫu khảo sát không giống nhau Điểm chung của phần lớn các nhân

tố trên là đều thuộc môi trường bên trong của đơn vị công (còn gọi là các nhân tố bối cảnh tổ chức) Qua đó cho thấy các nhân tố bối cảnh tổ chức có ảnh hưởng quan trọng đối với chất lượng BCTC Do vậy, việc nghiên cứu chuyên sâu về tác động của các nhân tố thuộc bối cảnh tổ chức đối với chất lượng BCTC là cần thiết Hơn nữa, các nghiên cứu trước ở nước ngoài bàn luận về các nhân tố có ảnh hưởng đến chất lượng BCTC thường tập trung khảo sát cho khu vực hành chính là chủ yếu như chính quyền tại một hay một số địa phương hoặc chính quyền trung ương tại quốc gia đó, hầu như

chưa bao quát cho toàn bộ khu vực công Từ đó, các nhà nghiên cứu tương lai cần mở rộng phạm vi khảo sát cho toàn bộ khu vực công (chẳng hạn, cần khảo sát cho cơ quan hành chính và khảo sát các đơn vị sự nghiệp thuộc các lĩnh vực) thì sẽ cho kết quả mang tính đại diện khu vực công cao hơn

Bàn về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình của khu vực công, tác giả nhận thấy nhiều nghiên cứu bàn luận về tác động của các nhân tố bối cảnh tổ chức như

hệ thống đo lường thành quả, KSNB, thực hành lãnh đạo, cam kết quản lý, phẩm chất lãnh đạo, năng lực nguồn nhân lực,… Đều này giúp tác giả nhận ra ảnh hưởng quan trọng của các nhân tố thuộc bối cảnh tổ chức đối với trách nhiệm giải trình trong khu vực công Hơn nữa, tính minh bạch cũng được xem là một nhân tố quan trọng có ảnh hưởng trực tiếp đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công (Ferry và Murphy, 2017; Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019; Tooley và cộng sự, 2012) Theo hướng này, nhiều nghiên cứu chỉ ra rằng BCTC đảm bảo chất lượng là yếu tố quan trọng để người dùng có thể đánh giá chính xác được trách nhiệm giải trình của các đơn vị công (Mack và Ryan, 2006; Patton, 1992; Steccolini, 2004) Từ đó, một số nghiên cứu đã nhận thấy tồn tại ảnh hưởng cùng chiều của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình của khu vực công (Indriasih và Koeswayo, 2014; Keerasuntonpong và cộng sự, 2019), tuy nhiên, bằng chứng thực tiễn về quan hệ này vẫn còn hạn chế

Các nhân tố ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của các tổ chức trong khu vực công cũng thu hút khá nhiều sự quan tâm của các nhà nghiên cứu trước Bởi lẽ nâng cao thành quả hoạt động là mục tiêu quan trọng của các nhà quản lý trong khu vực công tại cả nước phát triển và đang phát triển Theo đó, tại các nước phát triển, các nhân tố được tìm thấy có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động gồm các nhân tố đặc tính

tổ chức, văn hóa tổ chức, việc sử dụng các phương pháp quản lý kết quả, việc sử dụng thông tin kết quả, hệ thống đo lường thành quả, đặc tính chất lượng thông tin kế toán

và trách nhiệm giải trình Còn tại các nước đang phát triển, đặc biệt là tại Maylaysia và Indonesia, các nhân tố có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của các đơn vị công gồm chất lượng BCTC, KSNB, vai trò kiểm toán nội bộ, sự tham gia của các cán bộ kế toán tài chính vào quá trình cải cách, văn hóa tổ chức, cam kết quản lý, sự hài lòng từ nhân viên và trách nhiệm giải trình Như vậy, các nghiên cứu tại nước phát triển và đang phát triển đều nhận thấy ảnh hưởng của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải

trình đến thành quả hoạt động (Halim, 2019; Han, 2020), tuy nhiên, bằng chứng về các mối quan hệ này còn hạn chế và cần thêm các nghiên cứu mới tại nhiều quốc gia khác nhau để làm rõ mối quan hệ này (Christensen và Lægreid, 2015)

Các nghiên cứu trên thế giới đã cho thấy các nhân tố thuộc bối cảnh tổ chức có ảnh hưởng quan trọng đến việc thực hiện các cải cách kế toán, từ đó ảnh hưởng đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình trong các đơn vị thuộc khu vực công Theo

đó, năng lực nguồn nhân lực được quan tâm nhiều vì nó có tác động trực tiếp đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Thế nhưng, nghiên cứu cụ thể tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình hầu như chưa được các nghiên cứu trước tiến hành đồng thời Hơn nữa, phần lớn các nghiên cứu trước chỉ dừng lại ở việc bàn luận riêng từng chủ đề về các tác động của các nhân tố đối với chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình hoặc thành quả hoạt động Một số nghiên cứu gần đây có xem xét (1) tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình (Dewi và cộng sự, 2019; Indriasih và Koeswayo, 2014); (2) tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động (Bukenya, 2014; Nirwana và Haliah, 2018) và (3) tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động (Christensen & Lægreid, 2014; Halim, 2019, Han, 2019) Nghĩa là, các nghiên cứu trước chưa xem xét ảnh hưởng giữa chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong cùng một mô hình nghiên cứu Hơn nữa, các nghiên cứu trước được thực hiện tại mỗi quốc gia với hệ thống pháp lý, chính trị, kinh tế và trình độ nguồn nhân lực khác nhau Qua đó, tác giả thấy việc nghiên cứu các tác động đồng thời của năng lực kế toán và vai trò đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động trong cùng một mô hình nghiên cứu hầu như chưa được tìm thấy từ quá trình tổng quan các nghiên cứu nước ngoài Và đây cũng chính là khe hổng nghiên cứu mà tác giả muốn thực hiện cho khu vực công tại Việt Nam

1.4.2 Đối với nghiên cứu trong nước

Trước hết, phần lớn các nhà nghiên cứu đều có chung quan điểm là việc vận dụng IPSAS hoặc áp dụng cơ sở dồn tích cho khu vực công tại Việt Nam sẽ giúp tăng cường chất lượng thông tin, từ đó giúp cải thiện tính minh bạch và trách nhiệm giải

trình đối với khu vực công (Cao Thị Cẩm Vân, 2016; Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015; Phạm Quang Huy, 2014) Và khi Bộ Tài chính Việt Nam ban hành chế độ kế toán HCSN mới với việc áp dụng cơ sở dồn tích hoàn toàn, một số nghiên cứu đã chỉ ra rằng các yếu tố thuộc môi trường bên trong như năng nhân viên kế toán và các yếu tố thuộc môi trường bên ngoài tổ chức như cơ chế quản lý tài chính, chính sách kế toán, môi trường kế toán quốc tế đều có tác động đến việc thực hiện công tác kế toán (Đỗ Ngọc Trâm, 2019; Yen và cộng sự, 2019)

Nhận xét các nghiên cứu về các nhân tố có ảnh hưởng đối với chất lượng BCTC, trước hết tác giả nhận thấy phần lớn các nghiên cứu trước được thực hiện tại các đơn

vị sự nghiệp công lập, vì thế tính đại diện của các nghiên cứu này cho khu vực công tại Việt Nam vẫn còn hạn chế Tiếp đó, các nhân tố được tìm thấy trong các nghiên cứu trước thường mang tính chất hơi chung chung như nhân tố về môi trường chính trị, pháp lý, kinh tế, văn hóa cũng như giáo dục (Nguyễn Thị Hồng Loan, 2018; Phạm Thị Kim Ánh, 2017) Sau đó, một số nghiên cứu cũng đã chỉ ra được các nhân tố mang tính cụ thể như KSNB, khả năng của nhà quản lý, phần mềm kế toán HCSN, trình độ

kế toán, công nghệ thông tin hoặc nhận thức của người quản lý,…(Diệp Tiên, 2016; Pham và Vu, 2019; Trát Minh Toàn, 2016) Như vậy, một số nghiên cứu đã cung cấp bằng chứng rằng năng lực kế toán là yếu tố có ảnh hưởng quan trọng đến chất lượng BCTC nhưng việc đo lường nhân tố này là chưa được bàn luận rõ ràng (Trát Minh Toàn, 2016) Mặc dù một số nghiên cứu trước có nhận ra ảnh hưởng của nhà lãnh đạo đến chất lượng BCTC, tuy nhiên, các nghiên cứu này vẫn chưa đề cập rõ về cách thức các nhà lãnh đạo tương tác với nhân viên của họ, cụ thể là ảnh hưởng của vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC Vì thế, nghiên cứu tác động đồng thời của năng lực kế toán

và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC là cần thiết và mang ý nghĩa thực tiễn cao Trong quá trình tìm hiểu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình trong khu vực công tại Việt Nam, tác giả nhận thấy có rất ít nghiên cứu thực hiện vấn đề này Các nhân tố có ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình của khu vực công gồm có các yếu tố thuộc hệ thống chính trị, giáo dục, pháp lý và văn hóa (Trương Á Bình, 2017) Tuy nhiên, Trương Á Bình (2017) chưa đo lường chính xác cho trách nhiệm giải trình mà tác giả mới chỉ đo lường các yêu cầu đặt ra để nâng cao trách nhiệm giải trình báo cáo tài chính chứ không phải là trách nhiệm giải trình Ngoài ra, Phạm

Quang Huy (2018) nhận thấy tính chính trực của ban lãnh đạo cũng như trình độ của

kế toán viên có ảnh hưởng đến trách nhiệm giải trình của khu vực công; tuy nhiên, tác giả chưa kiểm định hồi quy cho các mối quan hệ này Gần đây, Yen và Nguyen (2020)

có cung cấp bằng chứng rằng hệ thống đo lường thành quả có ảnh hưởng cùng chiều đến trách nhiệm giải trình công Như vậy, nghiên cứu tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Việt Nam thực sự cần thiết và mang nhiều tính mới

Hơn nữa, một số nghiên cứu gần đây đã bàn luận các nhân tố có ảnh hưởng đến thành quả hoạt động của khu vực công tại Việt Nam (Nguyen Thang và cộng sự, 2017; Tran, 2014) Theo đó, yếu tố tham nhũng được nhận thấy là có tác động ngược chiều đến thành quả hoạt động của khu vực công tại Việt Nam Và các nghiên cứu trước còn cho rằng tính minh bạch và trách nhiệm giải trình cao có tác động làm giảm vấn nạn tham nhũng trong các tổ chức công Do vậy, việc xác định và kiểm định tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động của các đơn vị công mang nhiều tính mới tại Việt Nam

Tóm lại, các nghiên cứu trước tại Việt Nam chỉ dừng lại ở việc xem xét các nhân

tố có tác động đến chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình hay thành quả hoạt động của đơn vị công Tuy nhiên, các nghiên cứu trước chưa xem xét ảnh hưởng đồng thời của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Theo đó, khoảng trống nghiên cứu đầu tiên được tìm thấy là nghiên cứu tác động đồng thời của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Khoảng trống nghiên cứu thứ hai đặc biệt quan trọng và dễ nhìn thấy

ở các nghiên cứu trước tại Việt Nam là các nhà nghiên cứu chưa quan tâm đến mối quan hệ giữa chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động Cụ thể

là chưa xem xét ảnh hưởng của chất lượng BCTC đối với trách nhiệm giải trình, ảnh hưởng của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đối với thành quả hoạt động Do

đó, việc nghiên cứu về các ảnh hưởng trực tiếp và gián tiếp của chất lượng BCTC đối với thành quả hoạt động thông qua trách nhiệm giải trình trong khu vực công là một điểm mới thứ hai mà nghiên cứu này dự định thực hiện

1.5 Xác định khoảng trống nghiên cứu

Thông qua xem xét các tài liệu trước, tác giả nhận thấy có rất nhiều nhân tố có thể xem là có ảnh hưởng đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình của các đơn

vị công như chuẩn mực/chế độ kế toán, năng lực nguồn nhân lực, cam kết tổ chức, hệ thống KSNB, kiểm toán viên nội bộ, phong cách lãnh đạo,…Trong đó, nhóm nhân tố liên quan đến nhân lực được hầu hết các nghiên cứu quan tâm Bởi lẽ, nguồn nhân lực

là một nguồn lực đặc biệt không thể thiếu, quyết định tới sự tồn tại của tổ chức (Brown, 2004) Hơn nữa, Tổng Bí thư Ban chấp hành Trung ương Đảng khóa XII, đồng chí Nguyễn Phú Trọng cũng luôn nhấn mạnh rằng nguồn nhân lực là yếu tố cơ bản quyết định sự phát triển của đất nước Việt Nam trong mọi thời đại Nhân lực là một khái niệm rộng, Brown (2004) cho rằng nhân lực gồm toàn bộ các tiềm năng của con người trong một tổ chức, từ nhân viên cho tới lãnh đạo cấp cao Cụ thể, nhân lực gắn với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình thì kế toán và nhà lãnh đạo được xem là hai nhân tố có tác động trực tiếp và quan trọng nhất (Dewi và cộng sự, 2019; Nakmahachalasint và Narktabtee, 2019; Nirwana và Haliah, 2018) Kế toán là người trực tiếp tiến hành công tác kế toán, lập BCTC, hỗ trợ thủ trưởng giải trình các vấn đề liên quan đến tài chính nên nhân tố năng lực kế toán là rất quan trọng đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình Nhà lãnh đạo tuy không trực tiếp tác nghiệp như kế toán nhưng họ có thể tác động và chi phối hành vi của kế toán để điều chỉnh cách hạch toán kế toán nhằm đạt được mục tiêu của đơn vị Hơn nữa, khi bàn đến nhà lãnh đạo trong khu vực công, các nhà nghiên cứu thường quan tâm đến vai trò lãnh đạo của họ Gần đây, Tummers và Knies (2016) đã phát triển thang đo về bốn vai trò cho các nhà lãnh đạo công được xác định liên quan đến việc cho phép nhân viên giải quyết các vấn đề phát sinh từ (1) trách nhiệm giải trình, (2) tuân theo các luật lệ, (3) lòng trung thành chính trị và (4) quản lý mạng lưới quan hệ Đặc biệt, Van der Wal và cộng sự (2008) còn lưu ý rằng lãnh đạo theo luật và lãnh đạo theo trách nhiệm giải trình là những giá trị rất quan trọng đối với nhà lãnh đạo, thể hiện được vai trò lãnh đạo trong khu vực công Vì thế, luận án này tập trung vào vai trò lãnh đạo theo luật và lãnh đạo theo trách nhiệm giải trình vì chúng quan trọng đối với đơn vị công (Van der Wal và cộng sự, 2008) Tóm lại, việc chọn nghiên cứu nhân tố năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo có thể được lý giải vì đây là những nhân tố thuộc nhóm nguồn nhân lực,

nó mang tính cấp thiết và là nhóm nhân tố nền tảng khi xem xét chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Việt Nam Như vậy, luận án này trước hết sẽ nghiên cứu các tác động trực tiếp của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo (tập trung vào lãnh đạo theo luật và lãnh đạo theo trách nhiệm giải trình) đối với chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình của các đơn vị công tại Việt Nam

Hơn nữa, đa số các nghiên cứu trước dừng lại ở việc xem xét riêng từng chủ đề

về ảnh hưởng của các nhân tố đến các biến nghiên cứu là chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình hay thành quả hoạt động Một số nghiên cứu gần đây đã cung cấp bằng chứng thực tiễn về (1) tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình (Dewi và cộng sự, 2019; Indriasih và Koeswayo, 2014); (2) tác động của chất lượng BCTC đến thành quả hoạt động (Bukenya, 2014; Nirwana và Haliah, 2018) và (3) tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động (Halim, 2019, Han, 2019) Tuy nhiên, các nghiên cứu trước chưa xem xét mối quan hệ giữa chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động trong cùng một mô hình nghiên cứu Hơn nữa, trách nhiệm giải trình là một khái niệm phức tạp và các nghiên cứu trước có các cách tiếp cận khác nhau khi đo lường khái niệm trách nhiệm giải trình Nghiên cứu này sẽ tiếp cận cách đo lường trách nhiệm giải trình khi gắn với BCTC mục đích chung trong khu vực công Cụ thể, tác giả đo lường khái niệm trách nhiệm giải trình theo Mack và Ryan (2006) thông qua trách nhiệm giải trình công và trách nhiệm giải trình tài chính Khung lý thuyết của Mack và Ryan (2006) dựa trên cách tiếp cận theo IPSASB đã chứng minh rằng BCTC mục đích chung trong khu vực công thật sự hữu ích cho người dùng khi đánh giá trách nhiệm giải trình công và trách nhiệm giải trình tài chính Thêm vào đó, tác giả nhận thấy bằng chứng thực nghiệm về cả 3 mối quan

hệ trên còn khá ít, đặc biệt chưa được thực hiện tại Việt Nam nên luận án này sẽ tiếp tục nghiên cứu về tác động của chất lượng BCTC đối với trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC đối với thành quả hoạt động và tác động của trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động Ngoài ra, nhà nghiên cứu còn nhận thấy tồn tại tác động gián tiếp của chất lượng BCTC đối với thành quả hoạt động của các đơn vị công thông qua vai trò trung gian của trách nhiệm giải trình và điều này chưa được các nhà nghiên cứu thực hiện Vì thế, luận án này sẽ tiến hành khám phá và kiểm định về tác

động gián tiếp của chất lượng BCTC đến thành quả thông qua trách nhiệm giải trình trong các đơn vị công tại Việt Nam

Trên quan điểm kế thừa và tiếp tục phát triển những công trình nghiên cứu trước

ở trong và ngoài nước, đề tài nghiên cứu của tác giả sẽ tiếp tục nghiên cứu về kế toán công tại Việt Nam Qua việc xem xét các nghiên cứu trước, tác giả nhận thấy rằng tại Việt Nam hiện nay chưa có công trình nghiên cứu nào tích hợp và bàn luận trong cùng một mô hình về tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình; tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; cũng như tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động của các đơn vị công Hơn nữa, hầu hết các nhà nghiên cứu trong nước đều cho rằng chất lượng thông tin BCTC tại khu vực công Việt Nam hiện nay còn quá thấp, chưa đảm bảo tính minh bạch và chưa đảm bảo độ tin cậy thông tin theo quy định của IPSAS (Đậu Thị Kim Thoa, 2019) Đồng thời, các tổ chức trong khu vực công tại Việt Nam chưa thực hiện tốt trách nhiệm giải trình theo Nghị định 90/2013/NĐ-CP (Phạm Quang Huy, 2018) Vì thế, vấn đề cần thiết hiện nay là nên thực hiện các nghiên cứu sử dụng kết hợp cả phương pháp định tính và định lượng nhằm xác định và

đo lường tác động của năng lực kế toán và vai trò lãnh đạo đến chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình; xác định và đo lường tác động của chất lượng BCTC đến trách nhiệm giải trình; xác định và đo lường tác động của chất lượng BCTC và trách nhiệm giải trình đến thành quả hoạt động tại các đơn vị công Việc tìm hiểu rõ các mối quan

hệ này nhằm đưa ra các hàm ý phù hợp để cải thiện chất lượng BCTC, nâng cao trách nhiệm giải trình cũng như ra quyết định hữu ích nhằm nâng cao thành quả hoạt động cho khu vực công tại Việt Nam

1.6 Kết luận chương 1

Trong Chương 1, tác giả trình bày tổng quan các nghiên cứu nước ngoài và Việt Nam theo ba hướng nghiên cứu gồm: (1) các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến chất lượng BCTC; (2) các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến trách nhiệm giải trình; (3) các nghiên cứu về các nhân tố tác động đến thành quả hoạt động trong khu vực công Sau đó, tác giả tiến hành phân tích và đưa ra các nhận xét chi tiết về từng hướng nghiên cứu được thực hiện tại nước ngoài cũng như Việt Nam Trên cơ sở đó, tác giả đã chỉ rõ các khoảng trống nghiên cứu mà luận án của tác giả dự kiến thực hiện

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ THUYẾT

2.1 Giới thiệu

Chương 2 có những đóng góp quan trọng về mặt cơ sở lý luận cho luận án Trong chương này, trước hết, tác giả trình bày tổng quan tài chính và kế toán các đơn vị thuộc khu vực công tại Việt Nam Tiếp đó, các khái niệm nền tảng được trình bày chi tiết gồm năng lực kế toán, vai trò lãnh đạo, chất lượng BCTC, trách nhiệm giải trình và thành quả hoạt động Sau khi làm rõ các khái niệm nghiên cứu, tác giả trình bày bốn lý thuyết liên quan làm cơ sở cho việc đề xuất các giả thuyết nghiên cứu trong luận án, gồm có: lý thuyết NPM, lý thuyết đại diện, lý thuyết bất định và lý thuyết thể chế Hơn nữa, trước khi đề xuất mô hình nghiên cứu, tác giả sẽ trình bày các cơ sở lý luận nhằm

lý giải cho các giả thuyết nghiên cứu Cuối cùng, tác giả trình bày mô hình nghiên cứu cùng tám giả thuyết nghiên cứu được đề xuất trong luận án

2.2 Tổng quan tài chính và kế toán các đơn vị thuộc khu vực công tại Việt Nam

Theo Hiến pháp năm 2013, khu vực công được hiểu có phạm vi rất rộng (Quốc hội, 2013), gồm có: Một là các cơ quan nhà nước thực thi quyền lập pháp, quyền hành pháp và quyền tư pháp; Hai là các đơn vị sự nghiệp trực thuộc các cơ quan nhà nước;

Ba là các tổ chức chính trị - xã hội, tổ chức chính trị xã hội - nghề nghiệp; tổ chức xã hội, tổ chức xã hội - nghề nghiệp, tổ chức khác được thành lập theo quy định của pháp luật về hội như: Công đoàn Việt Nam, Hội nông dân Việt Nam,… Như vậy, chúng ta

có thể hiểu khu vực công tại Việt Nam thường được gọi là khu vực nhà nước gồm có các cơ quan nhà nước, đơn vị sự nghiệp công lập và các đơn vị công khác (Bộ Tài chính, 2018a) Theo phân cấp quản lý tài chính, các đơn vị công tại Việt Nam được tổ chức theo hệ thống dọc tương ứng với từng cấp ngân sách nhằm phù hợp với công tác chấp hành ngân sách cấp đó, thường gồm: đơn vị dự toán cấp 1, đơn vị dự toán cấp 2

và đơn vị dự toán cấp 3 Trong khu vực công, đơn vị HCSN chiếm tỷ trọng cao nhất về

số lượng đơn vị (Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015; Tổng Cục Thống Kê, 2018) Đơn vị HCSN là những đơn vị hoạt động trong lĩnh vực phi lợi nhuận, thực hiện chức năng quản lý nhà nước và cung cấp các loại hình dịch vụ công cho xã hội Căn cứ vào đặc điểm quản lý, các đơn vị HCSN được chia làm hai loại là cơ quan hành chính nhà nước và đơn vị sự nghiệp công lập (Mai Thị Hoàng Minh và cộng sự, 2018) Căn cứ

vào mức độ tự chủ, cơ quan hành chính được phân làm hai loại: đơn vị được giao tự chủ kinh phí và không được giao tự chủ kinh phí (Chính phủ, 2005, 2013b); còn đơn vị

sự nghiệp công được phân thành 4 loại (Chính phủ, 2015): (1) đơn vị tự bảo đảm chi thường xuyên và chi đầu tư; (2) đơn vị tự bảo đảm chi thường xuyên; (3) đơn vị tự bảo đảm một phần chi thường xuyên; (4) đơn vị do Nhà nước bảo đảm chi thường xuyên Tính đến thời điểm hiện tại, khu vực công ở Việt Nam tồn tại nhiều chế độ kế toán khác nhau, chẳng hạn (Bộ Tài chính, 2018b): kế toán kho bạc theo Thông tư số 77/2017/TT-BTC; kế toán đơn vị HCSN theo Thông tư số 107/2017/TT-BTC; kế toán bảo hiểm xã hội theo Thông tư số 102/2018/TT-BTC; kế toán dự trữ quốc gia theo Thông tư số 108/2018/TT-BTC; còn kế toán đơn vị phường, xã được hướng dẫn theo

Thông tư số 70/2019/TT-BTC Trong đó, một bộ phận quan trọng của kế toán công tại

Việt Nam là chế độ kế toán HCSN có phạm vi áp dụng nhiều nhất trong số các chế độ

kế toán còn lại (Nguyễn Thị Thu Hiền, 2015) đã được Bộ Tài chính sửa đổi lại cho phù hợp hơn với xu hướng quốc tế là vận dụng theo nội dung của IPSAS Chế độ kế toán HCSN theo Thông tư số 107/2017/TT-BTC đã quy ước cách ghi nhận các nghiệp

vụ kinh tế theo cơ sở dồn tích đầy đủ và đưa ra các quy định về lập, trình bày và công khai các loại BCTC nhằm đáp ứng nhu cầu thông tin của các nhóm người dùng khác nhau Hơn nữa, Thông tư 107/2017/TT-BTC cũng phù hợp với các hướng dẫn hiện hành của Luật kế toán năm 2015, Luật NSNN năm 2015, các quy định về cơ chế tài chính áp dụng cho cơ quan nhà nước và đơn vị sự nghiệp công lập, tạo được tính thống nhất khi thực hiện (Trần Thị Yến, 2018) Điều này cũng tạo thuận lợi cho quá trình lập BCTC tổng hợp của các đơn vị kế toán nhà nước là đơn vị kế toán cấp trên, tiến tới phục vụ cho việc lập BCTC nhà nước (Bộ Tài chính, 2018a, 2018b)

Tóm lại, những thay đổi gần đây về chế độ kế toán của các đơn vị thuộc khu vực công tại Việt Nam được xem như là một cuộc cải cách tài chính lớn Cuộc cải cách này

dự kiến mang lại những lợi ích như tăng cường tính minh bạch tài chính, nâng cao tính hữu ích của thông tin trên BCTC, tăng tính hiệu quả của hoạt động giải trình, góp phần giảm tình trạng tham nhũng, cuối cùng là gia tăng thành quả hoạt động cho các đơn vị công Tuy nhiên, quá trình áp dụng các chế độ kế toán mới tại từng đơn vị công dự kiến cũng sẽ gặp phải nhiều thách thức lớn Nếu các đơn vị công không nhận thấy và tìm cách khắc phục khó khăn thì mục tiêu cải cách kế toán công nhằm nâng cao chất