Thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thức ăn chăn nuôi nội địa tại Việt Nam

Nghiên cứu này được thực hiện nhằm phản ánh thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thức ăn chăn nuôi nội địa tại Việt Nam. Kỹ thuật thống kê mô tả được sử dụng để mô tả hiện trạng và mức độ thực hiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong 102 doanh nghiệp được điều tra.

THỰC TRẠNG KẾ TOÁN QUẢN TRỊ CHI PHÍ MÔI TRƯỜNG TRONG CÁC DOANH NGHIỆP SẢN XUẤT THỨC ĂN CHĂN NUÔI NỘI ĐỊA TẠI VIỆT NAM

Nguyễn Đăng Học1*, Bùi Thị Khánh Hòa2

1Khoa Kế toán và Quản trị kinh doanh, Học viện Nông nghiệp Việt Nam

2Khoa Kinh tế và Phát triển nông thôn, Học viện Nông nghiệp Việt Nam

*Tác giả liên hệ: ndhoc@vnua.edu.vn

TÓM TẮT Nghiên cứu này được thực hiện nhằm phản ánh thực trạng kế toán quản trị chi phí môi trường trong các doanh nghiệp sản xuất thức ăn chăn nuôi nội địa tại Việt Nam Kỹ thuật thống kê mô tả được sử dụng để mô tả hiện trạng

và mức độ thực hiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong 102 doanh nghiệp được điều tra Phân tích Anova được sử dụng để so sánh và kiểm định sự khác nhau về mức độ thực hiện kế toán quản trị chi phí môi trường giữa các doanh nghiệp có quy mô sản xuất khác nhau Kết quả nghiên cứu chỉ ra, chi phí môi trường được nhận diện trong các doanh nghiệp sản xuất thức ăn chăn nuôi gồm chi phí xử lý chất thải, chi phí phòng ngừa và quản lý môi trường và chi phí của đầu ra phi sản phẩm Tuy nhiên, có rất ít doanh nghiệp theo dõi chi phí môi trường trên tài khoản riêng và hầu hết các doanh nghiệp chưa thực hiện xây dựng định mức và lập dự toán riêng cho chi phí môi trường Đặc biệt, không có doanh nghiệp nào thực hiện lập báo cáo chi phí môi trường riêng mà chỉ có một số doanh nghiệp tích hợp thông tin chi phí môi trường trên báo cáo chi phí chung Nghiên cứu đã đề xuất một số khuyến nghị đối với doanh nghiệp nhằm góp phần hoàn thiện kế toán quản trị chi phí môi trường trong thời gian tới

Từ khóa: Chi phí môi trường, kế toán quản trị chi phí môi trường, thức ăn chăn nuôi

Current Status of Environmental Cost Management Accounting

at Animal Domestic Feed Production Enterprises in Vietnam

ABSTRACT This study aimed to reflect the performance of applying environmental cost management accounting (ECMA) at domestic animal feed production enterprises in Vietnam Descriptive statistics technique was applied to describe the situation and implementation level of ECMA in 102 surveyed enterprises Anova analysis was also used to compare and test the difference in the level of implementation of ECMA among enterprises which had different production scale The research results showed that the environmental costs identified in domestic animal feed production enterprises included the cost of waste treatment, the cost of environmental management and prevention, and the cost of non-product output However, there were very few enterprises that kept track of environmental costs on their own accounts and most of them did not establish norms and separately estimate environmental costs Especially, none of enterprises had separate environmental costs reports; rather these costs were intergrated in the other expenses reports Some recommendations animal feed production enterprises to compelete ECMA were proposed Keywords: Environmental cost, environmental cost management accounting, animal feed production

1 ĐẶT VẤN ĐỀ

Kế toán bền vąng trĊ thành mĀc tiêu chính

cþa các đćn vð kinh tế và tù chăc xã hûi thông qua

phát triển hệ thøng kế toán truyền thøng trong đò

bao g÷m träng kế toán quân trð chi phí môi

trāĈng (KTQTCPMT) (Schaltegger & cs, 2006) Vào nhąng nëm 1970 cþa thế kď XX, vai trò cþa

kế toán trong phát triển bền vąng đã đāČc chî ra

và đã cò nhąng nù lĆc đæu tiên kết hČp thông tin möi trāĈng vào hệ thøng kế toán (Kaiser, 2017) Tuy nhiên, hệ thøng kế toán truyền thøng đã bûc

lû rçt nhiều hän chế trong việc nhên diện và phân

bù chi phí mơi trāĈng (CPMT) Theo hệ thøng kế

tốn truyền thøng, CPMT thāĈng bð “èn” trong

chi phí chung (UNDSD, 2001) Vì thế hệ thøng

này đāa ra mût cách nhìn khơng cĀ thể về tác

đûng mưi trāĈng tĂ các hột đûng sân xuçt, kinh

doanh cþa doanh nghiệp Điều này dén đến thơng

tin khưng đāČc cung cçp mût cách đỉy đþ (IFAC,

2005) Vào cùi nhąng nëm 1990, KTQTCPMT

bít đỉu nhên đāČc nhiều sĆ quan tâm cþa các

nhà nghiên cău và nhiều tù chăc trên thế giĉi Cć

quan bâo vệ mưi trāĈng MĐ (USEPA, 1995) đāČc

coi là tù chăc đỉu tiên cơng bø tài liệu hāĉng dén

KTQTCPMT và là nền tâng cho các tài liệu sau

này đāČc ban hành bĊi Ủy ban Phát triển bền

vąng Liên Hiệp Qùc (UNDSD, 2001) và Liên

đồn Kế tốn qùc tế (IFAC, 2005) Theo đị,

KTQTCPMT đāČc chỵ ra là nûi dung quan trõng

cþa kế tốn quân trð mưi trāĈng, nhìm thu thêp,

ghi chép, xĄ lý và cung cçp thơng tin CPMT cho

việc ra quyết đðnh Các nghiên cău trāĉc đåy cÿng

chỵ ra, áp dĀng KTQTCPMT cĩ thể mang läi

nhiều lČi ích cho đćn vð nhā tiết kiệm chi phí

(Jasch, 2003), giâm thiểu rþi ro về mưi trāĈng và

xã hûi (Burritt & cs., 2009), tëng cāĈng lČi thế

cänh tranh (Dunk, 2007)

Theo quan điểm cþa kế tốn truyền thøng,

CPMT là chi phí xĄ lý ơ nhiễm mưi trāĈng và

các khôn thuế, phí liên quan đến mưi trāĈng

(IFAC, 2005) Tuy nhiên, theo cách tiếp cên đỉy

đþ hćn thì ngồi các chi phí trên, CPMT cđn bao

g÷m chi phí liên quan đến thiệt häi mưi trāĈng

nhā chi phí vêt liệu, vøn, lao đûng bð lãng phí

trong quá trình sân xuçt (UNDSD, 2001; IFAC,

2005); chi phí phịng ngĂa và bâo vệ mưi trāĈng

(UNDSD, 2001; Jasch, 2003); các khôn tiền

phät và chi phí khíc phĀc thiệt häi mưi trāĈng

do hột đûng cþa doanh nghiệp gây ra (UNDSD,

2001; Jasch, 2003; IFAC, 2005) Trong đị, quan

điểm về CPMT đāČc đāa ra bĊi UNDSD (2001)

đāČc sĄ dĀng phù biến Ċ nhiều qùc gia, đặc biệt

phù hČp vĉi các qùc gia Ċ giai độn đỉu cþa quá

trình thĆc hiện KTQTCPMT Theo tù chăc này,

CPMT đāČc nhên diện g÷m chi phí xĄ lý chçt

thâi; chi phí phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng;

chi phí vêt liệu cþa đỉu ra phi sân phèm và chi

phí chế biến cþa đỉu ra phi sân phèm

Cÿng giøng nhā nhąng ngành sân xuçt khác, sân xuçt thăc ën chën nuưi (TĂCN) cÿng

cĩ hột đûng gåy tác đûng đến mưi trāĈng nhā phát thâi chçt thâi, nāĉc thâi, bĀi thâi ra mơi trāĈng và phát sinh các chi phí xĄ lý, khíc phĀc Ngồi ra, doanh nghiệp cÿng cị các hột đûng nhìm ngën ngĂa và giâm thiểu phát thâi täi ngu÷n nhìm giâm tác đûng tiêu cĆc đến mơi trāĈng Tuy nhiên thĆc träng nhên diện, xác đðnh CPMT, cung cçp thơng tin CPMT trong các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN hiện nay nhā thế nào thì chāa cị nghiên cău nào đāČc thĆc hiện Ċ

câ phäm vi trong nāĉc và qùc tế MĀc tiêu cþa bài báo này là phân ánh thĆc träng KTQTCPMT trong các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða Ċ Việt Nam thơng qua măc đû thĆc hiện các nûi dung cþa KTQTCPMT TĂ đị,

đề xuçt mût sø khuyến nghð đøi vĉi các doanh nghiệp nhìm gĩp phỉn hồn thiện KTQTCPMT täi các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða trong thĈi gian tĉi

2 PHƯƠNG PHÁP NGHIÊN CỨU

2.1 Thu thập dữ liệu

Để thĆc hiện mĀc tiêu nghiên cău, các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða đāČc lĆa chõn để điều tra bìng phiếu điều tra Sø méu điều tra đāČc xác đðnh là 104 méu, theo cơng thăc sau:



  2

N n

1 N e Trong đị:

n là kích thāĉc méu cỉn xác đðnh;

N: là quy mơ tùng thể (142 doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða);

e: là sai sø cho phép (sĄ dĀng măc phù biến

là 5%)

Phāćng pháp chõn méu phân tỉng theo quy mơ sân xuçt cþa doanh nghiệp đāČc sĄ dĀng để chõn méu nghiên cău Trong đị quy mư doanh nghiệp đāČc chia thành 3 nhĩm là quy

mơ nhĩ (cơng suçt ≤ 30.000 tçn/nëm); quy mư vĂa (cơng suçt tĂ 30.000-100.000 tçn/nëm) và quy mơ lĉn (cơng suçt > 100.000 tçn/nëm)

Phiếu điều tra đāČc thiết kế vĉi việc sĄ

dĀng thang đo Likert 5 măc đû để lçy ý kiến

đánh giá cþa doanh nghiệp về măc đû thĆc hiện

các nûi dung KTQTCPMT Trong đị măc 1 là

hồn tồn khơng thĆc hiện và măc 5 là thĆc

hiện đỉy đþ Nûi dung KTQTCPMT đāČc dĆa

trên tài liệu hāĉng dén cþa UNDSD (2001), bao

g÷m: Nhên diện CPMT; xây dĆng đðnh măc và

lêp dĆ tốn CPMT; xác đðnh CPMT và lêp báo

cáo CPMT

Ngồi ra, nghiên cău này cịn sĄ dĀng

phāćng pháp phĩng vçn såu đøi vĉi đäi diện

doanh nghiệp và đäi diện bû phên kế tốn cþa

doanh nghiệp Theo đị, 05 doanh nghiệp đāČc

phĩng vçn såu để làm rơ hćn về thĆc träng

KTQTCPMT trong các doanh nghiệp và nguyên

nhân cþa nhąng hän chế trong việc thĆc hiện

KTQTCPMT trong các doanh nghiệp sân xuçt

TĂCN hiện nay

2.2 Phân tích dữ liệu

Sø liệu nghiên cău sau khi điều tra đāČc

tùng hČp và đāa vào phỉn mềm thøng kê SPSS20

để tiến hành xĄ lý và phân tích KĐ thuêt thøng

kê mơ tâ đāČc sĄ dĀng để mơ tâ thĆc träng

ECMA trong các doanh nghiệp sân xuçt thăc ën

chën nuưi thưng qua các bâng, biểu và qua các

đäi lāČng nhā giá trð trung bình, giá trð nhĩ nhçt,

giá trð lĉn nhçt, đû lệch chuèn KĐ thuêt phân

tích phāćng sai (ANOVA) đāČc sĄ dĀng để so

sánh và kiểm đðnh sĆ khác nhau về măc đû thĆc

hiện các nûi dung KTQTCPMT giąa các doanh

nghiệp cĩ quy mơ sân xuçt khác nhau

3 KẾT QUẢ VÀ THẢO LUẬN

3.1 Thực trạng kế tốn quản trị chi phí

mơi trường trong các doanh nghiệp được

điều tra

Để thĆc hiện nghiên cău này chúng tơi tiến

hành điều tra 104 doanh nghiệp, tuy nhiên chỵ

nhên läi đāČc 102 phiếu điều tra hČp lệ, trong

đị, cị 44,1% doanh nghiệp thủc quy mơ nhĩ,

35,3% quy mơ vĂa và cĩ 20,6% quy mơ lĉn Hỉu

hết các doanh nghiệp đāČc điều tra tù chăc bû

máy kế tốn theo hình thăc têp trung (chiếm

91,1%) và chỵ cĩ 8,9% sø doanh nghiệp tù chăc

theo hình thăc vĂa têp trung vĂa phân tán Kết quâ điều tra cÿng cho thçy, hỉu hết các doanh nghiệp đāČc điều tra đều sĄ dĀng mơ hình kế tốn kết hČp giąa kế tốn tài chính và kế tốn quân trð, chỵ cĩ 10,8% doanh nghiệp cĩ tù chăc riêng biệt kế tốn quân trð và kế tốn tài chính

và đåy là nhąng doanh nghiệp cĩ quy mơ lĉn Kết quâ tùng hČp Ċ bâng 1 cho thçy măc đû thĆc hiện các nûi dung KTQTCPMT trong các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN Ċ măc trung bình vĉi măc điểm bình quån theo thang đo Likert 5 măc đû giao đûng tĂ 2,79-4,12 Trong đị, nûi dung nhên diện CPMT đāČc các doanh nghiệp đánh giá là cị măc đû thĆc hiện cao nhçt Các doanh nghiệp đāČc khâo sát đều cho rìng hõ cĩ nhên diện và ghi nhên các lội CPMT phát sinh trong doanh nghiệp vào sù kế tốn Tuy nhiên, phỉn lĉn các doanh nghiệp khơng theo dõi tách biệt chi phí này mà thāĈng phân vào các tài khôn chung, chỵ cĩ mût sø doanh nghiệp mĊ tài khôn chi tiết để theo dõi chúng Kết quâ nghiên cău cÿng cho thçy măc đû thĆc hiện nûi dung theo dõi CPMT trên tài khôn chi tiết và lêp báo cáo CPMT Ċ các doanh nghiệp Ċ thçp và nûi dung cĩ măc đû thĆc hiện thçp nhçt Ċ các doanh nghiệp chính là xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn riêng cho CPMT

Kết quâ kiểm đðnh tính đ÷ng nhçt phāćng sai giąa các nhĩm doanh nghiệp thể hiện Ċ bâng

2 cho thçy hệ sø Sig Levene’s test cị giá trð 0,011 <0,05, cho thçy cĩ sĆ khác biệt về phāćng sai giąa các nhịm Do đị, để kiểm đðnh sĆ khác nhau về măc đû thĆc hiện các nûi dung KTQTCPMT giąa các nhĩm doanh nghiệp cỉn cën că vào giá trð Welch Ċ kết quâ Robust Test Giá trð Sig kiểm đðnh Welch bìng 0,000 < 0,05, cho phép kết luên cĩ khác biệt về măc đû thĆc hiện nûi các nûi dung KTQTCPMT giąa các doanh nghiệp cĩ quy mơ khác nhau

Kết quâ tùng hČp Ċ bâng 3 cho thçy, doanh nghiệp cĩ quy mơ lĉn cĩ măc đû thĆc hiện KTQTCPMT cao hćn quy mư nhĩ Kết quâ phĩng vçn såu cÿng cho thçy các doanh nghiệp

cĩ quy mơ càng lĉn thì hõ càng quan tâm chi tiết đến tĂng lội chi phí để cĩ các biện pháp giám sát, quân trð chi phí hiệu quâ nên măc đû thĆc hiện các nûi dung KTQTCPMT cÿng hồn thiện

và cao hćn các doanh nghiệp cĩ quy mơ nhĩ

Bảng 1 Mức độ thực hiện nội dung KTQTCPMT trong các doanh nghiệp sản xuất TĂCN nội địa tại Việt Nam (n = 102, nëm 2021)

Nội dung ECMA Nhỏ nhất Lớn nhất Trung bình Độ lệch chuẩn

Theo dõi chi tiết CPMT trên sổ kế tốn 2 5 2,87 0,59

Bảng 2 Kết quả kiểm định tính đồng nhất phương sai và Robust Test

Robust Test

Bảng 3 Mơ tả mức độ áp dụng KTQTCPMT theo quy mơ sản xuất (n = 102)

Trung bình Độ lệch chuẩn Nhỏ nhất Lớn nhất

3.2 Thực trạng kế tốn quản trị chi phí mơi

trường trong các doanh nghiệp sản xuất

thức ăn chăn nuơi nội địa tại Việt Nam

3.2.1 Nhận diện chi phí mơi trường

Kết quâ nghiên cău chỵ ra, CPMT đāČc

nhên diện trong các doanh nghiệp sân xuçt

TĂCN g÷m ba nhĩm chi phí là chi phí xĄ lý chçt

thâi, chi phí phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng

và chi phí vêt liệu, nëng lāČng cþa chçt thâi

(1) Chi phí xĄ lý chçt thâi

Đåy là các khôn mĀc chi phí liên quan đến

việc xĄ lý chçt thâi, nāĉc thâi, khí thâi đāČc

phát thâi tĂ quá trình sân xuçt và hột đûng

cþa doanh nghiệp, bao g÷m:

Một là, chi phí liên quan đến hệ thøng xĄ lý

nāĉc thâi, khí thâi, giâm tiếng ÷n nhā chi phí

khçu hao máy mĩc, thiết bð phĀc vĀ cho hột

đûng xĄ lĎ nāĉc thâi, khí thâi và chi phí sĄa

chąa, bâo dāċng nhąng thiết bð này Tuy nhiên,

măc đû phát sinh các lội chi phí này và phāćng pháp ghi nhên thì cĩ sĆ khác biệt giąa các doanh nghiệp, đāČc thể hiện Ċ hình 1 Theo đị, chi phí khçu hao máy mĩc, thiết bð phĀc vĀ cho hột đûng xĄ lý chçt thâi cĩ phát sinh Ċ 100% doanh nghiệp đāČc khâo sát nhāng chỵ cĩ 13,7% doanh nghiệp theo dõi trên tài khôn chi tiết, cịn läi hćn 86% doanh nghiệp ghi nhên vào các tài khôn chi phí chung Lý giâi cho kết quâ này

là do trong các doanh nghiệp sân xuçt thăc ën chën nuưi hỉu nhā khưng cị hệ thøng máy mĩc, thiết bð riêng phĀc vĀ cho việc xĄ lý chçt thâi,

mà nhąng hệ thøng này đã đāČc thiết kế gín liền vĉi hệ thøng máy mĩc, thiết bð phĀc vĀ cho sân xuçt Do đị, chi phí khçu hao cþa nhąng máy mĩc thiết bð này đều đāČc các doanh nghiệp ghi nhên là chi phí sân xuçt chung và khơng tách biệt riêng Cÿng tāćng tĆ chi phí khçu hao, chi phí bâo dāċng, sĄa chąa máy mĩc, thiết bð phĀc vĀ cho hột đûng xĄ lý chçt thâi cĩ phát sinh Ċ tçt các doanh nghiệp đāČc khâo sát

nhāng cÿng chỵ cĩ 13,7% sø doanh nghiệp theo

dõi chi tiết

Hai là, chi phí vêt tā, hịa chçt phĀc vĀ cho

hột đûng thu gom, xĄ lý chçt thâi, nāĉc thâi

Trong đị, chi phí vêt tā là chi phí cþa các lội

cơng cĀ, dĀng cĀ phĀc vĀ cho hột đûng thu

gom, xĄ lý chçt thâi nhā chùi quét, giẻ lau,

thùng, sõt rác, xà phịng Chi phí hố chçt là

chi phí mua các lội hĩa chçt nhìm xĄ lý khi

nāĉc thâi cĩ n÷ng đû quá đêm đặc hoặc là các

chçt thâi nguy häi Theo kết quâ điều tra, chi

phí này phát sinh Ċ tçt câ các doanh nghiệp

đāČc điều tra nhāng chỵ cĩ 21,6% doanh nghiệp

theo dõi chi phí này trên các tài khôn chi tiết

Ba là, chi phí thuê ngồi cho hột đûng thu

gom, xĄ lý chçt thâi Theo đị, các doanh nghiệp

cho biết hàng tháng hõ đều phát sinh chi phí

thuê nhân cơng bên ngồi cho hột đûng thu

gom rác thâi tĂ hột đûng sân xuçt, tĂ sinh hột

cþa cơng nhân viên và hột đûng Ċ các phịng

ban cơng ty Ngồi ra, Ċ mût sø doanh nghiệp

cđn phát sinh thêm chi phí thuê ngồi để vệ

sinh nhà xāĊng sân xuçt, trang träi, phun khĄ

trùng khu vĆc sân xuçt Tuy nhiên chỵ cĩ 32,4%

sø doanh nghiệp ghi nhên vào các tài khôn chi

tiết, cịn sø cịn läi häch tốn vào các tài khôn

chi phí sân xuçt chung và chi phí quân lý doanh nghiệp

Bốn là, các khôn phí, lệ phí liên quan đến

đánh giá tác đûng mưi trāĈng để đāČc cçp giçy phép hột đûng sân xuçt, giçy phép mưi trāĈng

và thuế bâo vệ mưi trāĈng Trong đị, các khôn phí, lệ phí doanh nghiệp phâi trâ để cị đāČc giçy phép sân xuçt và giçy phép mưi trāĈng là các chi phí phát sinh trāĉc quá trình sân xuçt kinh doanh Kết quâ nghiên cău chỵ ra, 100% doanh nghiệp cho rìng hõ cĩ phát sinh chi phí này nhāng khưng cị doanh nghiệp nào ghi nhên riêng là CPMT mà đều đāČc ghi nhên chung vào chi phí quân lý doanh nghiệp

Năm là, chi phí liên quan đến các khôn

tiền phät do vi phäm các quy đðnh xĄ lý chçt thâi, nāĉc thâi, khí thâi và chi phí khíc phĀc sĆ

cø mưi trāĈng Theo kết quâ điều tra thì cĩ 64,7% sø doanh nghiệp cho rìng hõ khơng phát sinh các khôn tiền phät và chỵ cĩ 35,3% sø doanh nghiệp đã tĂng phát sinh khôn chi phí này, đị là các khôn tiền phät do sĆ cø tràn hệ thøng xĄ lĎ nāĉc thâi, hoặc xâ nāĉc thâi, khĩi ra mưi trāĈng quá quy đðnh cho phép Tuy nhiên, chi phí này khơng ghi nhên riêng là CPMT mà đāČc ghi nhên là chi phí khác

Hình 1 Chi phí xử lý chất thải trong các doanh nghiệp sản xuất TĂCN nội địa tại Việt Nam

Hình 2 Chi phí phịng ngừa và quản lý mơi trường trong các doanh nghiệp sản xuất TĂCN nội địa tại Việt Nam

(2) Chi phí phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng

Đåy là các chi phí cþa các hột đûng phịng

ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng nhìm giâm thiểu

phát thâi mưi trāĈng täi ngu÷n, khi nị chāa

phát sinh và qua đị sẽ giâm thiểu đāČc các chi

phí xĄ lý phát thâi hay tránh các khôn tiền

phät khưng đáng cị ThĆc träng nhên diện chi

phí phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng trong các

doanh nghiệp sân xuçt TĂCN đāČc thể hiện Ċ

hình 2

Chi phí đào tạo nhân viên, là chi phí cĄ

nhån viên đào täo nhìm nâng cao hiểu biết và

kiến thăc về quân lĎ mưi trāĈng Chi phí này

thāĈng bao g÷m chi phí hú trČ đi läi, ën Ċ, tài

liệu cho cán bû đāČc cĄ đi đào täo, têp huçn

Theo kết quâ điều tra, chi phí này chỵ phát sinh

täi 37,3% doanh nghiệp đāČc điều tra chỵ cĩ

7,8% doanh nghiệp ghi nhên trên các tài khôn

chi tiết, sø cịn läi là ghi nhên vào chi phí quân

lý doanh nghiệp

Chi phí phát sinh do sử dụng cơng nghệ

sạch hơn, là chi phí phát sinh do sĄ dĀng cơng

nghệ để sân xuçt säch hćn để giâm thiểu tác

đûng tiêu cĆc đến mưi trāĈng Mût trong nhąng

cơng nghệ doanh nghiệp thay đùi hāĉng đến việc giâm thiểu tác häi tiêu cĆc đến mưi trāĈng

là nâng cçp lđ hći đøt dỉu sang đøt than hoặc là chuyển tĂ việc lđ hći đøt than sang lđ hći bão hđa (Cưng ty TNHH thāćng mäi VIC) Tuy nhiên, cị đến hćn 1/3 sø doanh nghiệp đāČc khâo sát cho rìng hõ khơng phát sinh chi phí này và trong sø các doanh nghiệp cĩ phát sinh chi phí này thì cÿng chỵ cĩ 14,7% doanh nghiệp theo dõi trên các tài khôn chi tiết

Chi phí nghiên cứu và phát triển sân

phẩm, quy trình sân xuất nhìm giâm tác đûng

vĉi mưi trāĈng Ở hỉu hết các doanh nghiệp sân xuçt đều cĩ hột đûng nghiên cău nhìm câi tiến chçt lāČng sân phèm và quy trình sân xuçt, mût trong nhąng yếu tø đāČc đāa vào khi tiến hành nghiên cău sân phèm, quy trình sân xuçt đị là giâm thiểu phát thâi ra mưi trāĈng, tên dĀng đāČc các phế liệu, phĀ phèm tĂ quá trình sân xuçt theo hāĉng sân xuçt tuỉn hồn, khép kín Tuy nhiên, chi phí cþa bû phỉn này nếu cĩ thì cÿng đāČc ghi chung vào chi phí quân lý doanh nghiệp chă khưng đāČc theo dõi riêng, tỵ lệ doanh nghiệp đāČc điều tra cĩ phát sinh chi phí

này là 66,7% và trong đị chỵ cĩ 9,8% cĩ theo dõi

riêng chi phí này

Chi phí quân lý mơi trường khác, chi phí

này bao g÷m các khôn hú trČ cûng đ÷ng liên

quan đến các hột đûng mưi trāĈng và các chi

phí quan tríc mưi trāĈng, tiếp các đồn kiểm

tra, thanh tra về vçn đề mưi trāĈng Theo kết

quâ điều tra, 100% doanh cho biết hõ cĩ phát

sinh các lội chi phí này nhāng khưng thāĈng

xuyên và cĩ giá trð nhĩ nên doanh nghiệp khơng

theo dõi riêng

Chi phí khám sức khỏe cho người lao động

Mặc dù trong nûi dung hāĉng dén cþa UNDSD

(2001) về nûi dung CPMT khơng cĩ khôn chi

phí này nhāng theo quan điểm cþa tác giâ và

cÿng đã tham vçn ý kiến cþa chuyên gia thì chi

phí khám săc khĩe cho ngāĈi lao đûng là CPMT

Vì, tác đûng cþa sân xuçt đến mưi trāĈng khơng

chỵ là täo ra các chçt thâi, nāĉc thâi, khí thâi

gây ơ nhiễm mưi trāĈng mà cịn ânh hāĊng đến

săc khĩe cþa ngāĈi lao đûng trong doanh

nghiệp Theo kết quâ điều tra, tçt câ các doanh

nghiệp đều trích chi phí khám săc khĩe nhāng

chỵ cĩ 9,8% doanh nghiệp theo dõi riêng cịn läi

đều ghi nhên chung vào chi phí sân xuçt hoặc

chi phí quân lý doanh nghiệp tùy thủc vào

phäm vi phát sinh chi phí

(3) Chi phí nguyên vêt liệu cþa đỉu ra phi

sân phèm

Nguyên vêt liệu là yếu tø đỉu vào quan

trõng cþa mõi quá trình sân xuçt nhāng trong

quá trình sân xuçt khơng phâi tçt câ nguyên

vêt liệu đāa vào đều täo nên sân phèm mà cịn

täo ra các phế liệu đị là các nguyên vêt liệu, sân

phèm hĩng, bĀi thâi, chçt thâi rín khác tĂ sân

xuçt Trong đị, cị nhąng lội phế liệu khơng thể

thu h÷i đāČc và trĊ thành chçt thâi cỉn đāČc xĄ

lĎ, đåy chính là các đỉu ra phi sân phèm Theo

UNDSD (2001), chi phí nguyên vêt liệu cþa đỉu

ra phi sân phèm là nûi dung quan trõng cþa

CPMT và trong hệ thøng kế tốn truyền thøng

chāa đāČc chỵ ra, nĩ là chi phí chiếm tỵ trõng lĉn

trong tùng CPMT cþa các doanh nghiệp nhāng

läi thāĈng bð bĩ qua

Kết quâ nghiên cău chỵ ra, chi phí nguyên

vêt liệu cþa đỉu ra phi sân phèm đāČc nhên diện

trong các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN chþ yếu

là chi phí nguyên vêt liệu, bao bì bð hā hĩng phâi thay thế và chi phí nguyên vêt liệu cþa chçt thâi Tuy nhiên, phāćng pháp ghi nhên chi phí này là khác nhau Ċ các doanh nghiệp Ở các doanh nghiệp nhĩ thì chi phí vêt liệu cþa chçt thâi khưng đāČc tách biệt riêng mà đāČc phân ánh chung vào chi phí nguyên vêt liệu trĆc tiếp cịn chi phí bao bì thay thế bð hĩng thì đāČc ghi vào tài khôn phí sân xuçt chung mà khơng theo dõi trên tài khôn chi tiết Ở mût sø doanh nghiệp lĉn hćn thì bû phên kế tốn theo dõi các chi phí bao bì hā hĩng trên các tài khôn kế tốn chi tiết Chỵng hän nhā täi Cưng ty TNHH thāćng mäi VIC, bû phên kế tốn mĊ tài khôn chi tiết cçp 3,4 để theo dõi các lội chi phí này

Bên cänh đị, đøi vĉi các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN cị sĄ dĀng các vêt liệu đøt nhā cþi, than, mün cāa, trçu để phĀc vĀ cho hột đûng cþa bếp hći thì hàng nëm cđn phát sinh chi phí mua các lội vêt liệu này Tuy nhiên, trong quá trình sĄ dĀng các lội vêt liệu này cÿng täo ra các chçt thâi rín khơng thu h÷i đāČc nhā bün,

gỵ than, tro Hay nĩi cách khác, khơng phâi tồn

bû chi phí cþa các vêt liệu đøt sẽ täo nên sân phèm mà cĩ mût lāČng bð lãng phí, thçt thốt và täo nên các chçt thâi Tuy nhiên nhąng chi phí này rçt khị xác đðnh nên hỉu hết các doanh nghiệp khưng xác đðnh đāČc nên chýng đều đāČc tính vào chi phí sân xuçt cþa sân phèm và khưng đāČc nhên diện là CPMT

3.2.2 Xây dựng định mức và lập dự tốn chi phí mơi trường

Để phĀc vĀ cho chăc nëng lêp kế hộch và quân trð chi phí mưi trāĈng mût cách hiệu quâ thì nhà quân trð cỉn tiến hành xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn CPMT cho doanh nghiệp Tuy nhiên, để thĆc hiện đāČc cơng việc này đđi hĩi phâi cĩ sĆ phøi hČp giąa các bû phên trong doanh nghiệp, đặc biệt là giąa bû phên kế tốn quân trð và bû phên phĀ trách liên quan đến mưi trāĈng ThĆc träng täi các doanh nghiệp đāČc điều tra cho thçy, các CPMT đều đāČc nhên diện trong các doanh nghiệp sân xuçt thăc

ën chën nuưi nhāng läi khưng đāČc xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn chi phí riêng biệt

Theo đị, hỉu hết các doanh nghiệp sân xuçt

TĂCN đāČc khâo sát đều trâ lĈi hõ khơng thĆc

hiện xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn CPMT

riêng và chỵ xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn

các khôn mĀc chi phí sân xuçt là chi phí

nguyên vêt liệu trĆc tiếp, chi phí nhân cơng trĆc

tiếp và chi phí sân xuçt chung Doanh nghiệp

cho rìng, khi xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn

các lội chi phí này là đã bao g÷m câ CPMT

Nguyên nhân chính việc các doanh nghiệp

khơng xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn riêng

cho CPMT là hõ thiếu thơng tin cĀ thể và sĆ

phøi hČp giąa bû phên kế tốn và bû phên liên

quan đến mưi trāĈng trong doanh nghiệp là

khơng chặt chẽ Nguyên nhân thă hai là do hiểu

biết, kiến thăc cþa bû phên kế tốn về vçn đề

mưi trāĈng, CPMT cịn hän chế Kết quâ nghiên

cău này cÿng phü hČp vĉi thĆc träng

KTQTCPMT Ċ các doanh nghiệp sân xuçt lïnh

vĆc khác Ċ Việt Nam (Nguyễn Đëng Hõc, 2021)

Tuy nhiên, Ċ mût sø doanh nghiệp cĩ quy

mơn lĉn thì hõ cĩ xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ

tốn mût sø khôn CPMT Chỵng hän, Cơng ty

Cù phỉn Green Feed Việt Nam - Chi nhánh Hà

Nam cĩ xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn chi

nëng lāČng tiêu hao cho hột đûng sân xuçt, lêp

dĆ tốn chi phí xĄ lĎ nāĉc thâi, chi phí quân lý

mơi trāĈng, chi phí vệ sinh cơng nghiệp, chi phí

xĄ lý các sĆ cø mưi trāĈng và chi phí khám săc

khĩe cho nhân viên

3.2.3 Xác định chi phí mơi trường

Tùng hČp kết quâ điều tra cho thçy, Ċ hỉu hết các doanh nghiệp, đặc biệt là nhąng doanh nghiệp cĩ quy mơ nhĩ và vĂa thì CPMT khơng đāČc theo dõi tách biệt mà èn trong các chi phí chung Hay nĩi cách khác, kế tốn khơng mĊ sù tài khôn chi tiết để theo dõi các chi phí này

mà chýng đāČc têp hČp vào các tài khôn chi phí chung nhā chi phí sân xuçt chung, chi phí quân lý doanh nghiệp hoặc là chi phí khác Nguyên tíc việc xác đðnh CPMT täi hỉu hết các doanh nghiệp đang áp dĀng là chi phí phát sinh täi bû phên nào thì ghi nhên vào chi phí cþa bû phên đị, khưng sĄ dĀng tài khôn riêng hay cÿng khưng chi tiết tài khôn riêng cho CPMT Chỵng hän, täi cơng ty Cù phỉn Ngõc Việt, chi phí khçu hao máy mĩc, thiết bð phĀc

vĀ hột đûng xĄ lý chçt thâi đāČc häch tốn chung vào Tài khôn 6274; Chi phí dðch vĀ thuê ngồi Cưng ty Mưi trāĈng dõn dẹp vệ sinh, thu gom phát thâi đāČc têp hČp trên tài khôn Tài khôn 6427 hay các khôn tiền phät thì đāČc têp hČp trên Tài khôn 811; các chi phí liên quan đến đào täo nhân viên, chi phí truyền thưng hāĊng ăng ngày mưi trāĈng, chi phí tiếp các đồn thanh tra, kiểm tra nếu cĩ liên quan đến vçn đề mưi trāĈng thì đāČc tùng hČp trên Tài khôn 6428

Bảng 4 Trích báo cáo tổng hợp chi phí tại Cơng ty Cổ phần Green Feed Việt Nam (VNĐ)

12 Chi phí sản xuất khác

12.1 Phân bổ dịch vụ Chi phíSX

12.2 Chi phí đồng phục, bảo hộ lao động

12.3 Chi phí khử trùng

12.4 Chi phí xử lý nước thải + rác thải sinh hoạt + chất nguy hại

12.5 Chi phí vệ sinh cơng nghiệp

12.6 Chi phí kiểm nghiệm - phân tích

12.7 Chi phí bao bì rách vỡ

12.8 Chi phí thuê xe nâng

12.9 Các loại chi phí khác

12.10 Chi phí rửa hệ thống

Tuy nhiên, Ċ mût sø doanh nghiệp cĩ quy

mơ sân xuçt lĉn (không 13,7%) thì mặc dù hõ

khơng xây dĆng tài khôn riêng nhāng CPMT

đāČc theo dõi trên các tài khôn rçt chi tiết

Điển hình, täi các nhà máy cþa Cơng ty Cù phỉn

Green Feed Việt Nam, bû phên kế tốn mĊ sù

rçt chi tiết để theo dõi các CPMT CĀ thể, Chi

phí vệ sinh cơng nghiệp kho sân xuçt đāČc theo

dõi trên Tài khôn 6278002; Chi phí bćm sát

trüng kho đāČc theo dõi trên Tài khôn

6278003; Chi phí vêt tā cho hột đûng xĄ lý rác

thâi nhā chùi quét, giẻ lau, xà phịng, chi phí xĄ

lý chçt thâi nguy häi đāČc theo dõi trên Tài

khôn 6778008„

Cùi kč, khi têp hČp chi phí tính giá thành,

xác đðnh kết quâ kinh doanh CPMT sẽ đāČc

phân bù cho các đøi tāČng chðu chi phí Phāćng

pháp phân bù CPMT phĀ thủc vào phāćng pháp

phân bù chi phí chung mà các doanh nghiệp đị

đang áp dĀng Thưng thāĈng các chi phí chung

này sẽ đāČc phân bù cho tĂng đøi tāČng têp hČp

chi phí theo nhąng tiêu thăc nhçt đðnh nhā sø

lāČng sân phèm, sø giĈ lao đûng, đðnh măc Chỵ

mût sø ít doanh nghiệp cĩ sĄ dĀng phāćng pháp

phân bù tiên tiến đị là phån bù dĆa trên hột

đûng ABC (Activity Based Costing)

3.2.4 Lập báo cáo chi phí mơi trường

Tùng hČp và cung cçp thơng tin CPMY là

nûi dung quan trõng cþa KTQTCPMT và thơng

tin CPMT thāĈng đāČc thể hiện trên các báo cáo

kế tốn Tuy nhiên, hiện nay khưng cị quy đðnh

nào bít bủc các doanh nghiệp phâi thĆc hiện

lêp báo cáo CPMT mà việc lêp báo cáo này chþ

yếu là phĀc vĀ nûi bû doanh nghiệp và xuçt

phát tĂ nhu cỉu cþa nhà quân trð Đøi vĉi các

doanh nghiệp mà CPMT khưng đāČc theo dõi

tách biệt thì hỉu nhā thưng tin CPMT khưng

đāČc thể hiện trên các báo cáo chi phí NgāČc

läi, Ċ các doanh nghiệp cĩ theo dõi CPMT trên

các tài khôn chi tiết thì mặc dù hõ khơng lêp

báo cáo CPMT riêng lẻ nhāng chýng đāČc thể

hiện trên báo cáo tùng hČp chi phí cþa doanh

nghiệp (Bâng 4)

Lý giâi cho việc kế tốn các doanh nghiệp

khơng lêp báo cáo CPMT riêng hoặc khơng trình

bày thơng tin CPMT trên các báo cáo tùng hČp

chi phí là do tĂ đỉu chýng đã khưng đāČc theo dõi tách biệt trên các khôn mĀc riêng mà đāČc theo dõi chung trên các tài khôn chi phí chung Tuy nhiên, nguyên nhân sâu xa là do nhu cỉu cþa nhà quân trð trong việc sĄ dĀng thơng tin CPMT để ra quyết đðnh BĊi vì, báo cáo tùng hČp chi phí hay báo cáo CPMT đāČc lêp chþ yếu để cung cçp thơng tin cho quân trð nûi bû và nĩ chỵ đāČc lêp khi nhà quân trð cĩ nhu cỉu ThĆc tế nhà quân trð cþa doanh nghiệp cị quan tåm đến vçn đề mưi trāĈng nhāng hõ chþ yếu quan tâm nhiều đến cơng nghệ, quy trình xĄ lý chçt thâi đýng quy đðnh để khơng bð các cć quan chăc nëng phät hoặc ânh hāĊng đến hình ânh cþa doanh nghiệp mà chāa quan tåm nhiều đến thơng tin về CPMT Do đị, bû phên kế tốn khơng cĩ áp lĆc trong việc theo dõi và cung cçp chi tiết thơng tin chi phí này phát sinh trong doanh nghiệp

4 KẾT LUẬN VÀ KHUYẾN NGHỊ

4.1 Kết luận

KTQTCPMT là khái niệm khơng cịn mĉi Ċ Việt Nam, tuy nhiên măc đû thĆc hiện trong các doanh nghiệp đang cđn hän chế và doanh nghiệp sân xuçt TĂCN cÿng khưng ngội lệ Kết quâ nghiên cău chỵ ra, các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða Ċ Việt Nam bāĉc đỉu thĆc hiện các nûi dung cþa KTQTCPMT nhāng cđn hän chế và cĩ sĆ khác biệt giąa các doanh nghiệp cị quy mư khác nhau Theo đị, doanh nghiệp cĩ quy mơ lĉn cĩ măc đû hiện các nûi dung KTQTCPMT đỉy đþ và tồn diện hćn các doanh nghiệp cĩ quy mơ nhĩ CPMT đāČc nhên diện trong doanh nghiệp sân xuçt TĂCN đāČc nhên diện bao g÷m chi phí xĄ lý chçt thâi; Chi phí phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng Chi phí cþa chçt thâi thĆc tế cĩ phát sinh trong sân xuçt TĂCN nhāng chāa đāČc nhên diện là CPMT Tuy nhiên, Ċ hỉu hết các doanh nghiệp, CPMT khưng đāČc tách biệt và theo dõi trên các tài khôn chi tiết mà chþ yếu đāČc ghi nhên vào các tài khôn chi phí tùng quát theo phäm vi phát sinh chi phí Đặc biệt, các doanh nghiệp khơng thĆc hiện xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn riêng cho CPMT mà hõ cho rìng khi xây

dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn chi phí nguyên

vêt liệu trĆc tiếp, chi phí nhân cơng trĆc tiếp,

chi phí sân xuçt chung là đã bao g÷m câ CPMT

Kết quâ nghiên cău cÿng chỵ ra, trên 90% sø

doanh nghiệp đāČc điều tra và chþ yếu là các

doanh nghiệp cĩ quy mơ nhĩ và vĂa, khơng lêp

báo cáo CPMT cÿng nhā thưng tin chi phí mưi

trāĈng khưng đāČc trình bày trên các báo tùng

hČp chi phí Chỵ cĩ mût sø ít doanh nghiệp cĩ

trình bày thơng tin CPMT trong các báo cáo

tùng hČp chi phí cþa doanh nghiệp

4.2 Một số khuyến nghị đối với doanh

nghiệp sản xuất thức ăn chăn nuơi nội địa

tại Việt Nam

Để gĩp phỉn hồn thiện KTQTCPMT trong

các doanh nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða,

nghiên cău đề xuçt mût sø khuyến nghð vĉi các

doanh nghiệp nhā sau:

(i) Nhận diện CPMT: Hiện nay cĩ nhiều tài

liệu hāĉng dén nhên diện và phân lội CPMT

đāČc đāa ra bĊi các tù chăc khác nhau nhā

UNDSD (2001); IFAC (2005); Bû mưi trāĈng

Nhêt Bân (JMOE, 2005) và mût sø nhà nghiên

cău khác Tuy nhiên, trong bøi cânh Ċ Việt

Nam, khi mà các doanh nghiệp đang Ċ giai độn

đỉu thĆc hiện KTQTCPMT thì việc nhên diện

và phân lội CPMT theo hāĉng dén cþa UNDSD

(2001) là phù hČp nhçt Theo đị, CPMT đāČc

nhên diện g÷m chi phí xĄ lý chçt thâi, chi phí

phịng ngĂa và quân lĎ mưi trāĈng, chi phí vêt

liệu cþa đỉu ra phi sân phèm (chçt thâi) và chi

phí chế biến cþa đỉu ra phi sân phèm Tuy

nhiên, kết quâ nghiên cău chỵ ra, các doanh

nghiệp sân xuçt TĂCN nûi đða mĉi nhên diện

chi phí xĄ lý chçt thâi và chi phí phịng ngĂa,

quân lĎ mưi trāĈng là CPMT mà chāa nhìn

nhên chi phí cþa chçt thâi là CPMT Điều đị

dén đến thưng tin CPMT đāČc cung cçp sẽ

khưng đỉy đþ và ânh hāĊng đến việc ra quyết

đðnh Do đị, ngồi các CPMT đã đāČc nhên diện

nhā hiện nay, các doanh nghiệp nên nhìn nhên

chi phí bð lãng phí khi täo ra chçt thâi cÿng là

mût lội CPMT

(ii) Xây dựng định mức và lập dự tốn

CPMT Hiện nay các doanh nghiệp khơng tiến

hành xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn riêng cho CPMT và hõ cho rìng khi lêp dĆ tốn các lội chi phí sân xuçt là đã bao g÷m câ CPMT Điều này là khưng sai, tuy nhiên để cĩ kế hộch chi tiết cho tĂng lội chi phí và ním đāČc đỉy

đþ về quy mơ và phäm vi phát sinh CPMT, tĂ

đị cị các biện pháp giâm chi phí, câi thiện hiệu quâ mưi trāĈng thì doanh nghiệp nên lêp dĆ tốn riêng cho các lội CPMT chiếm tỵ trõng lĉn nhā chi phí xĄ lý chçt thâi, chi phí cþa chçt thâi Đðnh măc CPMT cỉn dĆa vào lāČng chçt thâi dĆ kiến và đðnh măc chi phí xĄ lý mût đćn

vð chçt thâi Ngồi ra, doanh nghiệp cĩ thể dĆa vào sø liệu thøng kê quá khă Ċ nhąng kč trāĉc

để xây dĆng đðnh măc và lêp dĆ tốn CPMT cho

kč kế hộch

(iii) Theo dõi CPMT trên tài khôn chi tiết:

Hiện nay, hỉu hết các doanh nghiệp khơng theo dõi tách biệt CPMT mà đang đāČc ghi nhên chung vào các tài khôn chi phí tùng quát, điều này gåy khị khën cho việc tùng hČp và cung cçp thưng tin CPMT Để làm cć sĊ cho việc lêp báo cáo CPMT, các doanh nghiệp nên thĆc hiện theo dõi riêng các chi phí này bìng cách mĊ các tài khôn chi tiết nhā mût sø doanh nghiệp đã

sĄ dĀng

(iv) Phương pháp xác định CPMT Kết quâ

nghiên cău chỵ ra, CPMT đāČc hỉu hết các doanh nghiệp ghi nhên chung vào các tài khôn chi phí chung và sau đị phån bù cho các đøi tāČng chi phí theo phāćng pháp truyền thøng Điều này dén đến CPMT đang đāČc phân bù cho các sân phèm, quy trình mà khưng cën că vào măc đû täo ra chi phí cþa múi sân phèm, quy trình sân xuçt Để xác đðnh chính xác CPMT cho các sân phèm, quy trình, hột đûng doanh nghiệp nên áp dĀng kết hČp phāćng pháp chi phí theo hột đûng (ABC) và phāćng pháp chi phí theo dịng vêt liệu (MFCA)

(v) Cung cấp thơng tin CPMT Kết quâ

nghiên cău cÿng chỵ ra, Ċ hỉu hết các doanh nghiệp thơng tin CPMT khưng đāČc trình bày tách biệt trên các báo cáo tùng hČp chi phí cþa

kế tốn và khơng cĩ doanh nghiệp nào lêp báo cáo CPMT riêng lẻ Điều này dén đến nhà quân trð khơng ním đāČc chính xác phäm vi và quy

mơ CPMT phát sinh trong doanh nghiệp và cĩ