Phí Th Di m H ng ch biên và TS... Kinh doanh đa d ng, đa ngành.
Quá trình hình thành và phát tri n các t p đoàn kinh t Vi t Nam
Tính khách quan c a s hình thành t p đoàn kinh t
T p đoàn kinh t là lo i hình liên công ty xu t hi n t lâu các n c có n n kinh t phát tri n, đ c hi u là t h p các công ty có t cách pháp nhân, có m i liên k t v i nhau v tài chính, công ngh , th tr ng và m i liên k t khác xu t phát t l i ích c a chính các công ty thành viên đó m i n c, t p đoàn kinh t có th đ c g i theo nh ng cách khác nhau, ch ng h n: Cartel, Syndicate, Trust, Group, Consortium, Holding company, Conglomerate c, Pháp, M ; Zaibatsu, Keiretsu Nh t b n; Chaebol Hàn Qu c Có nhi u quan ni m không hoàn toàn gi ng nhau v t p đoàn kinh t , tuy nhiên quan ni m ph bi n hi n nay cho r ng:
T p đoàn kinh t là nhóm công ty có m i quan h thông qua s h u c ph n, ph n v n góp ho c liên k t khác, bao g m: công ty m (CTM), công ty con (CTC); và các công tythành viên khác ( i u 188 Lu t Doanh nghi p, 2014)
Nhóm công ty g m m t ho c nhi u đ n v KD đ c l p ho t đ ng d i s ki m soát chung nh m t th c th kinh doanh (an entity controls one or more other entities) (IFRS 10, 2010, Par 1, A377)
Ghi chú: Gi a các qu c gia khác nhau có s khác bi t v tính ch t pháp lý, th c t kinh doanh có t cách pháp nhân ho c không có t cách pháp nhân nh ng đ u th ng nh t m t lo i hình kinh doanh v i m c đích kinh t
1.1.1.2 C u trúc c a t p đoàn a Theo m c đ s l ng và m i quan h gi a các đ n v trong t p đoàn
Theo mô hình này, công ty m n m gi c ph n c a các công ty con (t c là công ty c p 2); đ n l t các công ty con l i đ u t v n n m gi c phi u c a các công ty c p
3, đ c g i là các “công ty cháu” C c u đ u t v n theo ki u t ngđ i đ n gi n, t c là công ty m tr c ti p chi ph i v tài chính thông qua vi c n m gi c phi u c a các công ty con tr c h D ng đ n gi n nh t trong các lo i c u trúc tài chính c a các t p đoàn là c u trúc m t c p, nh ng thông th ng có nhi u c p Trên th c t , ki u c u trúc thu n tuý này hi n nay ít t n t i mà th ng k t h p đan xen v i các d ng khác ph c t p h n
Hình 1.1 S đ c u trúc t p đoàn ki u gi n đ n
Mô hình này là s mô t đ n gi n m i quan h đ u t v n gi a các đ n v thành viên nh m phác ho c ch ki m soát tài chính trong t p đoàn Trong mô hình này ch có s đ u t ki m soát tr c ti p c a công ty m đ i v i công ty con tr c h , s đ u t ki m soát gián ti p c a công ty m đ i v i công tycháu qua các công ty con, s đ u t ki m soát c a các công ty con đ i v i công ty cháu tr c h ; không có s đ u t l n nhau gi a các thành viên, khôngcó s đ u t ng c tr l i t các công ty con cháu vào công ty m , không có s đ u t gián ti p t công ty m vào công ty cháu
Trong mô hình ph c t p, các quan h đ u t ki m soát c a mô hình này g m có:
- Công ty m đ u t , ki m soát tr c ti p các công ty con tr c h (1)
- Công ty con đ u t , ki m soát tr c ti p các công ty cháu tr c h (2)
- Công ty m đ u t , ki m soát tr c ti p các công ty cháu (3)
- Các công ty đ ng c p đ u t v n l n nhau (4)
Hình 1 2 S đ c u trúc t p đoàn ki u ph c t p b Theo cách th c đ u t hình thành t p đoàn
Theo Nguy n H u Long (2009), cách th c đ u t hình thành t p đoàncó ba d ng:
(1) Mô hình đ u t đ n c p; (2) Mô hình đ u t đa c p; và (3) Mô hình đ u t h n h p
Tùy theo tiêu chí phân lo i, t p đoàn kinh t có tên g i vàđ c đi m khác nhau, c th : a Tính ch t chuyên môn hoá
Chuyên ngành (ngành h p): Là t p đoàn ho t đ ng chuyên môn hóa trong t ng ngành ngh kinh t k thu t H u h t các t p đoàn Nhà n c Vi t Nam (ti n thân là
T ng công ty Nhà n c) đang thu c lo i này a ngành: Là t p đoàn ho t đ ng đa ngành ngh , l nh v c, trong đó có ngành ngh , l nh v c đ c xác đ nh là m i nh n Vi t Nam b Quan h liên k t
Liên k t d c: Các công ty trong t p đoàn đ c hình thành và duy trì ho t đ ng theo m i liên k t gi a m vàcon là ch y u, theo chi u t trên xu ng ho c t d i lên
Thôngth ng trong t p đoàn, các đ n v con có m i liên k t cung ng - s n xu t, th ng ho t đ ng trong cùng ngành ngh , s d ng s n ph m, d ch v đ u ra đ t o s n ph m cu i cùng
Liên k t ngang: Các công ty trong t p đoàn đ c hình thành theo quan h m con (v n đ u t và quy n ki m soát, nh ng t ch c ho t đ ng ch y u theo m i liên k t gi a các đ n v đ ng c p là ch y u, theo chi u t con t i con, ho c gi a các đ n v m ho c con cùng c p Thông th ng các công ty con đ c l p cùng s n xu t m t lo i s n ph m d ch v ho c trong cùng m t l nh v c ngành ngh
Liên k t h n h p: Là hình th c k t h p c hai mô hình liên k t d c và ngang Hình th c này, các đ n v con có th kinh doanh cùng m t ngành ho c nhi u ngành khác nhau, v i s h tr , b sung cho nhau r t đa d ng và phong phú. c Ph m vi ho t đ ng
Qu c gia: Là nh ng t p đoàn có th tr ng ho t đ ng ch y u trong ph m vi m t qu c gia, các đ n v con có th các vùng mi n khác nhau cùng ngành ngh ho c khác ngành ngh , nh ng cùng trên m t lãnh th c a m t qu c gia c th a qu c gia: Là nh ng t p đoàn có th tr ng ho t đ ng v t ra kh i trong ph m vi m t qu c gia, các đ n v con th ng nhi u qu c gia khác nhau, và có th cùng ngành ngh ho c khác ngành ngh hay khác l nh v c ho t đ ng, nh ng đ u ch u 1 s chi ph i chung đã th ng nh t trong t p đoàn. d Hình th c s h u
T p đoàn Nhà n c: Là nhóm công ty d i s ki m soát c a công ty m - công ty do Nhà n c thành l p ho c chi ph i Các công ty con có th là công ty Nhà n c ho c công ty t nhân, ho t đ ng cùng ho c khác l nh v c c a nhau nh ng đ u do công ty m Nhà n c chi ph i/ki m toán chung
T p đoàn t nhân: Là nhóm công ty d i s ki m soát c a công ty m - công ty t nhân Quy n ki m soát và chi ph i ch y u do công ty m t nhân th c hi n Các công ty con th ng là các công ty t nhân, ho t đ ng nhi u l nh v c khác nhau d i s ki m soát chung c a công ty m
1.1.1.4 c tr ng mô hình t p đoàn kinh t t i Vi t Nam
T p đoàn kinh t không ph i là pháp nhân kinh t mà ch là m t t h p các công ty có t cách pháp nhân, nên c c u t ch c c a nó r t đa d ng và ph c t p, m i t p đoàn có nh ng đ c tính riêng, có cách qu n lý riêng, v i m c đ t p trung và phân c p qu n lý khác nhau Tuy nhiên, đ c đi m chung v c c u t ch c qu n lý c a các t p đoàn kinh t là th c hi n qu n lýtheo mô hình đa kh i, trong đó th ng có m t doanh nghi p gi vai trò tr c t Quan h gi a đ n v đ ng đ u t p đoàn và các đ n v thành viên khác không mang tính ch t hành chính hay c p trên - c p d i mà là m i quan h g n k t v l i ích kinh t và đ u t tài chính Không có t ch c b máy qu n lý cho c t p đoàn M i thành viên c a t p đoàn đ u có c quan quy n l c riêng Vi c đi u hành ho t đ ng trong c t p đoàn đ c th c hi n thông qua vai trò tr c t c a đ n v đ ng đ u Do v y, các công ty tr c t th ng n m gi s v n đ l n các công ty thành viên khác đ có th th c hi n quy n chi ph i và ki m soát, t o thành mô hình công ty m - con, đây là hình th c t ch c ph bi n c a các t p đoàn kinh t trên th gi i
Có th khái quát đ c đi m t ch c c a t p đoàn nh sau:
- Không ph i là m t lo i hình doanh nghi p mà là nhóm các doanh nghi p hình thành theomô hình m - con, bao g m các đ n v đ c l p nh ho t đ ng kinh doanh đa ngành, đa l nh v c Các đ n v thành viên đ u th c hi n h ch toán đ c l p và g n k t v i nhau ch y u b ng l i ích kinh t thông qua quan h tài chính
- Không có t cách pháp nhân => không ph i đ ng ký thành l p;
- Các thành viên có t cách pháp nhân & h ch toán đ c l p;
+ L i th c nh tranh: Quy mô l n v v n, lao đ ng, th tr ng và k t qu kinh doanh
1.1.1.5 Tính khách quan/t t y u s hình thành mô hình t p đoàn kinh t
Quá trình phát tri n c a l c l ng s n xu t và quá trình xã h i hoá d n đ n s c nh tranh th tr ng ngày càng m nh m Quá trình tích t và t p trung v n cùng v i s công nghi p hóa, hi n đ i hóa, đ n đ n s gi i h n ngu n l c kinh t c a đ n v kinh doanh ng th i xu th h i nh p kinh t toán c u, đòi hòi doanh nghi p ph i có s h p tác kinh doanh đ t n t i và phát tri n Do đó nhu c u sát nh p m r ng, th c hi n chuyên môn hóa và đa d ng hóa l nh v c kinh doanh, đó chính là mô hình t p đoàn Bên c nh đó, các u đãi v chính sách pháp lu t (lu t thu ) c a m t s qu c gia có nh ng quy đ nh riêng có l i cho t p đoàn nh : ch đ riêng, mi n thu cho vi c chia c t c công ty m và công ty con nh ch đ sát nh p thu c a các công ty con
Co.X Co.B Co.Q T p đoàn XBQ
1.1.1.6 Quá trình hình thành t p đoàn kinh t t i Vi t Nam
Hi n nay ch a có tài li u c th nói rõ v các giai đo n hình thành t p đoàn c a
Vi t Nam, n i dung này, trên c s t ng h p tài li u, l y n n t ng đ c l p và phát tri n h th ng lu t c a m t qu c gia và quá trình chuy n đ i n n kinh t t kinh t t p trung sang kinh t m , đ nh h ng xã h i ch ngh a và nh ng nh h ng l n trong ngh nghi p k toán, tác gi chia quà trinh hình thành t p đoàn thành 3 giai đo n nh sau: a Giai đo n 1945-1985
- V n kinh doanh qu n lý c a Nhà n c;
- Qu n lý theo c ch t p trung;
- Không ch p nh n ho t đ ng t nhân (DNTN) b Giai đo n 1986-2004
- Lu t DN và lu t DN t nhân (1990);
- N m 1994: Hình thành T ng công ty 90; T ng công ty 91 (các công ty hình thành theo quy t đnh s 90, 91 c a chính ph ) là n n t ng hình thành các t p đoàn kinh t Nhà n c sau này;
- V n kinh doanh do NN qu n lý ho c r t ítdo l nh v c t nhân;
- Ho t đ ng theo lu t doanh nghi p Nhà n c (1995, 2003) c Giai đo n 2005-đ n nay
- T ng công ty (TCT), t p đoàn kinh t nhà n c (T KTNN);
+ Ho t đ ng theo lu t DNNN (2003); lu t DN (2005, 2014)
+ C ph n hoá DNNN t i th i đi m 9/2012: 13 T KTNN; 10 “T ng công ty91”’, 2 ngân hàng th ng m i; 80 “T ng công ty 90 “(OECD, 2013); t i th i đi m 12/2012: 10 T KTNN.
S khác bi t gi a t p đoàn kinh t Vi t Nam v i các t p đoàn kinh t trên th gi i
B ng 1.1 S khác bi t gi a t p đoàn kinh t Vi t Nam và th gi i
1 Chuy n đ i t vi c s p x p l i TCT (theo ý ch quan - nhà n c)
2 Hình thành CTM - CTC ch y u:
TH1: Tách công ty tr c thu c v i t cách
TH3: H p nh t KD theo PP mua
4 Quy mô nh , danh ti ng th p
5 Kinh doanh đa d ng trong ph m vi ho t đ ng ngành (Petrolimex; pet roVietnam;
6 Mô hình m - con; công ty c ph n; thành viên công ty đ c l p (hay công ty trách nhi m h u h n)
1 Xu t phát t tích t và t p trung v n (theo yêu c u khách quan t phía t nhân)
TH1: Thâu tóm sát nh p (Meger); TH2: PP mua (acqusition);
TH3: H p nh t hình thành t p đoàn (Consolidated)
4 Quy mô, danh ti ng l n
5 Kinh doanh đa d ng, đa ngành
6 Mô hình m - con ch y u; thành viên là công ty c ph n, niêm y t
7 Giao d ch th tr ng v n (ch ng khoán) là ch y u.
T ch c công tác k toán trong cá c t p đoàn kinh t
Nguyên t c, đ c đi m t ch c công tác k toán trong các t p đoàn kinh t
(1) úng quy đnh: Pháp lý và chuyên môn
Mô hình t ch c và ho t đ ng c a h th ng k toán, dù đa d ng hình th c s h u, đ i tác đ u t trong và ngoài n c nh ng đã ho t đ ng kinh doanh trên lãnh th Vi t Nam ph i tuân th hi n pháp, pháp lu t c a Vi t Nam v ho t đ ng kinh doanh và th c hi n đ y đ ngh a v theo Lu t hi n hành quy đ nh
- i v i các công ty có v n c a Nhà n c chi ph i v n c ph n các c đông khác thì công tác tài chính, k toán ph i tuân th theo c ch chính sách tài chính c a nhà n c đã quy đ nh cho đ i t ng có liên quan (đã có s đ ng thu n gi a các đ i tác đ u t ) ng th i, công ty mà v n c a các ch s h u khác (không ph i nhà n c) n m ph n chi ph i, không b t bu c tuân theo c ch tài chính c a nhà n c (đi u đó thu c v chính sách tài chính và phân ph i c a các nhà đ u t đã th ng nh t quy đ nh) Song, t t c các công ty đ u ph i tuân th các Lu t thu hi n hành c a Vi t Nam
- Trong đi u ki n m i chuy n đ i mô hình t ch c và ho t đ ng, t ch c công tác k toán các công ty c ng c n hoàn thi n d n t ng b c cho phù h p v i đi u ki n, kh n ng và trình đ qu n lý c a đ n v , ch a th đòi h i m t cách “c u toàn”
- Quy mô c a doanh nghi p, các đ c thù v t ch c b máy qu n lý, lo i hình, tính ch t ph c t p c a l nh v c ho t đ ng m i đ n v là nhân t tác đ ng đ n mô hình t ch c, c ch ho t đ ng c a công tác k toán đ n v
(2) Phù h p đ c đi m s n xu t kinh doanh, quy mô đ n v
M i đ n v kinh doanh (TCT/t p đoàn, công ty m , công ty con ) đ u t ch v chi n l c kinh doanh và ho t đ ng c a mình, đ ng th i có chính sách và yêu c u qu n tr kinh doanh c th và đ c l p H th ng k toán đ n v là công c quan tr ng ph c v cho qu n lý, qu n tr kinh doanh c a các nhà qu n tr và đi u hành doanh nghi p, vì v y công tác k toán đ c t ch c tr c h t ph i đáp ng yêu c u qu n tr kinh doanh c a doanh nghi p
(3) Phù h p trình đ ng i làm k toán: Nguyên t c này đ c hi u là công tác k toán ch đ t hi u qu khi các n i dung k toán đ c tri n khai phù h p v i hi u bi t, kh n ng c a ng i làm k toán Công tác k toán s không đ t hi u qu , n u các công vi c k toán v t quá kh n ng và hi u bi t c a ng i làm k toán trong đ n v
(4) G n nh , ti t ki m và hi u qu
Nguyên t c này đòi h i khi t ch c b máy k toán c ng nh h th ng ki m soát n i b đ n v luôn ph i tính đ n tính hi u qu và tính kinh t i u đó th hi n t ch c b máy g n nh , ti t ki m chi phí h ch toán M t khác, công tác k toán ph i đ m b o qu n lý m t cách t t nh t các ho t đ ng kinh t tài chính c a đ n v , ng n ng a các hi n t- ng th t thoát tài s n và gian l n k toán
(5) Cung c p thông tin thi t th c & h u ích
Vi c t ch c k toán nh m đ m b o k toán đ t đ c đúng vai trò c a nó là cung c p thông tin cho vi c ra quy t đ nh kinh doanh Vì v y, n u công tác t ch c k toán vi ph m nguyên tác này, không đ m b o đ c vai trò c a k toán.
T ch c b máy k toán
T p đoàn công ty m - con có tính ch t đa ch đ s h u, công ty m và các công ty con có th là doanh nghi p nhà n c, công ty trách nhi m h u h n, công ty c ph n, công ty liên doanh v i n c ngoài ho t đ ng theo lu t t ng ng, theo đi u l chung c a công ty m - con và theo đi u l riêng c a m i công ty Các công ty con có th trong ho c ngoài n c và ph n l n mang h c a công ty m Thông th ng, công ty Công ty m - con: có ch đ s h u h n h p và đ c t ch c d i d ng công ty c ph n Tuy nhiên, Nhà n c có th th c hi n quy n s h u t p đoàn thông qua n m gi 100% v n đi u l c a công ty m ho c n m gi s c ph n (hay t l v n góp) chi ph i công ty m , đ ng th i công ty m s h u 100% ho c n m s c ph n (hay t l v n góp) chi ph i các công ty con (C ph n, t l v n góp chi ph i là trên 50%, ho c c ph n chi ph i đ c bi t, c ph n vàng) Tr ng h p đ c bi t, công ty m và các công ty con đ u là doanh nghi p nhà n c, t o thành m t t p đoàn kinh t nhà n c, có tính ch t s h u đ ng nh t
Theo tính ch t s h u, t p đoàn kinh t có nh ng đ c đi m c b n sau:
+ a s h u: t nh n, c ph n, công ty TNHH, công ty nhà n c, công ty liên doanh, công ty n c ngoài
+ Thông th ng, CTC mang h m
+ Ch đ s h u h n h p, d i d ng công ty c ph n
Ghi chú: a s h u = ch u s chi ph i b i các Lu t khác nhau Lu t công ty,
Ch ng khoán; i u l chung c a CTM - CTC; i u l riêng c a t ng CTC
T h p công ty m - con ch đ c xem nh m t ch th kinh t ch không ph i là ch th pháp lý, do đó s không có b máy qu n lý chung đ c thi t l p Công ty m và các công ty con gi tính đ c l p v m t pháp lý và đ u có c quan quy n l c riêng Công ty m là ch s h u ph n v n tham gia đ u t vào các công ty con và có quy n c ng i tham gia vào b máy qu n lý công ty con, qua đó th c hi n quy n ki m soát, chi ph i vi c s d ng ngu n l c và các ho t đ ng c a công ty con, chi ph i quy t đnh v nhân s ch ch t trong c c u t ch c qu n lý, quy t đnh th tr ng, quy t đnh qu n lý quan tr ng khác c a công ty con; ho c công ty m có th s d ng quy n bi u quy t c a mình v i t cách c đông hay bên góp v n đ chi ph i các quy t đnh quan tr ng c a công ty con
C c u t ch c qu n lý trong t p đoàn hay nhóm công ty đ c khái quát qua s đ sau:
Quan h tín d ng, mua bán, thuê và cho thuê: Công ty m và các công ty con là nh ng pháp nhân kinh t đ c l p, Hình 1.4 S đ c u trúc t p đoàn ki u đ n gi n có quan h bình đ ng v i nhau trong vi c c p tín d ng, mua bán trao đ i, thuê và cho thuê M i m i quan h mua - bán, vay - cho vay, thuê - cho thuê gi a các thành viên trong t p đoàn ph i đ c th c hi n thông qua h p đ ng và ph i thanh toán nh v i các pháp nhân kinh t khác, ngoài t p đoàn Ch ng h n, công ty m cho công ty con vay s làm phát sinh ngh a v có tính pháp lý v các kho n n c a côngty con đ i v i công ty m Các công ty con c ng có th thông qua s b o lãnh c a công ty m đ đ c vay các kho n v n v i đi u ki n u đãi c a các ngân hàng trong và ngoài n c Các quan h này th c ch t là:
+ Quan h ng c chi u, xuôi chi u
Quan h phân ph i k t qu : Theo t l v n góp Công ty m đ c nh n l i nhu n t kho n đ u t vào công ty con theo t l v n góp vào công ty con Kho n l i nhu n này thu c n i dung thu nh p ho t đ ng tài chính c a công ty m
Quan h h ch toán: Công ty m và công ty con đ u là nh ng pháp nhân kinh t , th c hi n h ch toán đ c l p, đ u ph i l p báo cáo tài chính theo lu t đnh B máy k toán c a m i công ty ch u trách nhi m t ch c thu nh n, x lý, cung c p thông tin tài chính v công ty đó.Tuy nhiên, vì t h p công ty m - con là m t ch th kinh t nên c ng đ c xem nh m t đ n v k toán và do đó ph i l p báo cáo tài chính t ng h p (báo cáo tài chính h p nh t) cho c t p đoàn V n đ thi t l p b máy k toán cho c t p đoàn s không đ c đ t ra, b i vì t p đoàn không có t cách pháp nhân Quan h h ch toán gi a công ty m và công ty con ch y u là m i quan h trong vi c t ch c thu nh n, x lý, cung c p thông tin đ l p báo cáo tài chính h p nh t
Nh v y, quan h h ch toán trong t p đoàn có nh ng đ c tr ng là:
+ CTM, CTC l p BCTC riêng theo lu t quy đnh
+ T p đoàn (t h p CTM-CTC) l p BCTC h p nh t
+ Quan h h ch toán CTM &CTC là quan h thu nh n -x lý-báo cáo thông tin đ l p BCTC h p nh t
Quan h đ u t v n (gi a CTM - CTC và các công ty khác liên quan): Quan h đ u t v n trong t p đoàn có đ c tr ng nh t ki u công ty m - con Công ty m là nhà đ u t vào công ty con thông qua góp v n, v i m c đ u t th ngph i đ l n đ có th th c hi n quy n ki m soát và chi ph i (Trên 50% v n đi u l công ty con) V i công ty m - con nhi u c p, công ty con là nhàđ u t và ki m soát tr c ti p đ i v i công ty cháu, nh v y công ty m đã đ u t và ki m soát gián ti p công ty cháu qua công ty con Các công ty con c ng có th đ u t vào công ty m và đ u t l n nhau v i m c đ u t không t o quy n ki m soát, chi ph i Do đ c thù t ch c qu n lý kinh doanh c a t p đoàn, công ty con không ph i n p phí qu n lýcho công ty m Côngty m có quy n t do rút v n đ u t công ty con và vi c đ u t ng c tr l i t công ty con vào công ty m đ c quy đ nh c th t ng qu c gia
Hình 1.4 S đ phân lo i quan h đ u t v n gi a CTM -CTC
Xét theo t l v n trong m t đ n v c th , m c đ v n đ u t t trên 50% s hình thành quan h ki m soát l n nhau, đ n v ki m soát là công ty m , đ n v b ki m soát là công ty con
+ V n đ u t đ t 50% hình thành quan h đ ng ki m soát (công ty liên doanh)
+ V n đ u t t 20% đ n d i 50% hình thành quan h nh h ng đáng k (công ty liên k t c a nhau)
+ V n đ u t d i 20% hình thành quan h không nh h ng gi a các bên
* Nh ng khác bi t trong t ch c k toán
T ch c công tác k toán theo mô hình công ty m - con mang nh ng nét đ c thù riêng, do nh h ngchi ph i ch y u và quan tr ng c a đ c đi m t ch c qu n lý kinh doanh, ph m vi đ a bàn ho t đ ng và nhu c u thông tin k toán.Công ty m - con là m t ch th kinh t , không ph i là ch th pháp lý, không có t cách pháp nhân B i v y t ch c công tác k toán c t p đoàn kinh t v i t cách m t th c th kinh t h p nh t s không mangtính pháp lý T t c các công ty thành viên c a t p đoàn đ u là nh ng ch th pháp lý riêng r nên chúng th c hi n h ch toán đ c l p theo ch đ k toánđ c thù t ng ng, phù h p quy ch tài chính hi n hành đ i v i t ng lo i hình doanh nghi p trong t p đoàn Công ty m và các công ty con đ u có t ch c b máy k toán riêng và ph i l p báo cáo tài chính theo lu t đ nh (báo cáo tài chính riêng r ) M i nghi p v kinh t - tài chính phát sinh gi a các đ n v thành viên đ u ph i đ ck toán c a công ty thu nh n, x lý,cung c p nh đ i v i các nghi p v kinh t - tài chính phát sinh v i pháp nhân ngoài t p đoàn công ty m - con
M t khác, do công ty m - con là m t ch th kinh t , h p nh t b i các công ty có m i liên k t g n ch t v i l i ích đ u t tài chính nên nhu c u thông tin c a các đ i t ng s d ng thông tin k toán không ch d ng l i ph m vi t ng đ n v thành viên riêng l mà còn m r ng ra ph m vi toàn t p đoàn i u đó nh h ng tr c ti p đ n v n đ t ch c cung c p thông tin k toán công ty m - con; ngoài vi c t ch c th c hi n ch đ báo cáo tài chính, t ng công ty thành viên còn ph i t ch c cung c p thông tin v t h p công ty m - con v i t cách m t th c th kinh t th ng nh t, thông qua vi c l p và trình bày báo cáo tài chính h p nh t mà đó các giao d ch n i b t p đoàn s đ c lo i tr Báo cáo tài chính h p nh t đ c l p tr c vì nhu c u thông tin c a nhà qu n lý và nh ng ng i góp v n vào công ty m Quy n l i c a các nhà đ u t v n c a công ty m g n li n v i ho t đ ng c a th c th h p nh t, b i vì các kho n lãi, l c a công ty con có nh h ng đ n thu nh p c a công ty m , đ ng nhiên h ph i quan tâm đ n ho t đ ng c a công ty con Các ch n c a công ty m có th s d ng thông tin h p nh t đ đánh giá kh n ng tr n c a công ty m do nh h ng c a ho t đ ng công ty con mà công ty m đ u t và ki m soát.
T đ c đi m này s chi ph i quan tr ng đ n vi c t ch c thu nh n, x lýthông tin ph c v l p báo cáo tài chính h p nh t Do đ c thù t ch c qu n lýkinh doanh c a t p đoàn kinh t c ng nh c a công ty m - con; không có h th ng tài kho n, s k toán h p nh t cho c t p đoàn B i v y quy trình thu nh n, x lý thông tin đ l p báo cáo tài chính h p nh t s khônghoàn toàn gi ng quy trình thu nh n, x lý thông tin đ l p các báo cáo tàichính riêng r
C ng do đ c đi m t ch c qu n lý kinh doanh nên đ i v i t h p công ty m - con, v n đ tr ng tâm c a t ch c b máy k toán cho t p đoàn là phân công trách nhi m l p báo cáo tài chính h p nh t và thi t l p m i quan h v h ch toán gi a đ n v chu trách nhi m l p báo cáo tài chính h p nh t v i các đ n v thành viên khác trong vi c t ch c thu nh n, x lý, cung c p nh ng thông tin c n thi t ph c v vi c l p báo cáo tài chính h p nh t C u trúc công ty m - con th ng có nhi u c p, đòi h i s phân công nhi m rõ rang, công ty nào ph i l p và công ty nào không ph i l p báo cáo tài chính h p nh t ng th i do ph m vi đ a bàn ho t đ ng c a t p đoàn kinh t r t r ng, không ch trong lãnh th m t qu c gia mà th ng v t qua biên gi i m t n c và vi c có công ty con n c ngoài là đi u khó tránh kh i Khi đó công vi c l p báo cáo tài chính h p nh t s tr nên càng khó kh n ph c t p h n
Nh v y, t ch c công tác k toán công ty m - con có nh ng đi m khác bi t sau:
- Th nh t, t ch c công tác k toán trong t p đoàn không có tính pháp lý (nh
T ng công ty), công ty m - con không có t cách pháp nhân, mà ch là t h p c a các pháp nhân kinh t , do v y t ch c công tác k toán t p đoàn công ty m - con không có tính pháp lý nh t ng công ty
- Th hai, công ty m không ph i là c p trên c a công ty con mà ch là nhà đ u t , ki m soát công ty con và có đ a v pháp lý bình đ ng v i công ty con Phòng k toán c a CTM không ph i là phòng k toán trung tâm c a t p đoàn Vi c l p báo cáo tài chính h p nh t có th thu c trách nhi m c a k toán công ty m , không có ngh a phòng k toán công ty m tr thành phòng k toán trung tâm c a c t p đoàn ng th i, không có khái ni m h th ng tài kho n và s k toán h p nh t cho toàn t p đoàn iv i mô hình t ng công ty, t ng công ty là c p qu n lý hành chính trung gian c a các đ n v thành viên, phòng k toán t ng công ty là phòng k toán trung tâm, có th có t ch c h th ng tài kho n và s k toán chung cho toàn t ng công ty, ch ng h n v i t ng công ty h ch toán t p trung.
-Th ba, có th s d ng gi ng ho c khác nhau h th ng k toán v i các thành viên khác trong t p đoàn Công ty m - con, các thành viên c a nó đ u th c hi n h ch toán đ c l p, t ch c công tác k toán các đ n v thành viên có th ch u s chi ph i nh h- ng khác nhau b i các qui ch tài chính và ch đ k toán đ c thù t ng ng v i lo i hình doanh nghi p c a t ng đ n v thành viên đó
- Th t : T h p CTM-CTC ph i th ng nh t công tác k toán cho m c đích h p nh t
M i t p đoàn ph i l p báo cáo tài chính c a t ng đ n v thành viên và báo cáo tài chính h p nh t Do đó, b máy k toán c a m t t p đoàn d a theo lo i hình t ch c công tác k toán phân tán T i công ty m :
+ L p BCTC h p nh t và BCTC b ph n c a t p đoàn
+ L p BCTC riêng c a công ty con
+ Cung c p các thông tin, BCTC riêng cho m c đích h p nh t
Hình 1.5 S đ c u trúc t p đoàn ki u gi n đ n
Nh v y, trên h th ng nhóm công ty (t p đoàn), không t ch c b máy k toán riêng, t i m i đ n v cá th (m và còn) đ u có b máy k toán riêng, trong đó t i b ph n k toán t ng h p c a m i đ n v cá th , có t ch c theo dõi riêng vi c ghi chép, thu th p các thông tin liên quan đ n giao d ch h p nh t, và làm c s đ l p BCTC h p nh t cho t p đoàn.
T ch c thu th p thông tin
Trong m t t p đoàn, do các đ n v thành viên h ch toán đ c l p nên có h th ng báo cáo tài chính riêng c a công ty m và h th ng báo cáo tài chính riêng c a t ng công ty con ng th i, d a trên báo cáo tài chính riêng c a công ty m và t ng công ty con, t p đoàn th c hi n l p báo cáo tài chính (BCTC) h p nh t
BCTC h p nh t đ c bao hàm b i thu t ng “báo cáo tài chính”, t i Vi t Nam đ c quy đnh trong chu n m c k toán Vi t Nam s 01 “chu n m c chung” BCTC h p nh t là báo cáo tài chính c a m t t p đoàn đ c trình bày nh báo cáo tài chính c a m t doanh nghi p
T t c các công ty m ph i l p và trình bày báo cáo tài chính h p nh t, tr tr- ng h p công ty m đ ng th i là công ty con b m t công ty khác s h u toàn b ho c g n nh toàn b (b công ty khác n m gi trên 90% quy n bi u quy t) và n u đ c c đông thi u s trong công ty ch p thu n, không ph i l p và trình bày báo cáo tài chính h p nh t
K toán là công c cung c p thông tin cho qu n lý, thông tin k toán th ng g n li n v i các n i dung v ph ng pháp thu th p thông tin g m ch ng t (h th ng ch ng t ); tài kho n (h th ng tài kho n); s k toán (h th ng s ) Tuy nhiên, do t p đoàn không t ch c b máy k toán riêng, vì th không có h th ng k toán, s và ch ng t riêng Các thông in d a trên n n t ng BCTC cá th c a các bên và b ng t ng h p các thông tin giao dch cho m c đích h p nh t các bên Trên c s đó, ti n hành l p BCTC h p nh t cho t p đoàn đ cung c p thông tin Do v y, vi c t ch c thu th p thông tin c n th ng nh t đ c:
(1) Th ng nh t chính sách khi l p BCTC cá th c a CTM, CTC: th ng nh t chính sách kh u hao, chính sách tính giá, chính sách qu n lý hàng t n kho… m c đích đ đ m b o s li u BCTC khi công h p đ c thu n l i và may m n
(2) Th ng nh t chính sách khi l p BCTC h p nh t c a CTM và CTC: Các thông tin v th i đi m, ph m vi h p nh t gi a các đ n v cá th c n ph i đ c th ng nh t và công khai trong toàn t p đoàn Vi c th ng nh t này, đ m b o vi c thu th p thông tin gi a các đ n v khác nhau đ c th ng nh t và vi c t ng h p hi u qu
T ch c h th ng hóa và x lý thông tin
Ngày k t toán báo cáo tài chính h p nh t là ngày k t toán báo cáo tài chính riêng r c a công ty m và thông th ng báo cáo tài chính riêng r c a các công ty con c ng đ c k t toán cùng ngày.
N u ngày k t toán c a m t doanh nghi p trong ph m vi h p nh t x y ra khác ngày l p báo cáo h p nh t, thì doanh nghi p này ph i l p báo cáo tài chính gi a k
N u trong tr ng h p không th l p báo cáo tài chính gi a k , các báo cáo tài chính riêng r có th đ c s d ng, v i đi u ki n chênh l ch v th i đi m d i ba tháng Trong tr ng h p này, c n đi u chnh báo cáo tài chính theo t t c các s ki n tr ng y u x y ra gi a hai th i đi m trên.
(1) Ph m vi h p nh t: S l ng CTC, lý do lo i b CTC ra kh i ph m vi h p nh t
BCTC h p nh t bao g m t t c các công ty con do công ty m ki m soát đây, ki m soát đ c hi u là quy n chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng c a m t doanh nghi p nh m đ t đ c l i ích t các ho t đ ng đó Quy n ki m soát đ c cho là t n t i n u công ty m s h u h n 50% quy n bi u quy t c a m t công ty con Tuy nhiên, quy n ki m soát còn t n t i ngay c khi công ty m s h u 50% ho c ít h n quy n bi u quy t c a m t công ty con, n u nh công ty m có quy n chi ph i chính sách tài chính và ho t đ ng theo m t quy ch ho c th a thu n; có quy n b nhi m ho c bãi nhi m đa s các thành viên ban giám đ c; có quy n b đa s phi u t i cu c h p c a ban giám đ c
Công ty m khi l p báo cáo tài chính h p nh t c n h p nh t t t c các công ty con, k c các công ty con n c ngoài Trong quá trình h p nh t c n lo i tr nh ng công ty con n u công ty m ch có quy n ki m soát t m th i Công ty m h ch toán v n góp các công ty con này t ng t nh h ch toáncác kho n đ u t
(2) Công ty liên k t: S l ng công ty có ho c không áp d ng ph ng pháp v n ch s h u
(3) Chính sách, th t c k toán c b n: ph ng pháp kh u hao; l p d phòng; ngo i h i, thuê TSC , các n i dung ch y u trình bày BCTC
(4) Ghi nhân, h ch toán l i th th ng m i, l i ích c đông không ki m soát: ph ng phápphân b , kh u hao phân ph i l i ích.
1.2.4.3 Th t c đi u ch nh và lo i tr
B c 1: C ng g p Các kho n m c t ng ng trên BCTC cá th
B c 2: Lo i tr vàđi u ch nh
+ L i ích c đông không ki m soát;
+ S d các kho n m c ph i thu, ph i tr , cho vay n i b ;
+ Các kho n doanh thu, thu nh p, chi phíphát sinh n i b ;
+ Kho n lãi ch a th c hi n n i b
T ch c l p và phân tích báo cáo tài chính t p đoàn
- BCTCHN đ c l p và trình bày nh BCTC c a DN đ c l p
- BCTCHN ph i h p nh t đ c BCTC riêng c a công ty m - con trong n c và ngoài n c
- Công ty m (CTM) không đ c lo i tr kh i BCTCHN đ i v i:
+ Công ty con (CTC) có H KD khác bi t v i CTM &CTC khác trong t p đoàn;
+ CTC là qu tínthác, qu t ng h , qu đ u t m o hi m ho c các DN t ng t
- Trên c s áp d ng chính sách k toán th ng nh t cho các giao d ch và s ki n cùng lo i
- Phân tích các thông tin cho m c đích h p nh t
1 T p đoàn kinh t là gì? Nêu các đ c tr ng c b n c a t p đoàn kinh t c a
2 Trình bày quá trình hình thành và phát tri n t p đoàn kinh t c a Vi t Nam?
3 Trình bày xu h ng phát tri n c a t p đoàn và mô hình t p đoàn ph bi n hi n nay?
4 Trình bày các đ c đi m v t ch c k toán trong t p đoàn?
5 Hãy gi i thích t i sao trong k toán t p đoàn không t ch c b máy k toán riêng?
Ch ng 2 K TOÁN H P NH T KINH DOANH
M c tiêu c a ch ng là cung c p ki n th c n n t ng v h p nh t kinh doanh và ph ng pháp k toán h p nh t kinh doanh giúp cho ng i h c n m đ c ki n th c c b n v b n ch t c a h p nh t kinh doanh, các mô hình h p nh t kinh doanh, các thu t ng /khái ni m chuyên môn v h p nh t kinh doanh và các ph ng pháp k toán h p nh t đang đ c áp d ng Sau khi h c xong ch ng này, ng i h c gi i thích đ c các đ c tr ng trong th c ti n c a mô hình kinh doanh và các k thu t c b n trong k toán h p nh t kinh doanh theo các quan đi m h p nh t hi n nay.
T ng quan v h p nh t kinh doanh
Các mô hình h p nh t kinh doanh
2.1.1.1 Khái ni m h p nh t và h p nh t kinh doanh
H p nh t: S k t h p thành m t th th ng nh t c a 2 hay nhi u s ki n, ho t đ ng ho c đ n v khác nhau d i s ki m soát/ho t đ ng chung
H p nh t có hai lo i: Gi n đ n và ph c t p
+ Gi n đ n: Mang tính ch t hành chính, t nguy n c a các bên
+ Ph c t p: Mang tích ch t kinh t , ki m soát quy n l c
H p nh t kinh doanh (HNKD): Là h p nh t các s ki n, giao d ch ho c tài s n c a 2 hay nhi u đ n v kinh doanh d i s ki m soát chung nh m t th c th đ n nh t
Theo IFRS3 (2010), HNKD là m t bên (bên mua) thâu tóm quy n ki m soát c a m t ho c nhi u bên khác (DN/công ty/đ n v KD)
2.1 1.2 Các mô hình h p nh t kinh doanh a Các mô hình h p nh t
Hình 2.1 S đ phân lo i các mô hình h p nh t b Các mô hình h p nh t kinh doanh ph bi n
Mô hình 1: Sáp nh p pháp lý (Statutory merger) ây là mô hình hình thành h p nh t trên c s m t hay nhi u công ty hi n h u đ c k t h p vào m t côngty khác sau đó ch t ch m d t s t n t i
Mô hình 2: H p nh t pháp lý (Statutory consolidation) Theo mô hình này các công ty hi n h u k t h p thành m t ch th kinh t và pháp lý m i, sau đó ch m d t t n t i
Mô hình 3: HNKD theo PP mua (hình thành CTM-CTC) (Acquisitions) Mô hình này đ c hình thành khi m t công ty mua c phi u c a công ty khác đ t đ n m c n m quy n ki m soát các công ty đó c đi m khác bi t c a hình th c này so v i các hình th c trên là ch : sau khi h p nh t các công ty v n t n t i nh nh ng th c th kinh t đ c l p, không hình thành ch th pháp lý m i ây là hình th c h p nh t kinh doanh t o thành các liên công ty ho t đ ng theo mô hình m -con hay còn g i là mô hình t p đoàn.
Mô hình 1 Mô hình 2 Mô hình 3
Hình 2.2 S đ c u trúc các mô hình h p nh t kinh doanh
(i) H p nh t là m t k thu t cho phép trình bày thông tin tài chính c a m t nhóm các DN nh th là m t đ n v kinh t duy nh t (t p đoàn)
(ii) H p nh t không ph i hoàn toàn là phép c ng h p thu n tuý gi n đ n các s ki n, giao d ch c a t p đoàn
(iii) H p nh t nh m cung c p b c tranh trung th c v thông tin tài chính c a t p đoàn
+ S v n đ u t c a t ng cá th th p h n(do có s h tr c a ông ty cùng nhóm); + R i ro th p h n;
+ Chu ít h n s c trì hoãn c a các th t c;
+ Tránh đ c s sáp nh p c a công ty khác;
+ Th m nh trong vi c mua tài s n vô hình
2.1.1.3 Các hình th c h p nh t kinh doanh
- H p nh t kinh doanh đ hình thành nên m t ho c nhi u ho t đ ng kinh doanh có th đ c th c hi n d i nhi u hình th c khác nhau, nh :
+ M t doanh nghi p mua c ph n c a m t doanh nghi p khác;
+ M t doanh nghi p mua t t c tài s n thu n c a m t doanh nghi p khác;
+ M t doanh nghi p gánh ch u các kho n n c a m t doanh nghi p khác;
+ M t doanh nghi p mua m t s tài s n thu n c a m t doanh nghi p khác.
2.1.1.4 Các khái ni m c b n liên quan đ n mô hình h p nh t kinh doanh a Quy n ki m soát
- Quy n ki m soát là quy n chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng c a DN nh m thu đ c l i ích kinh t t các ho t đ ng c a DN đó (theo chu n m c k toán Vi t Nam (VAS) s 11)
- Quy n ki m soát g n li n v i quy n l c c a m t đ n v kinh doanh này trong đ n v kinh doanh khác, mà bi u hi n thông qua t l ki m soát hay m i quan h quy n l c gi a các bên liên quan
- Quy n ki m soát th ng đ c hình thành t :
+ Tài chính: Thông qua c phi u
+ Ch th : Quy n ch đnh m t ph n ho c toàn b
+ Tho thu n: Có th xem xét vi c qu n lý b ng v n b n
- M c đ ki m soát c a m t đ n v kinh doanh này trong đ n v kinh doanh khác m t th i đi m s thu c vào 1 trong 3 m c đ sau:
+ nh h ng đáng k b Công ty m
Công ty m là công ty có m t ho c nhi u công ty con (VAS11), có vai trò quy t đnh trong t p đoànvà th ng là công ty xu t x c a t p đoàn c Công ty con
Công ty con là DN ch u s ki m soát c a m t DN khác (g i là CTM) - (VAS11), có chuyên môn hoá nh s n xu t, nghiên c u, th ng m i… và ho t đ ng cùng ho c khác l nh v c v i CTM d L i th th ng m i
L i th th ng m i là l i ích kinh t trong t ng lai phát sinh t tài s n không xác đ nh đ c và không ghi nh n đ c m t cách riêng bi t (VAS11) e Lãi t giao d ch mua r
Lãi t giao d ch mua r : Là kho n ± gi a giá phí kho n đ u t vào CTC < ph n s h u c a CTM trong giá tr h p lý 2 c a tài s n thu n c a công ty con t i ngày mua (TT202/2014/TT-BTC) f L i ích c đông không ki m soát
L i ích c đông không ki m soát: Là c đông không có quy n ki m soát CTC (tr c đây g i là c đông thi u s ) - (VAS11, TT202/2014/TT-BTC)
2.1.2 Các ph ng pháp k toán h p nh t kinh doanh
Ph ng pháp k toán h p nh t là PP k toán s d ng đ đo l ng và ghi nh n tài chính c a các giao dch, s ki n cho m c đích h p nh t
2.1.2.1 Ph ng pháp k t h p l i ích a C s lý thuy t
H p nh t kinh doanh là s k t h p l i ích gi a các c đông hi n h u, không có s mua và bán, trong đó ch s h u không thay đ i, tài s n không c n ph i đánh giá l i theo giá h p lý b N i dung ph ng pháp
+ Tài s n ròng c a công ty đ c đánh giá theo giá ghi s
+ L i th th ng m i không phát sinh
+ BC KQKD ph n ánh k t qu ho t đ ng kinh doanh c a các công ty thành viên b t k th i gian h p nh t x y ra khi nào trong n m
+ Chi phí phát sinh sau ngày h p nh t đ c xác đ nh theo giá ghi s c a tài s n trên s k toán
2.1.2.2 Ph ng pháp mua a C s lý thuy t
+ M t công ty mua ty mua m t công ty khác
+ Quy n s h u đã thay đ i b N i dung ph ng pháp
+ Tài s n đ c đánh giá theo giá theo giá h p lý
+ L i th th ng m i đ c xác đnh (n u có)
+ BCKQKD h p nh t c a công ty b h p nh t trong l i nhu n h p nh t đ c tính t ngày sau h p nh t
+ Chi phí phát sinh c a công ty b mua sau ngày h p nh t đ c xác đ nh theo giá h p lý theo quan đi m h p nh t
Ví d : Ngày 31/12/20XX, Công ty P phát hành 150,000 c phi u v i m nh giá
$10 (giá trao đ i trên th tr ng là $25/c phi u) đ mua l i toàn b giá tr c a công ty
Q (trong đó Q đang l u hành 100.000 c phi u ph thông không m nh giá (theo giá n đnh là $10/c phi u) Xác đnh giá tr đ u t c a công ty P t i ngày mua? Gi s ngoài giao dch trên không phát sinh các chi phí b t th ng khác, bi t r ng:
1 BCTC c a công ty Q t i th i đi m phát sinh giao dch nh sau:
2 Giá tr ghi s ngang b ng giá t i th i đi m giao d ch, ngo i tr các kho n sau: Tài s n ng n h n 1.380.000 N dài h n 1.140.000 Tài s n dài h n 3.400.000
1 Xác đnh giá phí h p nh t t i 31/12/20XX c a P trong Q:
Giá ghi s Giá hi n t i u t c phi u
2 Xác đnh giá tài s n ròng c a Q t i 31/12/20XX
Giá ghi s Giá hi n t i Tài s n ng n h n 1.200.000 1.380.000
T ng giá tr TS ròng 3.100.000 3.740.000
3 B ng cân đ i k toán c a P cho m c đích h p nh t - t i ngày 31/12/20XX
2.1.3 Quy đnh h p nh t kinh doanh theo khung pháp lý t i Vi t Nam
2.1 3.1 Quy đ nh v p h ng pháp h p nh t, trách nhi m c a các bên khi h p nh t
(1) H ch toán theo ph ng pháp mua
(2) Ph i xác đ nh đ c bên mua Bên mua là m t doanh nghi p tham gia h p nh t s n m quy n ki m soát doanh nghi p ho c ho t đ ng kinh doanh tham gia h p nh t khác.
(3) Bên mua s xác đ nh giá phí h p nh t kinh doanh và l p BCTC h p nh t, c th nh sau:
Tr ng h p h p nh t kinh doanh không d n đ n quan h công ty m - con, bên mua ch l p báo cáo tài chính t i ngày mua;
Tr ng h p h p nh t kinh doanh d n đ n quan h công ty m - con, bên mua là công ty m không ph i l p báo cáo tài chính riêng và báo cáo tài chính h p nh t t i ngày mua mà ph i l p t i th i đi m s m nh t theo quy đ nh hiên hành
(1) T i th i đi m h p nh t, theo ph ng pháp mua, Bên mua th c hi n các b c:
B c 2: Xác đnh chi phí h p nh t kinh doanh;
K toán h p nh t kinh doanh theo quy đ nh khung pháp lý k toán Vi t Nam
K toán h p nh t kinh doanh trong tr ng h p k t qu quá trình
(1) Bút toán h p nh t giá tr kho n đ u t t i th i đi m mua t i đ n v A (đ n v đ u t )
* i v i giá tr tài s n c a B sáp nh p vào A
N TK tài s n c a B sáp nh p vào A: ghi theo giá th c t ;
N TK l i th th ng m i (LTTM) - n u có;
N TK chi phí khác (lãi t giao d ch mua r );
CÓ TK v n c ph n: ghi theo m nh giá c phi u;
CÓ TK v n th ng d (n u có);
CÓ TK liên quan khác
* i v i các kho n chi phí ngoài v n phát sinh t i th i đi m mua
N TK liên quan: ghi theo giá th c t phát sinh;
CÓ TK liên quan: ghi theo giá th c t phát sinh;
N TK chi phí QLDN: Phân b k này;
CÓ TK l i th th ng m i (LTTM): Giá tr phân b k này;
K toán h p nh t kinh doanh trong tr ng h p k t qu quá trình h p
(1) Bút toán h p nh t giá tr kho n đ u t t i th i đi m mua t i đ n v h p nh t (đ n v C - mô hình h p nh t pháp lý)
* i v i giá tr tài s n c a A h p nh t v i B trong C - đ n v h p nh t
N TK tài s n t ng ng c a đ n v h p nh t: ghi theo giá h p lý tài s n (A + B);
N TK l i th th ng m i (LTTM) - n u có;
N TK chi phí khác (lãi t giao d ch mua r );
Có TK ngu n v n CSH c a đ n v h p nh t: ghi theo m nh giá c phi u (A + B);
Có TK th ng d v n c ph n (theo ± m nh giá và giá h p lý);
* i v i các kho n chi phí ngoài v n phát sinh t i th i đi m mua
N TK chi phí : Ghi theo giá th c t phát sinh;
Có TK liên quan: Ghi theo giá th c t phát sinh
N TK chi phí QLDN: phân b k này;
Có TK l i th th ng m i (LTTM): giá tr phân b k này.
K toán HNKD trong tr ng h p k t qu HNKD hình thành quan h công ty m , công ty con
2.2.3.1 Th t c k toán cho giao d ch h p nh t và l p BCTC h p nh t cho t p đoàn
Hình 2.3 S đ phân tích giao d ch h p nh t kinh doanh
* K toán cho giao d ch h p nh t t i th i đi m mua
+ Chênh l ch giá tr h p lý và giá tr ghi s ;
* Th i đi m l p BCTC (niên đ 1, và niên đ sau): xác đ nh và đi u ch nh
+ Tách l i ích c đông không ki m soát;
+ Lo i tr nh h ng c a các giao dch n i b ;
+ Lo i tr c t c đ c chia (sau ngày mua)
2.2 3.2 Bút toán đi u ch nh và lo i tr khi l p BCTC h p nh t cho t p đoàn
(1) i u chnh giá tr chênh l ch (Giá ghi s -giá h p lý)-FVINA t i th i đi m mua/ đ t quy n ki m soát
N TK giá tr TS liên quan (n u giá ghi s < giá th tr ng);
N TK liên quan: (n u giá ghi s > giá th tr ng);
CÓ TK chênh l ch đánhgiá l i TS: phân chênh l ch t ng
N TK chênh l ch đánhgiá l i TS: phân chênh l ch gi m;
CÓ TK n liên quan: (n u giá ghi s < giá th tr ng);
CÓ TK giá tr TS liên quan: (n u giá ghi s > giá th tr ng)
(2) i u ch nh giá tr kho n đ u t t i th i l p BCTC HN/đ t quy n ki m soát (n m 1)
N TK v n liên quan(theo giá tr th c t );
N TK chênh l ch đánhgiá l i (n u giá ghi s < giá h p lý);
N TK l i th th ng m i (n u giá phí h p nh t > TS ròng đ n v mua);
N TK chi phí khác (n u giá mua > TS ròng đ n v mua = lãi giao dch mua r );
N TK l i ích c đông không ki m soát (n u có) ph n ± GTHL < GTGS t ng ng;
CÓ TK đ u t vào công ty con;
CÓ TK chênh l ch đánh giá l i (n u giá ghi s > giá h p lý);
CÓ TK l i ích c đông không ki m soát (n u có): ± GTHL > GTGS t ng ng
(3) i u ch nh nh h ng chênh l ch c a giá h p lý (GTHL) và giá tr ghi s (GTGS)
* Kho n chênh l ch phát sinh khi mua
TH1: i u chnh t ng (GTHL > GTGS)
N TK hàng t n kho: Ph n chênh l ch;
N TK thi t b /TSC : Ph n n TK khác liên quan (ph n ±);
CÓ TK chênh l ch đánh giá l i TS: phân chênh l ch t ng
TH2: i u ch nh gi m (GTHL < GTGS)
N TK chênh l ch đánh giá l i TS: phân chênh l ch gi m;
CÓ TK hàng t n kho: Ph n chênh l ch;
CÓ TK thi t b/TSC : Ph n chênh l ch;
CÓ TK khác liên quan: Ph n chênh l ch
* Chi phí kh u hao (TSC /b t đ ng s n đ u t )
TH1: Giá tr h p lý> giá tr ghi s
N TK kho n chi phí: ph n ± k này;
N TK l i nhu n ch a PP: Ph n ± lu k đ n đ u k ;
CÓ hao mòn lu k : ph n ± lu k đ n cu i k ;
TH2: Giá tr h p lý< giá tr ghi s
N TK hao mòn lu k : ph n ± lu k đ n cu i k ;
CÓ TK chi phí: ph n ± k này;
CÓ TK l i nhu n ch a PP: Ph n ± lu k đ n đ u k
TH3: ã kh u hao h t nh ng ch a thanh lý
N TK l i nhu n ch a PP: Ph n ± lu k đ n đ u k ;
CÓ TK hao mòn lu k : Ph n ± lu k đ n đ u k
N TK hao mòn lu k : Ph n ± lu k đ n đ u k ;
CÓ TK l i nhu n ch a PP: Ph n ± lu k đ n đ u k
N TK chi phí QLDN: LTTM phân b trong k ;
CÓ TK l i th th ng m i: LTTM phân b trong k
N TK l i nhu n ch a PP: LTTM phân b lu k đ n đ u k báo cáo;
N TK chi phí QLDN: LTTM phân b trong k báo cáo;
CÓ TK l i th th ng m i: LTTM phân b lu k đ n cu i k báo cáo
- T i k cu i cùng (sau khi phân b h t LTTM):
N TK L i nhu n ch a PP: LTTM phân b lu k đ n cu i k tr c;
CÓ TK L i th th ng m i: LTTM phân b lu k đ n cu i k tr c
(5) Ghi nhân l i ích c đông không ki m soát t KQKD (n u có)
- N u ho t đ ng KD có lãi:
N TK l i nhu n sau thu c a c đôngkhông ki m soát;
CÓ TK l i ích c đông không ki m soát (n u có)
N TK l i ích c đông không ki m soát (n u có);
CÓ l i nhu n sau thu c a c đông không ki m soát
- Khi tr c t c cho c đôngkhông ki m soát:
N TK l i ích c đông không ki m soát (n u có)
CÓ TK l i nhu n sau thu ch a PP lu k đ n cu i k tr c
(6) Lo i tr các giao dch n i b (n u có)
- Lo i tr doanh thu, giá v n và k t qu ch a th c hi n trong giá tr hàng t n kho (HTK) cu i k :
N TK doanh thu bán hàng và cc dch v (giá bán n i b )
CÓ TK giá v n hàng bán: ± DT n i b và lãi ch a th c hi n trong HTK cu i k ;
CÓ TK hàng t n kho (HTK): Lãi ch a th c hi n trong HTK cu i k
- Lo i tr doanh thu, giá v n và k t qu ch a th c hi n trong giá tr HTK đ u k :
N TK l i nhu n sau thu ch a PP lu k đ n k tr c: Lãi ch a th c hi n t ng ng;
CÓ TK giá v n hàng bán:Lãi ch a th c hi n t ng ng (trong HTK đ u k ) (tr ng h p trên áp d ng khi n m tr c đã lo i tr lãi t ng ng, k toán ghi ng c l i n u n m tr c đã lo i tr l )
- i u ch nh thu thu nh p doanh nghi p (TNDN) do lo i tr LN ch a th c hi n trong giá tr HTK cu i k :
N TK tài s n thu thu nh p hoãn l i (n u phát sinh ± đ c kh u tr )
N TK chi phí thu TNDN hoãn l i (n u phát sinh ± t m th i ch u thu )
CÓ TK chi phí thu TNDN hoãn l i (n u phát sinh ± đ c kh u tr )
CÓ TK thu TNDN hoãn l i ph i tr : (n u phát sinh ± t m th i ch u thu )
- i u ch nh thu TNDN do lo i tr LN ch a th c hi n trong giá tr HTK đ u k :
N TK chi phí thu TNDN hoãn l i;
CÓ TK l i nhu n sau thu ch a PP lu k đ n k tr c
(tr ng h p trên áp d ng khi n m tr c đã lo i tr l t ng ng, k toán ghi ng c l i n u n m tr c đã lo i tr lãi)
* i u ch nh nh h ng do lo i tr l i nhu n ch a th c hi n trong hàng n i b (t CTC sang CTM) đ n l i ích c đông khg ki m soát
N TK l i ích c đông không ki m soát;
CÓ TK l i nhu n sau thu c a c đông không ki m soát
N TK l i nhu n sau thu c a c đông không ki m soát;
CÓ TK l i ích c đông không ki m soát b i v i ho t đ ng bán TSC n i b
* Lo i tr thu nh p, chi phí, k t qu ch a th c hi n và đi u chnh giá tr ghi s TSC trong k báo cáo
- Tr ng h p bán lãi (giá bán> giá tr còn l i TSC và chi phí thanh lý):
N /CÓ TK nguyên giá TSC : Ph n ±gi a nguyên giá và giá bán;
N TK thu nh p khác: Ph n ±gi a giá tr còn l i TSC và chi phí thanh lý và giá bán;
CÓ TK hao mòn lu k TSC (tính đ n ngày bán)
- Khi lo i tr l (giá bán< giá tr còn l i TSC và chi phí thanh lý):
N TK nguyên giá TSC : Ph n ± gi a nguyên giá và giá bán;
CÓ TK chi phí khác: Ph n ± gi a giá tr còn l i TSC ,CPTLvà giá bán;
CÓ TK hao mòn lu k TSC (tính đ n ngày bán)
* Lo i tr k t qu ch a th c hi n trong k tr c
- TH bán lãi (giá bán> giá tr còn l i TSC và chi phí thanh lý):
N /CÓ TK nguyên giá TSC : Ph n ± gi a nguyên giá và giá bán;
N TK l i nhu n sau thu ch a PP tính đ n cu i k tr c;
CÓ TK hao mòn lu k TSC (tính đ n ngày bán)
- Khi lo i tr l (giá bán < giá tr còn l i TSC và chi phí thanh lý):
N TK nguyên giá TSC : Ph n ± gi a nguyên giá và giá bán;
CÓ TK l i nhu n sau thu ch a PP tính đ n cu i k tr c;
CÓTK hao mòn lu k TSC
* i u ch nh chi phí kh u hao và hao mòn l y k do nh h ng c a lãi ch a th c hi n trong giao dch bán TSC
N TK kho n chi phíliên quan: (tu b ph n s d ng TSC );
N TK l i nhu n sau thu ch a PP tính đ n cu i k tr c;
CÓ TK hao mòn lu k TSC (tính đ n ngày bán)
* i u chnh CPKH và HMLK do l ch a th c hi n trong giá tr còn l i c a TSC
N TK các kho n CP liên quan (theo b ph n s d ng TSC );
N TK l i nhu n sau thu ch a PP lu k đ n cu i k tr c (s HMLK);
CÓ TKhao mòn lu k TSC (s đi u ch nh lu k đ n cu i k ) c i v i ho t đ ng cho vay n i b
N TK các kho n vay liên quan;
CÓ TKph i thu t ng ng
- Lo i tr doanh thu tài chính (ti n lãi) vàchi phí tài chính:
N TK doanh thu ho t đ ng tài chính;
CÓ TKchi phí ho t đ ng tài chính d i v i kho n l i t c đ c chia: i u ch nh
N TK doanh thu ho t đ ng tài chính;
CÓ TKl i nhu n ch a phân ph i k này
1 H p nh t kinh doanh là gì? Phân lo i các mô hình h p nh t kinh doanh?
2 Công ty m là gì? Công ty con là gì? Khi nào phát sinh l i th th ng m i?
3 Phân bi t h p nh t kinh doanh theo quan đi m k t h p l i ích và ph ng pháp mua?
4 Trình bày n i dung c b n trong quy trình h p nh t BCTC theo ph ng pháp mua?
5 Nêu s khác bi t trong k toán h p nh t theo mô hình sáp nh p và h p nh t pháp lý?
C h ng 3 BÁO CÁO TÀI CHÍNH H P NH T THEO
MÔ HÌNH M - CON T I TH I I M QUY N KI M SOÁT
Báo cáo tài chính h p nh t phán ánh b c tranh tài chính trung th c c a t p đoàn/nhóm công ty, là kênh thông tin quan trong cho các nhà đ u t N i dung c a ch ng này t p trung trình bày k thu t l p BCTC h p nh t khi quy n ki m soát đ c thi t l p bao g m: ph m vi h p nh t, k thu t x lý và lo i tr khi không th ng nh t đ c các chính sách k toán và các bút toán đi u chnh và lo i tr khi l p BCTC h p nh t nh m giúp ng i h c hi u đ c ý ngh a c a BCTC h p nh t đ ng th i gi i thích đ c các thông tin c b n trên BCTC h p nh t c a t p đoàn Thông qua các n i dung phân tích và lý gi i tình hu ng minh doanh k t h p v i cách di n đ t đ n gi n, khi k t thúc ch ng h c ng i h c có th l p đ c BCTC h p nh t m c đ c b n nh t t i th i đi m mua cho t p đoàn.
Các n i dung c b n v BCTC h p nh t
BCTC và ph m v h p nh t
3.1.1.1 Báo cáo tài chính h p nh t và ch th l p BCTC h p nh t
BCTC h p nh t là báo cáo tài chính c a m t t p đoàn đ c trình bày nh báo cáo tài chính c a m t doanh nghi p Báo cáo này đ c l p trên c s h p nh t báo cáo c a công ty m và các công ty con theo quy đ nh c a chu n m c này (VAS25)
T t c các công ty m ph i l p và trình bày BCTC h p nh t, ngo i tr công ty m đ ng th i là công ty con b m t công ty khác s h u toàn b ho c g n nh toàn b
Các xác đ nh công ty m : Vi c xác đnh m t công ty có ph i là công ty m hay không ph i d a trên vi c xét xem công ty đó có ki m soát thông qua vi c chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng c a m t công ty khác, không ch xét t i hình th c pháp lý, hay tên g i c a nó
M t công ty đ c coi là công ty m n u có quy n ki m soát thông qua vi c chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng nh m thu đ c l i ích kinh t t các ho t đ ng c a công ty khác Công ty m th ng có quy n chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng trong các tr ng h p sau đây:
- Công ty m n m gi trên 50% quy n bi u quy t tr c ti p ho c gián ti p công ty con;
- Công ty m có quy n tr c ti p, gián ti p b nhi m ho c bãi mi n đa s các thành viên h i đ ng qu n tr , giám đ c ho c t ng giám đ c c a công ty con;
- Công ty m có quy n b đa s phi u t i các cu c h p c a h i đ ng qu n tr ho c c p qu n lý t ng đ ng;
- Công ty m có quy n quy t đnh vi c s a đ i, b sung đi u l c a công ty con;
- Các nhà đ u t khác tho thu n dành cho công ty m h n 50% quy n bi u quy t;
- Công ty m có quy n chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng theo quy ch tho thu n c bi t, khi xác đ nh rõ quy n s h u không g n li n v i quy n ki m soát, quy n ki m soát còn đ c th c hi n ngay c khi công ty m n m gi ít h n 50% quy n bi u quy t t i công ty con trong nh ng tr ng h p sau:
(1) Các nhà đ u t khác tho thu n dành cho công ty m h n 50% quy n bi u quy t;
(2) Công ty m có quy n chi ph i các chính sách tài chính và ho t đ ng theo quy ch tho thu n;
(3) Công ty m có quy n b nhi m ho c bãi mi n đa s các thành viên H i đ ng qu n tr ho c c p qu n lý t ng đ ng;
(4) Công ty m có quy n b đa s phi u t i các cu c h p c a H i đ ng qu n tr ho c c p qu n lý t ng đ ng
Cách xác đ nh côngty con thông qua quy n ki m soát ho c t l quy n bi u quy t nh sau:
Hình 3.1 S đ xác đ nh công ty con
Nn v y, đ xác đ nh đ c công ty m và công ty con c n ph i d a vào quy n ki m soát và quy n bi u quy t Trong đó:
Quy n ki m soát đ c thi t l p khi công ty m n m gi tr c ti p ho c gián ti p thông qua các công ty con khác trên 50% quy n bi u quy t công ty con, tr nh ng tr ng h p đ c bi t khi có th ch ng minh đ c r ng vi c n m gi nói trên không g n li n v i quy n ki m soát, đ c bi u qua công th c sau:
Quy n ki m soát còn t n t i ngay c khi công ty m n m gi ít h n ho c b ng 50% quy n bi u quy t t i công ty con theo các tr ng h p đã nêu trên khi xác đnh quy n ki m soát c a công ty m
T l quy n bi u quy t c a công ty m trong công ty con đ c xác đnh d a trên t l v n đ u t tr c ti p có quy n bi u quy t c a m trong con và t l v n đ u t gián ti p có quy n bi u quy t c a công ty m trong công ty con thông qua công ty con đ u t tr c ti p khác
Hình 3.2 S đ xác đ nh t l quy n bi u quy t trong đó: Qt - t l % bi u quy t tr c ti p c a CTM trong CTC;
Qg - TLBQ c a CTM trong CTC đ u t gián ti p;
Q - T ng TLBQ c a CTM trong CTC đ c đ u t tr c ti p và gián ti p;
P - S c phi u có quy n bi u quy t CTM n m gi ;
T - T ng s c phi u có quy n bi u quy t đang l u hành c a CTC; qi - TLBQ c a CTC đ u t tr c ti p th i trong CTC đ u t gián ti p; n - S công ty con đ u t tr c ti p
Tr ng h p, công ty m có quy n bi u quy t ti m n ng ho c các công c tài chính phái sinh khác có quy n bi u quy t ti m n ng, l i ích c a công ty m ch đ c xác đ nh trên c s ph n v n góp n m gi (tr c ti p và gián ti p) trong công ty con t i th i đi m hi n t i, không tính đ n vi c th c hi n ho c chuy n đ i quy n bi u quy t ti m n ng, ngo i tr có tho thu n khác v i c đông không ki m soát.
L i ích công ty m và c đông không ki m soát n m gi t i công ty con bao g m l i ích tr c ti p và gián ti p có đ c thông qua công ty con khác Vi c xác đnh l i ích c a các bên đ c c n c vào t l v n góp (tr c ti p và gián ti p) t ng ng c a t ng bên trong công ty con, tr khi có tho thu n khác Tr ng h p có s khác bi t gi a t l v n góp theo gi y đ ng ký kinh doanh và t l v n th c góp t l l i ích đ c xác đnh
T l quy n bi u quy t tr c ti p c a công ty m trong công ty con
Quy n ki m soát c a công ty m trong công ty con
T l quy n bi u quy t gián ti p c a công ty m trong công ty con thông qua m t công ty con khác
= + theo đi u l doanh nghi p ho c theo s th ng nh t gi a các bên V c b n, t l l i ích c a m t nhà đ u t (công ty m ) trong công ty khác (công ty con) đ c xác đ nh nh sau:
T l l i ích tr c ti p c a công ty m trong công ty con là t l l i ích công ty m (nhà đ u t ) n m gi CTC do tr c ti p đ u t vào CTC, đó chính là t l s h u c a công ty m (nhà đ u t ) trong giá tr tài s n thu n c a công ty con (bên nh n đ u t )
T l l i ích gián ti p c a công ty m trong công ty con là t l công ty m (nhà đ u t ) n m gi công ty khác có m t ho c nhi u CTC đ u t vào công ty này.
T l (%) l i ích gián ti p c a công ty m t i công ty con T l (%) l i ích t i công ty con đ u t tr c ti p × T l (%) l i ích c a công ty con đ u t tr c ti p t i công ty con đ u t gián ti p
Ph m v h p nh t là vi c xác đnh nh ng công ty đ c đ u t là CTC và trong s CTC đó có công ty đ c lo i tr kh i ph m v h p nh t
N u không có các đi u ki n b t th ng x y ra, t t c các các công ty con s đ c đ a vào h p nh t Công ty m ch lo i tr công ty con ra kh i ph m vi h p nh t n u:
(i) Quy n ki m soát c a công ty m trong công ty con là t m th i vì ch đ c mua và n m gi cho m c đích bán l i trong t ng lai g n (d i 12 tháng);
(ii) Ho t đ ng c a công ty con b h n ch trong th i gian dài (trên 12 tháng) và đi u này nh h ng đáng k t i kh n ng chuy n v n cho công ty m
Công ty m không đ c lo i tr ra kh i báo cáo tài chính h p nh t, các báo cáo tài chính c a công ty con có ho t đ ng kinh doanh khác bi t v i ho t đ ng c a t t c các công ty con khác trong t p đoàn.
Quy trình xác đ nh ph m vi h p nh t nh sau:
Hình 3.3 S đ xác đ nh ph m vi h p nh t
Có t n t i quy n ki m soát hay không?
Có lý do đ lo i tr kh i ph m vi h p nh t không? Áp d ng ph ng pháp k toán khác
M c đích
M c đích c a BCTC là trình bày b c tranh tài chính trung th c, đáng tin c y c a nhóm công ty (công ty m và các công ty con) trên c s ki m soát chung nh m t th c th kinh t quy nh t C th :
(i) BCTC h p nh t đ trình bày m t cách t ng quát, toàn di n tình hình tài s n, n ph i tr , ngu n v n ch s h u t i th i đi m k t thúc n m tài chính, k t qu ho t đ ng kinh doanh và các dòng l u chuy n ti n t trong n m tài chính c a t p đoàn, nh m t doanh nghi p đ c l p không tính đ n ranh gi i pháp lý c a các pháp nhân riêng bi t là công ty m hay các công ty con trong t p đoàn.
(ii) BCTC h p nh t nh m cung c p thông tin kinh t , tài chính ch y u cho vi c đánh giá th c tr ng tình hình tài chính, k t qu kinh doanh và các dòng l u chuy n ti n t c a t p đoàn trong n m tài chính đã qua và d đoán trong t ng lai Thông tin c a báo cáo tài chính h p nh t là c n c quan tr ng cho vi c đ ra các quy t đnh v qu n lý, đi u hành ho t đ ng kinh doanh, ho c đ u t vào t p đoàn và c a các ch s h u, nhà đ u t , ch n hi n t i và t ng lai
N i dung
- Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh h p nh t;
- Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t;
- B n thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t
Báo cáo tài chính h p nh t gi a niên đ g m Báo cáo tài chính h p nh t gi a niên đ d ng đ y đ và báo cáo tài chính h p nh t gi a niên đ d ng tóm l c a Báo cáo tài chính h p nh t gi a niên đ d ng đ y đ
- B ng cân đ i k toán h p nh t gi a niên đ (d ng đ y đ );
- Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh h p nh t gi a niên đ (d ng đ y đ );
- Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t gi a niên đ (d ng đ y đ );
- B n thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t ch n l c b Báo cáo tài chính h p nh t gi a niên đ d ng tóm l c
- B ng cânđ i k toán h p nh t gi a niên đ (d ng tóm l c);
- Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh h p nh t gi a niên đ (d ng tóm l c);
- Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t gi a niên đ (d ng tóm l c);
- B n thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t ch n l c.
Nguyên t c l p và trình bày BCTC h p nh t
BCTC h p nh t đ c l p và trình bày theo nguyên t c k toán và nguyên t c đánh giá nh báo cáo tài chính c a doanh nghi p đ c l p theo quy đnh (Chu n m c k toán
21 - Trình bày báo cáo tài chính và quy đnh c a các chu n m c k toán khác) BCTC h p nh t đ c l p trên c s áp d ng chính sách k toán th ng nh t cho các giao d ch và s ki n cùng lo i trong nh ng hoàn c nh t ng t trong toàn t p đoàn
BCTC riêng c a công ty m và công ty con đ c s d ng đ h p nh t báo cáo tài chính l p trong cùng m t k k toán Tr ng h p có s khác bi t v niên đ k toán gi a các công ty trong t p đoàn, c n ph i chuy n đ i c s s li u c a các công ty v đ ng nh t theo th i gian d a trên quy t c sau:
Hình 3.4 S đ x lý ngày k t thúc niên đ k toán trong h p nh t
K t qu ho t đ ng kinh doanh c a công ty con đ c đ a vào ho c lo i b trên BCTC h p nh t k t ngày công ty m th c s n m quy n ki m soát ho c ch m d t quy n ki m soát công ty con
S chênh l ch gi a ti n thu t vi c thanh lý công ty con và giá tr còn l i c a nó t i ngày thanh lý (bao g m c chênh l ch t giá liên quan đ n công ty con đ c trình bày trong ch tiêu chênh l ch t giá h i đoái thu c ph n v n ch s h u và l i th th ng m i ch a phân b ) đ c ghi nh n trong báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh h p nh t nh m t kho n lãi, l t vi c thanh lý công ty con.
Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t đ c l p theo quy đnh c a chu n m c k
S d ng BCTC c a công ty con cho h p nh t
Có kh n ng thay đ i ngày k t thúc niên đ k toán c a công ty con?
Ngày k t thúc niên đ k toán c a công ty con có v t quá 3 tháng?
Thay đ i ngày k t thúc niên đ k toán CTC
L p BCTC khác vào ngày k t thúc niên đ h p nh t
S d ng BCTC c a CTC cho h p nh t (đi u ch nh chênh l ch tr ng y u)
Ngày k t thúc niên đ k toán công ty con có trùng v i công ty m không? toán s 24 - Báo cáo l u chuy n ti n t Thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t ph i trình bày đ y đ các ch tiêu theo yêu c u c a Chu n m c k toán s 21
Vi c chuy n đ i báo cáo tài chính c a c s n c ngoài có đ n v ti n t k toán khác v i đ n v ti n t k toán c a công ty m th c hi n theo các quy đ nh c a Chu n m c k toán s 10 - nh h ng c a vi c thay đ i t giá h i đoái
Các kho n đ u t vào công ty liên k t và công ty liên doanh đ c k toán theo ph ng pháp v n ch s h u trong báo cáo tàichính h p nh t i v i các kho n m c liên quan đ n lo i tr , đi u ch nh cho m c đích h p nh t, t p đoàn c n công khai trên BCTC h p nh t các kho n nh : doanh thu n i b , giá tr hàng t n kho t ho t đ ng mua bán hàng n i b và t l lãi g p c a bên bán ng th i, đ có đ c s trung th c và đáng tin c y trong BCTC h p nh t, công ty m và các công ty con c n s d ng m t chính sách k toán th ng nh t trong các giao d ch cùng lo i và nh ng s ki n trong nh ng hoàn c nh t ng t Tuy nhiên, n u không th s d ng các chính sách k toán th ng nh t, ph i gi i trình và ch ra t l c a các kho n m c đ c h ch toán theo các chính sách k toán khác trên BCTC h p nh t ng th i, các BCTC c a các công ty con ph i đ c ki m tra tr c khi ti n hành l p BCTC h p nh t.
Th i đi m l p, n p và công khai BCTC h p nh t
Tùy theo yêu c u c a đ n v đ u t và n i b t p đoàn, BCTC h p nh t có th l p ngay t i th i đi m đ t đ c quy n ki m soát ho c cu i n m tài chính Theo quy đnh c a pháp lu t, BCTC h p nh t c a t p đoàn báo cáo tài chính h p nh t ph i l p vào cu i k k toán n m.
Nh v y, v c b n trong t p đoàn có hai th i đi m l p BCTC h p nh t nh sau:
B ng 3.1 Th i đi m l p BCTC h p nh t
N i dung T i th i đi m đ t quy n ki m soát Sau th i đi m ki m soát
BCTC HN gi a niên đ BCTC HN n m
N i dung chính - B ng cân đ i k toán
- Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh h p nh t
- Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t
- B n thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t
- Báo cáo k t qu ho t đ ng kinh doanh HN
- Báo cáo l u chuy n ti n t h p nh t
- B n thuy t minh báo cáo tài chính h p nh t
M c đích Cung c p thông tin cho ch s h u/nhà đ u t đ ra quy t đnh qu n tr/đi u hành t p đoàn
Cung c p thông tin cho ch s h u/nhà đ u t đ ra quy t đnh
- Công khai tài chính theo quy đ nh pháp lu t
- Nhà đ u t và ch s h u ra quy t đnh
Tùy theo quy đnh t p đoàn Khuy n khích B t bu c
3.1.5.2 Th i đi m n p và công khai BCTC h p nh t i v i BCTC h p nh t n m ph i đ c l p ch m nh t là 90 ngày k t ngày k t thúc k k toán n m Báo cáo tài chính h p nh t ph i đ c công khai trong th i h n 120 ngày k t ngày k t thúc k k toán n m. i v i BCTC h p nh t gi a niên đ ph i công khai cho các ch s h u theo quy đnh c a t ng t p đoàn.