Thực hiện kiểm toán trong kiểm toán hoạt động

CHƯƠNG 3 Thực hiện kiểm toán Sau khi nghiên cứu xong chương này, người đọc có thế Giải thích mục tiêu của giai đoạn thực hiện kiểm toán trong kiểm toán hoạt động Hiểu và biết vận dụng những kỹ thuật khác nhau trong việc thực hiện kiểm toán để đạt được kết quà như mong muốn và mang lại những hiệu quà thiết thực cho đơn vị được kiểm toán Hiểu được cách sử dụng những thông tin có được trong quá trình thực hiện kiểm toán để hoàn thiện hơn các kiến nghị nhằm tang thêm giá trị thực tiễn Biết được nhữn.

CHƯƠNG 3 Thực hiện kiểm toán

Sau khi nghiên cứu xong chương này, người đọc có thế:

Giải thích mục tiêu của giai đoạn thực hiện kiểm toán trong kiểm toán hoạt động Hiểu và biết vận dụng những kỹ thuật khác nhau trong việc thực hiện kiểm toán

để đạt được kết quà như mong muốn và mang lại những hiệu quà thiết thực cho đơn vị được kiểm toán

Hiểu được cách sử dụng những thông tin có được trong quá trình thực hiện kiểm toán để hoàn thiện hơn các kiến nghị nhằm tang thêm giá trị thực tiễn

Biết được những tài liệu nào cần thiết trong giai đoạn thực hỉện và nội dung và cách ghi chép hồ sơ kiểm toán

1 Mục tiêu và nguyên tắc trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

Trọng tâm của chương này giới thiệu về những công việc cụ thể trong giai đoạn thực hiện kiểm toán cho những lĩnh vực đã được nhận dạng trong giai đoạn lập kê hoạch Trong giai đoạn này, căn cứ theo những công việc được thiết kế trong chương trình kiểm toán, nhóm kiểm toán sẽ xem xét chi tiết hơn và nếu thấy rằng những rủi ro hay yếu kém thực sự tồn tại, các phân tích cụ thể hơn sẽ được tiến hành để phát triển một cách toàn đỉện những phát hiện và trình bày một cách rõ ràng, cụ thể cho nhà quản trị

Trong mỗi lĩnh vực xem xét, kiểm toán viên thường quan tâm hai vấn đề sau:

-Tính tuân thủ: Những chính sách và quy trình do tổ chức đặt ra có được tuân thủ hay không, nghĩa là thực tế có áp dụng hay không Và những chính sách, quy trình đó có phù hợp với pháp luật hay những quy định hiện hành hay không?

-Tính kinh tế, hiệu quả và hữu hiệu: Những quy trình, chính sách về hoạt động của đơn vị dưới sự kiểm soát, quản lý của các cấp quản lý có mang lại đuợc kết quả như mong đợi hay không và có được thực hiện một cách hữu hiệu, hiệu quả và kinh tế hay không,

Hai yếu tố này có quan hệ mật thiết với nhau Thông thường việc không tuân thủ

sẽ dẫn đến những yếu kém trong tính kinh tế, hiệu quả và hữu hiệu Tuy nhiên trong một số trường hợp, việc tuân thủ chưa chắc đã dẫn đến tính kinh tế, hiệu

quả và hữu hiệu Lúc này, kiểm toán viên có thể quay lại đánh giá tính phù hợp cùa bản thân các chính sách hoặc quy trình

Để đi đến kết luận đúng đắn về vấn đề được kiểm tra, kiểm toán viên thường chú

đề này, kiểm toán viên cần có những kiến thức về đánh giá hoạt động theo phạm

vi trách nhiệm (responsibility accounting) hay hệ thống đánh giá tổng hợp (balanced scorecard)

- Sự thiếu diễn giải rõ ràng, dễ hiểu trong những văn bản, thông báo có thể gây sự hiểu lầm và dẫn đến việc áp đụng, ứng dụng không đồng bộ, thống nhất Thí dụ các quy định xác định chi phí được khấu trừ vào thu nhập chịu thuế hạy các trưởng hợp được ưu đãi thuế không rõ ràng có thể dẫn đến việc áp dụng ở từng Cục thuế có thể khác nhau, từ đó gây lạm thu, thất thu hoặc phiền hà cho đối tượng nộp thuế

- Năng lực và kinh nghiệm của nhân viên không phù hợp với công việc được giao Tình trạng phế phẩm cao trong nhà máy, số đơn hàng bị ứ đọng trong bộ phận xử lý đơn đặt hàng thường là những biểu hiện của tình trạng này

- Không kiểm soát hoặc điều phối được các hoạt động, thí dụ có một số nhân viên thì công việc quá tải, một số thì lại quá rảnh rỗi Tình trạng này cũng có thể xảy ra trong dây chuyền sản xuât khi thiết kế hay vận hành không phát hiện và xử

lý kịp thời các “nút thắt cổ chai”

- Sự chồng chéo khi kiểm tra và quản lý cùng một vấn đề Thí dụ cả hai bộ

phận mua hàng và kế toán đều thực hiện một cách trùng lặp công việc đối chiếu

giữa hóa đơn và phiếu nhập kho Nhà quản lý thường giải thích tình trạng này là

cần thiết nhằm tránh bỏ sót các sai lầm Kiểm toán viên can phân tích để thấy

được lập luận này có hợp lỷ không

- Việc sử dụng nguồn nhân lực lãng phí, chẳng hạn Trưởng Phòng mua hàng

sử dụng một trợ lý để kiểm tra giá cả hàng hóa trong khi việc này lẽ ra phải do

các nhân viên Phòng mua hàng thực hiện, trước khi trình duyệt Việc xem xét cơ

cấu tổ chức và bảng mô tả công việc của từng người trong hệ thống có thề phát

hiện tình trạng này

- Cơ cẩu tổ chức quá rườm rà, qua nhiều tầng nấc trung gian và huy động

quá nhiều nhân viên, Việc vẽ ra một lưu đồ mô tả dòng xử iý nghiệp vụ có thê

giúp kiểm toán viên nhận dạng tình trạng này

- Sử dụng lãng phí các nguồn lực tài chính Thí dụ Phòng kế toán mua về

một thiết bị phát phiếu thứ tự tự động cho người nộp tiền trong khi trên thực tế,

các nhân viên vẫn yêu cầu người nộp tiên xếp thứ tự một cách thủ công Tình

trạng này phát sinh do các hoạt động đầu tư không được phân tích kỹ càng trước

khi xét duyệt dẫn đến mua sắm các thiết bị không cần dùng hoặc không phù hợp

với đơn vị/đối tượng xử lý/khả năng nhân viên

- Các tiến trình hay phương pháp xử lý không hợp lý Các nhân viên bán

hàng không biết phân loại nghỉệp vụ hoặc sắp xếp thứ tự ưu tiên trước khi xử lý

có thể dẫn đến sự ứ đọng trong công việc hay không giải quyết kịp thời các nghiệp

vụ khẩn cấp

- Những thay đổi trong hoạt động không được cập nhật vào quy trình hay danh mục có thế gây lãng phí dung lượng lưu trữ hay tốc độ xử lý Thí dụ,

các mặt hàng không còn sản xuất đã lâu vẫn nằm trong danh mục sản phẩm khiến

cho việc xử lý các nghiệp vụ nhập xuất tồn bị chậm lại, các báo cáo dài dòng

không cần thiết

- v.v

Những khía cạnh trên sẽ giúp kiểm toán viền lưu ý và phân tích sâu thêm nhằm

tìm hiểu bản chất của vấn đề, tầm quan trọng cũng như nguyên nhân của chúng

Các kỹ thuật để nhận thấy hoặc tìm hiểu sâu hơn sẽ được trình bày trong phần

dưới đây

2 Các kỹ thuật thực hiện kiểm toán

Có rất nhiều kỹ thuật có thể được sử dụng trong việc thực hiện kiểm toán,

và việc áp dụng những kỹ thuật này còn phụ thuộc vào từng trường hợp và từng phần hành cụ thể Hình 3-1 minh họa các kỹ thuật nói trên Phần dựới đây trình bày các kỹ thuật hữu hiệu và được sử dụng phổ biến trong giai đoạn thực hiện kiểm toán:

Hình 3-1: Một số kỹ thuật thường sử dụng trong giai đoạn thực hiện kỉểm toán

- Soát xét, kiểm tra những văn bản hiện đang áp dụng chẳng hạn như các chính sách và sổ tay quy trình

- Lập sơ đồ tổ chức của đơn vị và diễn giải những chức năng, công việc của các phòng ban liên quan

- Phân tích những chính sách, quy trình và hệ thống hiện tại

- Phỏng vấn, trao đổi với các cấp quản lý cao cấp và các trưởng bộ phận

- Lập sơ đồ phân tích, như lưu đồ hay biểu đồ

- Phân tích tỷ số và xu hướng

- Áp dụng bảng câu hỏi

- Điều tra (bằng điện thoại hay bằng mẫu biểu) về khách hàng, nhà cung cấp

- Phân tích nghiệp vụ, bao gồm cả những nghiệp vụ bất thường

- Kiểm tra các hoạt động của đơn vị thông qua quan sát, đánh giá kết quả làm việc,

- Phân tích mẫu biểu, bảo cáo

- Phân tích kết quả hoạt động của đơn vị

- Kiểm toán tính tuân thủ pháp luật cùa cảc hoạt động/đơn vị

- Sử dụng phần mềm kiểm toán hỗ trợ xử lý và phân tích dữ liệu

2.1 Phỏng vấn

Như đã trình bày ở chương 2, việc phỏng vấn trong giai đoạn lập kế hoạch

có nội dung nhằm tìm hiểu tổng quát là chủ yếu Đồng thời, đối tượng phỏng vấn chỉ giới hạn trong một số nhà quản lý cấp cao, đôi khi đối với một số nhân viên tác nghiệp Sang giai đoạn thực hiện kỉểm toán, việc phỏng vấn được mở rộng đối với tất cả những nhân viên thực tế đang làm công việc đó hàng ngày nhằm tìm hiểu xem những gì đang xảy ra và vì sao lại như thế

Mục tiêu đầu tiên của phỏng vấn là so sánh giữa thực tế với quy định hoặc lý thuyết Cách thức tiến hành các nghiệp vụ hay cơ cấu tổ chức trong thực

tế có thế khác với những điều được nêu trong quy định của đơn vị hay diễn giải của các nhà quản lý cấp trên Trong nhiều trường hợp, nó cũng không giống với những điều kiểm toán viên hình dung hay đã biết từ kinh nghiệm kiểm toán các

nơi khác Do đó, qua phỏng vấn, kiểm toán viên sẽ đối chiếu những thông tin đã thu thập với thực tế diễn ra và phát triển những phát hiện kỉểm toản một cách thích hợp

Một mục tiêu khác của các cuộc phỏng vấn trong giai đoạn thực hiện kiểm toán là thu thập các hiện tuợng, sự việc thực tế, các ý kiến và sáng kiến của “người trong cuộc” Nhiều hiện tượng, sự việc không nằm trên các tài liệu, báo cáo; chẳng hạn tình trạng quả tải công việc, sự xung đột lợi ích hay bất hợp lý của quy trình , Những nhân viên tác nghiệp qua phỏng vấn có thể giúp kiểm toán viên biết được các thông tin này cũng như các quan điểm và ý kiến đề xuất của họ

Ngoài ra, phỏng vấn còn giúp tạo lập được hình ảnh và mối quan hệ tốt giữa kiểm toán viên với đổi tượng kiểm toán Điều này thúc đẩy sự hợp tác của đối tượng kiểm toán trong việc cung cấp thông tin cũng như sửa chữa những yếu kém tại đơn vị

Để thực hiện phòng vấn có kết quả, kiểm toán viên phải có sự chuẩn bị tốt, nghĩa là cần tìm hiểu đầy đủ về cơ cẩu tổ chức, hoạt động kinh doanh đơn vị, chính sách, quy trình quản lý, hoạt động, việc phân chia trách nhiệm, báo cáo nội

bộ và báo cáo cho các cơ quan, báo cáo kiểm toán năm trước và các bản tin trên phương tiện thông tin đại chúng

Các vấn đề cụ thể cần lưu ỷ như sau:

(ỉ) Lập lịch trình phỏng vấn

Lịch trình phỏng vấn (interview agenda) phải được chuẩn bị, trong đó bao gồm những nội dung trọng tâm và một số câu hỏi cơ bản cần được thực hiện Lịch trình được sử dụng như một bảng hướng dẫn tổng quát cho kiểm toán viên Tuy nhiên, có những trường hợp, kiểm toán viên vẫn cần thoát khỏi lịch trình để thu thập thông tin cho phù hợp trong mỗi cuộc kiểm toán cụ thể Điều này xuất phát

từ tính đa dạng của thực tế mà thường không thể dự liệu được Mặc dù vậy, việc thiết lập lịch trình vẫn luôn là một công vịệc phải thực hiện để giúp kiểm toán viên chuẩn bị và xác định những thông tin tối thiểu mà mình phải có được sau cuộc phỏng vấn

Câu hỏi dùng để phỏng vấn sẽ được điều chỉnh theo đối tượng được phỏng vấn Nếu người được phỏng vấn là nhà quản lý có quyền ra quyết định, kiểm toán viên nên thu thập những thông tin về chính sách và mục tiêu Nếu họ là người phụ

trách một hoạt động cụ thể, kiểm toán vỉên nên đề cập đến lượng công việc, mối quan hệ giữa các phòng ban, những trở ngại, khỏ khăn truớc mắt, và những sự cải thiện trong tương lai Còn nếu người được phỏng vấn là nhân viên tác nghiệp, kiểm toán viên nên hỏi về những công việc cụ thể mà họ thực hiện, cũng như những quy trình và hệ thống liên quan

(ii) Bố trí sắp xếp, hoạch định lịch phỏng vấn

Kiểm toán viên phải sắp xếp trước về mặt thời gian và địa điểm sao cho thuận tiện đối với nhân viên được phỏng vấn Thông thường, tốt nhất là phỏng vấn ngay tại nơi nhân viên đó làm việc để qua đó kiểm toán viên có cơ hội quan sát thực tế những gì đang diễn ra trong suôt quá trình phỏng vấn Nên lưu ý rằng thời gian phỏng vấn ước tính nên được xác định và thông báo trước cho nhân viên được phỏng vấn, và nên bố trí vào buổi sáng sớm, sau khi bắt đầu ngày làm việc một chút, hay là sau buổi trưa và nên trước giờ về một tiếng, tránh phỏng vấn vào buổi sáng sớm đầu tuần ngày thứ hai hay cuối tuần cũng như là những ngày trước ngày nghỉ lễ, nghỉ phép Đây là những thời điểm tâm lý người được phỏng vấn thường không thoải mái hoặc dễ bị phân tâm

Trong kiểm toán nhà nước, kiểm toán viên thường nhận được sự ưu tiên vì tính chất công vụ Tuy nhiên, sự sắp xếp thời gian thuận tiện cho người được phỏng vấn cũng vẫn là một nhân tố ảnh hưởng đến sự thành công của cuộc phỏng vấn

(ỉii) Chuẩn bị trước cho buổi phỏng vấn

Trước khi phỏng vấn, kiểm toán viên nên cho người được phỏng vấn biết trước về mục đích và nội dung cơ bản của buổi phỏng vấn; nhằm giúp họ có sự chuẩn bị và không bị bất ngờ Tuy nhiên, kiểm toán viên không nên cung cấp bản lịch trình cụ thể và chi tiết của mình Lý do là những nội dung chi tiết có thể thay đổ trong quá trình kiểm toán và

người được phỏng vẩn có thể từ chối đề cập đến những vấn đề không có trong bản lịch trình nếu kiểm toán viên gửi trước cho họ

Nếu muốn thu thập một số tài liệu đặc biệt, cho dù trước hay ngay tại thời điểm phỏng vấn, kiểm toán viên nên thông báo trước cho họ biết ngay tại thời điểm này để họ có đủ thời gian chuẩn bị, không nên đợi đến lúc phỏng vấn rồi mới yêu cầu

Kiểm toán viên cũng nên cho nhân viên đó biết là cuộc phỏng vấn này chỉ

có kiểm toán viên và họ mà thôi, tức không có người khác, Điều này sẽ làm tăng tính bảo mật, nhân viên được phỏng vấn sẽ cảm thấy thoải mái và không bị gò bó hay áp lực khi trả lời, đồng thời điều này cũng giúp cho thông tin thu thập được

từ đơn vị được trung thực và chính xác hơn Hơn nữa, việc tránh để những người khác tham gia phỏng vấn cũng giúp công việc hiệu quả hơn, không mất thời gian trao đôi hay giải thích cùng lúc cho nhiều người

(iv)Bắt đầu cuộc phỏng vấn

Kiểm toán viên nên có mặt tại địa điểm phỏng vấn sớm hơn một chút thời gian phỏng vấn bắt đầu Điều này tránh xảy ra trường hợp người được phỏng vấn đến sớm và phải đợi kiểm toán viên Nó cũng phần nào tạo nên ấn tượng tốt về tính chuyên nghiệp của kiểm toán viên

Ngay từ đầu cuộc phỏng vấn, kiểm toán viên nên tạo không khí thoải mái cho nhân viên được phỏng vấn, Một cuộc nói chuyện nhẹ nhàng sẽ có tác dụng trên nhưng kiểm toán viên phải kiểm soát được thời gian của những câu chuyện này Việc chuyện trạng thái hay thay đổi cách thể hiện hữu hiệu có thể sử dụng để thể hiện rõ mục đích và lịch phỏng vấn chung, Thí dụ, kiểm toán viên có thể bắt đầu bằng một trao đổi ngắn và vui vẻ về thời tiết, trận bỏng đá ngày hôm qua để người được phỏng vấn cảm thấy bầu không khí nhẹ nhàng Sau đó, kiểm toán viên chuyển trạng thái bằng cách mở hồ sơ và giới thiệu về mục đích và lịch làm việc

Kiểm toán viên cũng nên cho người được phong vấn biết rằng sẽ không tiết

lộ đích danh tên của nhân viên cung cấp thông tin và sẽ bảo mật cho họ

Khi tiến hành phỏng vấn, kiểm toán viên nên cởi mở, khách quan và xử sự

có tình có lý cần cho người được phỏng vấn thấy rằng kiểm

•>

toán hoạt động là cầu nối để giúp cho họ hoàn thiện quá trình làm việc và tạo sự dễ dàng cho công việc cho họ Đỉều này giúp họ tránh tâm lý phòng vệ hay đối đầu trong cung cấp thông tin

(v)Đặt câu hỏi

Khi thực hiện hỏi, kiểm toán viên không nên đặt câu hỏi dạng đóng, nghĩa

là “có” hay “không”, vì điều này sẽ giới hạn thông tin thu thập được Trái lại, kiểm toán viên nên đặt những câu hỏi dạng mở để yêu cầu họ cung cấp những thông tin và dữ iiệu mang tính chất phân tích nguyên nhân và ảnh hường, kết quả, đồng thời khuyến khích họ đưa ra ý kiển cá nhân Kiểm toán viên cần phải tránh các dạng câu hỏi mang tính chất gài bẫy vì sẽ gây tâm lý căng thẳng và phòng vệ, thí dụ:

Các câu hỏi “bắt nọn”, nghĩa là câu hỏi cho thấy kiểm toán viên đã biểt trước vấn đề và ép buộc người được hỏi phải trả lời một vấn đề” khó nói”

Các câu hỏi “móm cung” nghĩa là hướng người được hỏi đến câu trà lời mà kiểm toán viên muốn được nghe,

(vỉ) Ghi chép

Trong khi thực hiện phỏng vấn, kiểm toán viên không nên ghi chép đầy đủ từng câu chữ theo lời nói của người được phỏng vấn Cách ghi chép này không hữu hiệu vì kiểm toán viên sẽ phải chủ ý đến việc ghi chép mà không tạo ra được bầu không khí thân thiện để dẫn dắt người được phỏng vấn cung cấp thông tin theo ý của mình, và cũng chính điều này sẽ làm cho kiểm toán viên khó nhận ra

và phân biệt được đâu là điểm quan trọng, là mấu chốt của vấn đề cần quan tâm

Để làm tốt điều này, kiểm toán viên chỉ nên ghi chép lại những ý chính, tài liệu liên quan, vẽ sơ lược biểu đồ mà thôi

(vii)Kỹ năng nghe hữu hiệu

Do mục đích là thu thập thông tin, nên kiểm toán viên phải biết lắng nghe

và thu thập được những thông tin chính xác Kiểm toản viên cũng nên yêu cầu người được phỏng vấn nhắc lại những vẩn đề chưa rõ ràng Trong buổi phỏng vấn, đôi khi kiểm toán viên nên chủ động chừa ra những khoảng thời gian ngắn, yên lặng để cả hai cùng suy nghĩ thêm

(viii)Kết thúc buổỉ phỏng vấn

Kiểm toán viên cần kết thúc cuộc phỏng vấn trong phạm vi thời gian cho phép mặc dù nội dung phỏng vấn có thể vẫn còn nhiều vấn đề chưa được trao đổi Kiểm toán viên nên sắp xếp thêm một buổi phỏng vấn khác hơn là cố gắng kéo dài thơi gian Tuy nhiên, nếu chỉ cần thêm một khoảng thời gian ngắn, chẳng hạn

10 phút, kiểm toán viên nên thông báo cho nhân viên được phỏng vấn, và nếu được sự đồng ý của họ thì tiếp tục phỏng vấn

Cuối buổi phỏng vấn, kiểm toán viên cần tổng hợp lại những điểm trọng yếu và đảm bảo rằng thông tin và tài liệu đã được thu thập đầy đủ và chính xác Tiếp theo là kiểm toán viên cần cảm ơn nhân viên được phỏng vấn với lý do họ

đã dành thời gian và đã nhiệt tình cung cấp thông tin, tài liệu trong quá trình phỏng vân Và không quên kèm theo thông điệp là nếu sau này kiểm toán viên có gì chưa

rõ, thắc mắc thì hy vọng họ sẽ tiếp tục hỗ trợ

(ix) Sẳp xếp và tổng hợp thông tin

Sau khi kết thúc phỏng vấn, kiểm toán viên nên xem xét, sắp xếp lại và ghi chép một cách có hệ thống những thông tin, tài liệu thu thập được càng sớm càng tốt, tốt nhất là trong cùng ngày phỏng vấn Việc ghi chép phải cụ thể và có giải thích thỏa đáng các vấn đề đã trao đổi Kiểm toán viên cần gửi nội dung buổi phỏng vấn đó cho nhân viên được phỏng vấn để họ soát xét lại, kiểm tra lại và xác nhận đồng ý

(x) Thất bại của một cuộc phỏng vẩn

Một cuộc phỏng vấn thất bại nếu kiểm toán viên không thu thập được các thông tin can thiết Trong nhiều trường hợp, nguyên nhân chủ yếu do chuẩn bị không tốt Tuy nhiên, ngay cả khi chuẩn bị tốt, nhưng nếu thiếu nghệ thuật phỏng vấn cũng có thề dẫn đến thất bại hí dụ cách thức đặt câu hỏi không phù hợp có thể gây phản ứng phòng vệ của người được phỏng vấn làm cho thông tin thu thập được bị hạn chế

2.2 Lập và phân tích lưu đồ

Một kỹ thuật khác được sử dụng rộng rãi và phổ biến trong giai đoạn thực hiện kiểm toán là kỹ thuật lập và phân tích lưu đồ Mục đích của kỹ thuật này là ghi nhận lại những quy trình chung và quy trình cụ thể đế giúp cho kiểm toán viên

có cái nhìn tổng quát về hoạt động và cách vận hành của đơn vị Lưu đồ sẽ cung

cấp và mang lại kết quả hữu ích hơn so với việc xem xét những tài liệu, văn bản ghi theo cách tường trình

Lưu đồ trình bày thứ tự các quy trình hoạt động của đơn vị và tham chiếu các thông tin liên quan Lưu đồ được lập trong giai đoạn thực hiện kiểm toán và

sẽ cung cấp các những thông tin sau:

-Hoạt động thực tế cùa đơn vị diễn ra như thế nào

-Sự cần thiết và hữu ích của những công việc, bước bao gồm trong quy trình xử lý nghiệp vụ

-Sự hiệu quả, hữu hiệu của việc kiểm soát mang lại từ quy trình

Lập lưu đồ

Có thể sử dụng một số loại lưu đồ khác nhau để mô tả các dòng nghiệp vụ trong kiểm soát nội bộ Sơ đồ khối (block diagram) là một dạng lưa đồ đơn giản trong đó kiểm toán viên dùng các khối để mô tả các hoạt động trong kiểm soát Dạng lưu đồ này lập dễ dàng, nhanh chóng và cho cái nhìn tổng thể nhưng thiếu chi tiết, nên rất thích hợp để trình bày trong các báo cáo Hình 3-2 minh họa một

sơ đồ khối

Kiểm toán viên có thể sử dụng các dạng lưu đồ chi tiết hơn, trong đó có thể kết họp giữa:

-Một lưu đồ bao gồm các bước công việc

-Một bảng mô tà công việc cụ thể Bảng này được trinh bày song song với lưu đồ để người đọc dễ theo dõi Người chịu trách nhiệm cụ thể cũng được ghi chú trong một cột song song với từng bước công việc

Các dữ liệu cần thiết, thí dụ như khối lượng công việc

Hình 3-3 minh họa một lưa đồ chi tiết của quy trình mua hàng và nhận hàng1

1 Nguồn: Reỉcíer H.R., Thè Complete Guide to Operational Auditing, Wiley J994

Khi lập lưu đồ cần chú ý các nguyên tắc sau:

Những hoạt động bao gồm nhiều công việc xử lý cần được phân tích thành các phần việc nhò hơn để có thể vẽ lưu đồ thuận lợi hơn Khi đó, có thể đùng một

sơ đồ khối để mô tả tổng quát hệ thống, giúp người đọc dễ hình dung được tổng thể

Phải cân đối giữa mức chi tiết và tổng thể trong một lưu đồ Càng chi tiết thì thông tin càng đầy đủ nhưng sẽ mất thời gian và có thể làm cho lưu đồ trở nên quá rắc rối Một số hoạt động nhạy cảm như quy trình chi tiêu thì tính chi tiết có thể phải được quan tâm

Cần sử dụng các chú thích ngắn gọn và dễ hiểu trong lưu đồ để giải thích thêm các thủ tục kiểm soát

Thủ tục Nhân sự Mua hàng Nhận

hàng

Kế toán NPT

1 Bộ phận đề xuất lập

Phiếu yêu cẩu mua hàng

(PR) PR được duyệt bởi

Trưởng bộ phận (Trường bộ

phận có mã tài khoản truy cập

riêng) PR không được đánh

vói sổ tay hướng đẫn mua

hàng của công ty

3 Kiểm tra lại việc ghi nhận

trên PO và việc tính toán Giá

được so sánh vởỉ danh mục

gỉá hiện tại được lưa trữ bời

Phòng mua hàng

4 Xem xét và chấp nhận PO

Nếu PO bao gồm nhà cung

cấp mới thay mặt hàng mới thì

xem xét giá cả có hợp lý

không bằng cách so sánh danh

mục giá Các PO không được

duyệt sẽ trả lại bộ phận yêu

cầu để chỉnh sửa hay bổ sung

chi tiết

Trưởng phòng

nhân viên mua 1

Nhân viên 2

Phó TGD điều hành

PO5

File tạm

B

PO4 PO3 PO2 PO1

BP

đè xuất

File tạm

A

(6) Đánh

số thứ

tự Nhà cung

cấp File 3 File 4

5 Gửi các liên PO và PR như

7 Khi hàng hóa đã được nhận,đếm và kiểm tra để phát hiện hàng không đạt yêu cầụ, Lập, ký vả ghi ngày trên 3 liên Báo cáo nhận hàng (RR) Đính kèm vận đơn và PO (liên 5)

Nhân viên nhận hàng 1

Trưởng bộ phận nhận hàng

Trưởng bộ phận đề xuất

Thủ tục Nhân sự Kế toán nợ phải trả Bộ phận

đề xuất 11.Đối chiếu tất cả các

chứng từ liên quan và để

trong 1 hồ sơ tạm vả chờ

lấy hóa đơn mua hàng

12.Hóa đơn mua hàng

được chuyển phòng nhận

chửng từ (văn thu) hàng

ngày Hai liên hóa đơn

được đánh dấu Đối

chiếu các hóa đơn với

các chứng từ khác

13.Soát xét các hồ sơ

chưa có hóa đơn về và

các RR trong ngảy Báo

cáo Phó tổng giám đổc

điều hành về các hồ sơ

chưa có hóa đơn về đã

quá 10 ngày từ ngày

Ghi chú toán tiền: Các điềm D và F sẽ làm điểm nối với lưu đồ theo dõi nợ phải

trả và thanh toán tiền

(11)đổỉchiếu

0

(13)xem xét fide các hồ sơ không đủ chứng từ

(14) xét duyệt

Các ký hiệu phải sử dụng chính xác theo quy ước hoặc chú thích nếu cần thiết

-Cần chỉ rõ các hoạt động kiểm soát, bao gồm cả đầu vào và đầu ra

-Cần chú ý mô tả đầy đủ và đúng thứ tự của tiến trình xử lý công việc -Tất cả các tài liệu cần xác định rõ điểm kết thúc, như lưu trữ, chuyển cho bên ngoài hoặc hủy bỏ

Phân tích lưu đồ

Việc phân tích lưu đồ sẽ giúp kiểm toán viên nhận được tính không

hiệu quả hay không hữu hiệu của hệ thống, chẳng hạn như:

- Các chứng từ/tài lỉệu chuyển đến các cá nhân/bộ phận không cần thiết Kỉểm toán viên cần phân tích vai trò của từng chứng từ đối với các cá nhân/bộ phận Nếu chứng từ/tài liệu được chuyển đến một cá nhân/bộ phận mà chỉ kết thúc bằng việc lưu trữ mà không có bất kỳ một thủ tục

xử lý nào thì cần xem lại liệu có cần thiết chuyển đến đó hay không Thí

dụ, 1 liên Phiếu đề nghị mua hàng được chuyển đến bộ phận nhận hàng

và bộ phận này không xừ lý gì thêm Kiểm toán viên có thể tìm hiểu và kết luận rằng liên này không cần thiết vì bộ phận nhận hàng sẽ nhận hàng căn cứ trên Đơn đặt hàng

Cách thức lưu chuyển kém hiệu quả, chẳng hạn qua nhiều bước trùng lắp hoặc không cần thiết, hoặc không phù hợp với yêu cầu kiểm soát Kỉểm toán viên

sẽ theo dõi quá trình lưu chuyển qua từng bộ phận/cá nhân để xem xét các thủ tục kiểm soát của họ để phát hiện khả năng nay Thí dụ, kiểm toán viên nhận thấy Lệnh bán hàng được gửi đồng thời cho người xét duyệt bán chịu và người giao hàng, trong khi đáng lẽ phải gửi cho người xét duyệt bán chịu trước để bảo đảm tất cả các trường hợp giao hàng đều đã được phê duyệt bán chịu

Những thông tin không được sử dụng, ghi chép Kiểm toán viên sẽ xem xét các thông tin trên các chứng từ được ghi chép như thế nào và có thể phát hiện những thông tin không được sử dụng hoặc ghi chép Thí dụ, khi xem xét lưu đồ về nghiệp vụ bán hàng tại một

đơn vị chuyên bán lẻ, kiểm toán viên nhận thấy có thủ tục nhận và xử lý các thư góp ý hay than phiền của khách hang.Tuy nhiên, cảc ý kiến của khách hàng và quá trình xử lý không được ghi chép và báo cáo Đây là một sự lãng phí vì việc ghi chép và báo cáo định kỳ giúp đơn vị có thể nhận dạng những vấn đề trong hệ thông và chỉnh sửa thích hợp nhằm nâng cao chấtt lượng hoạt động,

-Lập kế hoạch và phân chia công việc không phù hợp Có thể nhận thấy điều này khi nhìn trên tổng thể, các giao dịch tập trung xử lý tại một bộ phận/cá nhân nào đó, trong khi các bộ phận/cá nhân khác thì lại quá ít các hoạt động cần

xử lý Để kết luận đúng, kiểm toán viên cần tìm hiểu về khối lượng của các giao dịch được xử lý trong một đơn vị thời gian Thí dụ một lưu đồ về công tác mua hàng cho thấy bộ phận xử lý Phiếu đề nghị mua hàng chỉ có 2 người nhưng phải

xử lý bình quân 300 giao dịch một ngày, trong khi đó bộ phận theo dõi và cập nhật thông tin nhà cung cấp có đến 3 người chỉ để theo dõi khoảng 30 nhà cung cấp thường xuyên

-Các trường hợp kiểm nhiệm có thể dẫn đến gian lận, sai sỏt hoặc cơ cấu tổ chức không phù hợp Thí dụ, kiểm toán viên có thể nhận thấy người xét duyệt xóa

sổ nợ khó đòi lại chính là người phê duyệt bán chịu

-Thiếu hướng dẫn, tiêu chuẩn hay chính sách cần thiết Kiểm toán viên sẽ lưu ý những công việc xử lý cần dựa trên các hướng đẫn, tiêu chuẩn hay chính sách để xem người thực hiện có được những tài liệu đó hay không Thí dụ, người xét duyệt bán chịu cần có danh sách khách hàng được chấp nhận và các chính sách bán chịu cho từng loại khách hàng (hạn mức, thời hạn…)

-Trang thiết bị, dung cụ thiếu thốn hay dư thừa Điềụ này có thể thấy được khi đối chiếu số lượng nghiệp vụ được xử lý với các trang thiết bị hiện có tại bộ phận Thí dụ, khi xem xét lưu đồ về công việc tại một cơ quan thuế, kiểm toán viên nhận thấy số lượng báo cáo nhận được mỗi ngày là 1.000 nhưng chỉ có 2 máy quét mã vạch

-Yếu kém trong hệ thống báo cáo Kiểm toán viên xem xét các bộ phận xử

lý dữ liệu có cung cấp các báo cáo cần thiết hay không

Thí dụ, định kỳ bộ phận theo dõi nợ phải thu phải cung cấp được báo cáo chi tiết tinh hình nợ phải thu được phân tích theo tuổi nợ

Nói chung, kiểm toán viên phân tích lưu đồ để nhận dạng ra được những điểm mạnh/điểm yếu trong quá trình hoạt động của đơn vị thông qua việc tìm hiểu, sắp xếp và phân loại các quy trình đó theo từng phòng ban, bộ phận và xem xét sự vận hành của nó và ánh hưởng cũng như mối liên quan của nó đến các bộ phận khác

2.3Phân tích số liệu

Phân tích số liệu là một kỹ thuật quan trọng trong kiểm toán hoạt động nhằm phục vụ cho việc hiểu biết về dữ liệu hoạt động, đánh giá kết quả cũng như xác định những vấn đề yếu kém hoặc có thể cải thiện Có rất nhiều kỹ thuật phân tích khác nhau vẫn được dựa trên kiến thức và kỹ nãng của nhiều lĩnh vực khác như thống kê, kế toán Dưới đây là một số kỹ thuật thường được sử dụng

Phân tích tỷ số và xu hướng

Cũng như giai đoạn lập kế hoạch, phân tích tỷ số và xu hưóng là một kỹ thuật đuợc sử dụng trong giai đoạn thực hiện kiểm toán nhằm hỗ trợ cho việc kiểm toán các quy trình hoạt động Để sử dụng kỹ thuật này, kiểm toán viên cần phải kiểm tra, giải thích, trình bày được những mối liên hệ giữa các hoạt động và dữ liệu tài chính/hoạt động liên quan tại một thời điểm hay cho một giai đoạn xác định nào đó và so sánh với những giai đoạn trước Tỷ số là một công cụ cho thấy

sự biến động hay mối quan hệ, nhưng tự thân nó không phản ánh bất kỳ một kết luận nào mà phải phụ thuộc vào sự phân tích Thí dụ, số vòng quay hàng tồn kho cao hơn so với kỳ trước chưa hẳn lả tốt nếu hiện tại nó đã rất cao và doanh nghiệp đang muốn duy trì nó ở một mức độ an toàn hơn để hạn chế việc thiếu hụt hàng hóa cho các đại lý

Kỹ thuật phân tích tỷ số và xu hướng có thể được sử dụng cho rất nhiều mục đích khác nhau Trong phân tích báo cáo tài chính, các nhà đầu tư thường rất quan tâm đến tình hình tài chính vững mạnh, tính thanh khoản cao, khả năng giải quyết các khoản nợ khi đến hạn cao hoặc khả năng có những thủ thuật làm sai lệch báo cáo tài chính Trong kiểm toán hoạt động, việc sử dụng kỹ thuật này

sẽ giúp kiểm

toán viên nhận dạng ra được các vấn đề trong hoạt động hoặc quản lý mà đơn vị đang hoặc sẽ phải đối mặt

Chính vì mục đích khác nhau, nên cách tiếp cận cũng có nhiều điểm khác biệt Thí dụ, các nhà đầu tư nhận thấy doanh nghiệp có nợ phải thu tăng nhanh, số vòng quay nợ phải thu sụt giảm và lo lắng về khả năng quản lý nợ, tình hình thu hồi nợ cũng như những nghi vấn về doanh thu bị thổi phồng bằng các thủ thuật kế toán Trong khi đỏ, kiểm toán viên có thể cho rằng điều này là bình thường vì doanh nghiệp đang triển khai chính sách nới lỏng bán chịu để xâm nhập một số thị trường mới Điều họ quan tâm là lỉệu doanh thu của các thị trường mới có tăng lên như mong đợi hay không

Các nguồn dữ liệu chính mà kỹ thuật này thường sử dụng để so sánh:

-Dữ ỉiệu trong quá khứ Khi sử dụng những thông tin, dữ liệu nội bộ, điều

quan trọng là những dữ liệu nàỵ phải chính xác, đầy đù, đáng tin cậy và được báo cáo rõ ràng, cần lưu ý rằng để có thể so sánh, những dữ liệu cần phải được ghi nhận hay xử lý với cùng một cơ sở nhất quán

-Dữ ỉiệu kế hoạch Khi sử dụng dữ liệu kế hoạch, kiểm toán viên cần xem

kế hoạch đó có được lập từ dữ liệu độc lập của bộ phận khác hay không, phương pháp xây đựng kế hoạch có cơ sở vững chắc không, cách tính toán có tương thích với các chỉ tiêu chung của ngành hay không

-Dữ liệu bên ngoài như: số liệu thống kê của các đơn vị cùng ngành

nghề, cùng chức năng và cùng quy mô hoạt động Khi sử dụng các

dữ liệu bên ngoài, cần phải đảm bảo những dữ liệu đó khách quan

thông tin chi tiết hơn nên có điều kiện phân tích sâu hơn Thí dụ, kiểm toán viên

có thể xem xét tỷ trọng của từng loại chi phí chi tiết trong giá thành hoặc tính toán

so ngày lưu kho của từng loại nguyên vật liệu

Dưới đây là một số phương pháp có thể sử dụng

Phân phối tần suất

Xem xét phân phối tần suất (frequency distributions) là một công cụ thống

kê giúp kiểm toán viên nhận thấy tần suất hay số lần xuất hiện của một giá trị trong các khoảng được xác định, Thí dụ 1 dưới đây minh họa phương pháp này

Thí dụ 1

Già sử chính sách của công ty là mỗi đơn đặt hàng cần ít nhất 3 bàn chào giá Kết quả cho thấy có 22,5% nghiệp vụ mua hàng sử dụng ít hơn 3 bản chào giá, đặc biệt là có 5 đơn đặt hàng không hề có bản chào giá Các kết quả trên hữu ích cho kiểm toán viên trong việc nhận định:

-Liệu các nghiệp vụ mua hàng có được khảo sát giá kỹ lưỡng truớc khi đặt hàng hay không?

-Có tuân thủ các chính sách quy định hay không? Các trường hợp vi phạm quy định là do nguyên nhân nào?