CHUYÊN ĐỀ KỸ NĂNG PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ TRONG VIỆC LẬP BBKT VÀ BCKT

1 NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ K ĐT 3 1 KỸ NĂNG PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ TRONG VIỆC LẬP BBKT VÀ BCKT I KHÁI QUÁT VÀ THỰC TRẠNG VỀ ĐÁNH GIÁ PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ CỦA KTNN HIỆN NAY[.]

1

NỘI DUNG CHUYÊN ĐỀ - K - ĐT 3.1

KỸ NĂNG PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ

TRONG VIỆC LẬP BBKT VÀ BCKT

I KHÁI QUÁT VÀ THỰC TRẠNG VỀ ĐÁNH GIÁ PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ CỦA KTNN HIỆN NAY

1.1 Khái quát về đánh giá, phân tích trong kiểm toán dự án đầu tư

“Thủ tục phân tích” (SAP) được hiểu là việc đánh giá thông tin tài chính qua việc phân tích các mối quan hệ hợp lý giữa dữ liệu tài chính và phi tài chính Thủ tục phân tích cũng bao gồm việc điều tra, khi cần thiết, về các biến động hoặc các mối quan hệ được xác định là không nhất quán với các thông tin liên quan khác hoặc có sự chênh lệch đáng kể so với các giá trị dự tính

1.2 Đánh giá thực trạng việc phân tích dự án trong hoạt động kiểm toán dự án đầu tư của kiểm toán nhà nước hiện nay

Trong hoạt động kiểm toán của Kiểm toán nhà nước hiện nay nói chung và trong kiểm toán dự án nói riêng, phân tích được xem như là một trong những phương pháp kiểm toán cơ bản mà bất kỳ kiểm toán viên (KTV) nào cũng sử dụng trong quá trình tác nghiệp

Các cuộc kiểm toán dự án đầu tư đã phát hiện ra nhiều sai sót trong hầu hết các khâu của quy trình đầu tư như phê duyệt quy hoạch, phê duyệt điều chỉnh dự

án, chất lượng khảo sát chưa đảm bảo, thẩm định, phê duyệt kế hoạch đấu thầu chưa phù hợp, hợp đồng xây lắp thiếu chặt chẽ, triển khai thi công chưa đủ điều kiện khởi công, hồ sơ quản lý chất lượng còn thiếu sót, nghiệm thu sai khối lượng, đơn giá, … (trích Báo cáo kiểm toán năm 2014)

Tuy nhiên khái niệm phân tích mới chỉ được hiểu một cách khái quát, trừu tượng; đặc biệt là chỉ mang tính tự phát, dựa vào kinh nghiệm thực tế của cá nhân Các báo cáo hiện nay chủ yếu tập trung xử lý tài chính; việc đánh giá, phân tích các bằng chứng thu thập chưa được thực hiện một cách triệt để; chưa phân tích nguyên nhân cũng như chưa đánh giá, xác định trách nhiệm các chủ thể kiểm toán Các báo cáo kiểm toán hiện nay có những ưu, khuyết điểm như sau:

Các báo cáo kiểm toán của Đoàn và các Biên bản kiểm toán của các Tổ kiểm toán đã được lập theo mẫu biểu do Kiểm toán nhà nước quy định trong đó

đã quy định rõ các nội dung cần đánh giá khi kiểm toán các dự án, do vậy công tác phân tích, tổng hợp sau này cũng được thuận lợi hơn

Báo cáo kiểm toán của Đoàn đều phải trải qua quy trình thẩm định nghiêm ngặt từ Đoàn lên Vụ và lên hội đồng thẩm định cấp Kiểm toán nhà nước, trước khi phát hành đều được lấy ý kiến góp ý của đơn vị, do vậy các ý kiến đánh giá và kiến nghị trong báo cáo kiểm toán cơ bản là khách quan, phản ánh đúng bản chất sự việc; các kiến nghị cơ bản là phù hợp, có tính pháp lý cao, rủi ro ít

b Nhược điểm:

Do Kiểm toán Nhà nước mới thành lập, đội ngũ KTV còn trẻ, bên cạnh việc năng động, sáng tạo, còn nhược điểm ít kinh nghiệm thực tiễn, các đánh giá, nhận xét thường mang tính sách vở, có thể ít tính khả thi;

Dự án đầu tư mang tính đơn chiếc, muôn hình muôn vẻ, chịu sự chi phối của rất nhiều hệ thống pháp lý đan xen nhau, thậm chí mâu thuẫn nhau; Hệ thống pháp luật thay đổi liên tục gây khó khăn cho việc cập nhật kiến thức quản

lý dự án, có thể còn một số KTV chưa cập nhật được hết quy định trong quản lý

dự án, dẫn đến có những kiến nghị chưa phù hợp pháp luật, hoặc giai đoạn trước phù hợp quy định nhưng giai đoạn này lại không;

Mặc dù đã có nhiều cố gắng sắp xếp để chuyên môn hóa các Đoàn kiểm toán nhưng vẫn còn nhiều trường hợp kiểm toán không đúng chuyên môn, không đúng chuyên ngành được đào tạo, không đúng sở trường của KTV dẫn đến các phát hiện không phù hợp, các Tổ đưa ra đánh giá, kiến nghị không phù hợp quy định của pháp luật

Mặc dù mẫu biểu kiểm toán đã ban hành trong đó biên bản kiểm toán, báo cáo kiểm toán đã quy định các nội dung cơ bản phải được phản ánh, tuy nhiên

3

các nội dung đó chỉ mang tính gợi ý, chưa chi tiết đầy đủ để mô tả toàn bộ quá trình đầu tư của 1 dự án do đó các báo cáo kiểm toán, thậm trí các Biên bản kiểm toán trong 1 đoàn kiểm toán có những kết cấu khác nhau gây khó khăn trong việc tổng hợp;

Báo cáo kiểm toán phải được hội đồng thẩm định các cấp thẩm tra trước khi phát hành, do đó tính chặt chẽ rất cao, tính pháp lý được đảm bảo, tuy nhiên lại hạn chế tính sáng tạo của KTV, dễ dẫn đến tình trạng các KTV bỏ qua một số sai sót do không đủ thời gian thu thập, củng cố bằng chứng

II KỸ NĂNG PHÂN TÍCH TRONG KIỂM TOÁN DỰ ÁN ĐẦU TƯ 2.1 Kỹ năng phân tích trong lập BBKT và BCKT

2.1.1 Các bước tiến hành phân tích nói chung:

Bước 1: Xây dựng mô hình ước tính độc lập

Đây là giai đoạn đầu tiên cũng là giai đoạn quan trọng trong việc hình thành nên mô hình ước tính của một công việc, một chi phí cụ thể trên báo cáo quyết toán (BCQT) Mô hình ước tính độc lập chính là một ước tính, một dự đoán độc lập có liên quan đến chi phí đầu tư của một nội dung công việc, một hạng mục trên báo cáo quyết toán Trong quá trình phân tích báo cáo quyết toán của dự án, KTV có thể xem xét một số nội dung trên báo cáo quyết toán có thể phân tích thành các mô hình có quan hệ với nhau Ví dụ như một cách tương đối khối lượng xây tường 330/0,33x2+khối lượng tường 220/0,22x2+khối lượng tường 110/0,11x2 = diện tích trát tường+ ốp tường (gần đúng)

Bước 2: Thu thập dữ liệu độc lập và tính toán giá trị của mô hình ước tính

Từ mô hình ước tính đã được xây dựng, KTV sẽ tiến hành thu thập các dữ liệu các biến độc lập có trong mô hình Điều đáng lưu ý khi thu thập dữ liệu của các biến độc lập trong mô hình cần quan tâm là nguồn dữ liệu thu thập có nguồn gốc độc lập

Trong ví dụ trên, KTV xác định tổng khối lượng xây tường từng loại và tổng diện tích trát+ ốp được đơn vị đưa và quyết toán

Bước 3: Xác định giá trị chênh lệch và tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch Bước này là việc tính toán giá trị chênh lệch của mô hình ước tính và giá trị trong BCQT, đây không chỉ đơn thuần là việc tính toán ra giá trị chênh lệch mà

4

phải xem xét đánh giá giá trị chênh lệch Trong trường hợp giá trị chênh lệch nhỏ và KTV cho rằng nó có thể bỏ qua được thì có thể chấp nhận giá trị quyết toán của khách hàng mà không cần tìm hiểu và điều tra thêm Hay nói cách khác, KTV đã đạt được mục tiêu kiểm toán trong việc sử dụng SAP đối với khoản mục đang thực hiện kiểm tra cơ bản

Trong trường hợp ngược lại, nếu giá trị chênh lệch lớn và KTV cho rằng chênh lệch lớn này là trọng yếu và không thể bỏ qua, lúc này yêu cầu người thực hiện phải tìm hiểu các nguyên nhân dẫn đến chênh lệch Cụ thể:

- Xem xét lại mô hình ước tính của mình, kiểm tra lại nguồn dữ liệu độc lập;

- Nếu KTV cho rằng mô hình ước tính của mình là tốt và đáng tin cậy, thì phải đi sâu vào xác định lại một cách chính xác các nguồn dữ liệu độc lập, để tìm hiểu và xác định nguyên nhân chênh lệch;

- Sau khi xác định nguyên nhân chênh lệch và giải thích được các chênh lệch một cách hợp lý, KTV cho rằng chênh lệch còn lại là có thể bỏ qua được về quy mô, mức độ và tính chất, SAP kết thúc

Trong ví dụ trên, sau khi xác định chênh lệch giữa khối lượng xây tường quy đổi và diện tích trát+ ốp, KTV sẽ đi sâu phân tích tìm hiểu nguyên nhân chênh lệch Cụ thể là căc cứ vào hồ sơ hoàn công, tính toán xác định một số khối lượng xây tường không trát (có thể là xây móng, xây thu hồi mái,…) và tính toán thêm phần trát hèm cửa

Tuy nhiên trong nội dung chuyên đề này tập trung vào việc phân tích để xác định nguyên nhân và trách nhiệm các chủ thể liên quan trên cơ sở các bằng chứng do các KTV thu thập được

2.1.2 Các bước phân tích trong lập biên bản kiểm toán, báo cáo kiểm toán

Theo quy chế hoạt động Đoàn kiểm toán, báo cáo kiểm toán được lập trên

cơ sở Biên bản kiểm toán, Biên bản kiểm toán được lập căn cứ các Biên bản xác nhận số liệu của KTV Do đặc thù khi kiểm toán các dự án đầu tư nhóm A và các Dự án trọng điểm quốc gia, cả Đoàn kiểm toán thực hiện kiểm toán 1 dự án, trong đó mỗi kiểm toán viên được phân công kiểm toán những phân đoạn khác nhau trong 1 chuỗi quá trình thực hiện dự án đầu tư Do đó mỗi KTV khi phát

5

hiện ra sai sót không thể đi sâu phân tích để tìm ra bản chất, nguyên nhân sai sót,

từ thực tiễn đó đòi hỏi người Tổ trưởng phải bao quát để chỉ đạo các KTV đi sâu phân tích xác định nguyên nhân sai sót

Khi kiểm toán viên phát hiện ra sai sót, Tổ trưởng cần xác định nguyên nhân các sai sót đó cũng như sự ảnh hưởng của các sai sót đó đến việc thực hiện các bước tiếp theo của dự án đầu tư, trên cơ sở đó, căn cứ vào kế hoạch chi tiết được duyệt yêu cầu các KTV có liên quan xác định trọng tâm, đi sâu phân tích đánh giá nguyên nhân

Ví dụ khi kiểm toán căn cứ điều chỉnh tổng mức đầu tư, kiểm toán viên phát hiện một trong những nguyên nhân điều chỉnh tăng tổng mức là việc bổ sung phụ cấp lương cho cán bộ ban quản lý không phù hợp, Tổ trưởng tổ kiểm toán cần yêu cầu kiểm toán viên kiểm toán chi phí ban quản lý tập trung xác định mức lương của cán bộ ban quản lý có phù hợp hay không

Trên cơ sở các bằng chứng do các KTV thu thập được, căn cứ vào trình tự đầu tư, các Nghị định, Thông tư hiện hành, Tổ trưởng cần phân tích xác định nguyên nhân và trách nhiệm của các tổ chức, cá nhân để xảy ra sai sót trong từng khâu, từng bước thực hiện dự án đầu tư, từ đó trong biên bản kiểm toán cũng như trong báo cáo kiểm toán có những đánh giá xác thực, phản ánh đúng bản chất sự việc, đúng người, đúng tội, và đưa ra những kiến nghị chính xác phù hợp với thực tiễn, khả thi trong việc thực hiện kiến nghị kiểm toán, khắc phục hậu quả

2.2 Phân tích việc chấp hành pháp luật, chính sách, chế độ quản lý đầu tư xây dựng công trình

2.2.1 Trình tự, thủ tục đầu tư

a Kiểm toán việc đề xuất chủ trương đầu tư

* Kiểm toán việc đề xuất chủ trương đầu tư:

KTV cần kiểm tra việc đề xuất chủ trương đầu tư có phù hợp, chủ trương đầu tư có được cơ quan có thẩm quyền phê duyệt không Căn cứ vào bằng chứng thu thập được, trong biên bản kiểm toán hoặc báo cáo kiểm toán (sau đây gọi tắt báo cáo kiểm toán), Tổ trưởng cần xác định rõ trách nhiệm các cấp trong

6

việc phê duyệt chủ trương đầu tư không đúng thẩm quyền hoặc không đúng trình tự thời gian (phê duyệt dự án trước khi phê duyệt chủ trương đầu tư)

* Phân tích nhu cầu đầu tư:

Mỗi một dự án được lập đều có mục tiêu nhất định và phải tuân thủ các chuẩn mực, định mức nhất định được cơ quan có thẩm quyền ban hành như diện tích xây dựng trụ sở phải căn cứ vào số biên chế được duyệt x định mức được

Bộ Xây dựng ban hành, … Vì vậy khi kiểm toán nhu cầu đầu tư phải đánh giá được sự cần thiết phải đầu tư và những mục tiêu mà dự án cần đạt được, khi phân tích nhu cầu đầu tư cần chú ý đến những nội dung sau:

- Phân tích các kết quả điều tra dẫn đến nhu cầu phải đầu tư xây dựng: phân tích nhu cầu đầu tư dựa trên các thông số điều tra về mức cầu hiện tại và

dự đoán trong tương lai để có hướng đầu tư phù hợp và có sự kết nối với các công trình hạ tầng trên địa bàn tránh trường hợp đầu tư không đáp ứng được nhu cầu, không phát huy tối đa hiệu quả phải điều chỉnh, phải bổ sung hoặc phá đi làm lại;

- Xem xét thứ tự ưu tiên của dự án trong quy hoạch phát triển chung của ngành, của địa phương và của đất nước không? Mục tiêu nào là mục tiêu trọng tâm của dự án? Vai trò và mức độ đóng góp của dự án vào việc thực hiện nhiệm

vụ phát triển kinh tế, xã hội của địa phương và của đất nước;

- Phân tích quan hệ cung cầu của sản phẩm hiện tại và dự đoán tương lai,

từ đó xác định được khả năng tham gia của thị trường cũng như tiềm năng phát triển của dự án Qua đó phân tích để xác định quy mô hợp lý của dự án, tránh lãng phí, thiệt hại có thể xảy ra khi dự án xây dựng xong đưa vào khai thác sử dụng

-Thiết kế quá nhu cầu sử dụng thực sự, quá tốn kém: Hành lang và lối thông nhau quá rộng một cách không cần thiết; trang bị nội thất quá xa xỉ; thiết

bị vận hành quá tốn kém cả về chi phí thường xuyên, duy tu, bảo dưỡng nảy sinh trong quá trình vận hành lâu dài

- Phân tích việc phân kỳ đầu tư, lý do phải phân kỳ đầu tư, việc phân kỳ đầu tư có hợp lý hay không để từ đó có kiến nghị cấp có thẩm quyền xem xét lại việc phân kỳ đầu tư, đặc biệt là các dự án đòi hỏi cơ sở hạ tầng đồng bộ có kết nối về mặt kỹ thuật giữa các kỳ đầu tư ( Câu hỏi - Chuyên đề phân kỳ đầu tư)

7

Khi lập báo cáo kiểm toán, trên cơ sở bằng chứng do KTV thu thập được; tuy theo nội dung, nguyên nhân các sai sót có thể có, Tổ trưởng đưa ra ý kiến đánh giá, kiến nghị cho phù hợp nội dung, đối tượng kiểm toán

* Ví dụ khi kiểm toán nhu cầu đầu tư, KTV phát hiện chợ xây quá rộng, người mua bán thưa thớt, và KTV có đầy đủ cơ sở xác định nguyên nhân do tư vấn tính toán việc xây dựng chợ không tuân thủ theo định mức được ban hành,

cụ thể là diện tích xây dựng quá lớn so với số dân lân cận Tổ trưởng cần đưa ra

ý kiến đánh giá chất lượng tư vấn; từ đó xác định trách nhiệm cá nhân, tập thể tư vấn lập dự án, tư vấn thẩm tra dự án, đồng thời căn cứ Nghị định 121/2013/NĐ-

CP ngày 10/10/2013 của Chính phủ về việc xử phạt hành chính trong hoạt động xây dựng để xác định trách nhiệm của cơ quan thẩm định và phê duyệt dự án để

có kiến nghị xử lý theo quy định

b Sự phù hợp quy hoạch được duyệt

*Sự phù hợp quy hoạch được duyệt:

Các dự án đầu tư xây dựng đều phải tuân thủ quy hoạch đô thị, quy hoạch ngành do các Bộ quản lý ngành ban hành Tuy nhiên thực trạng hiện nay quy hoạch thường xuyên được phê duyệt điểu chỉnh, bổ sung, đặc biệt là quy hoạch ngành Do đó thường xuyên xảy ra hiện tượng các dự án được phê duyệt trước khi quy hoạch được duyệt Trong báo cáo kiểm toán của mình, Tổ trưởng cần xác định trách nhiệm các cấp trong việc phê duyệt dựa án khi chưa có quy hoạch được duyệt

* Sự lựa chọn địa điểm:

Do đặc thù của công trình xây dựng là mang tính đơn chiếc, các dự án đầu

tư có mối liên hệ chặt chẽ với địa điểm xây dựng Công trình có kinh tế, hiệu quả hay không phụ thuộc rất nhiều vào việc lựa chọn địa điểm đầu tư Trong quá trình đầu tư, xây dựng cũng như vận hành sau này của dự án phụ thuộc rất nhiều các yếu tố địa phương như nhân công, nguồn nước, tài nguyên… Do đó 1 dự án

có thể đặt ở vị trí này sẽ kinh tế, nhưng đặt ở vị khác tính kinh tế sẽ giảm sút Việc phân tích lựa chọn địa điểm trả lời câu hỏi tại sao xây dựng ở huyện này, tỉnh này mà không phải huyện kia, tỉnh kia Tuy nhiên trên thực tế, việc lựa chọn địa điểm xây dựng đôi khi không phụ thuộc hoàn toàn vào việc xác định xem dự

án có mang lại hiệu quả kinh tế tối đa hay chưa mà được quyết định bởi các yếu

8

tố yếu tố chính trị, xã hội Việc lựa chọn địa điểm xây dựng là tối ưu khi dự án mang lại tổ hợp lợi ích kinh tế, chính trị, xã hội lớn nhất Đó là một thách thức lớn đối với việc kiểm toán tính kinh tế, hiệu quả của dự án

*Ở ví dụ nêu trên, sau khi xác định đơn vị tư vấn đã tiến hành khảo sát và đưa ra nhiều phương án lựa chọn địa điểm khác nhau, tuy khi chủ đầu đã lựa chọn địa điểm không hợp lý, giao thông không thuận tiện, không phù hợp phong tục tập quán nhân dân trong khu vực Tổ trưởng cần đưa ra ý kiến đánh giá về trách nhiệm của chủ đầu tư trong việc lựa chọn địa điểm không hợp lý Tuy nhiên cần thận trọng trong việc đưa ra ý kiến đánh giá vì đôi khi do yếu tố dân tộc, tôn giáo và mục đính chính trị nên việc xây dựng chợ là cần thiết để đảm bảo giữ đất, giữ rừng mặc dù chợ xây xong đã lâu nhưng hiệu quả kinh tế còn thấp

c Sự lựa chọn công nghệ:

Công nghệ thiết bị đóng vai trò quyết định đến tính kinh tế, hiệu quả và ảnh hưởng đến môi trường của dự án, đặc biệt là công trình công nghiệp vì vậy việc phân tích xem dự án đã lựa chọn công nghệ hợp lý hay chưa là công việc quan trọng và phức tạp trong quá trình kiểm toán dự án đầu tư Tính quan trọng thể hiện ở việc nếu không phân tích lựa chọn công nghệ sẽ biến Việt Nam thành bãi thải công nghiệp Tính phức tạp thể hiện ở việc công nghệ trên thế giới luôn luôn thay đổi, việc lựa chọn công nghệ hôm nay phù hợp, ngày mai lạc hậu Bên cạnh đó, do nhiều nguyên nhân khác nhau, trình độ của KTV nói riêng và các tổ chức tư vấn trong nước nói chung còn hạn chế, chưa theo kịp sự phát triển công nghệ thế giới Thực trạng hiện nay, việc phân tích việc lựa chọn công nghệ các

dự án đầu tư của các KTV chủ yếu dựa vào báo cáo đánh giá của các tổ chức tư vấn trong và ngoài nước, việc thuê chuyên gia tư vấn đánh giá việc lựa chọn công nghệ các dự án cũng còn hạn chế nhất định Vì vậy cần thận trọng trong việc đưa ra ý kiến đánh giá về công nghệ tránh rủi ro cho KTV sau này

d Công tác khảo sát, lập, thẩm định và phê duyệt Dự án

Công tác lập, thẩm định dự án đầu tư phải do tổ chức có kinh nghiệm, có đầy đủ tư cách pháp nhân Nội dung dự án được lập phải đầy đủ theo quy định;

9

công tác thẩm định phải đảm bảo đầy đủ nội dung theo quy định (mục tiêu của

dự án, địa điểm xây dựng, các tiêu chuẩn kỹ thuật, quy trình công nghệ, định mức kinh tế, kỹ thuật; khối lượng công việc, chi phí và sản phẩm của dự án; nguồn vốn và số lượng nguồn vốn; hiệu quả dự án; kế hoạch tiến độ và tổ chức triển khai dự án); Công tác phê duyệt phải đúng thẩm quyền Các kết quả thẩm định, tờ trình, quyết định phê duyệt phải đúng về trình tự về thời gian, hợp lý về giá trị Hồ sơ khảo sát, hồ sơ thiết kế cơ sở và hồ sơ lập tổng mức đầu tư có phù hợp với chủ trương đầu tư, hồ sơ thiết kế sơ bộ, có đảm bảo các tiêu chuẩn kỹ thuật, yêu cầu về lập dự án đầu tư, định mức đơn giá hoặc suất vốn đầu tư theo quy định

* Trong ví dụ trên, sau khi KTV phát hiện khi lập dự án đầu tư, đơn vị tư vấn đã dự báo số dân quá lớn so với chiến lược phát triển kinh tế xã hội của địa phương Khi đó Tổ trưởng cần nêu đưa ra ý kiến đánh giá về trách nhiệm tập thể

cá nhân đơn vị lập dự án đồng thời xác định trách nhiệm liên đới của cơ quan thẩm định, phê duyệt dự án trong việc không kiểm tra kỹ số liệu do đơn vị tư vấn lập dựa án gây lãng phí vốn đầu tư

e Đánh giá sự đầy đủ và phù hợp của hồ sơ thiết kế cơ sở

Thiết kế cơ sở phải đảm bảo tuân thủ quy mô, công suất theo Dự án được duyệt Khi kiểm toán, KTV cần kiểm tra thiết kế cơ sở có đảm bảo các thông số thiết kế theo Dự án đầu tư được phê duyệt hay không Trong báo cáo kiểm toán,

Tổ trưởng cần đưa ra ý kiến về việc đầy đủ và tuân thủ thiết kế cơ sở với Dự án được duyệt

f Công tác khảo sát; lập, thẩm định, phê duyệt thiết kế, dự toán

Khi thực hiện kiểm toán, căn cứ hồ sơ đơn vị cung cấp, KTV cần phân tích xem trong quá trình thực hiện dự án, chủ đầu tư và các bên liên quan đã tuân thủ các quy định hiện hành hay chưa, phân tích sự hợp lý về thời gian và giá trị Thời gian và giá trị thể hiện trong các văn bản phải phù hợp, tuân thủ theo đúng trình tự đầu tư và xây dựng, cần đi sâu đánh giá các mặt như:

* Sự phù hợp kiết kế bản vẽ thi công với thiết kế cơ sở được duyệt

Căn cứ bằng chứng thu thập được, Tổ trưởng cần đánh giá việc phù hợp bản vẽ thiết kế thi công với thiết kế cơ sở được duyệt, nếu có sự chênh lệch đáng

kể, cần phân tích để tìm ra nguyên nhân sai sót (nếu có) ở một bước nào đó từ

10

đó xác định trách nhiệm cơ quan lập, thẩm định, phê duyệt thiết kế bản vẽ thi công

* Công tác lập, thẩm định, phê duyệt hồ sơ thiết kế

Lưu ý đến các sai sót có thể có như:

- Hồ sơ khảo sát, hồ sơ thiết kế kỹ thuật, và thiết kế thi công có đầy đủ theo quy định không; quy mô, công nghệ, công suất, cấp công trình, vốn, diện tích đất sử dụng, …có phù hợp so với quyết định đầu tư không;

- Thiết kế không phù hợp thực tế; biện pháp thi công đưa ra không hợp lý;

* Công tác quản lý dự toán:

Dự toán tính thừa khối lượng so với thiết kế được duyệt; định mức áp dụng chưa được cấp có thẩm quyền phê duyệt, không phù hợp với biện pháp thi công được duyệt; đơn giá vật tư thiết bị đưa vào dự toán không có căn cứ, cụ thể như không áp dụng đơn giá vật liệu được công bố hoặc đơn giá được các tổ chức

tư vấn xác định để từ đó xác định rõ nguyên nhân dẫn đến sai sót nêu trên

* Ví dụ như khi KTV phát hiện đơn giá dự toán công trình có sự chênh lệch khá lớn so với giá thị trường hoặc thông báo giá, Tổ trưởng cần chỉ đạo KTV đi sâu phân tích theo các hướng:

- Kiểm tra tư vấn xác định giá có tuân thủ quy trình xác định, thẩm định giá theo quy định hay không?

- Đơn vị tư vấn lập dự toán có căn cứ vào đơn giá do tư vấn lập hay không?

Để từ đó xác định tránh nhiệm của từng đơn vị tư vấn

Hoặc ví dụ khi phát hiện có sự khác biệt giữa cao độ mặt đất trong thiết kế được duyệt và cao độ trong tính toán do đó dự toán tính thừa 1 triệu khối m3 đào đắp so với thiết kế được duyệt KTV cần đi sâu phân tích nguyên nhân của sai sót, do tư vấn thiết kế tính nhầm hay do chất lượng tư vấn khảo sát để từ đó có đánh giá khách quan và kiến nghị cho phù hợp Trên cơ sở các bằng chứng thu thập được, Tổ trưởng xác định trách nhiệm các đơn vị liên quan như tư vấn thiết

kế, chủ đầu tư, cơ quan thẩm định, thẩm tra, phê duyệt dự toán

g Công tác lựa chọn nhà thầu

Đánh giá phân tích trong công tác trình lập hồ sơ mời thầu, đấu thầu, quá trình lựa chọn nhà thầu;

11

Khi kiểm toán công tác đấu thầu cần xem xét: Hồ sơ mời thầu có đầy đủ, rõ ràng, chi tiết không, có tạo sự cạnh tranh không; phê duyệt hồ sơ và kế hoạch đấu thầu có đúng thẩm quyền không, số lượng nhà thầu tham dự có lớn hơn mức

sơ mời thầu có phù hợp không, hồ sơ yêu cầu có chặt chẽ không , xem xét đánh giá hồ sơ dự thầu về hồ sơ năng lực, hồ sơ kinh nghiệm có đáp ứng được yêu cầu của hồ sơ mời thầu, biện pháp tổ chức thi công có phù hợp với các điều kiện thực hiện gói thầu, đơn giá dự thầu có phù hợp với biện pháp thi công…, Quá trình xét thầu có công bằng không, lưu ý đến các điều kiện tiên quyết trong hồ

sơ yêu cầu, cũng như chấm điểm các nhà thầu có phù hợp không, Đối với các

dự án sử dụng vốn vay ODA, thông thường có quy định riêng về hồ sơ mời thầu, chấm thầu, xét thầu Do đó khi kiểm toán các dự án này, Tổ KT cần nghiên cứu thêm các điều khoản của hiệp định trước khi đưa ra ý kiến đánh giá về các tồn tại trong quá trình đấu thầu, xét thầu

Bên cạnh việc đánh giá sai sót của tư vấn khảo sát, tư vấn thiết kế trong việc lập dự toán không chính xác, KTV cần tiếp tục kiểm tra dự toán làm cơ sở xây dựng giá gói thầu để xem xét những sai sót trong dự toán thiết kế có được tư vấn lập hồ sơ mời thầu phát hiện trong quá trình lập giá gói thầu hay không? Đồng thời đi sâu vào phân tích việc sai sót trên có ảnh hưởng như thế nào đến kết quả đấu thầu (giá gói thầu được duyệt sau khi đã loại những sai sót nêu trên thấp hơn hay cao hơn giá trúng thầu được duyệt) để đưa ra những đánh giá và kiến nghị cho phù hợp

* Ví dụ khi kiểm toán dự án X, kiểm toán viên phát hiện ra có sự không đồng nhất giữa tiên lượng mời thầu và bản vẽ kèm theo Qua kiểm tra, kiểm toán viên xác định nguyên nhân do dự án được thiết kế 3 bước; ở bước thiết kỹ thuật

do bản vẽ còn thiếu một số chỉ tiêu, chưa chính xác nên tư vấn thiết kế đã ước lượng một số khối lượng dự phòng trong quá trình lập dự toán làm cơ sở xác định giá gói thầu Khi thiết kế bản vẽ thi công, các chỉ tiêu trên đã được làm rõ nên tư vấn thiết kế đã chuẩn hóa lại trong hồ sơ thiết kế thi công Tuy nhiên, tư vấn lập hồ sơ mời thầu đã có sự nhầm lẫn khi mời thầu theo hồ sơ thiết kế thi

12

công, nhưng tiên lượng mời thầu lại theo dự toán được lập trên cơ sở hồ sơ thiết

kế kỹ thuật, dẫn đến có sự chênh lệch khá lớn giữa tiên lượng mời thầu và bản

vẽ đính kèm hồ sơ mời thầu Khi phát hiện như vậy, Tổ KT cần tập trung đánh giá tránh nhiệm của các bên như tư vấn đấu thầu, tổ chuyên gia thẩm định và phê duyệt hồ sơ mời thầu Bên cạnh đó, sau khi xác định chênh lệch bằng tiền giữa bản vẽ kèm theo hồ sơ mời thầu (bản vẽ thiết kế thi công) và tiên lượng dự toán kiểm toán viên cần so sánh giá gói thầu được duyệt sau khi đã loại những sai sót nêu trên thấp hơn hay cao hơn giá trúng thầu được duyệt để đưa ra những đánh giá và kiến nghị cho phù hợp

kế, dự toán phê duyệt bổ sung, sửa đổi;

*Ví dụ khi kiểm toán dự án X, KTV phát hiện: theo kế hoạch đấu thầu được cấp có thẩm quyền phê duyệt gói thầu được thực hiện theo hình thức đơn giá cố định, hình thức lựa chọn nhà thầu là chỉ định thầu Căn cứ vào kế hoạch đấu thầu được duyệt, chủ đầu từ đã lập hồ sơ mời thầu và chỉnh định thầu theo đúng quy định Sau khi thương thảo hợp đồng, chủ đầu tư đã ký hợp theo hình thức đơn giá cố định theo đúng kế hoạch đấu thầu được duyệt Tuy nhiên, trong quá trình thực hiện hợp đồng, chủ đầu tư và nhà thầu đã ký phụ lục hợp đồng cho phép điều chỉnh đơn giá theo giá thị trường Căn cứ vào phụ lục hợp đồng, chủ đầu tư đã thanh toán cho nhà thầu tiền chênh lệch giá vật tư do biến động của thị trường mặc dù theo quyết định phê duyệt hình thức hợp đồng theo đơn giá cố định Trong trường hợp này, căn cứ hình thức hợp đồng trong hợp đồng gốc, Tổ trưởng phân tích đánh giá trách nhiệm của chủ đầu tư, của cấp có thẩm quyền trong việc ký kết điều chỉnh phụ lục hợp đồng

i Tính hợp pháp của các tổ chức, cá nhân tham gia thực hiện dự án:

Ngoài việc kiểm toán việc ký kết, quản lý hợp đồng, KTV còn kiểm tra tính hợp pháp của các tổ chức, cá nhân tham gia thực hiện dự án như thành viên hội đồng chấm thầu có đây đủ chứng chỉ theo quy định không, ban quản lý dự

13

án được thành lập có bao gồm các kỹ sư có đầy đủ bằng cấp theo quy định không, các doanh nghiệp tham gia tư vấn, thi công có đầy đủ tư cách pháp nhân, giấy phép ngành nghề theo quy định không, đặc biệt đối với các công việc đặc thù như rà phá bom mìn hoặc các công trình đường dây 500 KV Từ các bằng chứng thu thập được, Tổ trưởng có kiến nghị cho phù hợp từng sai sót Tuy nhiên do thường thực hiện kiểm toán sau nên cần cân nhắc các kiến nghị có khả thi hay không Ví dụ, khi kiểm tra phát hiện một số thành viên hội đồng chấm thầu không có chứng chỉ theo quy định, nhưng công trình đã được đấu thầu, đã

có kết quả trúng thầu, đã ký hợp đồng, nhà thầu đang thi công nên không thể kiến nghị xem xét lại kết quả trúng thầu nếu như kết quả kiểm toán thấy quá trình xét thầu thực hiện đúng quy trình, không có sai sót gì

k Công tác nghiệm thu, thanh toán, bàn giao đưa công trình vào sử dụng:

Công tác nghiệm thu, thanh toán, bàn giao đưa công trình vào sử dụng thường có một số sai sót như: Biên bản nghiệm thu chưa đầy đủ thành phần, chưa đầy đủ hồ sơ chất lượng kèm theo; Giá trị thanh toán thấp hơn khối lượng

đã được nghiệm thu; việc bàn giao đưa công trình vào sử dụng không kịp thời, đôi khi công trình đã hoàn thành nhưng chủ đầu tư chưa tổ chức nghiệm thu bàn giao do chủ đầu tư chưa xác định được đơn vị nhận bàn giao đưa công trình vào khai thác sử dụng, cũng có trường hợp giá trị nghiệm thu, thanh toán lớn hơn khối lượng thực tế thi công do hiện tượng chạy vốn, sợ mất kế hoạch vốn năm Khi lập báo cáo kiểm toán, căn cứ kết quả kiểm toán cụ thể, Tổ trưởng cần đưa kiến nghị cụ thể, trường hợp giá trị thanh toán lớn hơn khối lượng thực tế thi công cần thu hồi nguồn vốn, xác định trách tập thể, cá nhân có liên quan

2.2.2 Tiến độ thực hiện dự án

Trong đầu tư xây dựng hiện nay, việc thi công đảm bảo đúng tiến độ là một

cơ hội và thách thức đối với chủ đầu tư và các nhà thầu Dự án đầu tư nếu được nghiệm thu bàn giao đúng tiến độ sẽ tiết kiệm chi phí cho xã hội và tạo cơ hội kinh doanh thuận lợi cho doanh nghiệp Đã có nhiều bài học cho các doanh nghiệp, đặc biệt là các doanh nghiệp kinh doanh bất động sản, do dự án đầu tư xây dựng không được hoàn thành đúng thời điểm mà được bàn giao vào thời gian thị trường bất động sản đóng băng, không bán được hàng, dẫn đến hiệu quả

dự án suy giảm Tuy nhiên việc thi công đảm bảo đúng tiến độ là một thách

14

thức, Báo cáo kiểm toán năm 2014 đã chỉ ra hầu hết các dự án đều chậm tiến độ

và chưa làm rõ nguyên nhân để xử lý trách nhiệm

Do vậy khi kiểm toán dự án đầu tư, từng KTV được phân công nhiệm vụ cần xác định rõ nguyên nhân chậm tiến độ của từng gói thầu, xác định rõ nguyên nhân khách quan, chủ quan, xác định trách nhiệm từng chủ thể để có kiến nghị cho phù hợp

*Ví dụ khi kiểm toán gói thầu di chuyển tuyến cáp ngầm của dự án X, KTV phát hiện gói thầu thi công chậm 12 tháng so với hợp đồng KTV cần thu thập thêm bằng chứng như kiểm tra chủ đầu tư và nhà thầu có bổ sung phụ lục hợp đồng không? Việc ký phụ lục hợp đồng kéo dài thời gian thi công đã được cấp có thẩm quyền phê duyệt chưa? Có phù hợp tiến độ được phê duyệt trong kế hoạch đấu thầu được duyệt không? Do đây là một công trình ngầm, việc thi công làm ảnh hưởng đến mặt bằng thi công gói thầu khác, do đó cần xác định nguyên nhân chủ quan và khách quan Đôi khi tiến độ của gói thầu này bị chậm do các gói thầu khác bị chậm, chưa bàn giao được mặt bằng thi công Do vậy Tổ KT cần phân tích kỹ để xác định rõ trách nhiệm từng đơn vị liên quan đến việc chậm tiến độ chung của Dự án và của từng hợp đông riêng biệt

2.2.3 Quản lý chất lượng công trình:

* Công tác lập hồ sơ hoàn công:

Cần kết hợp kiểm tra chất lượng công trình, qua các hồ sơ mẫu thí nghiệm như mẫu bê tông, mẫu thép hoặc các biện pháp siêu âm kiểm tra diện tích thép trong bê tông hay phương pháp thống kê, dùng dụng cụ đo lường xác định khối lượng thực thi công so với khối lượng trong hồ sơ thiết kế và hồ sơ hoàn công

So sánh những cam kết của nhà thầu trong hồ sơ dự thầu với thực tế thực hiện vì trong thực tế hồ sơ dự thầu thường được nhà thầu đưa ra trong bài thầu với những cam kết ở mức cao, nhất là khâu nhân sự và thiết bị thi công Nhà thầu thi công dựa vào uy tín, kinh nghiệm một số cán bộ để bố trí họ đảm nhiệm vào một

số vị trí quan trọng trong dự án nhưng thực tế những người đó không làm đúng nhiệm vụ như trong hồ sơ dự thầu đã cam kết Trong hồ sơ thầu cam kết sử dụng một số thiết bị phù hợp nhưng thực tế họ lại không sử dụng những thiết bị đó

Lưu ý đến các sai sót có thể có như: