Báo cáo môn Kiểm toán Chủ đề Gian lận và sai sót với trách nhiệm của kiểm toán viên trong kiểm toán

Trường Đại học Kinh tế Quốc dân Sinh viên Trần Văn Tiến MỤC LỤC PHẦN MỞ ĐẦU 0 CHƯƠNG I CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM TOÁN 3 1 1 Những vấn đề chung về gian lận và sai sót 5 1 1 1 Gian[.]

MỤC LỤC

PHẦN MỞ ĐẦU 0

CHƯƠNG I : CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM TOÁN .3

1.1.Những vấn đề chung về gian lận và sai sót 5

1.1.1 Gian lận và sai sót : 6

1.1.2 Một số biện pháp giúp KTV phát hiện sai phạm trọng yếu do gian lận và sai sót 9

1.1.3 Các tình huống có thể xảy ra gian lận và sai sót hay các nhân tố của rủi ro gian lận và sai sót 11

1.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót 13

1.2.1 Trách nhiệm của Ban giám đốc và Ban quản trị 13

1.2.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán 13

1.2.2.1 Đánh giá rủi ro……….………13

1.2.2.2 Phát hiện……… ………14

1.2.2.3 Những hạn chế vốn có của kiểm toán……….………… …… …… 14

1.2.3 Những thủ tục cần đưc tiến hành khi có dấu hiệu gian lận họăc sai sót 15

1.2.4.Thông báo về gian lận và sai sót 16

1.2.4.1 Thông báo cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) 16

1.2.4.2 Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán 17

1.2.4.3 Thông báo cho cơ quan chức năng có liên quan 17

1.2.5 Kiểm toán viên và công ty kiểm toán rút khỏi hợp đồng kiểm toán 17

CHƯƠNG II : THỰC TRẠNG VỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT KHI TIẾN HÀNH KIỂM TOÁN TẠI CÁC DOANH NGHIỆP HOẠT ĐỘNG Ở VIỆT NAM 19

2.1 Thực trạng đối với các hành vi gian lận và sai sót trong hoạt động tài chính kế toán của doanh nghiệp……… ………… ………… ……… 19

2.1.1 Các hành vi gian lận và sai sót trong kiểm toán tài chính : 19

2.1.2 Các hành vi gian lận và sai sót trong kiểm toán hoạt động 22

2.1.3 Các hành vi gian lận và sai sót trong kiểm toán tuân thủ : 25

CHƯƠNG III : NHẬN XÉT VÀ KIẾN NGHỊ 27

3.1 Nhận xét: 27

3.2.1 Một số biện pháp phát hiện gian lận và sai sót trọng yếu khi tiến hành kiểm toán 29

3.2.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót 30

KẾT LUẬN 42

TÀI LIỆU THAM KHẢO……… … ………… …43

DANH MỤC TỪ VIẾT TẮT

➢ KTV : Kiểm toán viên

➢ BCTC : Báo cáo tài chính

➢ ISA : International Standards on Auditing – Chuẩn mực kiểm toán quốc tế

➢ VSA : Vietnam Standards on Auditing – Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

➢ WTO : Tổ chức thương mại thế giới

➢ ICS : Internal Control system – Hệ thông kiểm soát nội bộ

PHẦN MỞ ĐẦU

Trên thế giới đã và đang xảy ra nhiều vụ kiện các doanh nghiệp khổng lồ do gian lận và sai sót trong báo cáo tài chính (BCTC) dẫn đến sự vỡ nợ và phá sản như Enron, Worldcom, Xerox, Parmalat… Những vụ việc này đang đặt ra cho giới truyền thông nghi vấn về trách nhiệm của kiểm toán viên (KTV) và làm tăng sự nghi ngờ của công chúng và những nhà đầu tư về tính trung thực của BCTC đã kiểm toán Sau vụ việc của Enron, công chúng và giới chuyên môn đang xem xét lại vai trò và trách nhiệm của KTV đối với gian lận và sai sót, đó là chuyển từ việc đảm bảo BCTC trình bày trung thực và hợp lý sang việc bảo vệ quyền lợi của công chúng và những nhà đầu tư Vì vậy, một loạt các chuẩn mực về trách nhiệm của KTV đối với gian lận và sai sót được sửa đổi và ra đời ở Mỹ cũng như các nước trên thế giới

Ngoài ra, theo Sổ tay của Hiệp hội kế toán viên công chứng Canada, có rất nhiều nguyên nhân khiến KTV không thực hiện đầy đủ các thủ tục kiểm toán cần thiết để phát hiện được các gian lận và sai sót trọng yếu ảnh hưởng lên BCTC Nhưng nguyên nhân quan trọng nhất là thiếu sự đào tạo KTV những nhận thức về gian lận và sai sót Do đó, để giảm thiểu những trường hợp xảy ra gian lận và sai sót trọng yếu trên BCTC nhưng không được KTV phát hiện, theo Hiệp hội này, KTV cần được đào tạo nhận thức rõ ràng về gian lận – sai sót và hiểu biết “dấu hiệu đỏ” của gian lận – sai sót Đồng thời, Hiệp hội này cho rằng cần phải đào tạo

và phát triển các kỹ năng phát hiện gian lận và sai sót trọng yếu cho các KTV

Hiện nay, thị trường chứng khoán nước ta đang phát triển rất mạnh mẽ Nhiều nhà đầu tư Việt Nam và nước ngoài đã tham gia vào thị trường chứng khoán Họ bắt đầu quan tâm đến BCTC đã kiểm toán của những công ty niêm yết

Do quyền lợi của những nhà quản lý doanh nghiệp gắn liền với sự lên xuống của

giá cổ phiếu, nên các gian lận và sai sót trên BCTC có khả năng xảy ra rất cao và gây thiệt hại nghiêm trọng cho nhà đầu tư Lúc này, tại Việt Nam, việc KTV đảm bảo BCTC phản ánh trung thực tình hình tài chính của doanh nghiệp và BCTC không còn sai phạm trọng yếu ( bất kể do gian lận hay sai sót ) là rất quan trọng KTV nếu thực hiện tốt trách nhiệm này sẽ góp phần giúp doanh nghiệp thu hút được vốn, giúp những nhà đầu tư có cái nhìn đúng đắn về doanh nghiệp để thực hiện việc ra quyết định đầu tư chính xác đưa thị trường chứng khoán Việt Nam đi lên

Để thực hiện tốt trách nhiệm đó và tránh những vụ kiện tụng làm mất uy tín nghề nghiệp và tránh trách nhiệm pháp lý, KTV Việt Nam cần phải được trang bị các kỹ năng và cung cấp sự hiểu biết về trách nhiệm phát hiện gian lận – sai sót trọng yếu đó Hơn nữa, do Việt Nam đã gia nhập tổ chức WTO, nhiều nhà đầu tư nước ngoài đã, đang và sẽ đầu tư vào thị trường chứng khoán Việt Nam và sử dụng các BCTC đã kiểm toán của các doanh nghiệp Việt Nam để ra quyết định đầu tư Điều này đòi hỏi việc xem xét và phát hiện gian lận – sai sót trọng yếu trên báo cáo tài chính của KTV Việt Nam phải đáp ứng được những yêu cầu về trách nhiệm đó trên thế giới

Như vậy, việc tìm hiểu trách nhiệm của KTV về vấn đề gian lận – sai sót trong quá trình kiểm toán BCTC và một số biện pháp phát hiện gian lận – sai sót trọng yếu tại Việt Nam trong mối tương quan với thế giới là rất quan trọng Điều này sẽ giúp KTV thực hiện tốt trách nhiệm của mình, hoàn thành tốt mục tiêu của cuộc kiểm toán, có bằng chứng về sự tuân thủ chuẩn mực và tránh được các trách nhiệm pháp lý trong những vụ kiện về gian lận và sai sót trên BCTC đã kiểm toán Ngoài ra, việc nghiên cứu trách nhiệm đối với gian lận – sai sót tại Việt Nam và so sánh với thế giới sẽ giúp cơ quan ban hành chuẩn mực kiểm toán Việt Nam và các KTV Việt Nam bắt kịp với những thay đổi trên thế giới; từ đó góp phần nâng cao

chất lượng dịch vụ kiểm toán ở Việt Nam Do đó, đề tài “ Gian lận và sai sót với

trách nhiệm của kiểm toán viên trong kiểm toán ” được thực hiện

CHƯƠNG I

CƠ SỞ LÝ LUẬN VỀ GIAN LẬN VÀ SAI SÓT TRONG KIỂM

TOÁN

1.1.Những vấn đề chung về gian lận và sai sót

Nhu cầu kiểm toán xuất phát từ việc các chủ sở hữu doanh nghiệp (cổ đông) bởi họ không thể và cũng không cần thiết tự kiểm tra mọi thông tin tài chính của doanh nghiệp

do giám đốc doanh nghiệp chịu trách nhiệm lập và báo cáo cho họ, do vậy họ đã bổ nhiệm các kiểm toán viên – những người có đủ năng lực chuyên môn nghiệp vụ, độc lập, khách quan - thay thế họ kiểm tra một cách độc lập và báo cáo lại theo ý kiến của mình

về tính trung thực hợp lý của các báo cáo tài chính Cùng với sự phát triển và đa dạng của nền kinh tế, các thông tin tài chính được sử dụng với nhiều mục đích khác nhau cho các đối tượng khác nhau Tuy nhiên tất cả những người sử dụng kết quả kiểm toán đều cần sự đảm bảo rằng những thông tin tài chính mà họ được cung cấp có trung thực và hợp lý hay không Như vậy trách nhiệm trước hết của kiểm toán viên là báo cáo một cách độc lập theo ý kiến của mình dựa trên kết quả kiểm toán về mức độ trung thực và hợp lý của các thông tin tài chính Đồng thời trong một số trường hợp, kết quả kiểm toán cho thấy doanh nghiệp có hành vi không tuân thủ pháp luật ở mức độ nào đó mà theo qui định của pháp luật cần báo cáo cho các cơ quan chức năng, khi đó kiểm toán viên còn có nghĩa vụ báo cáo lại cho các cơ quan chức năng về hành vi vi phạm đó của doanh nghiệp

Tóm lại, nghĩa vụ của kiểm toán viên là dựa trên kết quả kiểm toán và báo cáo cho

:

- Những người sử dụng kết quả kiểm toán theo yêu cầu, mục đích của kiểm toán

- Các cơ quan chức năng nếu thấy có những hành vi vi phạm pháp luật ở mức độ nhất định mà pháp luật yêu cầu phải báo cáo

Việc xác định nghĩa vụ báo cáo của kiểm toán viên có ý nghĩa quan trọng bởi cuộc kiểm toán được tiến hành dựa trên hợp đồng kiểm toán ký kết giữa đơn vị được kiểm toán và tổ chức kiểm toán, do vậy về hình thức các kiểm toán viên phải báo cáo cho đơn vị được kiểm toán Tuy nhiên những người sử dụng kết quả kiểm toán mới là đối tượng chính mà kiểm toán viên có nghĩa vụ phải báo cáo đó là các chủ sở hữu, các cổ đông, những người cho vay , hay những đối tượng khác theo qui định của pháp luật (gọi chung là bên thứ 3) Để thực hiện trách nhiệm của mình trước những đối tượng

sử dụng kết quả kiểm toán, kiểm toán viên phải tuân thủ các nguyên tắc và chuẩn mực kiểm toán, mà trong đó phải luôn luôn giữ được tính độc lập, chính trực và khách quan trong quá trình kiểm toán Các kiểm toán viên phải có nghĩa vụ phát hiện các sai sót trọng yếu và thậm trí là các hành vi phạm pháp (nếu có) của các nhà lãnh đạo doanh nghiệp

Về nghĩa vụ phải thông báo cho các cơ quan chức năng về những hành vi phạm pháp của doanh nghiệp Không phải mọi phát hiện của kiểm toán viên về hành vi không tuân thủ pháp luật đều phải thông báo cho các cơ quan chức năng mà chỉ những trường hợp cụ thể theo qui định của pháp luật Mặc dù qui định như vậy trong chuẩn mực kiểm toán nhưng trong thực tế ở Việt Nam cũng như các nước khác trên thế giới cũng chưa có qui định nào chỉ rõ rằng những tình huống nào kiểm toán viên cần phải thông báo Tuy nhiên trong các chuẩn mực kiểm toán hướng dẫn, khi phát hiện các hành vi không tuân thủ pháp luật hay gian lận, sai sót của doanh nghiệp thì tuỳ từng tình huống mà kiểm toán viên có ứng xử thích hợp, từ việc đánh giá mức độ ảnh hưởng đến báo cáo tài chính, thông báo cho Ban giám đốc doanh nghiệp, thông báo cho những người sử dụng báo cáo kiểm toán và trong trường hợp pháp luật qui định cần thông báo cho cơ quan chức năng và trong trường hợp này kiểm toán viên

cần tham khảo ý kiến của chuyên gia pháp luật, hoặc kiểm toán viên có thể và cần thiết từ bỏ cuộc kiểm toán khi thấy rằng mức độ an toàn trong việc thực hiện hợp đồng kiểm toán này dưới mức cho phép

Trong thực tế luôn tồn tại khoảng cách giữa kiểm toán viên và những người sử dụng kết quả kiểm toán về những mong muốn của những đối tượng này với phạm vi trách nhiệm của kiểm toán viên Các mong muốn này luôn vượt quá trách nhiệm và khả năng của kiểm toán viên Trách nhiệm của kiểm toán viên là đảm bảo rằng trong báo cáo tài chính đó không có các sai sót trọng yếu, và nếu có các sai sót trọng yếu, kiểm toán viên phải hành động theo hướng dẫn của các chuẩn mực kiểm toán và pháp

luật Theo nguồn số liệu trong cuốn Auditing – Theory & Practice của John Dunn,

University of Strathclyde, Glasgow cho thấy kết quả khảo sát đối với những người sử

dụng kết quả kiểm toán thì các yêu cầu, mong đợi của các đối tượng này đối với các kiểm toán viên xoay quanh các vần đề :

✓ 93% những người được hỏi cho rằng kiểm toán viên cung cấp sự đảm bảo rằng không có bất cứ gian lận nào gây ra bởi các người lãnh đạo của công ty

✓ 92% cho rằng kiểm toán viên đảm bảo chắc chắn rằng Ban giám đốc công ty đã thực hiện đầy đủ trách nhiệm của họ

✓ 71% Kiểm toán viên phải cảnh báo về bất cứ sự kém hiệu quả nào của Ban giám đốc công ty

✓ 81% cho rằng kiểm toán viên mang lại sự đảm bảo rằng Công ty có tình hình tài chính tốt

✓ 71% cho rằng kiểm toán viên đảm bảo rằng mọi hành vi của Ban giám đốc là phù hợp với lợi ích của các cổ đông

Kiểm toán viên rất khó và không thể đáp ứng được đầy đủ các yêu cầu trên Khoảng cách này tồn tại một phần do sự thiếu hiểu biết đầy đủ về bản chất, mục tiêu của kiểm toán của khách hàng và những người sử dụng kết quả kiểm toán Về mặt pháp lý, trong chuẩn mực kiểm toán cũng đã nêu, kiểm toán viên không thể có và không phải chịu trách nhiệm ngăn ngừa những gian lận – sai sót, tuy nhiên công tác

kiểm toán chỉ có thể được coi là một biện pháp răn đe hữu hiệu Trách nhiệm pháp lý của kiểm toán viên được luật pháp qui định : “Nếu kiểm toán viên vị phạm pháp luật (như cố ý làm sai qui định, thông đồng bao che cho người phạm lỗi, dùng thủ thuật nghiệp vụ để che dấu sai sót, nhận hối lộ, báo cáo kiểm toán thiếu khách quan trung thực…) thì tuỳ theo mức độ nặng nhẹ có thể bị thu hồi chứng chỉ kiểm toán viên và bị

xử lý theo pháp luật hiện hành; nếu vì những vi phạm và thiếu sót mà gây thiệt hại vật chất cho khách hàng thì kiểm toán viên phải bồi thường thiệt hại” Ở các nước có hoạt động kiểm toán phát triển thì qui định này chỉ cụ thể rằng, các kiểm toán viên chịu trách nhiệm về những thiệt hại do sự thiếu trách nhiệm hoặc đã không đủ năng lực khi thực hiện dịch vụ kiểm toán dẫn đến các thiệt hại cho những đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán Trách nhiệm này chỉ có thể xảy ra khi :

✓ Có thiệt hại xảy ra trực tiếp đến đối tượng cụ thể sử dụng báo cáo kiểm toán đó và đối tượng này yêu cầu kiểm toán viên thực hiện trách nhiệm bồi thường

✓ Thiệt hại xảy ra là hậu quả trực tiếp của việc sử dụng báo cáo kiểm toán có sai sót trọng yếu

✓ Kiểm toán viên chỉ chịu trách nhiệm trực tiếp với đối tượng bị thiệt hại

Khi xảy ra các thiệt hại cần phải xác định rõ nguyên nhân gây ra Các kiểm toán viên không thể bảo đảm cho các đối tượng sử dụng báo cáo kiểm toán khỏi các rủi ro tiềm tàng trong kinh doanh, đầu tư, cho vay Lý do của vấn đề này do sự khác biệt giữa rủi ro thông tin và rủi ro kinh doanh Mặc dù kiểm toán viên không có trách nhiệm ngăn ngừa các sai sót cố ý hay gian lận hoặc các hành vi không tuân thủ pháp luật của doanh nghiệp, đồng thời kiểm toán viên cũng không thể đảm bảo rằng ban giám đốc doanh nghiệp thực hiện tốt chức năng của mình và phù hợp với lợi ích của các cổ đông, nhưng trong quá trình kiểm toán, bằng các kỹ thuật nghiệp vụ kiểm toán thông thường, nếu phát hiện bất cứ sự yếu kém, thiếu hiệu quả trong hệ thống quản

lý, thì đồng thời với báo cáo kiểm toán, kiểm toán viên phải đưa ra ý kiến, nhận xét, đánh giá và các gợi ý hoàn thiện về từng nội dung cần sửa đổi thông qua thư quản lý Thư quản lý được gửi cho Ban giám đốc công ty và có thể cần gửi cho các thành viên

công ty – Hội đồng Quản trị

1.1.1 Gian lận và sai sót :

Gian lận là một hành động cố ý làm sai lệch thông tin tài chính của một hoặc nhiều cá nhân trong quản lý, lãnh đạo, nhân viên, hoặc bên thứ ba liên quan ảnh hưởng tới báo cáo tài chính nhằm đem lại những lợi ích bất hợp pháp

Sai sót là một sai phạm trọng yếu không chủ ý trong báo cáo tài chính

Đặc điểm của gian lận :

➢ Các hình thức biểu hiện :

- Giả mạo chứng từ, sửa chữa hoặc xử lý chứng từ theo ý kiến chủ quan;

- Giấu giếm thông tin, tài liệu;

- Ghi chép các nghiệp vụ không có thật;

- Cố ý áp dụng sai chế độ tài chính kế toán;

- Xảy ra lặp đi lặp lại;

- Gắn với một lợi ích kinh tế nào đó : ăn cắp, làm giả chứng từ, giấu giếm các khoản nợ xấu

Đặc điểm của sai sót :

➢ Các hình thức biểu hiện :

- Lỗi về tính toán số học hay ghi chép sai;

- Bỏ sót hoặc hiểu sai sự việc;

- Áp dụng sai chế độ kế toán, tài chính nhưng không cố ý

Những nhân tố ảnh hưởng đến mức độ gian lận và sai sót :

➢ Các nhân tố bên trong :

- Hiệu quả của ICS;

- Trình độ và đạo đức của các nhà quản lý;

- Trình độ và ý thức của nhân viên;

- Cơ cấu tổ chức bộ máy;

- Tính chất của ngành nghề và đơn vị;

- Đặc tính của tài sản;

- Thiếu sót của hệ thống kế toán và kiểm soát nội bộ;

- Lương của cán bộ nhân viên

➢ Các nhân tố bên ngoài :

- Chiến lược kinh doanh và sức ép bất thường lên doanh nghiệp : Khách hàng đầu ra, nguồn cung cấp đầu vào, yêu cầu về thành tích, yêu cầu về thời gian;

- Chính sách pháp luật thiếu đồng bộ, nhiều điểm yếu, nhiều kẽ hở;

- Các biến động kinh tế vĩ mô : lạm phát, lãi suất, tỷ giá…

- Đối thủ cạnh tranh;

- Tăng trưởng kinh tế :

✓ Môi trường kỹ thuật, công nghệ;

✓ Khi doanh nghiệp chuyển sang kinh doanh một lĩnh vực mới

Phân loại gian lận và sai sót :

Sự trình bày sai trong báo cáo tài chính có thể phát sinh từ sự gian lận hay sai sót Yếu tố phân biệt giữa các gian lận và sai sót cơ bản do hành động có kết quả trong các sai phạm trọng yếu của báo cáo tài chính là cố ý hoặc vô ý

➢ Gian lận chia ra 2 loại :

- Gian lận liên quan đến một hoặc nhiều thành viên quản lý được gọi là “Gian lận quản lý”

- Gian lận liên quan đến nhân viên duy nhất của thực thể được gọi là "Nhân viên gian lận"

Trong cả hai trường hợp, gian lận đều có thể có sự thông đồng trong thực thể hoặc với bên thứ ba bên ngoài thực thể

➢ Sai sót chia ra 3 loại :

- Một sai lầm trong việc thu thập hoặc xử lý dữ liệu chuẩn bị cho báo cáo tài chính

- Một ước tính kế toán không chính xác phát sinh từ giám sát hoặc hiểu sai về các sự kiện

- Một sai lầm trong việc áp dụng nguyên tắc kế toán liên quan đến đo lường, công nhận, phân loại, trình bày hoặc tiết lộ

Trách nhiệm đối với gian lận và sai sót :

Một kiểm toán viên thực hiện một cuộc kiểm toán theo quy định của ISA đảm bảo rằng các báo cáo tài chính trung thực và minh bạch trên những khía cạnh trọng yếu, cho dù vẫn tồn tại những gian lận hoặc sai sót Kiểm toán viên không thể có được đảm bảo tuyệt đối là những sai lệch trong báo cáo tài chính sẽ được phát hiện bởi các yếu tố như việc sử dụng quyết định, việc sử dụng thử nghiệm, những hạn chế vốn có của kiểm soát nội bộ và thực tế có rất nhiều bằng chứng kiểm toán có sẵn cho kiểm toán viên thuyết phục hơn là kết luận trong tự nhiên

➢ Khi có được đảm bảo hợp lý, kiểm toán viên duy trì một thái độ hoài nghi chuyên nghiệp trong suốt quá trình kiểm toán, xem xét khả năng sai phạm và thiết lập thủ tục có hiệu quả để phát hiện các gian lận và sai sót

Các phần còn lại của ISA cung cấp hướng dẫn bổ sung về những rủi ro trong việc thiết kế thủ tục để phát hiện các gian lận – sai sót

1.1.2 Một số biện pháp giúp KTV phát hiện sai phạm trọng yếu do gian lận

và sai sót :

➢ Chủ nghĩa hoài nghi nghề nghiệp :

- Theo yêu cầu của ISA 200, kiểm toán viên có kế hoạch và thực hiện kiểm toán với một thái độ hoài nghi chuyên nghiệp nhận thức rằng trường hợp có thể tồn tại mà gây ra báo cáo tài chính để bị sai lệch Chuyên nghiệp là một thái độ hoài nghi bao gồm một mặt đặt câu hỏi và mặt khác vẫn lắng nghe Chuyên nghiệp yêu cầu một sự hoài nghi liên tục đặt câu hỏi là liệu các thông tin và bằng chứng kiểm toán thu được có đáng tin cậy hay không Mặc dù các kiểm toán viên qua kinh nghiệm có cảm nhận sự trung thực và liêm chính của các nhà quản trị doanh nghiệp KTV có thể tham khảo ý kiến của các KTV tiền nhiệm góp phần vào sự hiểu biết về thực thể

- Đối với các nhà quản trị, duy trì một thái độ chuyên môn nghi ngờ có nghĩa

là kiểm toán viên xem xét cẩn thận hợp lý câu trả lời và các thông tin thu được từ

họ, trong ánh sáng của tất cả các bằng chứng khác thu được trong quá trình kiểm toán

➢ Công việc kiểm toán thực hiện theo quy định của ISA hiếm khi liên quan đến việc chứng thực các văn bản, cũng không phải là kiểm toán viên dự kiến sẽ được một chuyên gia chứng thực Hơn nữa, một kiểm toán viên có thể không phát hiện ra sự tồn tại của một sửa đổi các điều khoản có trong một tài liệu, ví dụ thông qua một thỏa thuận phụ mà quản lý hoặc một bên thứ ba đã không tiết lộ cho công

ty kiểm toán Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên xem xét độ tin cậy của thông tin sẽ được sử dụng làm bằng chứng kiểm toán trừ khi công ty kiểm toán có

lý do để tin Ngược lại, kiểm toán viên thường chấp nhận hồ sơ, tài liệu là chính hãng Tuy nhiên, nếu kiểm toán viên tin rằng một tài liệu có thể không được xác thực hoặc là các điều khoản trong một tài liệu đã được sửa đổi, kiểm toán viên điều tra thêm, ví dụ xác nhận trực tiếp với bên thứ ba hoặc xem xét sử dụng công việc của một chuyên gia để đánh giá tính xác thực của tài liệu Thảo luận về tính nhạy cảm của báo cáo tài chính của thực thể, sai phạm trọng yếu do gian lận – sai sót là một phần quan trọng của kiểm toán Nó cho phép kiểm toán viên phải xem xét một phản ứng phù hợp với tính nhạy cảm của báo cáo tài chính của đơn vị để sai sót trọng yếu do gian lận và xác định các thành viên của đội tham gia sẽ tiến hành một

số thủ tục kiểm toán Nó cũng cho phép các kiểm toán viên để xác định kết quả thủ tục kiểm toán sẽ được chia sẻ giữa các nhóm tham gia và làm thế nào để đối phó với bất kỳ cáo buộc về gian lận có thể đi đến sự chú ý của các kiểm toán viên Nhiều cuộc kiểm toán nhỏ được thực hiện hoàn toàn bởi các đối tác tham gia

➢ Kiểm toán viên đặt ra câu hỏi cho nhân viên kiểm toán nội bộ, đối với những thực thể có một chức năng kiểm toán nội bộ, yêu cầu các quan điểm của kiểm toán viên nội bộ về rủi ro của gian lận, cho dù trong năm kiểm toán viên nội bộ đã thực hiện các thủ tục để phát hiện gian lận, cho dù quản lý đã thỏa đáng phản ứng với bất kỳ kết quả thu được từ các thủ tục này, và liệu các kiểm toán viên nội bộ có kiến thức về bất kỳ thực tế, nghi ngờ hoặc bị cáo buộc gian lận Giao tiếp một thái

độ thích hợp về kiểm soát nội bộ và báo cáo tài chính quá trình

➢ Trong một số các thực thể, nhu cầu quản lý ủy quyền có thể bồi thường nếu không kiểm soát yếu và giảm nguy cơ gian lận của nhân viên Tuy nhiên, sự thống trị của quản lý bởi một cá nhân có thể là một điểm yếu tiềm năng

➢ Xem xét các mối quan hệ không bình thường hoặc không mong muốn Phân tích các thủ tục có thể hữu ích trong việc xác định sự tồn tại của giao dịch hoặc các

sự kiện không bình thường, và số tiền, tỷ lệ, và xu hướng có thể chỉ ra những vấn

đề đã báo cáo tài chính và những tác động kiểm toán

➢ Phân tích các thủ tục bao gồm thủ tục liên quan đến các tài khoản doanh thu với mục đích xác định bất thường

➢ Xem xét thông tin khác

➢ Khi có được một sự hiểu biết của các thực thể và môi trường của nó, bao gồm cả kiểm soát nội bộ của mình, các kiểm toán viên phải xem xét liệu các thông tin thu được cho thấy những rủi ro sai sót trọng yếu do gian lận và sai sót

➢ Ngoài ra, thông tin thu được từ khách hàng của kiểm toán viên được chấp nhận và lưu giữ, và kinh nghiệm thu được trên các cam kết thực hiện cho các thực thể, ví dụ cho việc tham gia để xem xét thông tin tài chính tạm thời, có thể có liên quan trong việc xác định rủi ro sai sót trọng yếu do gian lận Xác định và đánh giá rủi ro của các vật liệu Sai phạm trọng yếu do gian lận

➢ Kiểm toán viên phản ứng với những rủi ro sai sót trọng yếu do gian lận qua các cách sau :

- Một phản ứng đó có tác dụng tổng thể về cách thức kiểm toán được thực hiện, đó là tăng hoài nghi chuyên nghiệp và đáp ứng liên quan đến xem xét tổng quát hơn, ngoài các thủ tục cụ thể nếu không lên kế hoạch

- Một phản ứng để xác định rủi ro ở mức độ khẳng định liên quan đến tính chất, thời gian và mức độ của thủ tục kiểm toán sẽ được thực hiện

- Một phản ứng để xác định những rủi ro liên quan đến việc thực hiện một số thủ tục kiểm toán để giải quyết các rủi ro sai sót trọng yếu do gian lận – sai sót liên quan đến quản lý

1.1.3 Các tình huống có thể xảy ra gian lận và sai sót hay các nhân tố của rủi

- Cơ cấu tổ chức của đơn vị được kiểm toán phức tạp một cách cố ý;

- Sự bất lực trong việc sửa chữa những yếu kém của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ trong khi những yếu kém này hoàn toàn có thể khắc phục được;

- Thay đổi thường xuyên kế toán trưởng hoặc người có trách nhiệm của bộ phận kế toán và tài chính;

- Thiếu nhiều nhân viên kế toán trong một thời gian dài;

- Bố trí người làm kế toán không đúng chuyên môn hoặc người bị pháp luật nghiêm cấm;

- Thay đổi thường xuyên chuyên gia tư vấn pháp luật hoặc kiểm toán viên

➢ Các sức ép bất thường trong đơn vị hoặc từ bên ngoài vào đơn vị :

- Ngành nghề kinh doanh gặp khó khăn và số đơn vị phá sản ngày càng tăng;

- Thiếu vốn kinh doanh do lỗ, hoặc do mở rộng quy mô doanh nghiệp quá nhanh;

- Sức ép đối với nhân viên kế toán phải hoàn tất báo cáo tài chính trong thời gian quá ngắn

➢ Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường :

- Các nghiệp vụ đột xuất, đặc biệt xảy ra vào cuối niên độ kế toán có tác động đến doanh thu, chi phí và kết quả;

- Các nghiệp vụ hoặc phương pháp xử lý kế toán phức tạp;

- Các nghiệp vụ với các bên hữu quan;

- Các khoản chi phí quá cao so với những dịch vụ được cung cấp (Ví dụ: Phí luật sư, tư vấn họăc đại lý )

➢ Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp :

- Tài liệu kế toán không đầy đủ hoặc không được cung cấp kịp thời (Ví dụ: Không thu thập đủ chứng từ; phát sinh chênh lệch lớn giữa sổ và báo cáo, những nghiệp vụ ghi chép sai hoặc để ngoài sổ kế toán )

- Lưu trữ tài liệu không đầy đủ về các sự kiện và nghiệp vụ kinh tế (Ví dụ : Chứng từ chưa được phê duyệt, thiếu tài liệu hỗ trợ cho những nghiệp vụ lớn hoặc bất thường);

- Có chênh lệch lớn giữa số kế toán của đơn vị với xác nhận của bên thứ ba; mâu thuẫn giữa các bằng chứng kiểm toán; không giải thích được sự thay đổi của các chỉ số hoạt động;

- Ban Giám đốc từ chối cung cấp giải trình hoặc giải trình không thỏa mãn yêu cầu của kiểm toán viên

➢ Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên :

- Không lấy được thông tin từ máy vi tính;

- Có thay đổi trong chương trình vi tính nhưng không lưu tài liệu, không được phê duyệt và không được kiểm tra;

- Thông tin, tài liệu in từ máy vi tính không phù hợp với báo cáo tài chính; Các thông tin in ra từ máy in tính mỗi lần lại khác nhau

1.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên đối với gian lận và sai sót

1.2.1 Trách nhiệm của Ban giám đốc và Ban quản trị

Ban giám đốc (hoặc người đứng đầu ) đơn vị chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa, phát hiện và xử lý các gian lận và sai sót trong đơn vị thông qua việc xây dựng và duy trì thực hiện thường xuyên hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ thích hợp Do hạn chế vốn có của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm toán nội bộ nên khó có thể loại trừ hoàn toàn khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót

1.2.2 Trách nhiệm của kiểm toán viên và công ty kiểm toán

Trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm giúp đơn vị phát hiện, xử lý và ngăn ngừa gian lận và sai sót, nhưng kiểm toán viên

và công ty kiểm toán không phải chịu trách nhiệm trực tiếp trong việc ngăn ngừa các gian lận và sai sót ở đơn vị mà họ kiểm toán,

Khi lập kế hoạch và khi thực hiện kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm

toán phải đánh giá rủi ro về những gian lận và sai sót có thể có, làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính và phải trao đổi với Giám đốc (hoặc người đứng dầu) đơn vị về mọi gian lận hoặc sai sót quan trọng phát hiện được

Ngoài các hạn chế trong thiết kế và thực hiện hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ, những tình huống hoặc sự kiện làm tăng rủi ro do gian lận hoặc sai sót, gồm:

- Các vấn đề liên quan đến tính chính trực hoặc năng lực của Ban Giám đốc;

- Các sức ép bất thường đối với đơn vị;

- Các nghiệp vụ và sự kiện không bình thường;

- Những khó khăn liên quan đến thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp

- Những nhân tố từ môi trường tin học liên quan đến các tình huống và sự kiện nêu trên

1.2.2.2 Phát hiện

Trên cơ sở đánh giá rủi ro, kiểm toán viên phải thiết lập các thủ tục kiểm toán thích hợp nhằm đảm bảo các gian lận và sai sót có ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đều được phát hiện

Kiểm toán viên phải thu thập đầy đủ bằng chứng kiểm toán thích hợp để

chứng minh là không có gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính; hoặc nếu có gian lận, sai sót thì đã được phát hiện, được sửa chữa hoặc

đã trình bày trong báo cáo tài chính, và kiểm toán viên phải chỉ ra ảnh hưởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính Khả năng phát hiện sai sót thường cao hơn khả năng phát hiện gian lận vì gian lận thường kèm theo các hành vi cố ý che dấu

Do những hạn chế vốn có của kiểm toán, nên dù kiểm toán viên đã tuân thủ

các nguyên tắc và thủ tục kiểm toán thì rủi ro do không phát hiện hết các gian lận

và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính vẫn có thể xảy ra Khi xảy ra rủi ro do không phát hiện hết các gian lận và sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính đã được kiểm toán thì phải xem xét việc chấp hành đầy

đủ nguyên tắc và thủ tục kiểm toán trong từng hoàn cảnh cụ thể và tính thích hợp của các kết luận trong báo cáo kiểm toán dựa trên kết quả của các thủ tục kiểm toán đã thực hiện

Công việc kiểm toán thường chịu rủi ro do không phát hiện hết các sai phạm

làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính, kể cả khi cuộc kiểm toán đã được lập kế hoạch và tiến hành theo đúng các chuẩn mực kiểm toán Việt Nam hoặc chuẩn mực kiểm toán quốc tế được chấp nhận

Rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do gian lận cao hơn rủi ro không phát hiện hết các sai phạm trọng yếu do sai sót, vì gian lận thường đi kèm với các hành vi cố ý che dấu gian lận Kiểm toán viên có quyền chấp nhận những giải trình, các ghi chép và tài liệu của khách hàng khi có bằng chứng về việc không

có gian lận và sai sót Tuy vậy, kiểm toán viên phải có thái độ hoài nghi mang tính

nghề nghiệp trong quá trình lập kế hoạch và thực hiện kiểm toán và phải luôn ý thức được rằng có thể tồn tại những tình huống hoặc sự kiện dẫn đến những sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính

Do những hạn chế vốn có của hệ thống kế toán và hệ thống kiểm soát nội bộ nên vẫn có khả năng xảy ra gian lận hoặc sai sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính Hệ thống kiểm soát nội bộ có thể không phát hiện được gian lận do

có sự thông đồng giữa các nhân viên hoặc gian lận của Ban Giám đốc

Trong quá trình kiểm toán, khi xét thấy có dấu hiệu về gian lận hoặc sai sót, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải xem xét những ảnh hởng của gian lận và sai sót đến báo cáo tài chính Trờng hợp kiểm toán viên và công ty kiểm toán cho rằng gian lận hoặc sai sót có thể ảnh hởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì phải thực hiện sửa đổi và bổ sung những thủ tục kiểm toán thích hợp

Mức độ sửa đổi và bổ sung các thủ tục kiểm toán phụ thuộc vào sự đánh giá của kiểm toán viên về:

a) Các loại gian lận và sai sót đã đợc phát hiện;

b) Tần suất xảy ra gian lận hoặc sai sót;

c) Khả năng tái diễn của một loại gian lận hoặc sai sót cụ thể có thể ảnh hởng trọng yếu đến báo cáo tài chính

Kiểm toán viên không đợc cho rằng các gian lận và sai sót xảy ra là đơn lẻ và bịêt lập, trừ khi đã xác định rõ ràng Nếu cần thiết, kiểm toán viên phải điều chỉnh lại nội dung, lịch trình và phạm vi các thử nghiệm cơ bản

Việc thực hiện các thủ tục kiểm toán sửa đổi và bổ sung thờng giúp cho kiểm toán viên khẳng định hoặc xóa bỏ nghi ngờ về gian lận hoặc sai sót Trờng hợp kết quả của các thủ tục sửa đổi và bổ sung không xóa bỏ đợc nghi ngờ về gian lận và sai sót, thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thảo luận vấn đề này

với Ban Giám đốc đơn vị đợc kiểm toán và phải đánh giá ảnh hởng của nó đến báo cáo tài chính và báo cáo kiểm toán

Kiểm toán viên phải xem xét ảnh hởng của các gian lận và sai sót trọng yếu trong mối liên hệ với những khía cạnh khác của cuộc kiểm toán, đặc biệt là độ tin cậy trong các giải trình của Giám đốc Trờng hợp hệ thống kế toán và hệ thống kiểm tóan nội bộ không phát hiện đợc gian lận và sai sót hoặc các gian lận và sai sót không đợc đề cập trong giải trình của Giám đốc thì kiểm toán viên phải xem xét lại việc đánh giá rủi ro và độ tin cậy của các giải trình đó Khả năng phát hiện gian lận và sai sót của kiểm toán viên sẽ tùy thuộc vào mối quan hệ giữa các sai phạm với những hành vi cố tình che dấu sai phạm; giữa các thủ tục kiểm soát cụ thể của Ban Giám đốc và các nhân viên liên quan

1.2.4.Thông báo về gian lận và sai sót

Kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thông báo kịp thời những phát

hiện của mình cho Giám đốc (hoặc người đứng đầu) đơn vị được kiểm toán trong thời hạn nhanh nhất trước ngày phát hành báo cáo tài chính, hoặc trước ngày phát hành Báo cáo kiểm toán, khi:

a) Kiểm toán viên nghi ngờ có gian lận, mặc dù chưa đánh giá được ảnh hưởng của gian lận này tới báo cáo tài chính;

b) Có gian lận;

c) Có sai sót trọng yếu

Khi nghi ngờ có gian lận, hoặc phát hiện ra gian lận hoặc sai sót trọng yếu

đã xảy ra hoặc có thể xảy ra, kiểm toán viên phải cân nhắc tất cả các tình huống xem cần thông báo cho cấp nào Trường hợp có gian lận, kiểm toán viên phải đánh giá khả năng gian lận này liên quan đến cấp quản lý nào Trong hầu hết các trường hợp xảy ra gian lận, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thông báo cho cấp quản lý cao hơn cấp của những người có dính líu đến gian lận đó Khi nghi ngờ gian lận có liên quan đến người Lãnh đạo cao nhất trong đơn vị được kiểm toán thì

thông thường kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải tham khảo ý kiến của chuyên gia tư vấn pháp luật để xác định các thủ tục cần tiến hành

1.2.4.2 Thông báo cho người sử dụng báo cáo kiểm toán

Nếu kiểm toán viên và công ty kiểm toán kết luận rằng có gian lận hoặc sai

sót làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính nhưng gian lận hoặc sai sót này không được đơn vị sửa chữa hoặc không được phản ảnh đầy đủ trong báo cáo tài chính, thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến không chấp nhận

Trường hợp có gian lận hoặc sai sót có thể làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo

cáo tài chính mặc dù đã phản ánh đầy đủ trong báo cáo tài chính nhưng kiểm toán viên và công ty kiểm toán vẫn phải chỉ rõ ra trong Báo cáo kiểm toán

Nếu đơn vị không cho phép kiểm toán viên thu thập đầy đủ các bằng chứng

kiểm toán thích hợp để đánh giá gian lận hoặc sai sót đã xảy ra hoặc có thể xảy ra làm ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải đưa ra ý kiến chấp nhận từng phần hoặc ý kiến từ chối vì phạm vi kiểm toán bị giới hạn

Nếu không thể xác định được đầy đủ gian lận hoặc sai sót đã xảy ra do hạn

chế khách quan từ bên ngoài hoặc do chủ quan trong đơn vị được kiểm toán thì kiểm toán viên phải xét tới ảnh hưởng của gian lận hoặc sai sót này tới Báo cáo kiểm toán

Kiểm toán viên và công ty kiểm toán có trách nhiệm bảo mật các thông tin,

số liệu của khách hàng, trừ trường hợp đơn vị được kiểm toán có gian lận hoặc sai sót mà theo qui định của pháp luật, kiểm toán viên và công ty kiểm toán phải thông báo hành vi gian lận hoặc sai sót đó cho cơ quan chức năng có liên quan Trường hợp này, kiểm toán viên và công ty kiểm toán được phép trao đổi trước với chuyên gia tư vấn pháp luật

1.2.5 Kiểm toán viên và công ty kiểm toán rút khỏi hợp đồng kiểm toán

Kiểm toán viên và công ty kiểm toán được phép chấm dứt hợp đồng kiểm

toán khi xét thấy đơn vị được kiểm toán không có biện pháp cần thiết để xử lý đối với gian lận mà kiểm toán viên cho là cần thiết trong hoàn cảnh cụ thể, kể cả các gian lận không ảnh hưởng trọng yếu đến báo cáo tài chính Nhân tố ảnh hưởng tới quyết định rút khỏi hợp đồng, gồm: gian lận hoặc sai sót liên quan đến cấp lãnh đạo cao nhất trong đơn vị; việc tiếp tục duy trì quan hệ của kiểm toán viên với đơn

vị được kiểm toán Công ty kiểm toán phải cân nhắc kỹ lưỡng và trao đổi với chuyên gia tư vấn pháp luật trước khi đưa ra quyết định này

Trường hợp rút khỏi hợp đồng kiểm toán, nếu kiểm toán viên khác được

thay thế yêu cầu cung cấp thông tin về khách hàng thì kiểm toán viên hiện tại phải thông báo rõ lý do chuyên môn dẫn tới buộc phải chấm dứt hợp đồng Kiểm toán viên hiện tại có thể thảo luận và thông báo với kiểm toán viên khác được thay thế

về các thông tin của khách hàng phù hợp với luật pháp, yêu cầu về đạo đức nghề nghiệp kiểm toán có liên quan và phạm vi cho phép của khách hàng Nếu khách hàng không cho phép thảo luận về công việc của họ thì kiểm toán viên và công ty kiểm toán hiện tại cũng phải thông báo về việc không cho phép này cho kiểm toán viên được