Chng i PAGE MỞ ĐẦU 1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu Trong những năm gần đây, nền kinh tế Việt Nam đang phát triển một cách mạnh mẽ, nhu cầu đầu tư xây dựng cơ bản ngày càng tăng trên nhiều lĩnh[.]
Trang 1MỞ ĐẦU
1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu
Trong những năm gần đây, nền kinh tế Việt Nam đang phát triển một cáchmạnh mẽ, nhu cầu đầu tư xây dựng cơ bản ngày càng tăng trên nhiều lĩnh vực như:
an ninh, quốc phòng, văn hoá, y tế, giao thông, thuỷ lợi , thuỷ điện, phúc lợi xãhội… Đầu tư xây dựng cơ bản đã góp phần lớn trong việc xây dựng cơ sở vật chất
xã hội, tạo nên sự chuyển biến quan trọng về cơ sở hạ tầng kinh tế xã hội Tuynhiên, bên cạnh những kết quả đã đạt được, trong lĩnh đầu tư xây dựng, còn xuấthiện ngày càng nhiều những tồn tại, hạn chế như: cơ cấu đầu tư chưa hợp lý, sửdụng các nguồn vốn kém hiệu quả, đầu tư dàn trải, tình trạng thất thoát lãng phíxuất hiện ở hầu hết các công trình, dự án
Cùng với các cơ quan kiểm tra, kiểm soát khác, cơ quan Kiểm toán Nhà nướcViệt Nam với chức năng kiểm toán báo cáo tài chính; kiểm toán tuân thủ và kiểm toánhoạt động đối với cơ quan, tổ chức quản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản nhà nước
đã góp phần làm lành mạnh nền tài chính ở các đơn vị trong đó có các dự án đầu tư xâydựng cơ bản nhà máy thuỷ điện
Các dự án đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷ điện cần một sự kiểm soátchặt chẽ không chỉ về khía cạnh đầy đủ, trung thực về mặt số liệu; tuân thủ phápluật trong quản lý và sử dụng vốn đầu tư mà còn phải đánh giá được tính kinh tế,tính hiệu lực và tính hiệu quả của các dự án đầu tư ; để đưa ra những đánh giá đóchỉ có thể thực hiện thông qua tiến hành kiểm toán hoạt động Muốn vậy, cần vậndụng được quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt động đối với các dự án đầu tưxây dựng cơ bản nói chung và đối với các dự án xây dựng nhà máy thuỷ điện nóiriêng
Xuất phát từ những thực tế như vậy, tác giả đã chọn đề tài “ Vận dụng kiểm
toán hoạt động vào kiểm toán đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷ điện do kiểm toán nhà nước thực hiện” với mong muốn có thể tìm hiểu rõ hơn về kiểm
toán hoạt động đối với các dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện trên cả phươngdiện lý luận và thực tế
Trang 22 Mục đích nghiên cứu của đề tài
Nghiên cứu một cách có hệ thống về quy trình, phương pháp kiểm toán hoạtđộng; những đặc trưng của dự án đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷ điện và quytrình, phương pháp kiểm toán hoạt động đối với lĩnh vực đầu tư xây dựng cơ bảnnói chung và đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện nói riêng; nghiên cứu một số quytrình, phương pháp kiểm toán hoạt động của các nước tiêu biểu trên thế giới, từ đóđúc rút kinh nghiệm và đưa ra định hướng áp dụng đối với Kiểm toán Nhà nướcViệt Nam
Nghiên cứu, đánh giá thực trạng quy trình và phương pháp kiểm toán dự ánđầu tư xây dựng cơ bản đang được thực hiện của Kiểm toán Nhà nước, những kếtquả đạt được và hạn chế; Trên cơ sở đó, tác giả đề xuất một số các giải pháp nhằmxây dựng quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng cơbản nhà máy thuỷ điện do kiểm toán Nhà nước thực hiện
3 Đóng góp của đề tài
Kết quả nghiên cứu của đề tài dự kiến bao gồm 3 nội dung:
- Về lý luận: Phân tích và hệ thống các vấn đề lý luận về kiểm toán hoạt
động của Kiểm toán Nhà nước
- Về thực tiễn: Phân tích thực trạng và yêu cầu phát triển kiểm toán hoạtđộng của Kiểm toán nhà nước trong kiểm toán đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện
Về kiến nghị và giải pháp: Đưa ra kiến nghị và giải pháp vận dụng kiểm toánhoạt động vào kiểm toán đầu tư xây dựng cơ bản các dự án nhà máy thuỷ điện
4 Đối tượng và phạm vi nghiên cứu
Với mục đích trên, đề tài sẽ tập trung nghiên cứu nhằm đánh giá được tínhkinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của dự án đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷđiện Hàm Thuận- Đa Mi do kiểm toán Nhà nước thực hiện, trong đó tập trung vàonhững vấn đề cụ thể sau:
- Đánh giá việc thực hiện mục tiêu của dự án;
- Đánh giá sự tương thích các chi phí về tài chính, nhân lực, vật tư để thựchiện mục tiêu đó;
Trang 3- Đánh giá năng lực của các quá trình và năng lực tổ chức, quản lý, điềuhành của chủ thể quản lý nhằm sử dụng các nguồn lực đầu tư vào đạt hiệuquả nhất.
Đề tài chỉ tập trung nghiên cứu quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt độngđối với các dự án đầu tư xây dựng cơ bản nói chung và đầu tư xây dựng nhà máythuỷ điện nói riêng do Kiểm toán nhà nước thực hiện
5 Phương pháp nghiên cứu.
Nghiên cứu hệ thống cơ sở lý luận khoa học và thực tiễn trên cơ sở vận dụngphương pháp nghiên cứu duy vật biện chứng của lý luận triết học Mác – Lênin, kếthợp các phương pháp khoa học cụ thể như: tổng hợp, phân tích, điều tra thực tế…
6 Tên và nội dung của đề tài:
Tên Luận văn: “Vận dụng kiểm toán hoạt động vào kiểm toán đầu tư xây
dựng cơ bản nhà máy thuỷ điện do Kiểm toán nhà nước thực hiện”
Kết cấu Luận văn: Ngoài phần mở đầu, kết luận và phụ lục đề tài gồm 3chương:
Chương 1.Những vấn đề lý luận cơ bản về kiểm toán hoạt dộng trong kiểm toán dự án đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷ điện
Chương 2.Thực trạng kiểm toán hoạt dộng dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện Hàm Thuận – Đa Mi do kiểm toán Nhà nước thực hiện
Chương 3 Các giải pháp cần thiết để tiến hành kiểm toán hoạt động dự
án đầu tư xây dựng cơ bản và kiểm toán đầu tư xây dựng cơ bản nhà máy thuỷ
do Kiểm toán Nhà nước thực hiện
Trang 4CHƯƠNG 1: NHỮNG VẤN ĐỀ LÝ LUẬN CƠ BẢN VỀ KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ
XÂY DỰNG CƠ BẢN NHÀ MÁY THUỶ ĐIỆN
1.1 Khái quát về kiểm toán hoạt động
1.1.1 Khái niệm về kiểm toán hoạt động
Kiểm toán hoạt động là một loại hình kiểm toán mới mẻ, là một lĩnh vựcphản ánh sự tiến bộ, cách tân về phương thức kiểm toán, hệ quả của quá trình pháttriển kiểm toán thời hiện đại Hiện có nhiều cách hiểu khác nhau về kiểm toán hoạtđộng
Trong tuyên bố Lima năm 1997 về kiểm tra tài chính của Tổ chức quốc tếcác Cơ quan Kiểm toán tối cao (INTOSAI) đã đề cập đến kiểm toán hoạt động như
sau: “Còn có một loại hình kiểm toán khác nhằm vào sự hoạt động, tính hiệu quả
và tính kinh tế của việc quản lý hành chính công Loại hình kiểm toán này không chỉ bao gồm các khía cạnh của sự quản lý mà còn bao gồm tất cả hoạt động quản
lý kể cả hệ thống tổ chức và hành chính”.
Sổ tay hướng dẫn về Kiểm toán chính phủ của Liên hợp Quốc đã định nghĩa:
“Kiểm toán hoạt động là một cuộc kiểm tra khách quan nhằm vào các mục tiêu tài chính và hoạt động của một tổ chức, một chương trình, một hoạt động, một chức năng và hướng vào xác định các cơ hội nhằm thu được tính kinh tế, tính hiệu quả
và tính hiệu lực cao hơn”.
Tại Khoản 3, Điều 4, Tiêu chí kiểm toán, Quy chế Kiểm toán Cộng hoà Liên
bang Đức đã viết: “Kiểm toán tính hiệu quả là kiểm tra xem giữa chi phí và mục
đích theo đuổi có hướng tới và có đạt được mối tương quan hợp lý nhất hay không.
Nó bao gồm tính hiệu lực và hợp mục đích của hoạt động quản lý, kể cả mục đích đạt được (kiểm tra kết quả) và việc kiểm tra xem chi phí sử dụng có giới hạn trong phạm vi cần thiết để thực thi nhiệm vụ không (nguyên tắc tiết kiệm)”.
Khái niệm kiểm toán hoạt động không chỉ có trong lĩnh vực công mà còn ápdụng cho hoạt động của tổ chức, cơ quan
Trang 5Theo Alvin A.Arens và Loebbecke trong cuốn Kiểm toán (Tài liệu dịch,
NXB Thống kê 1995) thì: “Kiểm toán hoạt động là sự xem xét lại tất cả các thủ tục
và phương pháp kiểm toán của một tổ chức nhằm mục đích đánh giá tính hiệu quả
và hiệu lực Tại giai đoạn hoàn thành một cuộc kiểm toán hoạt động, kiểm toán viên thường có những kiến nghị để cải tiến hoạt động của tổ chức”.
Như vậy, tuy có cách hiểu và định nghĩa cụ thể khác nhau, nhưng các quanđiểm trên đều thống nhất những vấn đề cơ bản là:
+ Kiểm toán hoạt động là việc kiểm tra để đánh giá tính kinh tế, tính hiệu lực
và tính hiệu quả trong hoạt động của một tổ chức, một đơn vị;
+ Nội hàm của kiểm toán hoạt động dù nhằm vào các mục tiêu tài chính haycác hoạt động khác của một tổ chức, đơn vị nhưng đều và chỉ liên quan đến các tiêuchí tính kinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả Vì vậy, loại hình kiểm toán này đượcgọi là kiểm toán hoạt động (Operational Audit hoặc Perfomance Audit)
+ Mục tiêu của kiểm toán hoạt động không chỉ là việc đánh giá mà quan trọnghơn, thông qua việc kiểm tra, đánh giá để đưa ra, đề xuất các giải pháp để cải tiếnhoạt động nhằm làm cho hoạt động có tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả cao hơn
Vì vậy, kiểm toán hoạt động có chức năng tư vấn rất rõ
Qua phân tích và nghiên cứu như trên, có thể rút ra khái niệm về kiểm toánhoạt động như sau:
Kiểm toán hoạt động là việc kiểm toán để xem xét, đánh giá tính kinh tế, tínhhiệu lực và tính hiệu quả trong hoạt động của một tổ chức, một đơn vị nhằm đề xuấtcải tiến các hoạt động của tổ chức, đơn vị đó
Trong đó:
+ Tính hiệu quả: Hiệu quả là mối tương quan hợp lý giữa mục đích cần đạtđược của một hoạt động và lượng chi phí cho mục đích đó Như vậy, cần phân biệtgiữa nguyên tắc tối đa (phấn đấu đạt kết quả cao nhất với một lượng chi phí nhấtđịnh) và nguyên tắc tối thiểu (còn gọi là nguyên tắc tiết kiệm - đạt một kết quả nhấtđịnh với lượng chi phí tối thiểu)
Trang 6Giữa tính “tuân thủ” và tính “hiệu quả” có quan hệ mật thiết với nhau Thôngthường, nếu các đơn vị, các tổ chức tuân thủ nghiêm các quy trình, quy tắc, tiêuchuẩn, luật lệ thì sẽ đảm bảo cho các hoạt động có hiệu quả Ngược lại, nếu cácyêu cầu mang tính pháp lý bị vi phạm thì các hoạt động sẽ dẫn đến không hiệu quả.Đồng thời, kể cả những vi phạm tính hiệu quả cũng đồng thời là vi phạm tính tuânthủ, vì bản thân Luật ngân sách nhà nước yêu cầu hoạt động quản lý phải hiệu quả.Tuy tiêu chí tuân thủ đã có từ lâu và có trước nhưng triết lý kiểm toán hiện đạithường đưa tiêu chí tính hiệu quả lên vị trí số 1 Trong trường hợp có sự mâu thuẫngiữa hai tiêu chí thì có thể phải đặt tiêu chí hiệu quả lên hàng đầu Trên thực tế,Kiểm toán Nhà nước thường tiến hành đồng thời, hoặc kết hợp kiểm toán hoạt động
và kiểm toán tuân thủ trong cùng một cuộc kiểm toán, tuy báo cáo kiểm toán có thểđược lập cho từng mục đích khác nhau
+ Tính hiệu lực: “Hiệu lực” là kết quả thực hiện các mục tiêu, các nhiệm vụ
cụ thể trong hoạt động của một tổ chức, một đơn vị Vì vậy, kiểm toán tính hiệu lựccòn được gọi là kiểm toán kết quả Đánh giá tính hiệu lực là việc xem xét kết quảđạt được mục tiêu, nhiệm vụ trong tương quan so sánh với mục tiêu dự kiến Kiểmtoán hoạt động được tiến hành ở các loại hình đơn vị, tổ chức khác nhau Tuy nhiên,kiểm toán tính hiệu lực thường được thực hiện ở các đơn vị, tổ chức thuộc lĩnh vựccông nên còn được gọi là kiểm toán tính hiệu năng, nhằm nâng cao năng lực quản lý
và hiệu lực hoạt động của các đơn vị được kiểm toán
Nhiệm vụ của các kiểm toán viên (KTV) không chỉ là việc đánh giá tính hiệulực của các hoạt động mà thông thường còn bao gồm cả việc đánh giá tính hiệu lực
hệ thống kiểm soát nội bộ của các cơ quan, đơn vị có đầy đủ không, có đúng trình
tự không và phương thức tiến hành có chính xác không Như vậy, bản thân kiểmtoán hoạt động cũng có thực hiện đánh giá hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị, tổchức được kiểm toán
+ Tính kinh tế: “Kinh tế” còn gọi là “Sự tiết kiệm” Vì vậy, tính kinh tế đượchiểu là việc tiết kiệm và giảm tối đa các nguồn lực được sử dụng cho một hoạt động
Trang 7nhất định Đây cũng là khía cạnh của tính hiệu quả nhưng có ý nghĩa riêng biệt khixem xét, đánh giá các hoạt động, đặc biệt là trong lĩnh vực công vụ.
1.1.2 Mục tiêu, đối tượng, phạm vi của kiểm toán hoạt động
* Mục tiêu của kiểm toán hoạt động rất rộng, gồm:
- Kiểm tra tính kinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả của các hoạt động;
- Kiểm tra trách nhiệm của thủ trưởng đơn vị trong quản lý, sử dụng cácnguồn lực của đơn vị;
- Kiểm tra, đánh giá tính tuân thủ pháp luật và các quy định trong quá trìnhquản lý và sử dụng các nguồn lực của đơn vị;
- Kiểm tra hiệu năng của bộ máy quản lý, bộ máy điều hành các hoạt độngcủa đơn vị;
- Đề xuất các ý kiến giúp đơn vị được kiểm toán cải tiến, nâng cao hiệu quảcác hoạt động;
- Cung cấp thông tin cho các đối tượng liên quan (cơ quan cấp trên, cơ quanquản lý chức năng của Nhà nước ) về tình hình và kết quả thực hiện các chươngtrình mục tiêu đã được phê duyệt của đơn vị để các đối tượng này thấy được tínhkinh tế, tính hiệu lực và tính hiệu quả thực tế của các quyết định (đặc biệt là cácquyết định và chủ trương đầu tư), các hoạt động nhằm rút kinh nghiệm cho kỳ tớihoặc ra quyết định điều chỉnh;
- Cung cấp thông tin cho các cơ quan chức năng, các cơ quan bảo vệ phápluật; thông tin và các khuyến nghị xác thực để ra quyết định phù hợp, trong đó cóviệc nghiên cứu, hoàn thiện, sửa đổi chính sách hoặc điều tra, xử lý các vi phạm vềtính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả trong hoạt động của đơn vị, tổ chức đượckiểm toán
* Đối tượng của kiểm toán hoạt động
Đối tượng của kiểm toán hoạt động rất phong phú, đa dạng nên khó có thểđưa ra khuôn mẫu chung cho loại hình kiểm toán này Qua bản chất, chức năng và
Trang 8mục tiêu của kiểm toán hoạt động có thể thấy kiểm toán hoạt động hướng vào cácđối tượng chủ yếu sau:
- Các chương trình, dự án, các hoạt động của đơn vị (mà những mục tiêu nàyphải hết sức rõ ràng để có thể xác định được kết quả đầu ra mong muốn)
- Các chi tiêu (tiêu hao) nguồn lực (tài chính, nhân lực, vật lực) cần có và đãthực hiện cho các mục tiêu định trước
- Các quá trình hoặc bản thân các hoạt động mà chủ thể quản lý đã tiến hành
để thực thi dự án, tức là sự chuyển hoá “đầu vào” thành “đầu ra”
- Các hàng hoá, dịch vụ, lao vụ hoặc sản phẩm quản lý và các kết quả khác
đã được tạo ra là minh chứng cho hiệu lực và hiệu quả của các chương trình, dự ánhoặc các hoạt động
- Các hiệu quả mang tính hiệu ứng (tích cực hoặc tiêu cực) của các dự án,các hoạt động có mục tiêu đưa lại, thể hiện trong đời sống kinh tế, xã hội hoặc tạicác đơn vị thực hiện, chủ trì dự án, hoạt động đó
Vậy có thể khái quát về đối tượng của kiểm toán hoạt động là: Nhữngchương trình, dự án, những hoạt động cụ thể được các cấp có thẩm quyền phêduyệt, có mục tiêu, có nội dung, yêu cầu cụ thể, có dự toán chi phí về nguồn lựccùng quá trình thực hiện và kết quả của chúng thông qua tính kinh tế, tính hiệu lực
và tính hiệu quả cũng như tính hiệu năng của bộ máy quản lý chương trình, dự án,hoạt động đó
* Phạm vi của kiểm toán hoạt động
Do đối tượng kiểm toán rất đa dạng nên phạm vi kiểm toán rất rộng và mức
độ có thể khác nhau tuỳ từng cuộc kiểm toán cụ thể Tuy nhiên, có thể xác địnhphạm vi kiểm toán hoạt động là từng nội dung hoặc bất cứ sự kết hợp nào các nộidung cơ bản sau:
- Cơ cấu tổ chức và hoạt động của đơn vị được kiểm toán;
- Các chương trình, dự án, các chương trình phụ hoặc các thành phần chươngtrình, dự án của đơn vị được kiểm toán;
Trang 9- Các hệ thống quản lý của đơn vị được kiểm toán và hoạt động của chúng cóliên quan đến chương trình, dự án;
- Các dịch vụ hoặc các dây chuyền sản xuất của đơn vị được kiểm toán vàhoạt động thực tiễn của chúng;
- Toàn bộ các chi phí trực tiếp, gián tiếp cho sự vận hành của các chươngtrình, dự án;
- Khối lượng hàng hoá, sản phẩm, lao vụ, dịch vụ cung cấp là kết quả của cácchương trình, dự án, hoạt động của đơn vị mang lại;
- Các khía cạnh cụ thể khác của chương trình, dự án, hoạt động của đơn vịtác động đến đời sống kinh tế, xã hội
1.1.3 Nội dung của kiểm toán hoạt động
Tuỳ thuộc vào mục đích kiểm toán mà nội dung cụ thể của mỗi cuộc kiểmtoán hoạt động có thể khác nhau nhưng trên góc độ chung nhất, nội dung của cuộckiểm toán bao gồm:
a) Kiểm tra, đánh giá việc thực hiện mục tiêu hoạt động của tổ chức, đơn vị;b) Kiểm tra, đánh giá việc đảm bảo, quản lý và sử dụng các nguồn lực củađơn vị;
c) Kiểm tra, đánh giá hệ thống kiểm soát, quản lý của đơn vị, của tổ chức;d) Kiểm tra, đánh giá các chương trình, dự án và các hoạt động của toàn đơn
vị cũng như từng bộ phận cấu thành;
đ) Đánh giá ảnh hưởng, tác động của môi trường bên ngoài
1.1.4 Tiêu chí đánh giá trong kiểm toán hoạt động
* Vai trò của tiêu chí đánh giá trong kiểm toán hoạt động
Tiêu chí kiểm toán hoạt động là một trong những vấn đề trọng tâm của mộtcuộc kiểm toán, nếu không có tiêu chí kiểm toán sẽ không có cơ sở để đối chiếu, sosánh và do đó sẽ không có căn cứ đưa ra các phát hiện kiểm toán cũng như các kếtluận và kiến nghị kiểm toán Không những thế, tiêu chí kiểm toán hoạt động còn cóvai trò quan trong trọng toàn bộ cuộc kiểm toán, thể hiện qua các mặt sau:
Trang 10Tạo nên sự thống nhất giữa các thành viên trong Đoàn kiểm toán trên cơ sởcùng hướng tới mục tiêu chung với các tiêu thức đánh giá chung.
Là cầu nối giữa mục tiêu kiểm toán với phương pháp kỹ thuật kiểm toán từ
đó hình thành nên chương trình kiểm toán.
* Theo tài liệu hướng dẫn của INTOSAI: “Tiêu chí kiểm toán là những tiêu
chuẩn thực hiện mang tính hợp lý và có thể đạt được xét về tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả Chúng phản ánh mô hình kiểm soát chuẩn tắc (mong đợi) về vấn đề đang được đánh giá Chúng đại diện cho thông lệ hay nói cách khác là kỳ vọng hơp lý và những thông tin về những gì cần phải như nó vốn có”.
Như vậy, có thể hiểu tiêu chí đánh giá KTHĐ gồm những tiêu thức và chuẩnmực trong quản lý, sử dụng các nguồn lực kinh tế cho hoạt động của đơn vị màKTV lựa chọn hoặc làm cơ sở để đánh giá về tính kinh tế, hiệu lực, hiệu quả tronghoạt động thuộc đối tượng kiểm toán Tiêu chí đánh giá KTHĐ phải được xây dựng,lựa chọn phù hợp với từng lĩnh vực, từng ngành và từng đơn vị được kiểm toán
* Tiêu chí KTHĐ cần đảm bảo các yêu cầu về: tính khách quan; tính hoànchỉnh, tính hữu ích và tin cậy; cụ thể và định lượng; có thể so sánh; được thừa nhận,phù hợp và tính dễ hiểu
* Để xây dựng tiêu chí KTHĐ cần căn cứ vào:
- Hoạt động ở các kỳ trước của đơn vị được kiểm toán: Với nguồn thông tinnày, tiêu chí được lựa chọn cho phép đánh giá xu hướng về chất lượng hoạt độngcủa đơn vị (tốt hơn hoặc kém hơn); mặt khác, tiêu chí này dễ tính toán, dễ lựa chọn
và dễ được đơn vị chấp nhận
- Các hoạt động tương tự: Do hầu hết các đơn vị được kiểm toán không phải
là duy nhất; trong trường hợp này, số liệu thực hiện của các đơn vị là có thể so sánhđược, đây là nguồn thông tin quan trọng để xác định, lựa chọn tiêu chí Tuy nhiên,việc lựa chọn đơn vị so sánh cần chú ý đến sự tương đồng về quy mô, công nghệ,tính chất, đặc điểm hoạt động và đặc biệt là chất lượng hoạt động của đơn vị (phảitiên tiến)
Trang 11- Các định mức kinh tế kỹ thuật: Đây là thông tin có tính pháp lý và kháchquan, là cơ sở tốt cho việc xây dựng các tiêu chí KTHĐ, tuy nhiên, cần lưu ý vì cóthể gặp phải trường hợp định mức kinh tế – kỹ thuật lạc hậu và không thật phù hợpvới đặc điểm cụ thể của đơn vị.
- Kế hoạch trong kỳ của đơn vị: Đây là thông tin có tính thực tiễn cao, là cơ
sở xác định các tiêu chí mà đơn vị dễ chấp nhận Tuy nhiên, kế hoạch của đơn vịmang tính chủ quan, đồng thời thường cũng chỉ cung cấp những thông tin làm cơ sởxây dựng tiêu chí tổng quát, KTV cần lấy cơ sở đó để tính toán những tiêu chí cụthể
- Trao đổi thảo luận: Trong nhiều trường hợp, những nguồn thông tin trênchưa đảm bảo cho việc lựa chọn tiêu chí phù hợp với đơn vị được kiểm toán, khi đóKTV cần phải trao đổi thảo luận với đơn vị hoặc các chuyên gia để xây dựng cáctiêu chí đánh giá thích hợp
* Các loại tiêu chí của KTHĐ:
Do mục tiêu của KTHĐ là đánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lựcnên tiêu chí KTHĐ cũng được xây dựng và định hướng theo 3 nhóm tương ứng sau:
- Tiêu chí đánh giá tính kinh tế gồm:
+ Tiêu chí về sử dụng các nguồn lực cho hoạt động của đơn vị như: lao động,TSCĐ, nguyên vật liệu, tiền tệ, thông tin…
+ Tiêu chí tổng hợp (dưới hình thức tiền tệ) cho từng hoạt động
- Tiêu chí đánh giá tính hiệu quả gồm:
+ Tiêu chuẩn hiệu quả theo từng yếu tố đầu vào cho từng loại sản phẩm đầura: Chi phí yếu tố đầu vào/1đơn vị – loại sản phẩm đầu ra
+ Tiêu chuẩn hiệu quả tổng hợp (dưới hình thức tiền tệ) cho từng loại sảnphẩm đầu ra: Tổng chi phí các yếu tố đầu vào/1 đơn vị – loại sản phẩm đầu ra
- Tiêu chí đánh giá tính hiệu lực gồm:
+ Các nguồn lực hiện tại có đảm bảo đạt được mục tiêu đặt ra hay không?
Trang 12+ các kết quả đạt được có phù hợp với các mực tiêu chính sách hay không?(Bao gồm cả kết quả trong hiện tại và các tác động trong tương lai)
Vì kết quả hoạt động của đơn vị thường được thể hiện dưới nhiều loại sảnphẩm hàng hoá, dịch vụ; do vậy, việc xác định tiêu chí cho từng loại sản phẩm phụthuộc trực tiếp vào đặc điểm hoạt động của đơn vị
1.1.5 Quy trình kiểm toán hoạt động
Về tổng quan, quy trình thực hiện kiểm toán hoạt động đối với chủ thể kiểmtoán là Kiểm toán Nhà nước được chia ra làm 4 giai đoạn: Chuẩn bị kiểm toán;Thực hiện kiểm toán; Lập báo cáo kiểm toán; Kiểm tra (hoặc theo dõi) đơn vị thựchiện kiến nghị sau kiểm toán;
1.1.5.1 Chuẩn bị kiểm toán
Giai đoạn này gồm các công việc sau:
Khảo sát kiểm toán: Do mục tiêu chung của cuộc KTHĐ thường mang tínhđịnh hướng cao; gắn liền với hoạt động quản lý nên liên quan đến quy trình quản lýcủa nhiều bộ phận, nhiều khâu hoạt động của tổ chức; việc khảo sát cần được tiếnhành với phạm vi rộng hơn mới tạo được cơ sở cho việc xác định các mục tiêu cụthể của cuộc kiểm toán
Xác định những mục tiêu và đối tượng cụ thể của kiểm toán: Trong một cuộcKTHĐ, một mục tiêu chung thường liên quan đến rất nhiều vấn đề quản lý của tổchức, do vậy nó có tính đa dạng Việc lựa chọn mục tiêu và đối tượng cụ thể củacuộc KTHĐ thường toàn diện và liên quan đến tất cả các giai đoạn của quá trìnhquản lý
Bố trí KTV: Đối với cuộc KTHĐ phụ thuộc rất nhiều vào tính chất, hoạtđộng của tổ chức, mục tiêu của cuộc kiểm toán; do vậy, việc bố trí KTV cho cuộcKTHĐ phải được xem xét với một cơ cấu chuyên môn đa dạng hơn cuộc kiểm toánBCTC
Xác định tiêu chuẩn đánh giá trong cuộc KTHĐ: Đây là một trong những đặcthù của KTHĐ khác với kiểm toán BCTC Trong cuộc kiểm toán BCTC các tiêu
Trang 13chuẩn đánh giá đã được quy định rõ ràng trong chuẩn mực kế toán, chế độ tài chínhcòn các tiêu chuẩn đánh giá KTHĐ không thống nhất giữa các ngành, các tổ chức
và ngay trong từng loại hình tổ chức Việc lựa chọn và thoả thuận với đơn vị đượckiểm toán về tiêu chuẩn của mục tiêu, tiêu chuẩn đánh giá tính hiệu quả là một quytrình quan trọng và phức tạp
1.1.5.2 Thực hiện kiểm toán
Giai đoạn này gồm các công việc sau:
* Nghiên cứu đánh giá về hệ thống kiểm soát nội bộ
Cũng như giai đoạn thực hiện kiểm toán ở các loại hình kiểm toán khác,trước hết, KTV phải đánh giá hệ thống KSNB làm cơ sở cho các cuộc khảo sát chitiết để đi đến những đánh giá kiểm toán
Hơn nữa, khảo sát hệ thống KSNB còn là một trong những mục tiêu củaKTHĐ KTV khi thực hiện KTHĐ phải xem xét đánh giá hiệu quả, hiệu lực của mọiquy trình kiểm soát và xử lý các phát hiện;
* Tiến hành các thủ tục kiểm toán: KTHĐ dù với những đối tượng kiểm toán
là một chức năng, một nhiệm vụ, một chương trình của một tổ chức hay kiểm toántoàn diện hoạt động của một tổ chức thì hoạt động kiểm toán cũng có đặc thù làthực hiện các thủ tục để đánh giá cả một quá trình, bao gồm:
- Kiểm tra, đánh giá quy trình thực hiện mục tiêu của hoạt động gồm: Muacác yếu tố đầu vào; quy trình quản lý và sản xuất ra sản phẩm, dịch vụ; số lượng vàchất lượng các yếu tố đầu ra; mức độ tác động của kết quả đầu ra vào thực tiễn (mụctiêu);
- Kiểm tra, đánh giá quá trình quản lý gồm: lập kế hoạch; tổ chức; điều hành;kiểm tra, kiểm soát
* Kiểm tra, đánh giá việc sử dụng các nguồn lực của đơn vị gồm: nguồn lựctài chính và nguồn lực phi tài chính chủ yếu dựa trên phương pháp phân tích
Trang 141.1.5.3 Lập báo cáo kiểm toán
Báo cáo KTHĐ lấy việc trình bày logic tự đánh giá thực trạng, xác địnhnguyên nhân đến kiến nghị làm trọng tâm; cấu trúc nội dung của báo cáo KTHĐthường đa dạng Báo cáo KTHĐ cần truyền đạt được kết quả cuả mỗi cuộc kiểmtoán; bao gồm việc chỉ ra căn cứ kiểm toán, nội dung kiểm toán, mục tiêu, phạm vi,phương pháp thực hiện kiểm toán, giới hạn kiểm toán và các kết quả kiểm toán như:những phát hiện, kết luận và kiến nghị thích hợp của KTV; những dẫn chứng vềviệc đã tham chiếu và tuân thủ các quy định của pháp luật cũng như tuân thủ nhữngchuẩn mực kiểm toán
1.1.5.4 Kiểm tra đơn vị thực hiện kiến nghị kiểm toán
Việc kiểm tra đơn vị thực hiện kiến nghị kiểm toán trong cuộc KTHĐ đượcthể hiện chủ yếu dưới hình thức theo dõi, đôn đốc đơn vị; đặc biệt là đánh giánhững biện pháp để thực hiện kiến nghị và sự tác động, hiệu quả của nó đối vớiquản lý
Về hình thức, việc tổ chức kiểm tra đơn vị chủ yếu dưới hình thức trao đổi,thảo luận về các biện pháp thực hiện kiến nghị
1.1.6 Các phương pháp kiểm toán hoạt động
Do KTHĐ là loại hình kiểm toán ra đời sau nên việc áp dụng các phươngpháp kiểm toán cũng rất đa dạng, thuộc nhiều chuyên môn nghiệp vụ và lĩnh vựckhác nhau như: Nhóm các phương pháp kiểm toán chứng từ (thực chất đây làphương pháp nghiệp vụ kiểm tra kế toán áp dụng trong kiểm toán); kiểm toán ngoàichứng từ; kiểm toán theo số liệu; nhóm các phương pháp kiểm toán tuân thủ; thuthập dữ liệu kiểm toán hay phân tích dữ liệu kiểm toán
Tuy nhiên có hai nhóm phương pháp kiểm toán được áp dụng chủ yếu trongKTHĐ là nhóm phương pháp thu thập dữ liệu và hoạt động phân tích dữ liệu kiểmtoán; với các phương pháp kiểm toán chính như sau:
Trang 151.1.6.1 Phương pháp (kỹ thuật) kiểm tra:
Kỹ thuật kiểm tra được sử dụng trong KTHĐ nhằm mục đích xem xét tínhhiệu quả của các quy chế, quy trình kiểm soát quản lý hoặc ảnh hưởng của chúngđến tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của các hoạt động trong đơn vị và đượcKTV thực hiện đối với các kế hoạch, dự toán, các luận chứng kinh tế - kỹ thuật; cácchỉ số thống kê, các báo cáo kết quả hoạt động và các tài liệu khác có liên quan Kếtquả thu được của phương pháp này hoàn toàn tuỳ thuộc vào sự hiểu biết của KTV
về lĩnh vực và hoạt động được kiểm toán
1.6.1.2 Quan sát thực tế:
Kỹ thuật quan sát là việc KTV trực tiếp chứng kiến các công việc, các quátrình, các tài sản trong hoạt động cũng như kết quả hoạt động của đơn vị Khi thựchiện, KTV phải chuẩn bị chu đáo các giấy tờ làm việc trong đó phải liệt kê cụ thểcác yêu cầu, trình tự thao tác và công việc cụ thể mà người của đơn vị cần phải tiếnhành khi thực hiện nhiệm vụ, đồng thời không được suy diễn kết quả quan sát đểbảo đảm tính khách quan
1.1.6.3 Phỏng vấn:
Là việc KTV trực tiếp gặp gỡ, trao đổi, phỏng vấn các tổ chức, cá nhân có liênquan trong và ngoài đơn vị được kiểm toán Bằng chứng thu được thông qua phươngpháp phỏng vấn giá trị cao, không đủ căn cứ và sức thuyết phục, tuy nhiên lại cần thiếtcho việc đưa ra định hướng và bổ sung cho các bằng chứng khác của KTV
1.1.6.4 Tham khảo ý kiến chuyên gia và tư vấn:
Đây là hoạt động nhằm thu thập những thông tin, quan điểm của những cánhân có trình độ chuyên môn cao liên quan đến lĩnh vực của cuộc kiểm toán.Phương pháp này được sử dụng khá phổ biến và hết sức quan trọng trong KTHĐsong cũng đòi hỏi KTV phải cũng có những am hiểu nhất định về lĩnh vực cần sửdụng chuyên gia hoặc tư vấn
Trang 161.1.6.5 Phân tích:
Đây là phương pháp được sử dụng phổ biến trong kiểm toán nói chung và cóvai trò rất quan trọng trong KTHĐ Các kỹ thuật phân tích được sử dụng trong kiểmtoán hoạt động thường bao gồm:
+ Phân tích so sánh theo chiều ngang
+ Phân tích so sánh theo chiều dọc
+ Phân tích chuỗi thời gian
1.1.6.6 Chi phí - Lợi ích:
Là phương pháp của toán kinh tế dựa trên việc xác định mô hình nghiên cứu
về mối quan hệ giữa lợi ích và chi phí, trong đó cả chi phí và lợi ích đều được xácđịnh bằng tiền
1.1.6.7 Tái lập các mô hình
Là kỹ thuật tái lập các mô hình về tổ chức bộ máy quản lý sản xuất kinhdoanh, các hệ thống kiểm soát, các quy trình,… để giúp KTV có được hiểu biết mộtcách đầy đủ toàn diện và có hệ thống về tổ chức bộ máy quản lý, sản xuất, phươngthức hoạt động, quy chế kiểm toán của đơn vị Qua đó, KTV đánh giá được hiệuquả của các hoạt động này và xác định được mức độ ảnh hưởng của các hoạt độngđến việc huy động khai thác, phân phối và sử dụng các nguồn lực trong đơn vị.Cũng từ đó kiểm toán viên xác định được sự ảnh hưởng làm cơ sở và và nền tảngcho những kết luận và kiến nghị của kiểm toán viên về hoạt động được kiểm toán
1.2 Tổng quan về dự án đầu tư xây dựng cơ bản - đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện
1.2.1 Khái niệm về dự án đầu tư xây dựng cơ bản
Dự án đầu tư là một tập hợp những đề xuất có liên quan đến việc bỏ vốn đểtạo mới, mở rộng hoặc cải tạo những cơ sở vật chất nhất định nhằm đạt được sựtăng trưởng về số lượng hoặc duy trì, cải tiến, nâng cao chất lượng của sản phẩmhoặc dịch vụ trong một khoảng thời gian xác định
Trang 17Công trình xây dựng là sản phẩm được tạo thành bởi sức lao động của conngười, vật liệu xây dựng, thiết bị lắp đặt vào công trình, được liên kết định vị vớiđất, có thể bao gồm phần dưới mặt đất, phần trên mặt đất, phần dưới mặt nước vàphần trên mặt nước và được xây dựng theo thiết kế Công trình xây dựng bao gồmcông trình xây dựng công cộng, nhà ở, công trình công nghiệp, giao thông, thuỷ lợi,năng lượng và các công trình khác.
Công trình xây dựng có thể bao gồm một hạng mục hoặc nhiều hạng mụccông trình nằm trong dây chuyền công nghệ đồng bộ, hoàn chỉnh để sản xuất ra sảnphẩm nêu trong dự án
Hoạt động đầu tư nói chung là quá trình bỏ vốn (tiền, nguồn lực, côngnghệ…) để đạt một mục tiêu hoặc một số mục tiêu nhất định
Hoạt động đầu tư XDCB thực hiện bằng cách tiến hành nâng cấp, xây dựngmới các TSCĐ được coi là đầu tư XDCB XDCB chỉ là một khâu trong hoạt độngđầu tư XCDB, là các hoạt động cụ thể để tạo TSCĐ (như khảo sát, thiết kế, thicông, xây lắp, lắp đặt thiết bị…) Kết quả của hoạt động XDCB là TSCĐ, có nănglực sản xuất và nhiệm vụ nhất định Như vậy, XDCB là quá trình đổi mới và tái sảnxuất mở rộng có kế hoạch các TSCĐ của nền kinh tế quốc dân trong các ngành sảnxuất, vận chuyển, cũng như không sản xuất vận chuyển Nó là quá trình xây dựng
cơ sở vật chất phục vụ cho đầu tư phát triển của một quốc gia
1.2.2 Phân loại dự án đầu tư xây dựng cơ bản
- Nếu theo tính chất của công trình và quy mô đầu tư, công trình dự án đượcchia thành ba loại:
+ Công trình là sản phẩm của dự án nhóm A: Đây là nhóm các công trình, dự
án có vốn đầu tư rất lớn hoặc có tính chất quan trọng của quốc gia không kể mứcvốn đầu tư
+ Công trình là sản phẩm của dự án nhóm B: Đây là nhóm các công trình, dự
án có vốn đầu tư nhỏ hơn nhóm A được quy định cụ thể thông qua mức vốn đầu tư
Trang 18+ Công trình là sản phẩm của dự án nhóm C: Là sản phẩm của những dự án
có vốn đầu tư nhỏ hơn nhóm B được quy định một cách cụ thể thông qua mức vốnđầu tư
- Nếu phân loại công trình theo nguồn vốn đầu tư, gồm:
+ Công trình đầu tư bằng nguồn vốn ngân sách nhà nước
+ Công trình được đầu tư bằng nguồn vốn tín dụng do Nhà nước bảo lãnh.+ Công trình được đầu tư bằng nguồn vốn tín dụng đầu tư phát triển của Nhànước
+ Công trình được đầu tư bằng nguồn vốn tự có của đơn vị
- Nếu phân loại công trình theo đặc điểm kỹ thuật, chia ra:
+ Công trình xây dựng công nghiệp và dân dụng
+ Công trình cầu, đường, sân bay, hầm lò
+ Công trình bến cảng, đê điều, kè, nhà máy thuỷ điện, các dàn khoan dầukhí, công trình nạo vét luồng lạch
+ Công trình cấp thoát nước, cải tạo môi trường, trồng cây gây rừng
+ Công trình cơ khí, chế tạo máy, điều khiển tự động
- Nếu phân loại công trình theo tính chất kinh tế, chia ra:
+ Công trình sản xuất, kinh doanh
+ Công trình phi sản xuất, kinh doanh
- Nếu phân loại công trình theo yêu cầu phạm vi quản lý, chia ra:
+ Công trình do trung ương quản lý
+ Công trình do địa phương quản lý
Trên thế giới, việc phân chia công trình có phần tổng hợp và khái quát hơn.Căn cứ vào quy mô, nguồn vốn, mức độ ảnh hưởng của công trình, dự án đến tìnhhình kinh tế, kỹ thuật của công trình, người ta phân chia thành 4 loại công trình phổbiến: Công trình nhà ở; công trình kiến trúc thượng tầng; công trình thuộc hạ tầng
cơ sở; công trình công nghiệp
Trang 191.2.3 Trình tự thực hiện dự án đầu tư xây dựng Nhà máy Thủy điện
Trình tự Đầu tư xây dựng nhà máy thủy điện đòi hỏi phải trải qua một quátrình theo một trình tự chặt chẽ và nghiêm ngặt, trình tự đó được thực hiện theođúng quy chế quản lý đầu tư XDCB hiện hành của nước ta.Trình tự đó được thựchiện qua 3 giai đoạn:
Giai đoạn 1: Chuẩn bị đầu tư
Giai đoạn này bao gồm các công việc chủ yếu sau: lập, thẩm định và phêduyệt dự án đầu tư; với các nội dung cụ thể:
- Nghiên cứu sự cần thiết phải đầu tư và quy mô đầu tư;
- Tiến hành tiếp xúc, thăm dò thị trường để xác định nhu cầu tiêu thụ, tìmnguồn cung ứng thiết bị, vật tư cho nhà sản xuất, xem xét khả năng về nguồn vốnđầu tư và lựa chọn hình thức đầu tư;
- Tiến hành điều tra, khảo sát và chọn địa điểm xây dựng;
- Lập dự án đầu tư;
- Gửi hồ sơ dự án đầu tư và văn bản trình đến người có thẩm quyền quyết địnhđầu tư, tổ chức cho vay vốn đầu tư và cơ quan thẩm định dự án đầu tư
Giai đoạn 2: Thực hiện đầu tư
Giai đoạn thực hiện đầu tư để tạo ra công trình Nhà máy Thủy điện thườnggồm các công việc cụ thể như:
- Xin giao đất
- Xin giấy phép xây dựng ; Thực hiện đền bù, giải phóng mặt bằng, thực hiện
kế hoạch tái định cư và phục hồi ; chuẩn bị mặt bằng xây dựng ;
- Mua sắm thiết bị và công nghệ;
- Thực hiện việc khảo sát, thiết kế xây dựng;
- Thẩm định phê duyệt thiết kế và tổng dự toán, dự toán công trình;
- Tiến hành thi công xây lắp;
- Kiểm tra và thực hiện các hợp đồng;
Trang 20- Quản lý kỹ thuật, chất lượng thiết bị và chất lượng xây dựng;
- Vận hành thử, nghiệm thu, quyết toán vốn đầu tư, bàn giao và thực hiệnbảo hành công trình
Việc lựa chọn các nhà thầu để thực hiện các nội dung nói trên đối với côngtrình Thuỷ điện phải tuân theo các quy định trong Quy chế quản lý đầu tư xây dựng
và quy chế đấu thầu hiện hành
Giai đoạn 3: Kết thúc xây dựng, đưa công trình vào khai thác, sử dụng Cácnội dung công việc phải thực hiện ở giai đoạn này gồm:Nghiệm thu, bàn giao côngtrình Thuỷ điện; Thực hiện việc kết thúc xây dựng công trình Thuỷ điện;Vận hànhcông trình và hướng dẫn sử dụng công trình; Bảo hành công trình; Quyết toán vốnđầu tư ; Phê duyệt quyết toán;
1.3 Đặc điểm của dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện ảnh hưởng đến kiểm toán hoạt động và quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện
1.3.1 Đặc điểm của dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện ảnh hưởng đến kiểm toán hoạt động.
Dự án nhà máy thuỷ điện mang những đặc điểm điển hình của dự án đầu tư xây dựng cơ bản.
Một là: Dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện là lĩnh vực đặc biệt phức tạp, sản phẩm đầu tư XD là công trình, hạng mục công trình đơn chiếc có thiết kế
và dự toán riêng, phương pháp thi công riêng và đặc điểm thi công cũng riêng.
Dự án đầu tư có thiết kế kỹ thuật và bản vẽ thi công riêng Các công trìnhThuỷ điện luôn gắn với một địa điểm và khu vực nhất định Vì vậy, đơn giá áp dụngcác cho công trình cũng khác nhau, chính từ đó, các dự án công trình điện thuỷ luôn
có dự toán riêng
Đặc điểm này đòi hỏi việc thẩm định tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả của
dự án tuy có thể sử dụng các phương pháp tương tự nhau nhưng lại phải tính toáncho từng công trình cá biệt Quá trình kiểm toán luôn được tiến hành riêng biệt, độc
Trang 21lập cho từng công trình, hạng mục công trình (HMCT) với những quy định đặc thùriêng có về thiết kế, dự toán, địa điểm, đơn giá cũng như tác động khác về môitrường, sinh thái v.v Việc nghiên cứu, đánh giá các trường hợp điển hình chỉ cóthể áp dụng đối với những HMCT Màcông việc kiểm toán luôn đi từ thiết kế, dựtoán đến hiện trường và sản phẩm cuối cùng của dự án Do lĩnh vực đầu tư - dự ánrất phức tạp, loại hình công trình, dự án đa dạng nên trên thực tế cần xác lập chuẩnmực và tiêu chuẩn cụ thể đánh giá một dự án có kinh tế hay không.
Hai là: Đầu tư xây dựng công trình nói chung và đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện nói riêng rất dễ thất thoát, lãng phí và tham nhũng.
Tham nhũng (theo tiếng Latinh có nghĩa là: làm huỷ hoại, làm hư đốn, tiêudiệt, làm tàn lụi) là một khái niệm đặc trưng để miêu tả các hiện tượng từ việc ănhối lộ của công chức, cán bộ; lạm dụng quyền lực cho đến sự suy đồi về đạo đức,lối sống Trong lĩnh vực quản lý nhà nước, tham nhũng được hiểu là một hành độngvượt ra ngoài các quy định, gian lận và làm thiệt hại cho Nhà nước
Vốn dùng vào đầu tư XD công trình là phải tuân thủ nghiêm ngặt về trình tựđầu tư, xét duyệt, thẩm định, cấp phát, thanh toán và có liên quan đến rất nhiềubên, nhiều cơ quan quản lý Đồng thời, quá trình này càng thêm phức tạp và khókiểm soát vì các vấn đề tiêu cực, tham nhũng xét đến cùng luôn đem lại lợi ích chonhững cá nhân, tổ chức tham gia quản lý dự án nhưng lại có hại cho Nhà nước, chongười dân Tiêu chí tính tuân thủ và tiêu chí tính hiệu quả có mối quan hệ chặt chẽvới nhau, đặc biệt đối với kiểm toán hoạt động trong lĩnh vực dự án đầu tư Việc viphạm các quy định trong quy chế quản lý đầu tư XDCB, trong quy chế đấu thầu lànhững nguyên nhân trực tiếp và chủ yếu vi phạm tính hiệu quả của các dự án đầu tư
và xem xét việc tuân thủ các quy định này cũng là một trong các nội dung trọngđiểm của kiểm toán hoạt động đầu tư dự án Trong quá trình kiểm toán, KTV khôngchỉ đơn thuần kiểm tra, xem xét các báo cáo, tài liệu của các bên có liên quan màcòn phải thẩm định độ tin cậy và tính tuân thủ của các tài liệu này Đồng thời, cácvấn đề còn phải được chứng minh bằng thực tế trên công trường và chất lượng củanhà máy được xây dựng Để làm được điều này, các KTV không chỉ đòi hỏi phải có
Trang 22trình độ chuyên môn cao về tài chính, kế toán mà còn phải có kiến thức, kinhnghiệm về XDCB, am hiểu sâu sắc lĩnh vực đầu tư, dự án và nắm chắc các quy định
có liên quan đến các bên tham gia quản lý và thực hiện đầu tư cũng như phải hiểu
rõ, nhận dạng đúng các hiện tượng tiêu cực, tham nhũng phổ biến thường xảy ratrong lĩnh vực đặc biệt phức tạp này
Ba là: Đặc thù của quá trình đầu tư nhà máy và quản lý đầu tư XD nhà máy chi phối đến nội dung, phạm vi và trình tự kiểm toán hoạt động.
Từ những đặc điểm về quá trình đầu tư XD và quản lý đầu tư XD có thể thấynhững tác động đến kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nàh máy là:
- Về nội dung kiểm toán: Việc kiểm tra, xem xét, đánh giá tính kinh tế, hiệulực và hiệu quả của dự án đầu tư nhà máy có nội dung rất rộng, liên quan đến việcquản lý kỹ thuật, chất lượng công trình, khối lượng và giá cả của công trình, HMCThoàn thành
- Về phạm vi kiểm toán: Việc xác định phạm vi thu thập, đánh giá các bằngchứng kiểm toán không chỉ liên quan trực tiếp đến chủ đầu tư mà còn có liên quanđến các đơn vị tư vấn thiết kế, giám sát; các cơ quan quản lý, các nhà thầu xâydựng
- Về trình tự kiểm toán: Đặc thù về quản lý đầu tư và quy trình đầu tư có tácđộng đến các giai đoạn của quá trình kiểm toán
Trong khâu lập kế hoạch kiểm toán, các KTV phải có sự am hiểu về từngkiểu quản lý và đặc trưng của từng kiểu quản lý đối với dự án cụ thể nhằm nghiêncứu và đánh giá các vấn đề rủi ro và trọng yếu trong từng cuộc kiểm toán Đồngthời, KTV cũng phải biết trình tự tiến hành và các thủ tục cần thiết cho từng giaiđoạn đầu tư, từng công việc ở mỗi kiểu quản lý, làm cơ sở để dự kiến về nhân sự,chi phí và thời gian kiểm toán cần thiết, yêu cầu phải lựa chọn các KTV có đủ trình
độ và kinh nghiệm, am hiểu từng kiểu quản lý đầu tư đối với từng dự án
Trong khâu thực hành kiểm toán: KTV phải nắm vững các quy định có liênquan đến từng kiểu quản lý đầu tư, việc phê duyệt, trình tự thực hiện và những tồntại, yếu kém thường xảy ra đối với mỗi kiểu quản lý để áp dụng phù hợp các
Trang 23phương pháp và kỹ thuật kiểm toán nhằm thu thập và đánh giá các bằng chứng thíchhợp cho mỗi mục tiêu kiểm toán cá biệt cũng như mục đích chung của cuộc kiểmtoán hoạt động.
Các kết luận, kiến nghị kiểm toán cũng phải phù hợp với quy trình đầu tư vàkiểu quản lý đầu tư, đặc biệt là việc đánh giá sự phù hợp của việc lựa chọn kiểuquản lý đầu tư của chủ đầu tư, tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả của từng dự án cụthể cũng như các kiến nghị cải tiến hệ thống kiểm soát nội bộ đối với chủ đầu tư,ban quản lý dự án
1.3.2 Quy trình kiểm toán hoạt động trong kiểm toán dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện
Quy trình kiểm toán dự án đầu tư xây dụng nhà máy thuỷ điện cũng đượcxây dựng dựa trên quy trình kiểm toán dự án đầu tư xây dựng cơ bản, và gồm 4bước: Chuẩn bị kiểm toán; Thực hiện kiểm toán; Lập báo cáo kiểm toán, công bố,lưu trữ hồ sơ kiểm toán; Tổ chức theo dõi, tiến hành kiểm tra đơn vị được kiểm toánthực hiện các kết luận kiểm toán
Giai đoạn 1 Chuẩn bị kiểm toán
Chuẩn bị kiểm toán là công việc đầu tiên của một quy trình kiểm toán nhằmtạo ra các điều kiện pháp lý cũng như các điều kiện cơ bản khác có thể tiến hànhmột cuộc kiểm toán Tại giai đoạn này, kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng
cơ bản tiến hành các bước công việc sau:
* Chuẩn bị đầy đủ cơ sở pháp lý để tiến hành kiểm toán
Cơ sở pháp lý để tiến hành Kiểm toán nhà máy thuỷ điện bao gồm: Kế hoạchkiểm toán được Quốc hội phê duyệt, Quyết định kiểm toán của Tổng KTNN Đây lànhững văn bản pháp lý cơ sỏ cho việc tiến hành kiểm toán nhằm xác định đối tượng,mục tiêu và nội dung cơ bản của cuộc kiểm toán Nó cho phép cuộc kiểm toán đượctién hành theo đúng luật định và phạm vi cần thiết Ngoài ra, là những văn bản quychế làm việc của đoàn kiểm toán và các văn bản hướng dẫn nghiệp vụ của KTNN
* Khảo sát, thu thập thông tin cơ bản về dự án đầu tư được kiểm toán: KTVcần có sự am hiểu về dự án và đơn vị được kiểm toán cũng như thông tin cơ bản về
Trang 24hệ thống kiểm soát nội bộ của đơn vị được kiểm toán, từ đó, đưa ra được nhữngđánh giá, nhận xét về những thông tin chung về dự án để xác định mục tiêu kiểmtoán và phương pháp kiểm toán thích hợp để đạt được mục tiêu đó
Các thông tin giúp cho việc trên có thể gồm:
- Các quy định của pháp luật hiện hành liên quan đến dự án đầu tư;
- Báo cáo của các bộ, ngành chức năng và của Chính phủ về quản lý các dự
- Hồ sơ chính sách, biên bản cuộc họp ban quản lý đầu tư dự án;
- Biên bản thẩm định dự án, kế hoạch và báo cáo kiểm toán nội bộ;
- Các buổi làm việc với ban lãnh đạo đơn vị được kiểm toán và những đốitượng có liên quan chủ yếu;
- Hệ thống thông tin quản lý
- Thông tin về hệ thống kiểm soát nội bộ;
- Kết quả các cuộc thẩm định trước đây
- Trao đổi với ban quản lý cấp cao của dự án nhằm tìm hiểu tổng thể dự án…
* Lập kế hoạch kiểm toán
Kế hoạch kiểm toán được lập phải gồm các công việc sau:
- Xác định mục tiêu của cuộc kiểm toán dự án
Mục tiêu kiểm toán liên quan đến lý do tiến hành cuộc kiểm toán đó cầnđược xác định sớm trong quy trình kiểm toán nhằm hỗ trợ việc xác định những vấn
đề sẽ kiểm toán và báo cáo Mục tiêu kiểm toán cần đề cập đến vấn đề trách nhiệmgiải trình và quản trị hiệu quả, cần tạo thuận lợi cho việc kiểm soát tài chính cũngnhư nâng cao tính kinh tế, hiệu quả và hiệu lực quản lý dự án đó Trong đó mục tiêuđánh giá tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực của dự án đầu tư được coi là quan
Trang 25trọng nhất, vì đây cũng chính là mục tiêu của cuộc kiểm toán hoạt động Mục tiêukiểm toán có thể coi như là những câu hỏi về dự án đầu tư mà các kiểm toán viêncần tìm câu trả lời, do vậy, mục tiêu kiểm toán sẽ giúp kiểm toán viên xác địnhđược đối tượng cần kiểm toán, các nội dung công việc của quá trình thực hiện kiểmtoán cũng như các yếu tố liên quan đến báo cáo và các phát hiện kiểm toán.
- Xác định phạm vi và nội dung kiểm toán
Kiểm toán hoạt động với chức năng xác minh và bày tỏ ý kiến về tính kinh
tế, hiệu quả và hiệu lực của dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện sẽ có phạm virộng Do đó, việc xác định phạm vi và nội dung kiểm toán là rất cần thiết
- Thiết lập tiêu chí cho kiểm toán hoạt động
Vì dự án đầu tư gồm nhiều giai đoạn đầu tư, cũng như nhiều các bước côngviệc trong từng giai đoạn, nên để có thể xác định tiêu chí kiểm toán hoạt động dự ánđầu tư cần xác định tiêu chí cho từng giai đoạn của quá trình đầu tư hoặc tiêu chícủa từng bước công việc cụ thể tại từng giai đoạn thực hiện đầu tư dự án Các tiêuchí này phải đảm bảo đánh giá được tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực của dự
án đầu tư nói chung cũng như từng nội dung công việc của quá trình đầu tư nóiriêng Các tiêu chuẩn được chọn phải đảm bảo hợp lý và có thể áp dụng được, cóliên quan đến mục tiêu của cuộc kiểm toán Từng chỉ số có thể chi tiết hoá dướidạng các câu hỏi Câu hỏi phải mang tính thực tế và nhằm làm rõ hay đo đếm đượctình hình thực tế sẽ kiểm toán
* Sắp xếp nhân sự và điều kiện vật chất cần thiết cho cuộc kiểm toán
Kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện đòi hỏi các
kỹ năng chuyên môn và nhân sự phù hợp với lĩnh vực XD và thuỷ điện KTV phải
có đủ trình độ và kinh nghiệm, am hiểu từng kiểu quản lý, từng bước công việc củaquá trình đầu tư xây dựng dự án thuỷ điện và ngay cả kỹ năng kiểm toán cũng như
kỹ năng kế toán cũng rất quan trọng Với lĩnh vực dự án đầu tư xây dựng nhà máythuỷ điện, việc tham gia của các chuyên gia tư vấn có thể cũng cần cân nhắc đối vớinhững khu vực chuyên sâu như: chuyên gia về địa chất, thuỷ điện hoặc các chuyên
Trang 26gia về máy thiết bị Nhân sự kiểm toán hoạt động dự án đầu tư đòi hỏi phải đượcđào tạo sâu rộng để đáp ứng yêu cầu công việc.
Các điều kiện vật chất khác cần xây dựng theo đúng quy định và phù hợpvới yêu cầu của cuộc kiểm toán Đó là những trang thiết bị chuyên dùng phục vụcho quá trình kiểm toán của KTV, thí vụ như máy tính xách tay, thước kỹ thuật,máy do chắc địa
* Công bố quyết định kiểm toán và kế hoạch kiểm toán với đơn vị được kiểmtoán
Giai đoạn 2 Thực hiện cuộc kiểm toán hoạt động
Giai đoạn thực hiện kiểm toán, các kiểm toán viên thực hiện các công việcsau:
Thứ nhất, phân tích thông tin: Thực hiện một cuộc kiểm toán dự án đầu tư
XD nhà máy thuỷ điện có thể được coi là một quá trình phân tích thông tin về dự án
đó Trong quá trình phân tích, dữ liệu được thu thập, tìm hiểu và phân tích Quátrình phân tích thông tin bắt đầu khi cuộc kiểm toán lần đầu tiên được thông báo vớiđơn vị được kiểm toán, quá trình này vẫn tiếp tục khi tiến hành kiểm toán, đánh giácác phát hiện, lập luận và quan điểm khác nhau, và tiếp diễn đến khi hoàn tất báocáo kiểm toán
Thứ hai: Thu thập và lập hồ sơ các dữ liệu
Chất lượng thu thập và hồ sơ các dữ liệu về dự án đầu tư có tầm quan trọngsống còn, bởi vì cuộc kiểm toán hoạt động mang tính mở cho mọi người đánh giá.Bằng chứng kiểm toán hoạt động thường mang tính thuyết phục Kiểm toán viênphải chọn lựa cẩn thận kỹ thuật kiểm toán phù hợp để thu thập được các bằng chứngkiểm toán mang tính thuyết phục (và tận dụng mọi khả năng hiện có để thu thậpđược các bằng chứng mang tính kết luận cuối cùng)
Thông tin có thể thu thập trên cơ sở chứng cứ vật lý, loại tài liệu (cả viết tay),chất vấn miệng (phỏng vấn) hoặc bằng bất cứ phương pháp nào khác tuỳ theo mụctiêu của cuộc kiểm toán
Trang 27Kiểm toán viên cần tìm kiếm thông tin từ nhiều nguồn khác nhau, phải có khảnăng đánh giá được dự án đầu tư từ nhiều giác độ khác nhau, giữ quan điểm cởi mở vàkhách quan đối với các lập trường và quan điểm được đưa ra Những thông tin khả thinhất (có lý do) cần được thu thập và tất cả thông tin nhận được đều phải kiểm nghiệm.Thông tin và ý kiến có thể thu thập từ cơ quan, các bộ, cơ quan hữu quan
Thứ ba: bằng chứng và phát hiện kiểm toán
Bằng chứng tài liệu gồm những thông tin như: Hợp đồng cung cấp nguyênvật liệu, hồ sơ mời thầu, hồ sơ đấu thầu, chứng từ kế toán hoá đơn … và thông tincủa ban lãnh đạo về tình hình hoạt động của dự án đầu tư Bằng chứng thu thậpđược thông qua các cuộc điều tra, phỏng vấn hay bản câu hỏi Bằng chứng phân tíchgồm các phép tính toán, so sánh, phân tích thông tin thành từng phần và lập luậnxác đáng
Bằng chứng đưa ra cần đầy đủ, phù hợp và xác đáng Các bằng chứng dùng
để làm rõ cho một phát hiện kiểm toán được coi là xác đáng khi chúng quan hệlôgic và hợp lý với phát hiện đó Bằng chứng kiểm toán là phù hợp nếu chúng nhấtquán với thực tế
Phát hiện kiểm toán là bằng chứng cụ thể mà kiểm toán viên thu thập, thoảmãn được mục tiêu kiểm toán, ví dụ: có thể trả lời được các câu hỏi kiểm toán,chứng minh được các giả thiết đã nêu, v.v
Việc triển khai và đánh giá phát hiện kiểm toán cần được thực hiện trong tất
cả các khâu của một cuộc kiểm toán hoạt động Các phát hiện dự kiến trong khâulập kế hoạch hay trong cuộc khảo sát sơ bộ cần được theo dõi chặt chẽ trong khâukiểm tra chi tiết của cuộc kiểm toán
Thứ tư: Phân tích dữ liệu và rút ra kết luận
Khâu này liên quan đến việc cân nhắc các ý kiến và các xác nhận với nhau,tham khảo ý kiến của chuyên gia và những người có chuyên môn, tiến hành so sánh
và phân tích
Trong một cuộc kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng công trình, cáclập luận nêu ra cần được đối chiếu với những lập luận phản bác chắc chắn nhất và
Trang 28các quan điểm đối lập cần phải được đối chiếu với nhau Điều này đóng vai trò rấtquan trọng trong công việc kiểm toán hoạt động nhằm đề xuất được các kiến nghịvững chắc, hữu dụng và hiệu quả.
Các kiến nghị đòi hỏi phải có sự thẩm tra kỹ càng nhằm bảo đảm được rằngchúng là thực tiễn và làm gia tăng giá trị Kiểm toán viên cần kiểm tra, rằng liệu cáckiến nghị đó có giải quyết được mục tiêu của cuộc kiểm toán không, như tính hiệuquả, tính kinh tế, hiệu lực quản trị hay trách nhiệm tài chính một cách thoả đáng haykhông
Bước ba, Lập và công bố báo cáo kết quả kiểm toán
Báo cáo phải nêu được mục tiêu và phạm vi của cuộc kiểm toán để ngườiđọc có thể nắm được mục đích của cuộc kiểm toán và hiểu được kết quả kiểm toán.Báo cáo phải đúng hạn, đầy đủ, chính xác, khách quan, thuyết phục, rõ ràng và súctích
Lập báo cáo kiểm toán được hoàn tất tại thời điểm kết thúc của giai đoạnthực hiện kiểm toán Báo cáo kiểm toán là ý kiến nhận xét, đánh giá, kết luận củađoàn kiểm toán về tính kinh tế, tính hiệu quả và hiệu lực của dự án được tổng hợp
và rút ra từ các bằng chứng kiểm toán đã thu thập về các hoạt động của dự án đầu
tư, đồng thời đưa ra những khuyến nghị với đơn vị được kiểm toán để phát huynhững mặt làm tốt và khắc phục sửa chữa những tồn tại, sai sót và kiến nghị với cơquan quản lý nhà nước để hoàn thiện cơ chế, chính sách liên quan đến dự án
Công bố báo cáo kiểm toán: Báo cáo kiểm toán do trưởng đoàn kiểm toán lập
và được thông qua bởi tập thể ban lãnh đạo Kiểm toán Nhà nước Trước khi công bốchính thức phải được lấy ý kiến bằng văn bản của đơn vị được kiểm toán để thamkhảo Những ý kiến giải trình của đơn vị được đoàn kiểm toán xem xét nghiêm túc,những ý kiến hợp lý sẽ được chấp nhận Trường hợp ý kiến giải trình không đượcnhất trí, KTNN công bố theo kết luận của đoàn kiểm toán và của lãnh đạo KTNN.Lưu trữ tài liệu kiểm toán theo quy định của KTNN
Giai đoạn 4 Tổ chức theo dõi, kiểm tra việc thực hiện các kết luận của đoàn kiểm toán
Trang 29Mục tiêu hoạt động trên hết của cơ quan Kiểm toán Nhà nước là nhằm tăngcường công tác quản lý thông qua việc thực hiện các kiến nghị kiểm toán Có thểnói hiệu lực hoạt động của cơ quan Kiểm toán Nhà nước có thực hiện được haykhông thông qua việc kiến nghị kiểm toán có được thực hiện hay không Sau khibáo cáo kiểm toán được phát hành, trong một thời gian nhất định Kiểm toán Nhànước sẽ thực hiện kiểm tra việc thực hiện kiến nghị kiểm toán.
1.3.3 Phương pháp kiểm toán hoạt động trong kiểm toán dự án đầu
tư xây dựng nhà máy thuỷ điện.
Cũng như các cuộc kiểm toán hoạt động khác, kiểm toán hoạt động dự ánđầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện cũng áp dụng các phương pháp phổ biến củakiểm toán hoạt động như:
- Phương pháp kỹ thuật kiểm tra: Đối với KTHĐ dự án đầu tư xây dựng nhàmáy thuỷ điện kỹ thuật này được áp dụng ở mọi khâu của dự án đầu tư xây dựngnhà má như: thiết kế và lập dự toán, thi công, giao thầu chọn thầu… đến khâu cuốicùng là quyết toán và đưa vào sử dụng
- Phương pháp quan sát thực tế: Phương pháp này được áp dụng khá phổbiến trong kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện KTV cóthể trực tiếp chứng kiến các công việc, các quá trình trong khâu thực hiện dự án đầu
tư đặc biệt là giai đoạn thi công
- Phương pháp phỏng vấn: Với phương pháp này KTV có thể phỏng vấn trựctiếp những tổ chức, đơn vị, cá nhân tham gia trực tiếp tới dự án hoặc cũng có thểnhững cá nhân, đơn vị bên ngoài, như: những hộ gia đình gần khu vực dự án xâydựng, nhà cung cấp …
- Tham khảo ý kiến chuyên gia tư vấn: Đây là phương pháp rất hữu dụng đốivới kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện Đầu tư xâydựng nhà máy thuỷ điện liên quan đến nhiều lĩnh vực chuyên môn khác nhau, thêmvào đó tính hiệu quả về mặt kinh tế xã hội của dự án cũng cần được đánh giá trênnhiều giác độ khác nhau, do vậy việc sử dụng chuyên gia là rất cần thiết Ví dụ:KTV có thể tham khảo ý kiến các chuyên gia về tính năng, hiệu suất… của trang
Trang 30thiết bị máy móc mà đơn vị sử dụng trong quá trình thi công dự án hoặc như cácnhà xã hội học về văn hoá của vùng miền nơi dự án được xây dựng…
- Phân tích: Đây là kỹ thuật cơ bản của kiểm toán hoạt động nói chung vàđặc biệt là kiểm toán hoạt động dự án đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện nói riêng
Kỹ thuật phân tích hồi quy sẽ cho phép đánh giá được sự biến thiên hợp lý củanguồn nhân lực mà một hạng mục công trình cần sử dụng với khối lượng công việccủa HMCT đó; kỹ thuật phân tích theo chiều ngang có thể sử dụng để so sánh đánhgiá các chỉ tiêu về sử dụng các nguồn lực của dự án giữa các kỳ với nhau, hoặc giữaHMCT này với HMCT khác cùng nội dung công việc…
- Phương pháp tái lập mô hình: Phương pháp này nhằm tái lập các mô hình
về tổ chức bộ máy quản lý, các hệ thống kiểm soát, các quy trình… Kiểm toán viên
có thể áp dụng với lĩnh vực đầu tư xây dựng nhà máy thuỷ điện để tái lập một côngđoạn của quá trình thi công, hoặc hệ thống kiểm soát chất lượng của từng công đoạnthi công, xây dựng hoặc chào thầu, đấu thầu…
1.4 Kinh nghiệm về quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt động của một số nước
1.4.1 Kinh nghiệm về quy trình, phương pháp kiểm toán hoạt động của Cơ quan Kiểm toán Quốc gia Vương quốc Anh
Theo Kiểm toán Quốc gia Vương quốc Anh: Nếu mục tiêu chính của cuộckiểm toán là kiểm tra liệu các kiểm soát có hoạt động tốt không thì cuộc kiểm toán
là kiểm toán tài chính Nếu mục tiêu chính của cuộc kiểm toán là trả lời câu hỏi vềtính kinh tế, hiệu lực hay hiệu quả thì cuộc kiểm toán là kiểm toán hoạt động.Trong đó:
- Tính kinh tế: được đánh giá dưới giác độ giảm thiểu chi phí đầu vào và giữđúng chất lượng đầu ra;
- Tính hiệu quả: Tăng đầu ra mà vẫn giữ nguyên đầu vào hoặc giảm đầu vào
mà vẫn giữ nguyên đầu ra với chất lượng đảm bảo
- Tính hiệu lực: Đạt hoặc vượt mức mục tiêu chính sách và đưa ra tác độngnhư đã dự kiến
Trang 31Quy trình kiểm toán hoạt động của KTNN Vương quốc Anh gồm 3 giai đoạn:
Lập kế hoạch kiểm toán; thực hiện kiểm toán tại hiện trường và lập báo cáo kiểmtoán
Lập kế hoạch kiểm toán gồm 4 bước cơ bản:
Bước 1 –Thu thập hiểu biết về đơn vị được kiểm toán gồm có: hiểu về hoạtđộng và mục tiêu của đơn vị được kiểm toán, môi trường bên ngoài và địa vị pháp
lý của đơn vị
Bước 2 - Đánh giá rủi ro: Xác định và sắp xếp ưu tiên các rủi ro cơ bản cóthể ảnh hưởng đến tính kinh tế, tính hiệu lực, hiệu quả trong các hoạt động, côngviệc của đơn vị được kiểm toán
Bước 3 – Thực hiện phân tích các vấn đề: xác định các câu hỏi chính màKTHĐ phải trả lời
Bước 4 – Xây dựng kế hoạch kiểm toán: chọn lựa các phương pháp kiểmtoán để trả lời được các câu hỏi kiểm toán thông qua cách thu thập và phân tíchbằng chứng
Thực hiện KTHĐ tại hiện trường
Thực hiện kiểm toán tại hiện trường là việc áp dụng các phương pháp kiểmtoán nhằm thu thập được bằng chứng kiểm toán cần thiết để trả lời các câu hỏi kiểmtoán trong kế hoạch kiểm toán
Tại bước thực hiện KTHĐ tại hiện trường, cơ quan Kiểm toán tiến hành sosánh các bằng chứng kiểm toán với các tiêu chí kiểm toán
b1 Tiêu chí kiểm toán
Đại diện cho các chuẩn mực lý tưởng để dựa trên cơ sở đó kiểm toán viên cóthể đánh giá bằng chứng kiểm toán của vấn đề đang xem xét Tiêu chí này sẽ thayđổi theo chủ đề và mục tiêu kiểm toán cụ thể, các quy định quản lý hoạt động của tổchức và các mục tiêu đó đề cập Khi tiến hành so sánh tiêu chí kiểm toán với những
gì có trong thực tế , kiểm toán viên sẽ xây dựng được các phát hiện kiểm toán Việcđạt hay vượt qua các tiêu chí này có thể được cho là "điển hình” (thông lệ tốtnhất),trong khi đó nếu không đạt được các tiêu chí thì cần phải tiến hành sửa đổi
b2 Phương pháp kiểm toán tại hiện trường:
Trang 32Mục tiêu kiểm toán và câu hỏi kiểm toán khác nhau sẽ dẫn đến việc lựa chọnphương pháp kiểm toán tại hiện trường khác nhau
Các phương pháp kiểm toán hoạt động thường được sử dụng gồm: điều
tra, phỏng vấn; phân tích hệ thống, quy trình và dữ liệu; ngoài ra còn có một sốphương pháp khác , ví dụ như:
Nghiên cứu tác động: là đánh giá ảnh hưởng của một chương trình bằng cách
so sánh kết quả của chương trình so với lúc chưa có nó
Nghiên cứu Chi phí - lợi ích là việc tiến hành điều tra các mối quan hệ giữachi phí và lợi ích các dự án, chương trình của Chính phủ, được thể hiện về mặt tiền
tệ
Nghiên cứu so sánh: Là một quá trình so sánh phương pháp, quy trình,sảnphẩm, dịch vụ của một đơn vị với các đơn vị điển hình khác (có thông lệ tốt nhất)cùng ngành
KTHĐ tại hiện trường được thực hiện theo 2 bước: thu thập dữ liệu và phântích dữ liệu:
Thu thập dữ liệu: Kỹ thuật thu thập dữ liệu bao gồm điều tra, lấy mẫu, rà soátcác tài liệu và thu thập dữ liệu từ cơ sở dữ liệu của đơn vị
Dữ liệu được thu thập có thể hoặc là “định lượng” - liên quan đến các số liệu
về số học, hoặc là “định tính” - liên quan đến phỏng vấn, thu thập thông tin qua cácnghiên cứu, quan sát, sơ đồ và thông tin bẰNG HỠNH ẢNH
b3.Phân tích dữ liệu
Phân tích dữ liệu bao gồm một số dạng sau:
- Đánh giá bằng số như áp dụng các tỷ lệ và phần trăm đối với các dữ liệubằng số;
- Phân tích thống kê chi tiết hơn;
- Trao đổi, thảo luận trong đoàn kiểm toán về các phát hiện kiểm toán ;
- Nghiên cứu các tài liệu bằng chứng và giấy tờ làm việc
- Việc phân tích có thể tiến hành so sánh các phát hiện giữa:
- Các hoạt động thực hiện có hiệu quả và các hoạt động thực hiện kém hiệuquả hơn;
Trang 33- Một hay nhiều hoạt động và sự miêu tả khái quát về chủ đề;
- Một lĩnh vực được kiểm toán và lĩnh vực kiểm toán tương tự tại các nướckhác
Giai đoại cuối của phương pháp phân tích dữ liệu là tập hợp kết quả từ cácnguồn khác nhau Giai đoạn này liên quan đến việc cân nhắc các luận cứ và xácnhận, tham vấn chuyên gia, tiến hành so sánh phân tích
b4 Đánh giá chất lượng bằng chứng:
Bằng chứng kiểm toán cần đáp ứng các tiêu chí sau:
Đầy đủ: Có thể đo được về số lượng và thuyết phục về chất lượng;
Phù hợp: có tính logic và hợp lý với mục tiêu và tiêu chí kiểm toán; chỉ rõmục đích, nguồn và phạm vi của bằng chứng kiểm toán
Tin cậy: Phù hợp với thực tế và có giá trị; Được chứng thực từ nhiều nguồn;Dưới dạng văn bản hơn là lời nói; Trực tiếp hơn là gián tiếp; Là bản gốc hơn là bảnsao
Lập báo cáo kiểm toán
Để tối đa hoá hiệu quả của báo cáo, cần chú ý đến bố cục và các nội dungsau:
- Phần Tóm tắt tổng hợp nhằm chuyển tải các thông điệp chính;
- Phần Các kết luận và kiến nghị được rút ra hợplý từ các phát hiện kiểmtoán;
- Các số liệu, bảng biểu, sơ đồ có tác động lớn, đảm bảo dễ hiểu và tạo nétsống động cho chủ đề được đề cập;
- Sử dụng phụ lục ở phần cuối của báo cáo để bổ sung những thông tin chitiết không nên đưa trong phần chính báo cáo (để tránh ảnh hưởng đến thông điệpchính) Các thông tin trong phụ lục báo cáo thường là: Phương pháp và mục tiêukiểm toán; Các kết quả kiểm toán chi tiết; Các số liệu thống kê; Định nghĩa cácthuật ngữ; Sách tham khảo - danh sách các sách tham khảo sử dụng trong quá trìnhkiểm toán
Cơ quan kiểm toán tối cao áp dụng nhiều quy trình kiểm soát chất lượng nội
bộ và đảm bảo chất lượng bên ngoài để nâng cao chất lượng báo cáo kiểm toán Các
Trang 34quy trình này áp dụng ở bước: lựa chọn kiểm toán, lập kế hoạch kiểm toán, thựchiện kiểm toán tại hiện trường, dự thảo báo cáo và sau khi công bố báo cáo
1.4.2 Kinh nghiệm về quy trình và phương pháp kiểm toán hoạt động của Cộng hoà Liên bang Đức
Tại Cộng hoà Liên bang Đức, nguyên tắc kinh tế trong hoạt động của nhànước được ghi trong Hiến pháp Từ năm 1969, khi nước Đức bổ sung sửa đổi Hiếnpháp đã quy định về thẩm quyền của Kiểm toán Nhà nước Liên bang (KTNNLB) làđược kiểm toán tính kinh tế trong hoạt động quản lý
Kiểm toán hoạt động (kiểm toán tính kinh tế) là việc khảo sát một cách độclập về tính kinh tế và hiệu lực của một dự án, chương trình hoặc của tổ chức nhànước mà trong đó có chú ý đến những yêu cầu theo nguyên tắc tiết kiệm với mụcđích đạt được những cải tiến
Tiêu chí kiểm toán tính kinh tế bao hàm nội dung sau:
- Theo đuổi và đạt được mối tương quan hợp lý nhất giữa mục tiêu theo đuổi(lợi ích) và kinh phí sử dụng (chi phí)
- Tối thiểu hoá lượng kinh phí sử dụng xuống mức cần thiết để hoàn thànhnhiệm vụ (nguyên tắc tối thiểu)
- Tận dụng nguồn nhân sự và vật chất để đạt được mục tiêu ở mức cao nhất(nguyên tắc tối đa)
- Hiệu lực và tính thiết thực trong hoạt động quản lý của cơ quan quản lý liênquan đến việc đạt được mục tiêu cũng như mối tương quan giữa tác động muốn đạtđược và tác động đạt được trên thực tế của một hoạt động Một hoạt động hay dự ánphải phù hợp để đạt được mục tiêu và vì thế phải mang tính thiết thực
- Cơ quan quản lý thực hiện khảo sát tính kinh tế trong các hoạt động có tácđộng tài chính bằng cách đưa ra các phương án thực hiện khác nhau
- Cơ quan quản lý khảo sát xem liệu những hoạt động hay dự án thích hợp có thểđược thực hiện hiệu quả hơn, kinh tế hơn nếu giao cho tư nhân hay không
- Cơ quan quản lý kiểm tra kết quả thực hiện (kiểm tra việc đạt được mụctiêu, tác động và tính kinh tế)
Trang 35Các phương pháp khảo sát đánh giá tính kinh tế
- Phương pháp hạch toán so sánh chi phí (phương pháp tĩnh)
- Phương pháp giá trị hiện tại ròng (phương pháp động)
- Phương pháp hiệu quả chi phí là phương pháp nhằm lựa chọn phương án
“tối ưu"
- Phương pháp phân tích chi phí – lợi ích là so sánh giữa lợi ích được đánhgiá bằng tiền với chi phí bỏ ra của một dự án hay biện pháp
Trình tự của một cuộc kiểm toán
Lựa chọn chủ đề kiểm toán thường dựa trên một số các tiêu chí chủ yếu:
- Khối lượng tài chính
- Dễ xảy ra sai sót trong nội dung được kiểm toán
- Những lý do đặc biệt cho việc kiểm toán (đề nghị từ Quốc hội, công luận)
- Chỉ tiêu cho trước của Đại hội đồng KTNNLB
- Những thay đổi luật pháp
- Tính mới của nội dung được kiểm toán
- Tính mới của vấn đề nêu ra
Lập kế hoạch kiểm toán
- Phân tích hiện trạng và điều kiện khung một cách toàn diện (kể cả các mụctiêu của cơ quan nhà nước)
- Nhu cầu và việc đáp ứng nhu cầu
- Xác định những tiêu chí cố gắng có thể định lượng được để đánh giá tínhkinh tế
- Lựa chọn tương ứng các phương pháp tiếp cận để phân tích tính kinh tế
- Sử dụng những trường hợp để đối chiếu
- ấn định thời điểm kiểm toán
Lựa
chọn
chủ đề
Lập kếhoạch KT
Thực hiện KT
Lập và gửi Báocáo KT
Kiểm tra thực hiện kiến nghị
Trang 36Thực hiện kiểm toán
- Đặt trọng tâm vào việc điều tra thu thập dữ liệu quan trọng đối với việcđánh giá tính kinh tế
- Sử dụng công nghệ thông tin bất cứ chỗ nào có thể được
- Phong cách kiểm toán hướng nhiều vào thảo luận thay vì kiểu lên lớp
- Việc quản lý tri thức có vai trò quan trọng (trao đổi trong nội bộ cơ quankiểm toán tối cao, các phương pháp tiếp cận cho nhiều lĩnh vực chuyên môn, nếucần mời cả chuyên gia tư vấn bên ngoài)
Lập và gửi báo cáo kiểm toán
- Lập luận những phép đánh giá tính kinh tế của mình một cách xác đáng và
có thể soát lại được về mặt phương pháp
- Nhấn mạnh tính chất khuyến nghị, những điểm gợi ý về những cải tiếnngoài việc chỉ nêu ra những sai sót
- Sự sẵn sàng nếu cần sẽ trình bày, bảo vệ kết quả của các cuộc kiểm toánhoạt động trong thảo luận về chính sách và chuyên môn
Kiểm tra thực hiện kiến nghị kiểm toán đây là khâu cuối cùng của cuộc
kiểm toán hoạt động
- Kiểm tra thực hiện kiến nghị trên cơ sở các số liệu được cập nhật
- Nghĩa vụ của cơ quan nhà nước phải tiến hành kiểm tra kết quả một cáchthoả đáng
- Phản hồi cho cơ quan kiểm toán tối cao về tính thoả đáng của các kiến nghị
1.4.3 Hướng vận dụng quy trình và phương pháp kiểm toán hoạt động tại Kiểm toán Nhà nước Việt Nam
Nghiên cứu về KTHĐ ở các nước phát triển giúp chúng ta học hỏi đượcnhững bài học quý báu trong quá trình xây dựng và hoàn thiện quy trình, phươngpháp kiểm toán hoạt động ở Việt Nam nói chung và của Kiểm toán Nhà nước nóiriêng Từ kinh nghiệm về quy trình, phương pháp KTHĐ của các nước, để phù hợpvới điều kiện của Việt Nam, Kiểm toán Nhà nước có thể thực hiện KTHĐ theohướng:
Trang 37- Kết hợp về nội dung kiểm toán: Trong thời gian đầu thực hiện kiểm toánhoạt động, kiểm toán viên thực hiện kiểm toán hoạt động với quy trìn, phương phápnhư khi thực hiện kiểm toán BCTC nhưng khi xem xét, đánh giá những phát hiệnkiểm toán, kiểm toán viên sẽ xem xét dưới góc độ của kiểm toán hoạt động để đánhgiá tính kinh tế, tính hiệu lực và hiệu quả của dự án.
- Xây dựng tiêu chí kiểm toán rõ ràng vì đây sẽ là cơ sở để khi thực hiệnkiểm toán, KTV sẽ coi đó là căn cứ để thực hiện kiểm toán và có những so sánh,đánh giá thống nhất Các tiêu chí này cần được xây dựng trên cơ sở thống nhất cácnguồn hình thông tin thiết lập và nguyênt tắc thiết lập tiêu chí
- Phương pháp kiểm toán phải phù hợp với từng đối tượng kiểm toán Mỗiđối tượng thực hiện trong những lĩnh vực khác nhau mang lại kết quả cũng như lợiích xã hội khác nhau Nắm vững nguyên tắc đó, khi thực hiện kiểm toán hoạt động
dự án đầu tư XDCB, KTV cần áp dụng các chuyên môn nghiệp vụ đối với từng đốitượng cụ thể, tiêu thức đánh giá cũng áp dụng riêng cho từng loại hình hoạt động.Điều đó giúp cho việc đánh giá tính kinh tế, hiệu lực hiệu quả được chính xác
- Trình tự của cuộc kiểm toán cần xây dựng theo 4 bước: Lập kế hoạch kiểmtoán, thực hiện kiểm toán, lập và công bố báo cáo kiểm toán và cuối cùng là kiểmtra thực hiện kiến nghị của KTNN Trong đó, cần xây dựng cụ thể các nội dungcông việc của bước thực hiện kiểm toán của KTHĐ
- Chú trọng đến việc lập và công bố báo cáo kết quả kiểm toán Mọi ý kiếnđánh giá, nhận xét cũng như kiến nghị của KTNN phải dựa trên những bằng chứngkiểm toán rõ ràng và có thể xác minh; chú trọng đặc biệt đến các nhận xét, kiếnnghị nhằm giúp đơn vị được kiểm toán, các cơ quan quản lý nhà nước nâng cao hơnnữa hiệu quả quản lý và sử dụng vốn, tiền và tài sản của Nhà nước
Trang 38CHƯƠNG 2 THỰC TRẠNG KIỂM TOÁN HOẠT ĐỘNG DỰ ÁN ĐẦU TƯ XÂY DỰNG NHÀ MÁY THUỶ ĐIỆN HÀM THUẬN – ĐA MI
DO KIỂM TOÁN NHÀ NƯỚC VIỆT NAM THỰC HIỆN
2.1 Khái quát về kiểm toán nhà nước và kiểm toán dự án đầu tư xây dựng của Kiểm toán Nhà nước
2.1.1 Khái quát về Kiểm toán Nhà nước Việt Nam
Từ những năm cuối thập niên 80 của thế kỷ XX, đất nước ta tiến hành chuyểnđổi từ nền kinh tế kế hoạch hoá tập trung sang nền kinh tế thị trường định hướng xãhội chủ nghĩa Để tăng cường kiểm soát và quản lý nền kinh tế theo định hướng xãhội chủ nghĩa, Nhà nước chủ trương thực hiện công khai, minh bạch các thông tinkinh tế, tài chính, tăng cường kỷ cương, nâng cao hiệu quả trong việc huy động và
sử dụng NSNN và các tài sản công khác Tình hình đó đòi hỏi phải có một cơ quanđộc lập kiểm tra độ tin cậy của thông tin, tính tuân thủ luật pháp và hiệu quả củaviệc sử dụng tài sản công trước hết là NSNN Chức năng, nhiệm vụ này do Kiểmtoán Nhà nước thực hiện
Ngày 11/7/1994, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 70/CP về việc thànhlập Cơ quan Kiểm toán Nhà nước và Quyết định số 61/TTg ngày 24/1/1995 của Thủtướng Chính phủ về việc ban hành Điều lệ Tổ chức và Hoạt động của Kiểm toánNhà nước để: “Giúp Thủ tướng Chính phủ thực hiện chức năng kiểm tra, xác nhậntính đúng đắn, hợp pháp của tài liệu và số liệu kế toán, báo cáo quyết toán của các
cơ quan nhà nước, các đơn vị sự nghiệp, đơn vị kinh tế nhà nước và các đoàn thểquần chúng, các tổ chức xã hội sử dụng kinh phí do ngân sách nhà nước cấp” [7].Tiếp đến, năm 2003, Chính phủ đã ban hành Nghị định số 93/2003/NĐ-CPquy định “Kiểm toán Nhà nước là cơ quan thuộc Chính phủ, xác nhận tính đúngđắn, hợp pháp của báo cáo quyết toán ngân sách nhà nước các cấp và báo cáo tổngquyết toán ngân sách nhà nước các cấp; báo cáo quyết toán, báo cáo tài chính của
Trang 39các cơ quan, đơn vị, tổ chức có sử dụng ngân sách nhà nước Kiểm toán tính tuânthủ, tính kinh tế trong việc quản lý, sử dụng ngân sách nhà nước và tài sản công”[8].
Sau hơn 10 năm thành lập, Luật Kiểm toán Nhà nước Việt Nam đã đượcQuốc hội thông qua ngày 14/6/2005 và có hiệu lực từ ngày 01/01/2006 Luật Kiểmtoán Nhà nước quy định về địa vị pháp lý, chức năng, nhiệm vụ, quyền hạn và tổchức của Kiểm toán Nhà nước; Nhiệm vụ, quyền hạn của Kiểm toán viên nhà nước,của đơn vị được kiểm toán và tổ chức, cá nhân có liên quan về hoạt động và bảođảm hoạt động của Kiểm toán Nhà nước Trong Luật đã nêu rõ: “Kiểm toán Nhànước là cơ quan chuyên môn về lĩnh vực kiểm tra tài chính Nhà nước do Quốc hộithành lập, hoạt động độc lập và chỉ tuân theo pháp luật” [9, tr 52] Hoạt động kiểmtoán Nhà nước phục vụ việc kiểm tra, giám sát của Nhà nước trong việc quản lý, sửdụng ngân sách, tiền, tài sản của Nhà nước; Góp phần thực hành tiết kiệm chốngtham nhũng, thất thoát lãng phí; Phát hiện và ngăn chặn hành vi vi phạm pháp luật,nâng cao hiệu quả sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước Báo cáo kiểmtoán của KTNN xác nhận tính đúng đắn, trung thực của BCTC, báo cáo quyết toánngân sách; Đánh giá việc tuân thủ pháp luật, tính kinh tế, hiệu lực và hiệu quả trongquản lý, sử dụng ngân sách, tiền và tài sản của Nhà nước
Sau khi Luật kiểm toán nhà nước có hiệu lực từ ngày 01/01/2006, KTNN là
cơ quan kiểm tra, giám sát các hoạt động tài chính công cao nhất và là công cụ chủyếu của Quốc hội trong việc thực hiện quyền giám sát tối cao của mình Kết quảkiểm tra của KTNN là cơ sở để Quốc hội đưa ra các quyết định đúng đắn và có hiệuquả đối với nền kinh tế
Chức năng Kiểm toán Nhà nước được quy trong Luật kiểm toán Nhà nước như sau:
Điều 14 Chức năng của Kiểm toán Nhà nước
Kiểm toán Nhà nước có chức năng kiểm toán báo cáo tài chính, kiểm toántuân thủ, kiểm toán hoạt động đối với cơ quan, tổ chức quản lý, sử dụng ngân sách,tiền và tài sản nhà nước [9, tr 52]
Căn cứ Luật Kiểm toán Nhà nước, ngày 15/9/2005 Uỷ ban thường vụ Quốc
Trang 40hội có Nghị quyết số 916/NQ-UBTVQH11 - Quy định cơ cấu tổ chức của Kiểm toán Nhà nước gồm: Các đơn vị tham mưu thuộc bộ máy điều hành; các đơn vị Kiểm
toán Nhà nước chuyên ngành; các đơn vị Kiểm toán Nhà nước khu vực và các đơn
vị sự nghiệp
Phụ lục số 01 – Cơ cấu tổ chức của Kiểm toán Nhà nước
Từ khi thành lập đến nay, tuy thời gian chưa dài nhưng KTNN đã nhanhchóng xây dựng cơ sở vật chất, tổ chức bộ máy, tuyển dụng và đào tạo cán bộ, kiểmtoán viên; từng bước xây dựng và hoàn thiện cơ sở pháp lý cho hoạt động kiểmtoán; thực hiện tốt kế hoạch kiểm toán hàng năm và các nhiệm vụ kiểm toán độtxuất khác theo yêu cầu của Chính phủ và Quốc hội KTNN đó thực hiện kiểm toánthường xuyên quyết toán ngân sách của các tỉnh, thành phố trực thuộc trung ương;quyết toán ngân sách các bộ, cơ quan trung ương và báo cáo quyết toán ngân sáchnhà nước (tổng quyết toán) hàng năm; kiểm toán các tổ chức tài chính, tín dụng củaNhà nước, các doanh nghiệp nhà nước, các công trình, dự án quan trọng quốc gia,qua đó góp phần quản lý việc sử dụng tiết kiệm, hiệu quả nguồn lực tài chính nhànước Cụ thể, tính đến hết năm 2007, KTNN đó kiến nghị tăng thu, giảm chi, ghithu - ghi chi quản lý qua ngân sách nhà nước, xử lý các khoản tạm thu, tạm giữ, vớitổng số tiền 40.342,6 tỉ đồng; trong đó: tăng thu thuế và các khoản thu khác11.633,2 tỉ đồng; giảm chi ngân sách nhà nước 5.052,7 tỉ đồng; kiến nghị ghi thu -ghi chi quản lý qua ngân sách nhà nước 9.760,8 tỉ đồng; xử lý các khoản tạm thu,tạm giữ, nợ đọng thuế 13.895,9 tỉ đồng
Kết quả được ghi nhận của Kiểm toán Nhà nước trong những năm qua khôngchỉ là con số tăng thu, tiết kiệm chi cho ngân sách nhà nước, mà còn ở chỗ hoạtđộng KTNN đã giúp các cơ quan nhà nước chấn chỉnh công tác quản lý tài chínhngân sách; giúp các đơn vị được kiểm toán nhìn nhận và đánh giá đúng đắn thựctrạng tình hình tài chính để khắc phục những yếu kém, sơ hở trong quản lý kinh tế
và sản xuất, kinh doanh, ngăn ngừa những tiêu cực, lãng phí, thất thoát tiền, tài sản
và từng bước hoàn thiện hơn công tác quản lý, bảo đảm sử dụng nguồn lực tài chínhquốc gia hiệu quả hơn KTNN cũng đó cung cấp những thông tin xác thực về tìnhhình quản lý và điều hành ngân sách cùng nhiều kiến nghị với Chính phủ, Quốc hội