Luận văn tốt nghiệp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do các công ty kiểm toán độc lập tại việt nam thực hiện

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN VIỆN KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN ĐỀ ÁN MÔN HỌC KIỂM TOÁN ĐỀ TÀI BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN VÀ KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÁC CÔNG TY[.]

TRƯỜNG ĐẠI HỌC KINH TẾ QUỐC DÂN

VIỆN KẾ TOÁN – KIỂM TOÁN

TẠI VIỆT NAM THỰC HIỆN

Sinh viên thực hiện : Nguyễn Thị Bằng

Mã sinh viên : 11170544

GVHD : TS Nguyễn Thị Thanh Diệp

Hà Nội, 2020

MỤC LỤC

DANH MỤC CÁC TỪ VIẾT TẮT 2

DANH MỤC BẢNG BIỂU 3

DANH MỤC SƠ ĐỒ 4

LỜI MỞ ĐẦU 5

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN VÀ CÁC PHƯƠNG PHÁP THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP THỰC HIỆN 7

1.1 Cơ sở lý luận về bằng chứng kiểm toán 7

1.1.1 Khái niệm 7

1.1.2 Vai trò của bằng chứng kiểm toán 8

1.1.3 Phân loại bằng chứng kiểm toán 8

1.1.3.1 Theo nguồn gốc thu thập 8

1.1.3.2 Theo hình thức biểu hiện của bằng chứng kiểm toán 9

1.1.3.3 Các bằng chứng kiểm toán đặc biệt 10

1.1.4 Tính chất của bằng chứng kiểm toán 11

1.1.4.1 Tính thích hợp 11

1.1.4.2 Tính đầy đủ 12

1.2 Phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán 13

1.2.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê) 14

1.2.2 Lấy xác nhận 15

1.2.3 Xác minh tài liệu 17

1.2.4 Quan sát 18

1.2.5 Phỏng vấn 18

1.2.6 Tính toán lại 20

1.2.7 Kỹ thuật phân tích 21

Chương 2: Thực trạng áp dụng các phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do các công ty kiểm toán độc lập thực hiện tại Việt Nam 25

2.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê) 25

2.3 Xác minh tài liệu 28

2.4 Quan sát 29

2.5 Phỏng vấn 30

2.6 Tính toán lại 32

2.7 Kỹ thuật phân tích 33

Chương 3: Nhận xét, kiến nghị và giải pháp nhằm hoàn thiện phương pháp thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán độc lập thực hiện 35

3.1 Ưu điểm và nhược điểm của các quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán độc lập tại Việt Nam thực hiện 35 3.1.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê) 35

3.1.2 Lấy xác nhận 35

3.1.3 Xác minh tài liệu 36

3.1.4 Quan sát 37

3.1.5 Phỏng vấn 37

3.1.6 Tính toán lại 38

3.1.7 Kỹ thuật phân tích 38

3.2 Một số kiến nghị nhằm hoàn thiện các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán trong kiểm toán báo cáo tài chính do kiểm toán độc lập tại Việt Nam thực hiện 39 3.2.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê) 39

3.2.2 Lấy xác nhận 40

3.2.3 Xác minh tài liệu 40

3.2.4 Quan sát 41

3.2.5 Phỏng vấn 42

3.2.6 Tính toán lại 43

3.2.7 Kỹ thuật phân tích 43

KẾT LUẬN 45

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 46

DANH MỤC BẢNG BIỂU

DANH MỤC SƠ ĐỒ

LỜI MỞ ĐẦU

Trong thời kỳ hội nhập và phát triển nền kinh tế mạnh mẽ như hiện nay, có thể nói Kiểm toán là một yếu tố quan trọng và cần thiết nhằm giải quyết vấn đề “công bằng thông tin” Để đưa ra một ý kiến kết luận cho vấn đề được kiểm toán thì kiểm toán viên cần phải thu thập những tài liệu làm cơ sở cho ý kiến của mình Khi đó ý kiến mới

có được tính thuyết phục và tạo được niềm tin cho những người quan tâm Trong kiểm toán nói riêng và kiểm toán báo cáo tài chính nói chung, khi tiến hành bất kỳ một cuộc kiểm toán với quy mô lớn hay nhỏ, kiểm toán viên cần phải thu thập bằng chứng kiểm toán Có thể nói sự thành công của một cuộc kiểm toán phụ thuộc trước hết vào việc thu thập và sau đó đánh giá bằng chứng kiểm toán của kiểm toán viên Vấn đề đặt ra là làm thế nào để thu thập được bằng chứng kiểm toán một cách đầy đủ và có độ tin cậy cao với những phương pháp kỹ thuật thu thập đảm bảo nguồn lực bỏ ra một cách phù hợp nhất Nhận thức được tầm quan trọng của vấn đề, dựa trên những kiến thức đã được học và tìm hiểu trên ghế nhà trường cũng như thực tế tại các công ty kiểm toán độc lập tại Việt Nam, em đã lựa chọn đề tài: “BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN VÀ KỸ THUẬT THU THẬP BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO CÁC CÔNG TY KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP TẠI VIỆT NAM THỰC HIỆN.”

CHƯƠNG 1: CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ BẰNG CHỨNG

KIỂM TOÁN VÀ CÁC PHƯƠNG PHÁP THU THẬP

BẰNG CHỨNG KIỂM TOÁN TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH DO KIỂM TOÁN ĐỘC LẬP

Theo chuẩn mực Kiểm toán Việt Nam số 500 đoạn 05 quy định: “Bằng chứng kiểm toán: Là tất cả các tài liệu, thông tin do kiểm toán viên thu thập được liên quan đến cuộc kiểm toán và dựa trên các tài liệu, thông tin này, kiểm toán viên đưa ra kết luận và từ đó hình thành ý kiến kiểm toán Bằng chứng kiểm toán bao gồm những tài liệu, thông tin chứa đựng trong các tài liệu, sổ kế toán, kể cả báo cáo tài chính và những tài liệu, thông tin khác.”

Theo Chuẩn mực Kiểm toán quốc tế (ISA) số 500 para.04 quy định: “Bằng chứng kiểm toán là toàn bộ những tư liệu do KTV khai thác được, làm cơ sở cho kiểm toán viên và công ty kiểm toán hình thành ý kiến.”

Ví dụ về bằng chứng kiểm toán là Bảng chấm công của doanh nghiệp, hợp đồng lao động của công nhân viên, hóa đơn nhà cung cấp, sổ cái tài khoản, phiếu nhập kho, thông tin do KTV thu thập được quan phỏng vấn BGĐ

Như vậy, bằng chứng kiểm toán bao gồm tất cả nhưng thông tin mà kiểm toán viên thu thập được làm cơ sở cho ý kiến của mình trên báo cáo kiểm toán Mục đích cuối cùng của KTV khi thực hiện kiểm toán BCTC là KTV phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán có hiệu lực từ đó đưa ra ý kiến về BCTC được kiểm toán

1.1.2 Vai trò của bằng chứng kiểm toán

Bằng chứng kiểm toán có ý nghĩa rất quan trọng trong việc KTV đưa ra ý kiến của mình Nó là cơ sở, là yếu tố quyết định nên độ chính xác ý kiến của KTV Chính

vì sự quan trọng của bằng chứng kiểm toán mà trong chuẩn mực Kiểm toán số 500 đã viết: “Kiểm toán viên và Công ty kiểm toán phải thu thập đầy đủ các bằng chứng kiểm toán thích hợp để làm cơ sở đưa ra ý kiến của mình về báo cáo tài chính của đợn vị được kiểm toán”

Việc thu thập BCKT nhằm đánh giá tính trung thực và hợp lý của BCTC, chúng

có được lập trên cơ cở chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành hay không? Việc thành công hay thất bại của một cuộc kiểm toán trước hết phụ thuộc vào việc thu thập và đánh giá bằng chứng của KTV Khi KTV không thu thập đầy đủ và đánh giá không chính xác về bằng chứng kiểm toán thì KTV khó có thể đưa ra ý kiến chấp nhận toàn phần về báo cáo kiểm toán của khách hàng mà chỉ có thể đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc từ chối

1.1.3 Phân loại bằng chứng kiểm toán

Trong thực tế có rất nhiều loại bằng chứng khác nhau và cũng có rất nhiều tiêu thức để phân loại bằng chứng kiểm toán Tuy nhiên, để giúp cho việc tìm hiểu và sử dụng bằng chứng kiểm toán một cách hiệu quả nhất thì BCKT được phân loại theo nguồn gốc thu thập và theo hình thức biểu hiện của nó

1.1.3.1 Theo nguồn gốc thu thập

Căn cứ vào nguồn gốc của thông tin, tài liệu có liên quan đến báo cáo tài chính màkiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm toán, bằng chứng kiểm toán bao gồm 3 dạng: bằng chứng do doanh nghiệp cung cấp; bằng chứng do bên thứ ba đôc lập cung cấp; bằng chứng do KTV tự khai thác và đánh giá thông qua kiểm kê, quan sát và tính toán lại

Thứ nhất, bằng chứng do đơn vị được kiểm toán cung cấp Ví dụ như phiếu thu, phiếu chi, hóa đơn mua hàng, phiếu nhập-xuất kho, sổ sách kế toán…

Thứ hai, bằng chứng do bên thứ ba độc lập cung cấp (đối thủ cạnh tranh, ngân hàng, đối tác của đơn vị được kiểm toán…) Ví dụ gửi thư xác nhận số dư tài khoản

Thứ ba, bằng chứng kiểm toán do kiểm toán viên tự khai thác và đánh giá thôngqua kiểm kê, quan sát và tính toán lại Ví dụ KTV có thể tham gia kiểm kê HTK cùng đơn vị từ đó có số liệu về thực tế…

1.1.3.2 Theo hình thức biểu hiện của bằng chứng kiểm toán

Căn cứ vào dạng biểu hiện của bằng chứng kiểm toán, bằng chứng kiểm toán baogồm bằng chứng vật chất, bằng chứng tài liệu và bằng chứng lời nói

Thứ nhất, bằng chứng vật chất là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được trong quá trình kiểm kê các loại tài sản hữu hình như tiền mặt, hàng tồn kho, các loại chứng khoán, tài sản cố định hữu hình… Một vài ví dụ điển hình cho bằng chứng vật chất là các biên bản kiểm kê hàng tồn kho, biên bản kiểm kê quỹ tiền mặt, biên bản kiểm kê tài sản cố định…

Thứ hai, bằng chứng tài liệu là các bằng chứng mà kiểm toán viên thu thập được qua việc cung cấp tài liệu, thông tin của các bên liên quan theo yêu cầu của KTV Ví

dụ sổ chi tiết các tài khoản của khách hàng, sổ tổng hợp, các tài liệu tính toán lại của KTV…

Thứ ba, bằng chứng lời nói là các bằng chứng mà KTV thu thập được thông qua xác minh, điều tra bằng cách phỏng vấn những người có liên quan đến hoạt động cần được kiểm toán Ví dụ bản ghi âm mà KTV phỏng vấn nhân viên bộ phận sản xuất, cácghi chép của KTV trong quá trình phỏng vấn BGĐ…

Bảng 1.1: Phân loại bằng chứng kiểm toán theo nguồn gốc và hình thức biểu hiện

(Các bằng chúng sắp xếp theo thứ tự giảm dần độ tin cậy)Theo nguồn gốc thu thập Theo hình thức biểu hiện

Bằng chứng kiểm toán do kiểm toán

viên tự khai thác và đánh giá thông qua

kiểm kê, quan sát và tính toán lại

Ngoài các bằng chứng cơ bản được phân loại kể trên, trong một số trường hợp đặc biệt KTV cần thu thập thêm một số bằng chứng kiểm toán khác Các bằng chứng kiểm toán trong trường hợp này được gọi là bằng chứng kiểm toán đặc biệt Vậy bằng chứng kiểm toán đặc biệt là gì? Tại sao trong một số trường hợp lại phải cần đến bằng chứng kiểm toán đặc biệt?

Bằng chứng kiểm toán đặc biệt là các bằng chứng được thu thập từ một số đối tượng đặc biệt Các bằng chứng này thường là ý kiến của chuyên gia, giải thích của bangiám đốc, tư liệu của KTV nội bộ hoặc KTV khác, tư liệu của các bên liên quan… Đối với một số vấn đề cụ thể mà KTV không thể am hiểu sâu sắc ví dụ như đánh giá giá trị tài sản của các loại cổ vật quý hiếm, khoáng sản, các công trình thế kỷ… Các chuẩn mực Kiểm toán cho phép KTV được sử dụng ý kiến của chuyên gia cónăng lực, trình độ chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp cụ thể trong một lĩnh vực chuyên sau nào đó, trừ lĩnh vực kế toán- kiểm toán Tuy nhiên, cho dù KTV có sử dụng

ý kiến của chuyên gia làm bằng chứng kiểm toán thì chuẩn mực Kiểm toán vẫn đòi hỏi KTV là người chịu trách nhiệm sau cùng về ý kiến mà mình đưa ra đối với BCTC đượckiểm toán

Ngoài ra, KTV phải thu thập được các bằng chứng về sự giải trình của Giám đốc(hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích xác nhận trách nhiệm của BGĐ trong việc lập và trình bày trung thực và hợp

lý BCTC phù hợp với chuẩn mực và chế độ kế toán hiện hành và đã phê duyệt BCTC KTV cũng có thể sử dụng tư liệu của KTV nội bộ của đơn vị được kiểm toán nếuxét thấy đủ độ tin cậy Bằng chứng này được sử dụng nhằm mục đích giúp cho KTV xác định lịch trình, nội dung, phạm vi của các thủ tục kiểm toán được áp dụng trong đơn vị khách hàng Khi sử dụng các tư liệu của KTV nội bộ, KTV nhận thấy KTV nội

bộ đã phát hiện ra một số sai sót một khoản mục nào đó thì với tình hoài nghi nghề nghiệp và sự phán xét của mình, KTV sẽ phải kiểm tra kỹ hơn, thực hiện nhiều thủ tục hơn để thu thập nhiều bằng chứng kiểm toán hơn về khoản mục này

Theo VSA số 600 “Sử dụng tư liệu của KTV khác” có viết: “KTV khác phải phối hợp với KTV chính trong trường hợp KTV chính sử dụng kết quả kiểm toán của

mình.” Mục đích của việc sử dụng tư liệu của KTV khác là khi kiểm toán BCTC một

Kiểm toán viên có thể sử dụng tư liệu của KTV độc lập khác Tuy nhiên, KTV phải hoàn toàn chịu trách nhiệm khi sử dụng các bằng chứng này.

KTV cũng có thể sử dụng tư liệu của các bên liên quan Bên liên quan và những mối quan hệ với các bên liên quan có ảnh hưởng lớn đến nhận định của người sử dụng BCTC Thông tin về các bên này cần phải được công bố những vấn đề cần thiết để giúpngười sử dụng hiểu được về bản chất của các mối liên hệ và những nhiệm vụ phát sinh giữa các bên

1.1.4 Tính chất của bằng chứng kiểm toán

Trên cơ sở thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán, KTV sẽ hình thành nên ýkiến kết luận kiểm toán Do đó, bằng chứng kiểm toán có ảnh hưởng trực tiếp đến kết luận của KTV Với ý nghĩa quan trọng này, bằng chứng kiểm toán phải đạt được nhữngyêu cầu nhất định về mặt chất lượng và số lượng “Tính đầy đủ” và “tính thích hợp” là tiêu chuẩn để thể hiện số lượng và chất lượng của bằng chứng kiểm toán được quy định

rõ trong VSA 500

1.1.4.1 Tính thích hợp

Tính thích hợp là tiêu chuẩn đánh giá về chất lượng của các bằng chứng kiểm toán Bằng chứng kiểm toán phải đảm bảo phù hợp và đáng tin cậy để hỗ trợ cho kiểm toán đưa ra các kết luận làm cơ sở để hình thành ý kiến kiểm toán Sự thích hợp của bằng chứng kiểm toán trong các thử nghiệm cơ bản còn đòi hỏi sự phù hợp giữa bằng chứng với cơ sở dẫn liệu mà KTV muốn xác minh Các nhân tố ảnh hưởng tới tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán bao gồm:

Thứ nhất là nguồn gốc của bằng chứng kiểm toán Bằng chứng có nguồn gốc càng độc lập với đối tượng được kiểm toán thì càng có hiệu lực, độ tin cậy cao và ngược lại Ví dụ, bằng chứng thu thập được từ các nguồn độc lập bên ngoài (như bản sao kê ngân hàng, xác nhận của Ngân hàng về số dư tiền gửi và các khoản công nợ, hóađơn mua hàng…) có độ tin cậy cao hơn bằng chứng kiểm toán có được do đơn vị được kiểm toán cung cấp (tài liệu kế toán liên quan đến hoạt động cần được kiểm toán…) Thứ hai là dạng của bằng chứng kiểm toán Như đã phân loại ở trên thì bằng chứng vật chất về các lĩnh vực cần được kiểm toán có độ tin cậy cao hơn bằng chứng bằng lời nói Ví dụ như “Biên bản kiểm kê hàng tồn kho” của doanh nghiệp có được

sau khi KTV thực hiện kiểm kê hoặc quan sát nhân viên kho kiểm kê có độ tin cậy cao hơn bằng chứng mà KTV thu thập được thông qua phỏng vấn nhân viên trong kho về quá trình nhập kho hàng hóa.

Thứ ba là hệ thống kiểm soát nội bộ Bằng chứng kiểm toán thu thập được trong điều kiện hệ thống kiểm soát nội bộ hoạt động tốt thì tính phù hợp và độ tin cậy cao hơn so với bằng chứng kiểm toán thu thập được trong điều kiện hệ thống này hoạt độngkém hiệu quả Hệ thống kiểm soát nội bộ thiết kế nhằm ngăn chặn, phát hiện các sai phạm trong hoạt động sản xuất kinh doanh của doanh nghiệp Trong môi trường KSNBhoạt động tốt hơn, khả năng tồn tại sai phạm mà hệ thống KSNB không phát hiện được

để xác minh Ví dụ, nếu số dư trên tài khoản TGNH khớp đúng với số dư trên “Giấy báo số dư khách hàng” do ngân hàng gửi đến cho đơn vị được kiểm toán thì số liệu nàyđáng tin cậy hơn so với khi chỉ có một thông tin duy nhất là số dư trên tài khoản

tính chất chắc chắn” Một số nhân tố ảnh hưởng đến sự phán xét của KTV về tính đầy

đủ bao gồm:

Thứ nhất là tính thích hợp của bằng chứng kiểm toán Bằng chứng có độ tin cậy càng thấp thì càng cần thu thập nhiều và ngược lại Một (một số ít) bằng chứng có độ tin cậy thấp chưa đủ để có thể nhận định một cách xác đáng về đối tượng kiểm toán cụ

Thứ hai là tính trọng yếu của thông tin được kiểm toán Mục tiêu của kiểm toán tài chính là khẳng định BCTC được trình bày trung thực trên mọi khía cạnh trọng yếu KTV phải ước lượng sai phạm có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC Đối tượng cụ thể của kiểm toán càng trọng yếu thì số lượng bằng chứng kiểm toán cần thu thập càng nhiều để khi đó KTV có thể đưa ra ý kiến chính xác về đối tượng kiểm toán và ngược lại KTV phải phát hiện mọi sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC Các sai phạm được coi là trọng yếu là các sai pham có quy mô, phạm vi và giá trị lớn Nếu sai sót xảy ra ở những đối tượng này có thể ảnh hưởng trọng yếu đối với BCTC Ngược lại, ở các khoản mục có quy mô nhỏ nếu có sai phạm thì khó ảnh hưởng trọng yếu đến BCTC.

Thứ ba là mức độ rủi ro của thông tin được kiểm toán Những đối tượng cụ thể nhưkhoản mục, nghiệp vụ… được đánh giá là có khả năng rủi ro lớn thì số lượng bằng chứng kiểm toán phải thu thập càng nhiều và ngược lại Nói cách khác, khi KTV xác định mức độ rủi ro phát hiện chấp nhận được là thấp thì số lượng bằng chứng kiểm toán sẽ tăng lên

Như vậy, KTV phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp cho mỗi loại

ý kiến của mình Tính thích hợp và tính đầy đủ luôn song hành với nhau và được áp dụng cho các bằng chứng kiểm toán thu thập được từ các thủ tục thử nghiệm kiểm soát

và thử nghiệm cơ bản

1.2 Phương pháp kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán

Trong giai đoạn thực hành kiểm toán, KTV áp dụng các phương pháp kỹ thuật khác nhau để thu thập các bằng chứng kiểm toán thích hợp và đầy đủ và tiến hành đánhgiá chúng Việc thực hiện các phương pháp kỹ thuật này một phần tùy thuộc vào thời gian, chi phí thu thập được bằng chứng kiểm toán Mỗi phương pháp thu thập sẽ cung cấp những loại bằng chứng khác nhau với đô tin cậy khác nhau và từng phương pháp

có ưu-nhược điểm riêng Do đó, trong nhiều trường hợp KTV cần kết hợp sử dụng nhiều phương pháp để đạt được những mục tiêu kiểm toán Tùy theo sự phán xét nghề nghiệp của mình, KTV sẽ lựa chọn những phương pháp khác nhau để thu thập bằng chứng kiểm toán

1.2.1 Kiểm tra vật chất (kiểm kê)

Kiểm tra vật chất (kiểm kê) là quá trình kiểm kê tại chỗ hay tham gia kiểm các

loại tài sản của doanh nghiệp Do vậy, kiểm kê thường được áp dụng đối với tài sản có hình thái vật chất cụ thể như hàng tồn kho, tiền mặt, tài sản cố định hữu hình và các giấy tờ thanh toán có giá trị Độ tin cậy của bằng chứng kiểm kê vật chất phụ thuộc vào

kỹ năng và hiểu biết của KTV thực hiện kiểm kê Nếu KTV thiếu sự hiểu biết về đánh giá chủng loại các tài sản cần thiết hoặc kiểm kê không cẩn thận thì bằng chứng thu thập được có thể có sự sai lệch

Trình tự tiến hành kiểm kê bao gồm ba giai đoạn

Sơ đồ 1.1: Trình từ cuộc kiểm kê

Giai đoạn đầu tiên là chuẩn bị kiểm kê, chuẩn bị các tiền đề vật chất và nhân sự cho cuộc kiểm kê Cần xác định rõ tham gia cuộc kiểm kê gồm những ai? Thủ kho, KTV, kế toán phụ trách HTK (người ghi sổ) chuẩn bị các bảng kê, HTK của đơn vị có những đặc thù cần sử dụng phương tiện kỹ thuật vật chất khác cần bổ sung…

Giai đoạn thứ hai là thực hiện kiểm kê Đó là việc thực hiện các kỹ thuật trong kiểm kê như cân, đong, đo, đếm, ghi chép vào các bảng kê, số mã cân, số mã đo

Giai đoạn thứ ba là kết thúc kiểm kê Ở giai đoạn này, KTV sẽ tổng hợp kết quả đối chiếu với sổ sách, đưa ra kết luận kiểm kê, lập biên bản kiểm kê, trong biên bản kiểm kê đưa ra kiến nghị xử lý chênh lệch

Ưu điểm của kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao vì kiểm kê là

là quá trình xác minh sự hiện hữu của tài sản mà không cho biết quyền sở hữu của tài

Chuẩn bị kiểm kê

Thực hiện kiểm kê

Kết thúc kiểm kê

sản, mang tính khách quan Hơn nữa cách thực hiện kỹ thuật này đơn giản, phù hợp vớichức năng xác minh của kiểm toán

Tuy nhiên kiểm kê lại có một số hạn chế nhất định Đối với TSCĐ như nhà xưởng, máy móc thiết bị… kỹ thuật kiểm kê chỉ cho biết sự hiện hữu của tài sản mà không chobiết quyền sở hữu của đơn vị đối với tài sản đó; hoặc tài sản có thể hiện hữu nhưng tài sản lại là tài sản thuê ngoài, hay đã đem thế chấp Đối với hàng hóa, nguyên vật liệu tồn kho, kiểm kê chỉ cho biết sự tồn tại thực tế về mặt số lượng, còn chất lượng, tình trạng kỹ thuật, tính sở hữu, phương pháp này chưa thể hiện được

Vì vậy, kiểm kê phải đi kèm với các bằng chứng khác; kết hợp kiểm kê với kiểm tra các chứng từ cụ thể để xác định quyền sở hữu và giá trị của các tài sản

1.2.2 Lấy xác nhận

Lấy xác nhận là quá trình thu thập thông tin do bên thứ ba độc lập cung cấp để xácđịnh tính chính xác của thông tin mà KTV nghi vấn, là bằng chứng kiểm toán mà kiểm toán viên thu thập được dưới hình thức thư phúc đáp trực tiếp của bên thứ ba (bên xác nhận) ở dạng thư giấy, thư điện tử hoặc một dạng khác Kỹ thuật này thường được

sử dụng để xác minh các cơ sở dẫn liệu liên quan đến các số dư tài khoản nhất định và các yếu tố của các số dư tài khoản đó Tuy nhiên, việc xác nhận từ bên ngoài không chỉgiới hạn cho các số dư tài khoản Ví dụ, kiểm toán viên có thể đề nghị xác nhận về các điều khoản của hợp đồng hoặc các giao dịch của đơn vị với bên thứ ba; đề nghị xác nhận có thể được thiết kế để tìm hiểu liệu đã có thay đổi nào đối với hợp đồng hay chưa và nội dung của các thay đổi đó, nếu có Các thủ tục xác nhận từ bên ngoài cũng được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán về sự không hiện hữu của những điều kiện nhất định Ví dụ, không có một “thỏa thuận phụ” có thể ảnh hưởng đến việc ghi nhận doanh thu

Bằng chứng kiểm toán thu thập được bằng kỹ thuật này có độ tin cậy cao nếu như thỏa mãn các yêu cầu sau: thông tin phải được xác nhận theo yêu cầu của KTV; sự xác nhận phải được thực hiện bằng văn bản (thư giấy, thư điện tử hoặc một dạng khác); sự độc lập của người xác nhận thông tin; KTV phải kiểm soát được toàn bộ gửi và nhận thư xác nhận ( thư phản hồi phải được gửi về cho KTV chứ không phải gửi về cho khách hàng)

Các đối tượng mà KTV thường gửi thư xác nhận được nêu ra trong bảng số 1.2

Bảng số 1.2: Các thông tin thường sử dụng kỹ thuật lấy xác nhận

Tài sản

1 Tiền gửi ngân hàng

2 Khoản phải thu

3 Phiếu nợ phải thu

4 HTK gửi trong Công ty lưu kho

5 Giá trị bằng tiền của bảo hiểm

nhân tho

1 Ngân hàng

2 Khách nợ(khách hàng)

3 Người lập phiếu

4 Công ty lưu kho

5 Công ty bảo hiểm

5 Người giữ trái phiếu

6 Người giữ sổ đăng ký và đại lý chuyển nhượng

7 Cổ đôngCác loại thông tin khác

1 Loại bảo hiểm

2 Nợ ngoài ý muốn

3 Hợp đồng trái khoán

4 Vật ký quỹ cho chủ nợ

1 Công ty bảo hiểm

2 Luật sư của Công ty, Ngân hàng

3 Người giữ trái khoán

4 Chủ nợ Nguồn: Table 7-3: Information often confirmed, Audit & assurance services- Alvin

A Arens, trang 181) Thư xác nhận (sau khi đã có chữ ký, dấu và ý kiến của Công ty khách hàng) có thểđược KTV gửi trực tiếp đến bên thứ ba để xác nhận thông tin theo yêu cầu và sau đó gửi trở lại theo địa chỉ của KTV Thông thường, đơn vị được kiểm toán có thể gửi thư nhờ xác nhận đến bên thứ ba theo yêu cầu của KTV, nhưng thư phản hồi vẫn phải gửi trực tiếp cho KTV và KTV phải kiểm soát được toàn bộ việc gửi và nhận thư xác nhận.Quy trình nhằm đảm bảo tính độc lập của kỹ thuật xác nhận đối với đơn vị kiểm toán

Theo VSA số 505 “thông tin xác nhận từ bên ngoài”, KTV có thể áp dụng kỹ thuậtnày theo một trong hai hình thức đó là gửi thư xác nhận phủ định và thư xác nhận khằng định Theo hình thức gửi thư xác nhận khẳng định (độ tin cậy cao hơn), KTV yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi cho tất cả các trường hợp dù đúng hay sai Theo hình thức gửi thư phủ nhận, KTV yêu cầu người xác nhận gửi thư phản hồi khi có

sự sai khác về thông tin

Kỹ thuật này được áp dụng ở hầu hết các cuộc kiểm toán Ưu điểm của nó là bằng chứng thu được có độ tin cậy cao nếu KTV thực hiện đúng quy trình và đảm bảo các yêu cầu Tuy nhiên, kỹ thuật này có hạn chế là thời gian thực hiện và chi phí khá lớn đặc biệt với xác nhận khẳng định Do đó phạm vi áp dụng tương đối giới hạn, thường chọn mẫu để xác nhận Hơn nữa, KTV cũng cần quan tâm đến khả năng các xác nhận của bên thứ ba vì thông tin sẽ bị vô hiệu hóa nếu bên thứ ba không độc lập

1.2.3 Xác minh tài liệu

Xác minh tài liệu là quá trình xem xét, kiểm tra, đối chiếu các chứng từ sổ sách cóliên quan sẵn có trong đơn vị được kiểm toán Phương pháp này được áp dụng đối với các chứng từ, tài liệu như hóa đơn bán hàng, hóa đơn mua hàng, phiếu nhập kho, phiếu xuất kho, sổ sách kế toán… Kỹ thuật này thường được tiến hành theo hai cách

Thứ nhất, từ một kết luận cho trước, KTV thu thập tài liệu làm cơ sở cho kết luận cần được khẳng định Ví dụ: KTV kiểm tra các tài liệu, hồ sơ liên quan đến quyền sở hữu máy móc thiết bị của khách hàng

Thứ hai, kiểm tra các tài liệu của một nghiệp vụ từ khi phát sinh đến khi vào sổ sách Quá trình này thường được tiến hành theo hai hướng

Hướng thứ nhất là kiểm tra từ chứng từ gốc lên sổ sách kế toán Hướng này được thực hiện khi KTV muốn khẳng định xem các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đã được ghi

sổ đầy đủ hay chưa nhằm khẳng định tính đầy đủ của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh Hướng thứ hai là kiểm tra từ sổ sách kiểm tra ngược về chứng từ gốc Hướng này được thực hiện khi KTV muốn khẳng định xem các nghiệp vụ kinh tế được ghi sổ thực

tế xảy ra hay chưa nhằm khẳng định tính có thật của các nghiệp vụ kinh tế phát sinh

Kỹ thuật kiểm tra tài liệu tương đối thuận tiện do tài liệu thường là có sẵn trong đơn vị nên chi phí kiểm toán thấp Tuy nhiên nhược điểm của kỹ thuật này là độ tin cậy

của bằng chứng phụ thuộc rất lớn vào HTKSNB (KSNB tốt thì bằng chứng kiểm toán thu được có độ tin cậy cao hơn) và nguồn gốc của bằng chứng Các tài liệu cung cấp cũng có thể bị sửa chữa hoặc giả mạo làm mất tính khách quan nên cần có sự kiểm tra, xác minh, kết hợp với các kỹ thuật khác.

1.2.4 Quan sát

Quan sát là việc theo dõi một quy trình hoặc thủ tục do người khác thực hiện Kỹ thuật này thường được áp dụng cho những đối tượng có quy trình cụ thể Ví dụ kiểm toán viên quan sát các hoạt động kiểm soát, quan sát về quy trình công nghệ…

Ưu điểm của kỹ thuật này là bằng chứng kiểm toán thu được có độ tin cậy cao vì

do chính KTV tạo lập vì vậy nó được áp dụng trong nhiều phần hành của cuộc kiểm toán Tuy nhiên, kỹ thuật quan sát chỉ cung cấp bằng chứng mang tính thời điểm và phụ thuộc rất lớn vào điều kiện bên ngoài

Việc quan sát cung cấp bằng chứng kiểm toán về việc thực hiện một quy trình hoặc thủ tục, nhưng chỉ giới hạn ở thời điểm quan sát và thực tế là việc quan sát của kiểm toán viên có thể ảnh hưởng đến cách thức thực hiện quy trình hoặc thủ tục đó

1.2.5 Phỏng vấn

Phỏng vấn là việc tìm kiếm thông tin tài chính và phi tài chính từ những người có hiểu biết bên trong hoặc bên ngoài đơn vị hiểu biết về vấn đề mà KTV quan tâm Ví dụnhư KTV phỏng vấn nhân viên bộ phận sản xuất về số giờ làm một ngày, số ngày làm việc trong một tháng, phỏng vấn BGĐ về hệ thống kiểm soát nội bộ của công ty… Phỏng vấn được sử dụng rộng rãi trong suốt quá trình kiểm toán bên cạnh các thủ tục kiểm toán khác Phỏng vấn có thể có nhiều hình thức, từ phỏng vấn bằng văn bản chính thức đến phỏng vấn bằng lời không chính thức Việc đánh giá các câu trả lời phỏng vấn là một phần không thể tách rời của quá trình phỏng vấn

Sơ đồ 1.2: Trình tự cuộc phỏng vấnLập kế hoạch phỏng vấn

Quá trình phỏng vấn trải qua ba giai đoạn

Giai đoạn thứ nhất là lập kế hoạch phỏng vấn KTV phải xác định được mục đích, nội dung, đối tượng cần phỏng vấn, thời gian cũng như địa điểm phỏng vấn

Giai đoạn thứ hai là thực hiện phỏng vấn KTV giới thiệu lý do cuộc phỏng vấn, trao đổi về những trọng điểm cần xác định Khi phỏng vấn KTV có thể sử dụng 2 loại câu hỏi để phỏng vấn: câu hỏi đóng và câu hỏi mở Câu hỏi “đóng” được sử dụng khi KTV đã biết về một vấn đề nhưng cần sự khẳng định thêm Người trả lời chỉ cần trả lờiCó/Không, Đúng/Sai Ví dụ “Anh chị làm một tháng đủ 24 ngày không?” Câu hỏi

“mở”: sử dụng khi KTV muốn thu thập thêm thông tin Loại câu hỏi này thường có các

cụm từ ‘thế nào’, ‘cái gì?’, ‘tại sao?” Ví dụ “Tại sao hàng hóa này lại không được ghi nhận vào hàng tồn kho?” KTV phải kết hợp cả 2 loại câu hỏi để xem xét xem người được phỏng vấn có nhất quán với câu trả lời của bản thân không? Thông tin được nhận được có tin cậy hay không?

Giai đoạn cuối cùng là kết thúc phỏng vấn KTV cần đưa ra kết luận trên cơ sở thông tin đã thu thập đồng thời cũng phải đánh giá đến tính khách quan và sự hiểu biết của người được phỏng vấn (người trả lời có thực sự khách quan, am hiểu về vấn đề được phỏng vấn không?)

Ưu điểm của kỹ thuật này là giúp kiểm toán viên thu thập được thêm nhiều loại thông để củng cố nhận định ban đầu của kiểm toán viên Các câu trả lời phỏng vấn có thể cung cấp cho kiểm toán viên những thông tin mà trước đây kiểm toán viên chưa có hoặc cung cấp bằng chứng kiểm toán chứng thực Ngoài ra, các câu trả lời phỏng vấn

có thể cung cấp thông tin khác biệt đáng kể với các tài liệu, thông tin khác mà kiểm toán viên đã thu thập được Trong một số trường hợp, các câu trả lời phỏng vấn cung cấp cơ sở để kiểm toán viên sửa đổi hoặc thực hiện các thủ tục kiểm toán bổ sung Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là độ tin cậy của bằng chứng không cao

do đối tượng được phỏng vấn chủ yếu là người trong đơn vị được kiểm toán nên thiếu tính khách quan; chất lượng của bằng chứng cũng phụ thuộc vào trình độ và sự hiểu

Kết thúc phỏng vấn

biết của người được phỏng vấn Do đó, bằng chứng kiểm toán thu thập được nên dùng

để củng cố cho các bằng chứng khác, hay để thu thập các thông tin phản hồi

1.2.6 Tính toán lại

Tính toán lại là quá trình KTV kiểm tra tính chính xác về mặt số học của việc tính toán và ghi sổ Tính toán lại có thể được thực hiện thủ công hoặc tự động Kỹ thuậtnày thường được áp dụng khi kiểm toán các khoản mục, nghiệp vụ mang những đặc thù về số học ví dụ như khấu hao TSCĐ; chi phí trả trước dài hạn cần phân bổ; chi phí lãi vay hay các nghiệp vụ thanh toán gồm nhiều hóa đơn, chứng từ; các khoản dự phòng, tổng hợp số dư trên sổ chi tiết so với sổ tổng hợp các tài khoản, các loại thuế cần phải nộp cho ngân sách nhà nước…

Kỹ thuật này chỉ quan tâm đến tính chính xác thuần tuý về mặt số học mà không chú ý đến sự phù hợp của phương pháp tính hay nội dung tính Do đó, kỹ thuật này thường được sử dụng kết hợp với các phương pháp kỹ thuật khác nhau xác minh tài liệu, kiểm kê… trong quá trình thu thập bằng chứng kiểm toán

KTV thực hiện tính toán lại khi muốn kiểm tra tính chính xác của các phép tính số học; kiểm tra tính chính xác của ghi sổ Đối với kiểm tra tính chính xác của việc ghi sổ,KTV đối chiếu các chứng từ có liên quan để xem cùng một thông tin được phản ánh trên các chứng từ khác nhau, ở những nơi khác nhau

Ưu điểm của kỹ thuật này là cung cấp bằng chứng có độ tin cậy cao, xét về mặt số học Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là các phép tính và phân bổ đôi khi khá phức tạp, tốn thời gian đặc biệt khi đơn vị được kiểm toán có qui mô lớn, loại hình kinh doanh đa dạng, luồng tiền ra vào rất lớn… Trong trường hợp đó, để thực hiện kỹ thuật này kiểm toán viên cần được trang bị máy tính cá nhân nhiều số, máy tính xách tay Kỹ thuật này cũng không giúp xác minh tính đúng đắn về giá trị theo nguyên lý

kế toán (ví dụ tính đúng đắn trong phản ánh vào tài khoản kế toán, tính giá tài sản…)

1.2.7 Kỹ thuật phân tích

Thủ tục phân tích bao gồm đánh giá thông tin tài chính qua việc phân tích các mối quan hệ giữa dữ liệu tài chính và phi tài chính Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc kiểm tra, khi cần thiết, các biến động và các mối quan hệ xác định không nhất quán với các tài liệu, thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch lớn so với các giá

mối quan hệ để xác định tính hợp lý của các số dư trên tài khoản Các mối quan hệ này bao gồm mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với nhau hoặc mối quan hệ giữa các thông tin tài chính với thông tin phi tài chính

Kỹ thuật phân tích gồm ba nội dung là dự đoán; so sánh và đánh giá Dự toán là việc ước đoán về số dư tài khoản, giá trị các chỉ tiêu, tỷ suất hoặc xu hướng… So sánh

là việc đối chiếu số dự toán với số liệu trên báo cáo Đánh giá là việc sử dụng các kỹ năng chuyên môn và các kỹ thuật (phỏng vấn, quan sát) để phân tích vầ kết luận về cácchênh lệch khi so sánh Kỹ thuật phân tích được sử dụng để thu thập bằng chứng kiểm toán gồm ba loại

Thứ nhất, kiểm tra tính hợp lý Thường bao gồm những so sánh cơ bản nhằm rút ra những biến động lớn trong quá trình sản xuất kinh doanh của DN để đánh giá tính hợp

lý của các số liệu như: so sánh giữa số liệu thực tế với kế hoạch; so sánh giữa chỉ tiêu của đơn vị với chỉ tiêu bình quân ngành; so sánh giữa số liệu thực tế với số dự kiến củakiểm toán viên

Thứ hai, phân tích xu hướng (phân tích ngang) là sự phân tích những thay đổi theo thời gian của số dư tài khoản, nghiệp vụ Phân tích xu hướng thường được KTV sử dụng thông qua so sánh thông tin tài chính kỳ này với kỳ trước; so sánh thông tin tài chính giữa các tháng trong kỳ hoặc so sánh số dư của các tài khoản cần xem xét giữa các kỳ… nhằm phát hiện những biến động bất thường để qua đó kiểm toán tiến hành tập trung kiểm tra chi tiết

Thứ ba, phân tích tỷ suất (phân tích dọc) là cách thức so sánh các số dư tài khoản hoặc các loại hình nghiệp vụ thông qua các tỷ suất tài chính Các tỷ suất sử dụng trong phân tích tỷ suất chủ yếu bao gồm: nhóm tỷ suất về khả năng thanh toán, nhóm tỷ suất

về cấu trúc tài chính và nhóm tỷ suất về khả năng sinh lời

Bảng 1.3: Hướng dẫn chọn loại hình phân tíchLoại hình phân tích

Đối tượng kiểm

toán

Kiểm tra tính hợp lý

Phân tích xu hướng Phân tích tỷ suất

(Nguồn: Giáo trình kiểm toán tài chính- GS.TS Nguyễn Quang Quỳnh- TS Ngô Trí

Tuệ, Nhà xuất bản ĐH Kinh tế quốc dân, 2006) Khi sử dụng kỹ thuật phân tích cần quan tâm đến bốn vấn đề sau: chọn mô hình phân tích phù hợp; đưa ra mô hình để đự đoán những số liệu tài chính hoặc những xu hướng hay những tỷ số về số liệu tài chính và số liệu hoạt động; dự đoán và so sánh dự đoán của kiểm toán viên với số liệu của đơn vị được kiểm toán; sử dụng đánh giá chuyên môn để rút ra kết luận về bằng chứng kiểm toán

Ưu điểm của kỹ thuật phân tích là tương đối đơn giản, có hiệu quả cao Thủ tục phân tích mang tính tổng quan và cung cấp bằng chứng kiểm toán tương đối đồng bộ, không bị sa vào các nghiệp vụ cụ thể nên tốn ít thời gian và chi phí kiểm toán thấp Do

đó, thủ tục phân tích được sử dụng trong tất cả các giai đoạn của cuộc kiểm toán trong

đó giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán và kết thúc kiểm toán là bắt buộc Trong giai đoạnlập kế hoạch kiểm toán, phân tích giúp xác định nội dung, thời gian và phạm vi của cácthủ tục kiểm toán đồng thời hướng dẫn KTV chú ý đến những sai phạm cần được điều tra cụ thể Trong giai đoạn thực hiện kiểm toán, phân tích là một loại thử nghiệm cơ bản (thủ tục phân tích cơ bản) cung cấp bằng chứng kiểm toán về sự hợp lý của các khoản mục trên BCTC hoặc các thông tin tài chính khác Trong giai đoạn kết thúc kiểmtoán, phân tích được sử dụng để xem xét lại tổng quát lần cuối về toàn bộ số liệu đã được kiểm toán nhằm củng cố thêm kết luận đã được đưa ra, hoặc giúp nhận thấy những vấn đề cần phải tiến hành thêm thủ tục kiểm toán để xác minh

Tuy nhiên, nhược điểm của kỹ thuật này là phân tích có thể chệch hướng do những giả định không phù hợp, có thể không hiểu bản chất mối quan hệ phân tích Thủ tục phân tích chịu ảnh hưởng bởi KSNB, chỉ áp dụng với các chỉ tiêu đồng nhất, cùng điều kiện và phương pháp tính Vì vậy cần phải thận trọng trong quá trình phân tích và phải kết hợp với các kỹ thuật khác

Như vậy qua phân tích và tìm hiểu ở trên, các kỹ thuật thu thập bằng chứng kiểm toán đều có những ưu- nhược điểm riêng và với những mục tiêu kiểm toán đặt ra là khác nhau, KTV sẽ áp dụng những kỹ thuật khác nhau để thu được BCKT phù hợp với nguồn lực bỏ ra

Bảng 1.4: Bảng tổng hợp các kỹ thuật thu thập BCKT và mục tiêu kiểm toán tương ứng