(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam

(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam(Luận án tiến sĩ) Nghiên cứu đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam

TRƯỜNG.ĐẠI.HỌC.KINH.TẾ.QUỐC.DÂN

NGÔ THỊ KIỀU TRANG

TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH

HÀ NỘI - 2018

LỜI CAM KẾT

Tôi đã đọc và hiểu về các hành vi vi phạm sự trung thực trong học thuật Tôi cam kết bằng danh dự cá nhân rằng nghiên cứu này do tôi thực hiện và không vi phạm yêu cầu về sự trung thực trong học thuật

Hà Nội, ngày tháng năm 2018

Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang

LỜI CẢM ƠN

Tác giả xin bày tỏ sự cảm ơn tới Trường Đại học Kinh tế quốc dân, Viện Đào tạo Sau Đại học, Viện Kế toán - Kiểm toán Trường Đại học Kinh tế quốc dân đã giúp đỡ Tác giả trong suốt quá trình học tập và nghiên cứu Luận án

Tác giả xin được bày tỏ lòng biết ơn sâu sắc đến Cô giáo hướng dẫn PGS.TS Nguyễn Thị Phương Hoa, đã luôn luôn nhiệt tình chỉ bảo, động viên và hướng dẫn cho NCS trong quá trình nghiên cứu và hoàn thành luận án Tác giả xin được chân thành cảm ơn gia đình, bạn bè, đồng nghiệp đã động viên tinh thần và tạo điều kiện thuận lợi nhất cho Tác giả trong suốt quá trình hoàn thành Luận án

Tác giả xin chân thành cảm ơn sự giúp đỡ nhiệt tình và hữu ích trong việc cho ý kiến đánh giá vào bản khảo sát cũng như trong suốt quá trình thu thập dữ liệu khảo sát, phỏng vấn đối tượng

Hà Nội, ngày tháng năm 2018

Tác giả Luận án

Ngô Thị Kiều Trang

MỤC LỤC

LỜI CAM KẾT i

LỜI CẢM ƠN ii

MỤC LỤC iii

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT vi

DANH MỤC BẢNG vii

DANH MỤC HÌNH viii

CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI 1

1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu 1

1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan 2

1.3 Mục tiêu nghiên cứu 8

1.4 Câu hỏi nghiên cứu 9

1.5 Nội dung, đối tượng và phạm vi nghiên cứu 9

1.6 Những đóng góp mới của luận án 10

1.7 Kết cấu của luận án 11

Kết luận Chương 1 12

CHƯƠNG 2: CƠ SỞ LÝ LUẬN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA CÁC DOANH NGHIỆP NIÊM YẾT 13

2.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết và yêu cầu về độ tin cậy của thông tin 13

2.1.1 Đặc điểm báo cáo tài chính của doanh nghiệp niêm yết 13

2.1.2 Yêu cầu về độ tin cậy của thông tin 14

2.2 Sai sót và sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính 15

2.2.1 Sai sót trong báo cáo tài chính 15

2.2.2 Sai sót trọng yếu trong Báo cáo tài chính 21

2.3 Rủi ro có sai sót trọng yếu trong báo cáo tài chính 24

2.4 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính của DNNY 26

2.4.1 Mối quan hệ của các loại rủi ro kiểm toán 26

2.4.2 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán28 2.4.3 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 32

2.4.4 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn kết thúc kiểm toán 36

Kết luận Chương 2 38

Comment [TT1]: CẬP NHẬT LẠI MỤC LỤC GIÚP

CHỊ

CHƯƠNG 3: PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DOANH

NGHIỆP NIÊM YẾT TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM 39

3.1 Khái quát chung về qui trình nghiên cứu 39

3.2 Nguồn dữ liệu nghiên cứu 41

3.3 Nghiên cứu định tính 42

3.4 Nghiên cứu định lượng 44

3.5 Phương pháp khảo sát 59

3.5.1 Xây dựng phiếu khảo sát và thang đo 59

3.5.2 Mẫu nghiên cứu và qui trình khảo sát 61

3.6 Phương pháp phân tích dữ liệu 61

3.6.1 Thu thập số liệu từ Phiếu khảo sát 61

3.6.2 Phân tích thống kê mô tả 62

3.6.3 Phân tích sự tin cậy thang đo 62

3.6.4 Phân tích khám phá nhân tố 63

3.6.5 Phương pháp Phân tích hồi quy tương quan 63

3.6.6 Phân tích sự khác biệt giữa các nhóm kiểm toán viên 63

Kết luận chương 3 65

CHƯƠNG 4: KẾT QUẢ NGHIÊN CỨU ẢNH HƯỞNG CỦA CÁC NHÂN TỐ ĐẾN KẾT QUẢ ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BCTC CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG 66

CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM 66

4.1 Kiểm toán báo cáo tài chính doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam 66

4.1.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp trên thị trường chứng khoán Việt Nam 66

4.1.2 Đặc điểm công ty kiểm toán độc lập được chấp thuận kiểm toán BCTC của DNNY 68

4.1.3 Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính 72

4.2 Kết quả khảo sát đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam 84

4.2.1 Mô tả đối tượng khảo sát 84

4.2.2 Kiểm định sự tin cậy thang đo 85

4.3 Phân tích khám phá nhân tố EFA 91

4.3.1 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 91

4.3.2 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn thực hiện 93

4.3.3 Phân tích cho nhóm nhân tố giai đoạn kết thúc kiểm toán 94

4.3.4 Phân tích cho biến phụ thuộc 94

4.4 Phân tích tương quan 95

4.5 Phân tích hồi quy 97

4.6 Đánh giá sự khác biệt giữa đặc điểm đối tượng khảo sát với đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu 111

Kết luận chương 4 113

CHƯƠNG 5: GIẢI PHÁP HOÀN THIỆN ĐÁNH GIÁ RỦI RO CÓ SAI SÓT TRỌNG YẾU TRONG KIỂM TOÁN BÁO CÁO TÀI CHÍNH CỦA DNNY TRÊN THỊ TRƯỜNG CHỨNG KHOÁN VIỆT NAM 114

5.1 Sự cần thiết và yêu cầu hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC của DNNY trên TTCK Việt Nam 114

5.2 Giải pháp hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong DNNY trên thị trường chứng khoán Việt Nam 115

5.2.1 Giải pháp trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 115

5.2.2 Giải pháp hoàn thiện đánh giá KSNB của DNNY 121

5.2.3 Hoàn thiện đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn thực hiện kiểm toán 129

5.2.4 Hoàn thiện thủ tục đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC trong giai đoạn kết thúc kiểm toán 133

5.3 Một số kiến nghị nhằm thực hiện các giải pháp 136

Kết luận chương 5 138

KẾT LUẬN 139

DANH MỤC CÁC CÔNG TRÌNH NGHIÊN CỨU CỦA TÁC GIẢ 141

DANH MỤC TÀI LIỆU THAM KHẢO 142

PHỤ LỤC 148

Comment [TT4]: Comment [TT2]: Comment [TT3]:

DANH MỤC CÁC KÝ HIỆU VIẾT TẮT

BCKQKD Báo cáo kết quả kinh doanh

BCKT Báo cáo kiểm toán

BCTC Báo cáo tài chính

BLĐ Ban lãnh đạo

CMKiT Chuẩn mực kiểm toán

CMKT Chuẩn mực kế toán

CTKT Công ty kiểm toán

DNNY Doanh nghiệp niêm yết

UBCKNN Ủy ban chứng khoán Nhà nước

VACPA Hội kiểm toán viên hành nghề Việt Nam VCSH Vốn chủ sở hữu

VSA Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam

DANH MỤC BẢNG

Bảng 3.1 Thang đo giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 47

Bảng 3.2 Thang đo giai đoạn thực hiện kiểm toán 53

Bảng 3.3 Thang đo giai đoạn kết thúc kiểm toán và biến phụ thuộc 57

Bảng 4.1 Điều kiện niêm yết của doanh nghiệp 66

Bảng 4.2 Số lượng DNNY qua các năm 68

Bảng 4.3 Một số chỉ tiêu tổng hợp của các công ty kiểm toán độc lập qua các năm 69

Bảng 4.4 Những tiêu chí của CTKT được chấp thuận kiểm toán DNNY theo Quyết định Số 89/2007/QĐ -BTC 71

Bảng 4.5 Kiểm định tin cậy cho môi trường kiểm soát 85

Bảng 4.6 Kiểm định tin cậy cho đánh giá rủi ro của doanh nghiệp 86

Bảng 4.7 Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát 86

Bảng 4.8 Kiểm định tin cậy cho hoạt động kiểm soát 86

Bảng 4.9 Kiểm định tin cậy cho giám sát các kiểm soát MO 87

Bảng 4.10 Kiểm định tin cậy cho hệ thống thông tin 87

Bảng 4.11 Kiểm định tin cậy cho thương hiệu 87

Bảng 4.12 Kiểm định tin cậy cho đặc điểm ngành 88

Bảng 4.13 Kiểm định tin cậy cho môi trường kinh tế 88

Bảng 4.14 Kiểm định tin cậy cho áp lực bên thứ 3 88

Bảng 4.15 Kiểm định tin cậy cho HD 89

Bảng 4.16 Kiểm định tin cậy cho NL 89

Bảng 4.17 Kiểm định tin cậy cho KQ 89

Bảng 4.18 Kiểm định tin cậy cho PR 90

Bảng 4.19 Kiểm định tin cậy cho TH 90

Bảng 4.20 Kiểm định tin cậy cho RSTT 90

Bảng 4.21 Kiểm định tin cậy cho R 91

Bảng 4.22 Phân tích nhân tố cho các biến độc lập 91

Bảng 4.23 Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn thực hiện 93

Bảng 4.24 Phân tích nhân tố cho các biến độc lập giai đoạn kết thúc kiểm toán 94

Bảng 4.25 Phân tích nhân tố cho các biến phụ thuộc 94

Bảng 4.26 Ma trận tương quan 95

Bảng 4.27 Kết quả hồi quy 98

Bảng 4.28 Những tồn tại trong qui trình đánh giá rủi ro 101

Bảng 4.29 Kết quả kiểm định phương sai thay đổi theo spearman 109

Bảng 4.31 Phân tích khác biệt về quy mô doanh nghiệp được kiểm toán 111

Bảng 4.32 Phân tích khác biệt về lĩnh vực doanh nghiệp được kiểm toán 112

DANH MỤC HÌNH

Hình 2.1 Tam giác gian lận của Cressey (1953) 18

Hình 3.1 Đề xuất quy trình nghiên cứu 39

Hình 3.2 Phương pháp phỏng vấn chuyên gia 43

Hình 3.3 Mô hình nghiên cứu giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán 51

Hình 3.4 Mô hình nghiên cứu giai đoạn thực hiện 55

Hình 3.5 Mô hình nghiên cứu giai đoạn kết thúc kiểm toán 58

Hình 4.1 Mức độ tác động của các nhân tố 105

Hình 4.2 Biểu đồ tần số phần dư chuẩn hóa Histgram 106

Hình 4.3 Quy tắc kiểm định d của Durbin - Watson 108

Hình 5.1 Qui trình đánh giá RR có SSTY 116

Hình 5.2 Qui trình đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu 117

Hình 5.3: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu chức năng 123

Hình 5.4: Cơ cấu tổ chức của doanh nghiệp sản xuất theo cơ cấu chức năng 124

Hình 5.5: Mô hình tổ chức của doanh nghiệp theo cơ cấu sản phẩm 125

CHƯƠNG 1 GIỚI THIỆU ĐỀ TÀI

1.1 Tính cấp thiết của đề tài nghiên cứu

Trong nền kinh tế thị trường hiện nay, kiểm toán là một vấn đề được cả xã hội quan tâm và đặt niềm tin, do vậy yêu cầu của xã hội đối với kiểm toán ngày càng cao đòi hỏi KTV, công ty kiểm toán cần hoàn thiện cả về năng lực chuyên môn cũng như dịch vụ kiểm toán Báo cáo kiểm toán là căn cứ để bên thứ ba tìm kiếm thông tin, đưa ra quyết định đầu tư của mình Theo qui định tại điều 37 luật kiểm toán độc lập ngày 29/3/2017 và điều 15 của nghị định số 17/2012/NĐ-CP ngày 13/2/2012 hướng dẫn luật kiểm toán độc lập thì công ty đại chúng, tổ chức phát hành và tổ chức kinh doanh chứng khoán là một trong những đối tượng bắt buộc phải kiểm toán Bởi đầu tư chứng khoán là một lĩnh vực còn mới tại thị trường Việt Nam nên những qui định, hướng dẫn, luật, chính sách về chứng khoán còn nhiều hạn chế do vậy báo cáo kiểm toán của DNNY được coi là một trong những căn cứ quan trọng để nhà đầu tư đưa ra quyết định

Tính minh bạch, tính trung thực trong thông tin tài chính đóng vai trò quan trọng để ổn định thị trường chứng khoán và ổn định xã hội Trong tình hình kinh tế ngày càng phát triển thì nhu cầu mở rộng về qui mô, lĩnh vực kinh doanh của các doanh nghiệp ngày càng tăng, nên sự phức tạp về kế toán, kiểm toán tại các DNNY cũng nhiều hơn Do vậy, KTV cũng khó phát hiện được gian lận trong BCTC của DNNY, ý kiến của KTV về BCTC được kiểm toán không chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến quyết định của người sử dụng thông tin BCTC của DNNY Trên thế giới, sự sụp đổ của tập đoàn Năng lượng Enron (năm 2001), Worldcom (năm 2002), tập đoàn Tyco International (năm 2004), Peregrine Systems, Olympus - tập đoàn công nghệ hàng đầu Nhật Bản (năm 2012), tập đoàn Health South của Mỹ (năm 2003) có nguyên nhân từ việc gian lận BCTC, tuy nhiên, khi thực hiện hợp đồng kiểm toán công ty kiểm toán không phát hiện được những SSTY từ những gian lận BCTC nên đưa ra ý kiến kiểm toán về BCTC thiếu chính xác, điều này gây ảnh hưởng nghiêm trọng đến ngưởi sử dụng BCTC và uy tín của công ty kiểm toán Hãng kiểm toán Arthur Anderson khi thực hiện hợp đồng kiểm toán tại tập đoàn Năng lượng Enron không đánh giá đúng về mức sai lệch 51 triệu USD được cho là không trọng yếu (trong tổng lợi nhuận 105 triệu USD), khi vụ việc gian lận của tập đoàn Năng lượng Enron bị phát hiện

và phá sản thì hãng kiểm toán Arthur Anderson cũng bị phá sản do mất uy tín nghề nghiệp đối với khách hàng và những đối tượng quan tâm Ở Việt Nam, DNNY gian lận trong lập BCTC: công ty Dược viễn Đông hay CTCK SME, công ty cổ phần Bông Bạch Tuyết tuy nhiên khi kiểm toán BCTC, KTV không phát hiện ra sai sót trọng yếu từ

gian lận trong lập BCTC nên đưa ra kết luận kiểm toán về BCTC không chính xác Nguyên nhân KTV đánh giá thiếu chính xác rủi ro có SSTY trong quá trình kiểm toán BCTC do: trong quá trình kiểm toán, KTV thường gặp khó khăn trong việc

áp dụng những thủ tục kiểm toán để phát hiện RR có SSTY trong kiểm toán BCTC (Dikmen, 2010; Porter & Cameron, 1987; Coderre, 1999), sự thiếu trung thực từ nhà quản lý khi đưa ra thông báo về BCTC với mục đích duy trì giá cổ phiếu, danh tiếng của doanh nghiệp (Jensen & Meckly, 1976), bên cạnh đó, công ty kiểm toán chưa chú trọng đến đánh giá RRKS, RRTT, đánh giá KSNB của DNNY chủ yếu dựa trên kinh nghiệm ý kiến chủ quan của KTV, áp lực về thời gian hoàn thành công việc của KTV

Theo Chuẩn mực kiểm toán Việt Nam số 200- mục đích của kiểm toán BCTC

là làm tăng độ tin cậy của người sử dụng BCTC, thông qua việc KTV đưa ra ý kiến về BCTC có được lập trên các khía cạnh trọng yếu phù hợp với khuôn khổ về lập và trình bày BCTC được áp dụng hay không [VSA 200] Mặt khác, công ty kiểm toán muốn tồn tại và phát triển còn chịu nhiều áp lực về doanh thu, thời gian, sự cạnh tranh vì vậy, chất lượng và thời gian cuộc kiểm toán có ảnh hưởng rất lớn đến lựa chọn của khách hàng đối với công ty kiểm toán

Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán có vai trò quan trọng không chỉ trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán mà còn trong giai đoạn thực hiện kiểm toán

và kết thúc kiểm toán có ảnh hưởng tới chất lượng cuộc kiểm toán Đây là phần việc quan trọng và chiếm nhiều thời gian vì vậy, việc đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC một cách hợp lý, khoa học cần được các công ty kiểm toán quan tâm và giám sát trong quá trình thực hiện kiểm toán

Hiện nay, ở Việt Nam đã có nhiều công trình nghiên cứu về kiểm toán BCTC được công bố Tuy nhiên, chưa có đề tài nào đi sâu vào lĩnh vực đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong cả 3 giai đoạn kiểm toán: lập kế hoạch kiểm toán, thực hiện kiểm toán và kết thúc kiểm toán trong DNNY trên TTCK Việt Nam Do đó, tác giả

đã mạnh dạn lựa chọn đề tài cho Luận án tiến sĩ của mình là:" Nghiên cứu đánh giá

rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán Báo cáo tài chính của Doanh nghiệp niêm yết trên thị trường chứng khoán Việt Nam"

1.2 Tổng quan các công trình nghiên cứu có liên quan

Trên thế giới và Việt Nam có nhiều nghiên cứu về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC Tuy nhiên, theo hiểu biết của tác giả thì chưa có nghiên cứu chính thức nào về đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán

BCTC của các DNNY trên TT CK Việt Nam

Trên thế giới

Nghiên cứu của Norman & cộng sự chỉ ra ảnh hưởng đặc điểm của ban KSNB đến sự tin cậy của BCTC, sai sót trong BCTC (Norman & cộng sự, 2011) Nguy cơ xảy ra sai sót trọng yếu có thể từ nguyên nhân RRTT và RRKS Về tính chất, sai sót trọng yếu có thể do sai sót hay gian lận Nghiên cứu về gian lận trong BCTC đầu tiên phải kể đến là công trình của Rommey & cộng sự (1980), đã đưa ra 87 dấu hiệu báo động đỏ (Red Flags) để dự báo về gian lận Tiếp đó, tác giả Albrecht & Rommey đã sử dụng những dấu hiệu dự báo để nghiên cứu về gian lận Những nghiên cứu đã đưa ra kết luận về các dấu hiệu trên có ý nghĩa trong tiên đoán gian lận và tính chính trực của Ban giám đốc Nghiên cứu của Loebbecke& cộng sự (1989) đã đưa ra mô hình tiên đoán về rủi ro có sai sót xảy ra do gian lận Nghiên cứu Bell & Carcello (2000), Nieschwitz & cộng sự (2000), Wilks & Zimbleman (2004) cho thấy về mô hình của Loebbecke & cộng sự khá hữu hiệu trong việc phát hiện gian lận trong BCTC

Nghiên cứu về sai sót trọng yếu trong BCTC thường xảy ra đối với các chỉ tiêu trên Bảng cân đối kế toán Tiêu biểu cho lĩnh vực nghiên cứu này là tác giả Mock và Wright (1993); Kreutzfeldt và Wallace (1986); Wright và Ashton (1989); Albrecht& Zimbleman (2009); Beclard (1989); Waller (1993); Schultz, Bierstaker& O'Donnell (2010); Brazel và cộng sự (2009) Những nghiên cứu này chỉ ra tần suất xảy ra sai sót trọng yếu của các chỉ tiêu doanh thu, phải thu khách hàng và hàng tồn kho, hàng hóa cao hơn so với những chỉ tiêu khác trên Bảng cân đối kế toán

Một trong những nguyên nhân của RR có SSTY trong BCTC là từ phía nhà quản lý Việc cố ý che dấu để gây khó khăn cho việc phát hiện những sai sót trọng yếu (Jensen &Meckling, 1976) do luôn tìm biện pháp để tránh thiệt hại về tài sản cá nhân

và uy tín của nhà quản lý (Kothari Shu& Wysucki, 2009) hay sai sót trọng yếu được phát hiện khi DN bị phá sản (Ettridge & cộng sự, 2010; Palmrose, Richardson và Scholz, 2004; Anderson & Yohn, 2002; Kinney & McDaniel, 1989; Srinivasan, 2005) Phương thức quản lý cũng là một trong những nguyên nhân gây ra SSTY (Behn và Riley, 1999; Lundholm &McVay, 2008; Riley, Preason &Trompeter, 2003)

Trong kết quả nghiên cứu của Qian Song (2011), trình bày ứng dụng hệ thống DSS để phát hiện rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua việc nhận diện các rủi ro có sai sót trọng yếu căn cứ vào thông tin tài chính và phi tài chính của đơn vị khách hàng trình bày trên các báo cáo

Nghiên cứu của Marsha Kay Bradford Keune (2010) đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu do gian lận và tập trung vào biểu hiện gian lận của các tài khoản doanh thu,

tài khoản phải thu và tài khoản hàng tồn kho So với những nghiên cứu trước chỉ nghiên cứu về một tài khoản có khả năng xảy ra sai sót trọng yếu xuất phát từ gian lận, nghiên cứu này đã mở rộng ra nhiều tài khoản có khả năng có gian lận

Nghiên cứu về dự báo gian lận báo cáo tài chính là các nghiên cứu sử dụng mô hình dồn tích có điều chỉnh như nghiên cứu của DeAngelo (1986), tiếp đó là nghiên cứu của Friedlan (1994), Healy (1985), Jones (1991) ngày càng hoàn thiện mô hình Các nghiên cứu sử dụng mô hình có điều chỉnh dựa trên các tiêu chuẩn và quy định về mức trích trước, mô hình dồn tích có điều chỉnh là công cụ nhằm phát hiện khả năng gian lận trong báo cáo tài chính nếu thấy có sự chênh lệch bất thường giữa số được báo cáo và số dự kiến Nghiên cứu của DeAngelo (1986), Friedlan (1994) và Jones (1991)

đã tập trung nghiên cứu vào việc nhà quản lý điều chỉnh doanh thu thông qua điều chỉnh các biến kế toán dồn tích

Nghiên cứu của Beneish (1999) là nghiên đầu tiên về vấn đề xây dựng mô hình

dự đoán khả năng gian lận báo cáo tài chính (gọi là tỷ số M-Score) nhằm mục đích giúp KTV, các nhà đầu tư đánh giá có hay không khả năng gian lận báo cáo tài chính của các doanh nghiệp Mô hình Beneish về việc phát hiện các công ty có khả năng gian lận báo cáo tài chính có xác suất dự đoán đúng đến 76% Mô hình Beneish đã giúp sinh viên trường đại học Cornell phát hiện gian lận của công ty Enron trước một năm thời điểm công ty này phá sản trong khi kiểm toán không phát hiện ra

Áp dụng mô hình Beneish trong phát hiện sai sót có trọng yếu được chia thành hai nhóm:

+) Nhóm 1: Là nhóm các biến giúp nhận diện sai sót trọng yếu

+) Nhóm 2: Là nhóm phản ánh động cơ xuất hiện sai sót trọng yếu

Mô hình Beneish áp dụng vào phát hiện sai sót trọng yếu trong kiểm toán báo cáo tài chính được mô tả như sau:

M i=β*X i+ ε

Trong đó:

Mi: Có sai sót trọng yếu hay không

β: Hệ số đo lường mức độ biến động của một chứng khoán hay một danh mục đầu tư trong tương quan với toàn bộ thị trường

ε: Sai số ước lượng

Xi được thể hiện qua 8 biến độc lập (biến giải thích):

DSRI: Chỉ số phải thu khách hàng so với doanh thu

GMI: Chỉ số tỷ lệ lãi gộp

AQI: Chỉ số chất lượng tài sản

SGI: Chỉ số tăng trưởng doanh thu bán hàng

DEPI: Chỉ số tỷ lệ khấu hao

SGAI: Chỉ số chi phí bán hàng và quản lý doanh nghiệp

LVGI: Chỉ số đòn bẩy tài chính

TATA: Chỉ số biến dồn tích accruals so với tổng tài sản

Dựa trên nghiên cứu của Beneish về sử dụng mô hình M-sore tác giả Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu (2005) đã phát triển một mô hình nhằm phát hiện gian lận trong báo cáo tài chính của các công ty ở Thổ Nhĩ Kỳ Trong nghiên cứu, tác giả đã nghiên cứu BCTC được công bố của 126 công ty niêm yết trên thị trường chứng khoán Mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu đã phát hiện thêm hai biến là chỉ số hàng tồn kho (DINV) và chỉ số chi phí tài chính (FEI) so với mô hình gốc Độ chính xác so sánh với kết quả được công bố bởi Ủy ban Chứng khoán Thổ Nhĩ Kỳ (Capital Markets Board of Turkey) và mô hình của Burcu Dikmen và Guray Kucukkocaoglu dự báo đúng 81% công ty bị điều chỉnh thu nhập và 65% công ty không bị điều chỉnh

Nghiên cứu của Marinakis (2011) dựa trên mô hình nghiên cứu của Beneish và

có phát hiện thêm 3 biến nghiên cứu bao gồm: EFTAXI – Chỉ số tỷ lệ thuế suất hiệu quả, DIRAI – chỉ số đãi ngộ cho các giám đốc trên tổng tài sản, AUDI – Chỉ số thù lao kiểm toán đối với tổng tài sản Mô hình nghiên cứu của Marinakis có độ chính xác các công ty có hành vi gian lận báo cáo tài chính cao hơn mô hình nghiên cứu của Beneish

F-score 1= - 7,893 + 0,790sst + 2,158∆recv + 1,19∆inv + 1,970softassets

+0,171∆cs ± 0,932∆roa + 1,029 issue

Mô hình 2: Sử dụng các biến từ mô hình 1 đồng thời thêm các biến phi tài chính

và ngoài bảng cân đối là ∆emp sự thay đổi số lượng nhân viên và biến giả leasedum bằng 1 khi có cho thuê hoạt động, bằng 0 khi không cho thuê hoạt động:

F-score 2= - 8,252 + 0,665sst + 2,457∆recv + 1,393∆inv + 2,011softassets

+ 0,159∆cs – 1,029∆roa + 0,983issue – 0,150∆emp + ,419leasedum

Mô hình 3: Gồm các biến ở mô hình 2 và thêm các biến đo lường thị trường: tỷ suất sinh lợi điều chỉnh theo thị trường trong hiện tại rett và độ trễ của chính biến này rett-1

F-score 3= - 7,966 + 0,909sst + 1,731∆recv + 1,447∆inv + 2,265softassets

+ 0,160∆cs – 1,455∆roa + 0,653issue – 0,121∆emp + 0,345leasedum + 0,082 rett + 0,098 rett-1

Với mô hình F-score, Dechow và các cộng sự (2009) đã đưa ra kết luận F – score lớn hơn 1 đồng nghĩa với khả năng cao các công ty có gian lận báo cáo tài chính

và điều chỉnh doanh thu Sau khi thực hiện kiểm toán, các kết luận của mô hình score 1 dự báo đúng 65,9%, F- sore 2 là 65,78% và 63,36% đối với F– score3

F-Sau khi hệ thống những nghiên cứu về rủi ro có sai sót trọng yếu trong kiểm toán BCTC thì tác giả có một số kết luận như sau:

Những sai sót trọng yếu trên BCĐKT khi thực hiện kiểm toán thường tập trung vào các chỉ tiêu như: Doanh thu, hàng tồn kho, phải thu khách hàng mà nguyên nhân

là do đặc điểm ngành nghề và lĩnh vực kinh doanh của các doanh nghiệp ảnh hưởng lớn đến những chỉ tiêu này so với các chỉ tiêu khác trên BCĐKT

Khi thực hiện kiểm toán và tiến hành thu thập Bằng chứng kiểm toán để đánh giá những rủi ro có sai sót trọng yếu, KTV gặp khó khăn trong việc thực hiện thủ tục kiểm toán, khó khăn khi đánh giá sai sót có phải là sai sót trọng yếu hay không (W.Robert Knechel (2006), hay việc áp dụng thiếu linh hoạt kỹ thuật kiểm toán của KTV cũng ảnh hưởng đến kết quả đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu (Oentland, 1993)

Bên cạnh đó, KTV vi phạm nguyên tắc độc lập trong quá trình thực hiện kiểm toán khi KTV vừa tiến hành đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu thông qua đánh giá về rủi ro kinh doanh, mặt khác KTV lại trở thành nhà tư vấn của chính khách thể kiểm toán (Zeff, 2003) Điều này gây ra khó khăn cho KTV khi khách hàng kiểm toán cho rằng KTV đang làm tăng giá trị lợi nhuận cho đơn vị và gây trở ngại cho KTV khi

hệ thống kiểm soát nội bộ không ngăn ngừa hết hoặc không phát hiện và sửa chữa kịp thời

DR: Rủi ro phát hiện: Là rủi ro xảy ra sai sót trọng yếu trong từng nghiệp vụ, từng khoản mục trong BCTC khi tính riêng rẽ hoặc tính gộp mà trong quá trình kiểm toán, kiểm toán viên và công ty kiểm toán không phát hiện được

Mô hình rủi ro kiểm toán mô tả mối quan hệ này như sau:

AR = IR x CR x DR (2)

Kiểm toán viên đánh giá rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát sau đó có thể đưa

ra mức rủi ro phát hiện ở giả định ở mức mong muốn như mô hình:

DR = AR / IRxCR (3)

Có nhiều nghiên cứu cho rằng mô hình rủi ro kiểm toán (ARM) là một công cụ hữu ích để kiểm toán viên lập kế hoạch đánh giá rủi ro kiểm toán, tuy nhiên khi thực hiện các kiểm toán viên cần phải cẩn trọng Nghiên cứu của Shibano (1990) đã nghiên cứu tác động của việc đánh giá rủi ro kiểm toán từ sai sót và gian lận Ông nghiên cứu

mô hình rủi ro kiểm toán trong một khung lý thuyết trò chơi và tập trung vào các mô hình rủi ro kiểm toán như một công cụ đánh giá rủi ro và đưa ra nhận xét Thông qua kết quả nghiên cứu, Shibano (1990) cho thấy hai mô hình rủi ro kiểm toán khác nhau: Chiến lược và không chiến lược Khi KTV đang đối mặt với nguy cơ sai sót, KTV có thể sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán không chiến lược để tính toán rủi ro phát hiện và đạt được các rủi ro kiểm toán mong muốn cho các sai sót; Khi KTV đang đối mặt với nguy cơ gian lận của khách hàng thì KTV có thể sử dụng mô hình rủi ro kiểm toán chiến lược để tính toán rủi ro phát hiện và đạt được rủi ro kiểm toán mong muốn trong một tình huống gian lận Tuy nhiên, Shibano (1990) chưa nghiên cứu để đưa ra mối liên hệ giữa hai mô hình rủi ro kiểm toán chiến lược và không chiến lược trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán Nghiên cứu của Houston và cộng sự (1999) về rủi ro kiểm toán tương tự như Shibano nhưng trong một thiết lập về thử nghiệm Nghiên cứu này chủ yếu tập trung vào việc kiểm tra về các yếu tố có nguy cơ xảy ra sai sót và các yếu tố có nguy cơ gian lận trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán cho một khách hàng mới Houston và các cộng sự (1999) nhận thấy rằng, KTV sử dụng các mô hình rủi ro kiểm toán phụ thuộc vào bản chất của những rủi ro Các tác giả kết luận rằng mô hình rủi ro kiểm toán có liên quan đến sai sót nhưng không liên quan đến gian lận Cả Houston & cộng sự (1999), Shibano (1990) đi đến kết luận rằng mô hình rủi ro kiểm toán không có tác dụng trong các trường hợp gian lận

2.4.2 Đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán

Trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán, KTV đánh giá khả năng có những sai sót trọng yếu, đưa ra đánh giá ban đầu về mức trọng yếu và thực hiện các thủ tục phân tích để xác định thời gian cần thiết để thực hiện kiểm toán và mở rộng thực hiện các thủ tục kiểm toán khác

SAS.109 yêu cầu: "KTV phải có được một sự hiểu biết đầy đủ về tổ chức và môi trường của đơn vị, bao gồm cả kiểm soát nội bộ để đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu của các BCTC cho dù là do nhầm lẫn hay gian lận, và để thiết kế các tính chất, thời gian, và mức độ tăng thêm thủ tục kiểm toán."

Hiểu biết về đơn vị, môi trường của đơn vị và đánh giá các rủi ro có sai sót trọng yếu, đòi hỏi KTV đánh giá rủi ro có sai sót trọng yếu ở cấp độ báo cáo tài chính và ở cấp

độ cơ sở dẫn liệu cho các nhóm giao dịch, số dư tài khoản, và các thuyết minh

KTV cần xem xét các kết quả của đánh giá rủi ro gian lận trong quá trình thực hiện kế hoạch cùng với thông tin khác thu thập được trong việc xác định những rủi ro

có sai sót trọng yếu.Yêu cầu KTV phải có được một sự hiểu biết đầy đủ về kiểm soát nội bộ bao gồm:

Đánh giá thiết kế KSNB có liên quan đến kiểm toán; Xác định về hiệu quả KSNB đã được thực hiện

Theo SAS.107, KTV đánh giá về rủi ro có sai sót trọng yếu được đánh giá trong giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán để làm cơ sở cho thiết kế các thủ tục kiểm toán của cuộc kiểm toán sau này Rủi ro có sai sót trọng yếu bao gồm: rủi ro tiềm tàng và rủi ro kiểm soát Tuy nhiên, rủi ro này phụ thuộc vào đặc điểm và khả năng kiểm soát của khách hàng, KTV chỉ có thể đánh giá mà không thể thay đổi được Do vậy, để làm căn cứ cho việc thiết kế thủ tục kiểm toán cho cuộc kiểm toán sau này đòi hỏi KTV phải đánh giá về các loại rủi ro Cụ thể:

Rủi ro tiềm tàng

Đánh giá rủi ro tiềm tàng tại đơn vị kiểm toán ở hai cấp độ là cấp độ báo cáo tài chính, và trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ

Loại I, đánh giá rủi ro tiềm tàng ở cấp độ báo cáo tài chính căn cứ trên các yếu tố:

Thứ nhất, Sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay đổi thành phần Ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán

Nếu một cá nhân trong BGĐ nắm hết quyền hành quyết định về kinh tế, tài

chính trong đơn vị thì sẽ dễ xảy đến các sai phạm trọng yếu hơn trường hợp các quyết định kinh tế, tài chính được soát xét và phê duyệt bởi BGĐ công ty Ngoài ra, sự liêm khiết, kinh nghiệm và hiểu biết của BGĐ cũng như sự thay đổi thành phần ban quản lý xảy ra trong niên độ kế toán cũng dễ dẫn đến việc chỉ đạo, điều hành sai so với chế độ, quy định của pháp luật Vì thế, dễ xảy ra sai sót Các dấu hiệu về sự thiếu liêm khiết của BGĐ như: tai tiếng về vấn đề minh bạch trong lợi ích với các bên, thiếu trung thực, không hợp tác với KTV

Thứ hai, Trình độ và kinh nghiệm chuyên môn của kế toán trưởng, của các nhân viên kế toán chủ yếu, của kiểm toán viên nội bộ và sự thay đổi (nếu có) của họ: Trình độ chuyên môn của kế toán trưởng và các nhân viên kế toán, KTV nội bộ ảnh hưởng nhiều tới công tác kế toán của đơn vị, ảnh hưởng tới sự phản ánh nghiệp vụ, trình bày trên BCTC Nếu có sự thay đổi nhân sự trong vị trí này bằng những người không có kinh nghiệm sẽ dẫn đến sai sót và khả năng xảy ra rủi ro tiềm tàng cao;

Thứ ba, Đặc điểm hoạt động của đơn vị như: quy trình công nghệ, cơ cấu vốn, các đơn vị phụ thuộc, phạm vi địa lý, hoạt động theo mùa vụ; sản xuất có quy trình công nghệ lạc hậu thì sản phẩm sản xuất ra sẽ lạc hậu và khó tiêu thụ trên thị trường; hay sản xuất mùa vụ như bánh kẹo trung thu thì rủi ro tiềm tàng về số lượng sản phẩm không tiêu thụ được khi trung thu hết, hay doanh nghiệp có cơ cấu vốn phụ thuộc nhiều vào nguồn vốn vay thì rủi ro tiềm tàng trong việc trình bày chỉ tiêu liên quan đến khả năng thanh toán trên BCTC; DN hợp nhất có khả năng sai sót trong khâu lập BCTC hợp nhất

Thứ tư, Các nhân tố ảnh hưởng đến lĩnh vực hoạt động của đơn vị, như: các biến động về kinh tế, về cạnh tranh, sự thay đổi về thị trường mua, thị trường bán và

sự thay đổi của hệ thống kế toán đối với lĩnh vực hoạt động của đơn vị Thay đổi chính sách về thuế, luật liên quan cũng làm ảnh hưởng đến hoạt động kinh doanh của các doanh nghiệp Sự cạnh tranh của thị trường cũng ảnh hưởng trực tiếp đến giá trị hàng tồn kho liên quan đến giá bán và giá trị thuần có thể thực hiện được Trên thực tế, sự cạnh tranh thường dẫn đến một chiến dịch giảm giá hàng tồn kho Cạnh tranh trong cùng một ngành có thể dẫn đến chính sách hạ giá, hạn mức tín dụng và các chế độ bảo hành sản phẩm của doanh nghiệp Vì vậy, trong tình hình thị trường cạnh tranh khốc liệt thì sẽ có rủi ro tiềm tàng về hàng tồn kho bị trình bày cao hơn giá trị thuần có thể thực hiện được

Loại II, Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên phương diện số dư tài khoản và loại nghiệp vụ:

Đánh giá rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ phụ thuộc vào các yếu tố: Mức rủi ro tiềm tàng đã đánh giá đối với toàn bộ BCTC, tính chất của khoản mục, các nhân tố tác động đến rủi ro tiềm tàng trên số dư tài khoản và loại nghiệp vụ trên cơ sở hiểu biết của KTV, bao gồm các nhân tố:

Thứ nhất, BCTC có thể chứa đựng những sai sót, như: BCTC có những điều chỉnh liên quan đến niên độ trước; BCTC có nhiều ước tính kế toán, hoặc trong năm tài chính có sự thay đổi chính sách kế toán: thường được đánh giá cao do ghi sổ đúng các nghiệp vụ này đòi hỏi có hiểu biết về bản chất các khoản mục, về lý thuyết liên quan mà còn cả kinh nghiệm và sự nhận định của người có trách nhiệm

Thứ hai, Việc xác định số dư và số phát sinh của các tài khoản và nghiệp vụ kinh tế, như: Số dư các tài khoản dự phòng, nghiệp vụ kinh tế đối với chi phí phát sinh sau ghi nhận ban đầu TSCĐ tính vào chi phí hay tính tăng nguyên giá TSCĐ;

Thứ ba, Mức độ dễ bị mất mát, biển thủ tài sản, như: phát sinh nhiều nghiệp vụ thu, chi tiền mặt, tạm ứng tiền với số lượng lớn, thời gian thanh toán dài ; Đối với các tài khoản có số dư bằng tiền lớn thường được đánh giá rủi ro tiềm tàng cao hơn so với tài khoản có số dư bằng tiền nhỏ

Thứ tư, Mức độ phức tạp của các nghiệp vụ hay sự kiện quan trọng đòi hỏi phải có ý kiến của chuyên gia như: xảy ra kiện tụng hoặc trộm cắp ; khi xảy ra những nghiệp vụ bất thường mà khó phản ánh đòi hỏi cần có sự tham khảo ý kiến của chuyên gia do rủi ro tiềm tàng thường cao do người phản ánh không hiểu đúng bản chất

Thứ năm, Việc ghi chép các nghiệp vụ bất thường và phức tạp, đặc biệt là gần thời điểm kết thúc niên độ Đối với các nghiệp vụ bất thường ít xảy ra tại đơn vị có khả năng sai nhiều hơn so với các nghiệp vụ diễn ra hàng ngày do kế toán thiếu kinh nghiệm trong hạch toán các nghiệp vụ Do vậy, rủi ro tiềm tàng đối với các tài khoản chứa đựng nghiệp vụ này thường được đánh giá cao

Đánh giá rủi ro kiểm soát (CR)

Hiểu biết về kiểm soát nội bộ giúp kiểm toán viên xác định các loại sai sót tiềm tàng và các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro có sai sót trọng yếu Nếu KSNB được thiết kế và vận hành có hiệu quả, ngăn ngừa được những sai sót trọng yếu có thể xảy ra thì rủi ro kiểm soát được đánh giá là thấp và ngược lại

KSNB được coi là hoạt động có hiệu lực khi nó đạt được các mục tiêu của đơn

vị đặt ra: bảo vệ tài sản, bảo đảm độ tin cậy của các thông tin, đảm bảo thực hiện các

chế độ pháp lý và bảo đảm hiệu quả của hoạt động và năng lực quản lý

Rủi ro kiểm soát được đánh giá thông qua việc đánh giá về KSNB của khách hàng đối với khoản mục được đánh giá trọng yếu trên BCTC

KTV cần tìm hiểu về từng yếu tố cấu thành KSNB (gồm: môi trường kiểm soát, quy trình đánh giá rủi ro của đơn vị, Hệ thống thông tin liên quan đến việc lập và trình bày BCTC, các hoạt động kiểm soát nội bộ, giám sát các kiểm soát) trên hai khía cạnh: thiết

kế KSNB (bao gồm thiết kế về quy định kiểm soát và thiết kế về bộ máy kiểm soát, và hoạt động liên tục và có hiệu lực)

Theo Nguyễn Viết Lợi, Đậu Ngọc Châu (2013) các yếu tố ảnh hưởng đến rủi ro kiểm soát: Tính chất mới mẻ và phức tạp của các loại giao dịch; Khối lượng và cường

độ của giao dịch (nhiều hay ít, mạnh hay yếu); Số lượng và chất lượng của hệ thống nhân lực tham gia kiểm soát trong doanh nghiệp; Tính hiệu lực, hợp lý và hiệu quả của các thủ tục kiểm soát và trình tự kiểm soát trong doanh nghiệp; Tính khoa học, thích hợp và hiểu quả của KSNB: Việc sắp xếp phân công đúng người đúng việc, việc bố trí

sử dụng một cách tối ưu cá phương tiện, thiết bị kết hợp với con người trong quá trình kiểm soát

KTV khi đi khảo sát về KSNB thường áp dụng các phương pháp sau:

Một là, Dựa vào kinh nghiệm và sự hiểu biết trước đây của KTV về lĩnh vực hoạt động và về đơn vị, đặc biệt nếu đây là cuộc kiểm toán hàng năm

Hai là, Phỏng vấn các nhà quản lý, nhân viên giám sát và các nhân viên khác của khách hàng Việc này giúp cho KTV biết được ban đầu về KSNB (đối với khách hàng mới), và những thay đổi trong KSNB (đối với khách hàng thường niên) để cập nhật thông tin cho cuộc kiểm toán ở năm hiện hành

Ba là, Xem xét các tài liệu, thông tin về thủ tục và chế độ của công ty khách hàng Qua việc nghiên cứu và thảo luận với khách hàng về tài liệu này KTV có thể hiểu rõ được các thủ tục và chế độ liên quan đến KSNB đang được áp dụng ở công ty khách hàng

Bốn là, Kiểm tra các chứng từ và sổ sách đã hoàn tất Thông qua việc kiểm tra này, KTV có thể thấy được việc vận dụng các thủ tục và chế độ trên tại công ty

Năm là, Quan sát các mặt hoạt động và quá trình hoạt động của công ty

Sau khi tìm hiểu về KSNB đối với từng phần hành hoặc chu trình kế toán, KTV cần mô tả KSNB trên các giấy tờ làm việc Tuỳ thuộc vào đặc điểm của đơn vị, KTV

có thể sử dụng một trong ba phương pháp hoặc kết hợp cả ba phương pháp: vẽ lưu đồ; lập Bảng câu hỏi về kiểm soát nội bộ; lập Bảng tường thuật về kiểm soát nội bộ