CHƯƠNG 5 KIỂM TOÁN VIÊN và tổ CHỨC bộ máy KIỂM TOÁN KIỂM TOÁN căn bản

Trên cơ sở đó trình bày các mô hình tổ chức bộ máy kiểm toán cụ thể gồm: - Tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ - Tổ chức bộ máy kiểm toán độc lập - Tổ chức bộ máy kiểm toán Nhà nước 5.1 Kiểm

1

CHƯƠNG 5: KIỂM TOÁN VIÊN

VÀ TỔ CHỨC BỘ MÁY KIỂM TOÁN

MỤC TIÊU CỦA CHƯƠNG

Mục tiêu của chương này là làm rõ tiêu chuẩn, trách nhiệm, nghĩa cụ mỗi loại kiểm toán viên, biết được các hiệp hội kiểm toán Đồng thời làm rõ được nguyên tắc, nhiệm vụ của tổ chức bộ máy kiểm toán Trên cơ sở đó trình bày các mô hình tổ chức bộ máy kiểm toán cụ thể gồm:

- Tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ

- Tổ chức bộ máy kiểm toán độc lập

- Tổ chức bộ máy kiểm toán Nhà nước

5.1 Kiểm toán viên và các hiệp hội kiểm toán

5.1.1 Kiểm toán viên

Theo nghĩa rộng, kiểm toán viên là khái niệm chỉ những người làm công tác kiểm toán Theo cách hiểu này, kiểm toán viên bao gồm kiểm toán viên nội bộ, kiểm toán viên độc lập, kiểm toán viên nhà nước

Theo nghĩa hẹp, khái niệm kiểm toán viên chỉ những người hành nghề kiểm toán chuyên nghiệp hay là các kiểm toán viên độc lập đăng ký hành nghề kiểm toán

Trong quá trình kiểm toán, các kiểm toán viên chuyên nghiệp phải tuân thủ các nguyên tắc đạo đức cơ bản sau:

Tính chính trực: Phải thẳng thắn, trung thực trong tất cả các mối quan hệ chuyên

môn và kinh doanh;

Tính khách quan: Không cho phép sự thiên vị, xung đột lợi ích hoặc bất cứ ảnh

hưởng không hợp lý nào chi phối các xét đoán chuyên môn và kinh doanh của mình;

Năng lực chuyên môn và tính thận trọng: Thể hiện, duy trì sự hiểu biết và kỹ năng

chuyên môn cần thiết nhằm đảm bảo rằng khách hàng hoặc chủ doanh nghiệp được cung cấp dịch vụ chuyên môn có chất lượng dựa trên những kiến thức mới nhất về chuyên môn, pháp luật và kỹ thuật, đồng thời hành động một cách thận trọng và phù hợp với các chuẩn mực nghề nghiệp và kỹ thuật được áp dụng;

Tính bảo mật: Phải bảo mật thông tin có được từ các mối quan hệ chuyên môn và

kinh doanh, vì vậy, không được tiết lộ bất cứ thông tin nào cho bên thứ ba khi chưa được

sự đồng ý của bên có thẩm quyền, trừ khi có quyền hoặc nghĩa vụ phải cung cấp thông tin theo yêu cầu của pháp luật hoặc cơ quan quản lý hoặc tổ chức nghề nghiệp, và cũng như không được sử dụng thông tin vì lợi ích cá nhân của kế toán viên, kiểm toán viên chuyên nghiệp hoặc của bên thứ ba;

2

Tư cách nghề nghiệp: Phải tuân thủ pháp luật và các quy định có liên quan, tránh

bất kỳ hành động nào làm giảm uy tín nghề nghiệp của mình

5.1.1.1 Kiểm toán viên nội bộ:

Kiểm toán viên nội bộ (người làm công tác kiểm toán nội bộ) là những người thực hiện công tác kiểm toán nội bộ của đơn vị

Các doanh nghiệp có thể tự thành lập bộ phận kiểm toán nội bộ hoặc có thể đi thuê kiểm toán nội bộ Kiểm toán viên nội bộ không cần phải là những người làm kiểm toán chuyên nghiệp mà đó có thể là các nhà quản lý giỏi, các kế toán viên giỏi có kinh nghiệm hoặc có thể là các kỹ thuật viên giỏi Tuy nhiên, kiểm toán viên nội bộ cũng phải được đào tạo để đạt được trình độ nghiệp vụ tương xứng theo quy định Ở một số quốc gia kiểm toán viên nội bộ có thể là kiểm toán viên chuyên nghiệp như những giám định viên chuyên nghiệp trong các doanh nghiệp nhà nước và các đơn vị công cộng có quy mô lớn hoặc các chuyên gia được Hội đồng quản trị sử dụng trong Ủy ban kiểm toán

Đối với Việt Nam theo điều 11 Nghị định 05/2019/NĐ-CP ngày 22/01/2019 về kiểm toán nội bộ yêu cầu tiêu chuẩn của người làm công tác kiểm toán nội bộ như sau:

1) Có bằng đại học trở lên các chuyên ngành phù hợp với yêu cầu kiểm toán, có kiến thức đầy đủ và luôn được cập nhật về các lĩnh vực được giao thực hiện kiểm toán nội bộ

2) Đã có thời gian từ 05 năm trở lên làm việc theo chuyên ngành đào tạo hoặc từ

03 năm trở lên làm việc tại đơn vị đang công tác hoặc từ 03 năm trở lên làm kiểm toán,

kế toán hoặc thanh tra

3) Có kiến thức, hiểu biết chung về pháp luật và hoạt động của đơn vị; có khả năng thu thập, phân tích, đánh giá và tổng hợp thông tin; có kiến thức, kỹ năng về kiểm toán nội bộ

4) Chưa bị kỷ luật ở mức cảnh cáo trở lên do sai phạm trong quản lý kinh tế, tài chính, kế toán hoặc không đang trong thời gian bị thi hành án kỷ luật

5) Các tiêu chuẩn khác do đơn vị quy định

Theo Nghị định 05/2019/NĐ-CP ngày 22/01/2019 về kiểm toán nội bộ Trách nhiệm và quyền hạn của người làm công tác kiểm toán nội bộ được quy định như sau:

* Trách nhiệm kiểm toán viên nội bộ:

+ Thực hiện kế hoạch kiểm toán đã được phê duyệt;

+ Xác định các thông tin đầy đủ, tin cậy, phù hợp và hữu ích cho việc thực hiện các mục tiêu kiểm toán;

+ Căn cứ vào các phân tích và đánh giá phù hợp để đưa ra kết luận và các kết quả kiểm toán một cách độc lập, khách quan;

+ Lưu các thông tin liên quan để hỗ trợ các kết luận và đưa ra kết quả kiểm toán;

3

+ Chịu trách nhiệm về kết quả kiểm toán được giao thực hiện;

+ Bảo mật thông tin theo đúng quy định của pháp luật;

+ Không ngừng nâng cao năng lực chuyên môn, giữ gìn đạo đức nghề nghiệp; + Các trách nhiệm khác theo quy định của pháp luật và Quy chế kiểm toán nội bộ của đơn vị

* Quyền hạn kiểm toán viên nội bộ:

+ Trong khi thực hiện kiểm toán có quyền độc lập trong việc nhận xét, đánh giá, kết luận và kiến nghị về những nội dung đã kiểm toán;

+ Có quyền yêu cầu bộ phận/đơn vị được kiểm toán cung cấp kịp thời, đầy đủ tài liệu, thông tin có liên quan đến nội dung kiểm toán;

+ Bảo lưu ý kiến bằng văn bản về kết quả kiểm toán trong phạm vi được phân công;

+ Thực hiện các quyền hạn khác theo quy định của pháp luật và Quy chế kiểm toán nội bộ của đơn vị

5.1.1.2 Kiểm toán viên độc lập:

* Khái niệm kiểm toán viên độc lập: là người được cấp chứng chỉ kiểm toán viên

theo quy định của pháp luật hoặc người có chứng chỉ của nước ngoài được Bộ Tài chính

công nhận và đạt kỳ thi sát hạch về pháp luật Việt Nam

Các tiêu chuẩn của kiểm toán viên độc lập là:

- Về năng lực hành vi dân sự: Có năng lực hành vi dân sự đầy đủ

- Về đạo đức: Có phẩm chất đạo đức tốt, có ý thức trách nhiệm, liêm khiết, trung thực, khách quan

- Về nghiệp vụ chuyên môn:

+ Có bằng tốt nghiệp đại học trở lên thuộc chuyên ngành tài chính, ngân hàng,

kế toán, kiểm toán hoặc chuyên ngành khác theo quy định;

+ Có Chứng chỉ kiểm toán viên theo quy định

Mặc dù vậy, không phải tất cả các kiểm toán viên độc lập đều có thể hành nghề kiểm toán một cách tự do mà phải đảm bảo những điều kiện nhất định

* Kiểm toán viên hành nghề: kiểm toán viên đã được cấp Giấy chứng nhận đăng

ký hành nghề kiểm toán

Ở Việt Nam, theo Luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12:

Điều 15: Người có đủ các điều kiện sau đây được đăng ký hành nghề kiểm toán:

+ Là kiểm toán viên

+ Có thời gian thực tế làm kiểm toán từ đủ ba mươi sáu tháng trở lên

4

+ Tham gia đầy đủ chương trình cập nhật kiến thức

Người có đủ các điều kiện theo quy định trên thực hiện đăng ký hành nghề kiểm toán và được cấp Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán theo quy định của Bộ Tài chính

- Ở Việt Nam Giấy chứng nhận đăng ký hành nghề kiểm toán chỉ có giá trị khi người được cấp có hợp đồng lao động làm toàn bộ thời gian cho một doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam

Kiểm toán viên độc lập hành nghề trong một tổ chức (công ty) hoặc văn phòng kiểm toán tư tùy điều kiện quy định của pháp luật từng quốc gia Ở Việt Nam kiểm toán viên độc lập hành nghề trong một công ty, chưa có hình thức văn phòng kiểm toán tư

Điều 16: Những người không được đăng ký hành nghề kiểm toán gồm:

- Người có tiền án về tội kinh tế từ nghiêm trọng trở lên

- Người có hành vi vi phạm pháp luật về tài chính, kế toán, kiểm toán và quản lý kinh tế

bị xử phạt vi phạm hành chính trong thời hạn một năm, kể từ ngày có quyết định xử phạt

- Người bị đình chỉ hành nghề kiểm toán

Điều 17: Quyền của kiểm toán viên hành nghề

Khi hành nghề tại doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam, kiểm toán viên hành nghề có các quyền sau đây:

- Hành nghề kiểm toán theo quy định của Luật này;

- Độc lập về chuyên môn nghiệp vụ;

- Yêu cầu đơn vị được kiểm toán cung cấp đầy đủ, kịp thời thông tin, tài liệu cần thiết và giải trình các vấn đề có liên quan đến nội dung kiểm toán; yêu cầu kiểm kê tài sản, đối chiếu công nợ của đơn vị được kiểm toán liên quan đến nội dung kiểm toán; kiểm tra toàn bộ hồ sơ, tài liệu có liên quan đến hoạt động kinh tế, tài chính của đơn vị được kiểm toán ở trong và ngoài đơn vị trong quá trình thực hiện kiểm toán;

- Kiểm tra, xác nhận các thông tin kinh tế, tài chính có liên quan đến đơn vị được kiểm toán ở trong và ngoài đơn vị trong quá trình thực hiện kiểm toán;

- Yêu cầu tổ chức, cá nhân có liên quan cung cấp tài liệu, thông tin cần thiết có liên quan đến nội dung kiểm toán thông qua đơn vị được kiểm toán;

- Quyền khác theo quy định của pháp luật

Điều 18: Nghĩa vụ của kiểm toán viên hành nghề

Khi hành nghề tại doanh nghiệp kiểm toán, chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam, kiểm toán viên hành nghề có các nghĩa vụ sau đây:

5

- Tuân thủ nguyên tắc hoạt động kiểm toán độc lập;

- Không can thiệp vào hoạt động của khách hàng, đơn vị được kiểm toán trong quá trình thực hiện kiểm toán;

- Từ chối thực hiện kiểm toán cho khách hàng, đơn vị được kiểm toán nếu xét thấy không bảo đảm tính độc lập, không đủ năng lực chuyên môn, không đủ điều kiện theo quy định của pháp luật;

- Từ chối thực hiện kiểm toán trong trường hợp khách hàng, đơn vị được kiểm toán có yêu cầu trái với đạo đức nghề nghiệp, yêu cầu về chuyên môn, nghiệp vụ hoặc trái với quy định của pháp luật;

- Tham gia đầy đủ chương trình cập nhật kiến thức hàng năm;

- Thường xuyên trau dồi kiến thức chuyên môn và kinh nghiệm nghề nghiệp;

- Thực hiện kiểm toán, soát xét hồ sơ kiểm toán hoặc ký báo cáo kiểm toán và chịu trách nhiệm về báo cáo kiểm toán và hoạt động kiểm toán của mình;

- Báo cáo định kỳ, đột xuất về hoạt động kiểm toán của mình theo yêu cầu của cơ quan nhà nước có thẩm quyền;

- Tuân thủ quy định của Luật này và pháp luật của nước sở tại trong trường hợp hành nghề kiểm toán ở nước ngoài;

- Chấp hành yêu cầu về kiểm tra, kiểm soát chất lượng dịch vụ kiểm toán theo quy định của Bộ Tài chính;

- Nghĩa vụ khác theo quy định của pháp luật

Điều 19: Các trường hợp kiểm toán viên hành nghề không được thực hiện kiểm toán

Kiểm toán viên hành nghề không được thực hiện kiểm toán trong các trường hợp sau đây:

1 Là thành viên, cổ đông sáng lập hoặc mua cổ phần, góp vốn vào đơn vị được kiểm toán;

2 Là người giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát hoặc là kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán;

3 Là người đã từng giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán cho các năm tài chính được kiểm toán;

4 Trong thời gian hai năm, kể từ thời điểm thôi giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán;

5 Là người đang thực hiện hoặc đã thực hiện trong năm trước liền kề công việc ghi sổ kế toán, lập báo cáo tài chính hoặc thực hiện kiểm toán nội bộ cho đơn vị được kiểm toán;

6 Là người đang thực hiện hoặc đã thực hiện trong năm trước liền kề dịch vụ khác với các dịch vụ quy định tại khoản 5 Điều này có ảnh hưởng đến tính độc lập của kiểm toán viên hành nghề theo quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán;

7 Có bố, mẹ, vợ, chồng, con, anh, chị, em ruột là người có lợi ích tài chính trực tiếp hoặc gián tiếp đáng kể trong đơn vị được kiểm toán theo quy định của chuẩn mực đạo đức nghề nghiệp kế toán, kiểm toán hoặc là người giữ chức vụ quản lý, điều hành, thành viên ban kiểm soát, kế toán trưởng của đơn vị được kiểm toán;

8 Trường hợp khác theo quy định của pháp luật

5.1.1.3 Kiểm toán viên nhà nước:

6

Kiểm toán viên nhà nước:Là những công chức nhà nước làm nghề kiểm toán Vì

vậy, họ được tuyển dụng và hoạt động do kiểm toán nhà nước phân công, đồng thời họ được xếp vào các ngạch bậc chung của công chức kiểm toán

Trong Luật Kiểm toán Nhà nước 81/2015/QH13 của Việt Nam quy định Kiểm toán viên nhà nước là công chức nhà nước được Tổng Kiểm toán nhà nước bổ nhiệm vào các ngạch kiểm toán viên nhà nước để thực hiện nhiệm vụ kiểm toán

Các ngạch kiểm toán viên nhà nước bao gồm:

- Kiểm toán viên;

- Kiểm toán viên chính;

- Kiểm toán viên cao cấp

Chức năng và quyền hạn cụ thể của từng ngạch, bậc được quy định cụ thể tuỳ vào từng quốc gia Riêng đối với kiểm toán viên cao cấp thường giữ cương vị lãnh đạo cơ quan kiểm toán nhà nước hoặc là những chuyên gia cao cấp có chức năng và quyền hạn trong kiểm toán, trong tư vấn tuỳ quy định của từng quốc gia

Tiêu chuẩn chung của Kiểm toán viên nhà nước tại Việt Nam theo luât kiểm toán Nhà nước số 81/2015/QH13 ngày 24/06/2015

Kiểm toán viên nhà nước phải bảo đảm các tiêu chuẩn của công chức theo quy định của pháp luật về cán bộ, công chức và các tiêu chuẩn sau đây:

+ Có phẩm chất đạo đức tốt, có ý thức trách nhiệm, liêm khiết, trung thực, khách quan;

+ Có bằng tốt nghiệp đại học trở lên thuộc một trong các chuyên ngành kiểm toán,

kế toán, tài chính, ngân hàng, kinh tế, luật hoặc chuyên ngành khác có liên quan trực tiếp đến hoạt động kiểm toán;

+ Đã có thời gian làm việc liên tục từ 05 năm trở lên theo chuyên ngành được đào tạo hoặc có thời gian làm nghiệp vụ kiểm toán ở Kiểm toán nhà nước từ 03 năm trở lên, không kể thời gian tập sự;

+ Có chứng chỉ Kiểm toán viên nhà nước

Để có thể được bổ nhiệm vào các ngạch kiểm toán viên nhà nước thì kiểm toán viên ngoài đảm bảo các tiêu chuẩn chung của kiểm toán viên nhà nước còn cần có thêm một số tiêu chuẩn nhất định khác tùy vào từng ngạch và đỗ kỳ thi ngạch kiểm toán tương ứng

* Trách nhiệm của Kiểm toán viên nhà nước:

+ Thực hiện nhiệm vụ kiểm toán và chịu trách nhiệm về việc thực hiện nhiệm vụ kiểm toán được phân công; đưa ra ý kiến đánh giá, xác nhận, kết luận và kiến nghị về những nội dung đã kiểm toán

7

+ Tuân thủ pháp luật, nguyên tắc hoạt động, chuẩn mực, quy trình, nghiệp vụ kiểm toán của Kiểm toán nhà nước và các quy định khác có liên quan của Tổng Kiểm toán nhà nước

+ Chịu trách nhiệm trước pháp luật về những bằng chứng, đánh giá, xác nhận, kết luận và kiến nghị kiểm toán

+ Thu thập bằng chứng kiểm toán, ghi nhận và lưu giữ tài liệu làm việc của Kiểm toán viên nhà nước theo quy định của Tổng Kiểm toán nhà nước

+ Giữ bí mật thông tin, tài liệu thu thập được trong quá trình kiểm toán

+ Xuất trình thẻ Kiểm toán viên nhà nước khi thực hiện nhiệm vụ kiểm toán + Thường xuyên học tập, rèn luyện để nâng cao kiến thức chuyên môn, kỹ năng và đạo đức nghề nghiệp; thực hiện chương trình cập nhật kiến thức hằng năm theo quy định của Tổng Kiểm toán nhà nước

+ Báo cáo kịp thời, đầy đủ với người ra quyết định thành lập Đoàn kiểm toán khi

có trường hợp làm ảnh hưởng đến tính độc lập của Kiểm toán viên nhà nước

5.1.2 Các hiệp hội kiểm toán

Nhằm tăng cường quan hệ hợp tác, hướng dẫn và bồi dưỡng nghiệp vụ (về lý luận

và thực tiễn), những người làm công tác kế toán và kiểm toán đã tự nguyện tập hợp vào các hiệp hội kiểm toán viên khác nhau: Hiệp hội kế toán viên công chứng, hiệp hội kiểm toán viên nội bộ, hiệp hội của các tổ chức kiểm toán nhà nước

Các hiệp hội kế toán, kiểm toán thường được lập ra một cách độc lập ở từng quốc gia và gia nhập hiệp hội quốc tế: Liên đoàn kế toán quốc tế (IFAC) được thành lập từ năm 1977 theo sự thoả thuận của 63 tổ chức hiệp hội đại diện cho 49 quốc gia tham dự Hiện nay, IFAC đã có 179 tổ chức thành viên và các cộng sự ở 130 nước tham dự Đây là những tổ chức hiệp hội rộng rãi của những người làm kế toán và kiểm toán Bên cạnh đó

có những hiệp hội riêng của từng loại kiểm toán viên

Hiệp hội (học viện) kiểm toán viên nội bộ (Institute of Internal Auditors – viết tắt

IIA): là tổ chức nghề nghiệp của những người hành nghề kiểm toán nội bộ, quản trị rủi

ro, kiểm toán hệ thống thông tin kế toán … tại các tổ chức IIA được thành lập năm 1941 tại Hoa Kỳ và trụ sở chính tại đây Tuy nhiên, hiện nay IIA hướng đến sự phát triển quốc

tế với hơn 180.000 thành viên ở 190 quốc gia và vùng lãnh thổ trên thế giới

Hiệp hội kiểm toán viên độc lập (CPA): là hình thức phát triển không chỉ trong

phạm vi quốc gia mà cả trên phạm vi thế giới Có những hiệp hội ra đời rất sớm và có lịch sử hàng trăm năm như: Hiệp hội kế toán viên công chứng của Anh và xứ Wales (The Institute Of Chactered Accountants in England and Wales) thành lập từ ngày 11/05/1980, song phần lớn các hiệp hội kiểm toán viên được thành lập vào thể kỷ 20 Từ năm 1977, cùng với sự ra đời của IFAC, Uỷ ban thực hành kiểm toán quốc tế (IAPC) đã ra đời và

8

công bố các văn bản chỉ đạo kiểm toán quốc tế làm cơ sở cho việc soạn thảo các chuẩn mực và thực hành kiểm toán

Tại Việt Nam cũng đã hình thành một số hiệp hội kế toán kiểm toán:

+ Hội Kế toán và Kiểm toán Việt Nam (viết tắt VAA): là tổ chức nghề nghiệp về

kế toán và kiểm toán tại Việt Nam được thành lập năm 1994, là thành viên IFAC từ năm

1998, Website: http://www.vaa.vn VAA là tổ chức duy nhất được Bộ tài chính ủy nhiệm

tổ chức đào tạo và cấp chứng chỉ hành nghề kế toán Hội hoạt động với mục đích:

Tập hợp, đoàn kết các tổ chức và cá nhân hoạt động trong lĩnh vực kế toán và kiểm toán ở Việt Nam vì sự nghiệp duy trì và phát triển nghề nghiệp

Nâng cao chất lượng nghiệp vụ chuyên môn

Giữ gìn phẩm chất, đạo đức nghề nghiệp nhằm phục vụ ngày càng tốt hơn yêu cầu quản lý kinh tế, tài chính của đất nước

Hội nhập với tổ chức nghề nghiệp kế toán và kiểm toán các nước trong khu vực

và thế giới

+ Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (viết tắt VACPA): là tổ chức nghề

nghiệp quản lý các kiểm toán viên hành nghề tại Việt Nam; là thành viên của VAA và là thành viên chính thức của Hiệp hội kế toán Châu Á - Thái Bình Dương (CAPA) từ tháng 6/2010 Để tạo dựng Hội nghề nghiệp đảm trách chức năng quản lý hành nghề kế toán, kiểm toán, theo đề nghị của Bộ Tài chính, được phép của Bộ Nội vụ, ngày 15/4/2005, Hội Kiểm toán viên hành nghề Việt Nam (VACPA) đã được thành lập tại Hà Nội và chính thức đi vào hoạt động từ 1/1/2006 Ngày 14/07/2005, tại Quyết định số 47/2005/QĐ-BTC, Bộ trưởng Bộ Tài chính đã chính thức chuyển giao chức năng quản lý hành nghề kiểm toán cho VACPA

Hiệp hội của các tổ chức kiểm toán viên nhà nước là tổ chức quốc tế (hoặc khu

vực) của tất cả các tổ chức kiểm toán nhà nước khác nhau Tổ chức quốc tế của các cơ quan kiểm toán nhà nước (INTOSAI) với sự tham gia của hơn 175 quốc gia cứ 3 năm họp một lần thảo luận những vấn đề chuyên môn hiện đang được quan tâm và xuất bản tạp chí định kỳ Các hiệp hội khu vực cũng được hình thành như Hiệp hội kiểm toán nhà nước Châu Á (ASOSAI) Kiểm toán nhà nước Việt Nam cũng đã tham gia vào các tổ chức này

5.2 Nguyên tắc và nhiệm vụ của tổ chức bộ máy kiểm toán

5.2.1 Những nguyên tắc cơ bản của tổ chức bộ máy kiểm toán

Bộ máy kiểm toán gồm con người và phương tiện chứa đựng các yếu tố của kiểm toán để thực hiện chức năng kiểm toán

Các nguyên tắc cơ bản của tổ chức bộ máy kiểm toán:

Mặt khác, kiểm toán lại bao gồm nhiều loại hình khác nhau như kiểm toán nội bộ, kiểm toán độc lập, kiểm toán nhà nước có những đặc điểm khác nhau về tổ chức bộ máy,

về nội dung và phương pháp kiểm toán Vì vậy, việc xây dựng đội ngũ kiểm toán viên cho từng bộ máy kiểm toán đòi hỏi phải có những yêu cầu cụ thể, riêng biệt cho từng loại hình, từng bộ máy kiểm toán

Cùng với sự phát triển đội ngũ kiểm toán viên về số lượng và chất lượng cũng đòi hỏi các trang thiết bị: như máy móc thiết bị, các phần mềm kiểm toán phải được trang bị,

hỗ trợ một cách đồng bộ, kịp thời và phải có một cơ chế phối hợp hiệu quả, thống nhất

- Hệ thống bộ máy kiểm toán phải bao gồm các phân hệ chứa đựng các mối liên

hệ trong ngoài khác nhau phù hợp với nguyên tắc chung của lý thuyết tổ chức và quy luật của phép biện chứng về liên hệ

Mục tiêu của bất kỳ một tổ chức là tạo ra các mối liên hệ theo một trật tự xác định Trong hoạt động kiểm toán, các mối liên hệ khác nhau do quan hệ giữa các mục tiêu kiểm toán khác nhau với các khách thể kiểm toán khác nhau Mỗi khách thể kiểm toán, mỗi chủ thể kiểm toán này lại có nhiều mối liên hệ khác với bên ngoài khách thể kiểm toán và đơn vị kiểm toán Trong quá trình xử lý hàng loạt các mối liên hệ, phải có phương pháp luận biện chứng giữa các sự vật, hiện tượng, giữa cái riêng và cái chung, giữa cái cũ và cái mới

- Tổ chức bộ máy kiểm toán phải quán triệt nguyên tắc chung của mỗi hệ thống tổ chức bộ máy là: Tập trung, dân chủ thích ứng với từng bộ phận kiểm toán

Nguyên tắc tập trung, dân chủ được phát triển và ứng dụng trong tất cả các lĩnh vực hoạt động và tổ chức bộ máy Ở từng phân hệ kiểm toán, trong từng thời kỳ phát triển mối liên hệ chủ thể – khách thể có những điểm khác nhau song đều được tổ chức và hoạt động trong mỗi nhà nước cụ thể với một nguyên tắc tổ chức cụ thể: nhà nước của dân, do dân và vì dân

5.2.2 Nhiệm vụ cơ bản của tổ chức bộ máy kiểm toán

Nhiệm vụ chủ yếu của tổ chức bộ máy kiểm toán là xây dựng mô hình tổ chức bộ máy, xác định kiểu liên hệ trong từng mô hình và mối liên hệ giữa các yếu tố cơ bản cấu thành hệ thống bộ máy kiểm toán – kiểm toán viên

10

Để giải quyết nhiệm vụ cơ bản này thì ta lần lượt nghiên cứu các vấn đề cụ thể sau:

- Tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ

- Tổ chức bộ máy kiểm toán độc lập

- Tổ chức bộ máy kiểm toán Nhà nước

5.3 Tổ chức bộ máy kiểm toán nội bộ

Bộ máy kiểm toán nội bộ là hệ thống tổ chức của các kiểm toán viên do đơn vị tự lập ra hoặc có thể đi thuê ngoài theo yêu cầu quản trị nội bộ và thực hiện nề nếp, kỷ cương quản lý

Cách thức tổ chức bộ phận kiểm toán hiệu quả phụ thuộc vào nhiều yếu tố như: yêu cầu quản lý DN từng thời kỳ, đặc điểm hoạt động kinh doanh, lĩnh vực kinh doanh, yêu cầu pháp lý,…

Theo quan điểm truyền thống, bộ máy kiểm toán nội bộ là hệ thống của các kiểm

toán viên nội bộ do đơn vị tự lập ra Dựa trên quy mô của bộ phận kiểm toán nội bộ có

thể lựa chọn hai mô hình sau: Bộ phận kiểm toán nội bộ hoặc Giám định viên kế toán

Bộ phận (phòng, ban) kiểm toán nội bộ thường có nhiều kiểm toán viên nội bộ Để

tổ chức và quản lý, kiểm soát các hoạt động kiểm toán nội bộ, trong bộ máy lãnh đạo của đơn vị phải phân công những người phụ trách công việc này Theo yêu cầu đó, thông thường một uỷ ban kiểm toán được lập ra (thường có từ 3-5 thành viên là thành viên Hội đồng quản trị) phụ trách Trong những trường hợp cần thiết, Hội đồng quản trị có thể quyết định thuê các chuyên gia kiểm toán tham gia hoặc tư vấn cho uỷ ban.Uỷ ban kiểm toán nội bộ có trách nhiệm trong tổ chức hoạt động kiểm toán nội bộ, vừa có trách nhiệm tạo lập mối quan hệ với chủ thể kiểm toán tài chính từ bên ngoài (kiểm toán độc lập) Trường hợp không có Hội đồng quản trị, chủ đầu tư hoặc người được uỷ quyền phụ trách

sẽ chỉ đạo công tác kiểm toán Tất nhiên, người phụ trách hoặc uỷ ban kiểm toán chỉ có chức năng tổ chức, chỉ đạo hoạt động kiểm toán nội bộ Người thực hiện hoạt động kiểm toán nội bộ là những kiểm toán viên trong đơn vị hoặc chuyên gia (giám định viên kế toán) từ bên ngoài

Bộ phận (phòng, ban) kiểm toán nội bộ là mô hình phổ biến ở các nước trên thế

giới, đặc biệt là ở Bắc Mỹ Thành viên của bộ phận này là các kiểm toán viên nội bộ Số lượng nhân sự kiểm toán viên nội bộ tuỳ thuộc vào quy mô của đơn vị, vào nhiệm vụ kiểm toán nội bộ cụ thể trong từng thời kỳ theo quy định của đơn vị Bộ phận kiểm toán nội bộ có trách nhiệm thực hiện tất cả các kế hoạch, công việc kiểm toán nội bộ do Uỷ ban kiểm toán giao cho bao gồm cả việc xây dựng quy chế kiểm toán nội bộ (nếu có), tổ chức thực hiện đều đặn và có hiệu lực quy chế đã ban hành và cả công việc đột xuất khác.Mô hình này rất thích hợp với các doanh nghiệp có quy mô lớn Tuy nhiên, điều kiện tiên quyết để phát huy ưu việt này là chất lượng đội ngũ kiểm toán viên nội bộ

11

Giám định viên kế toán (hoặc giám sát viên nhà nước) là mô hình ứng dụng phổ

biến ở các doanh nghiệp nhà nước và các doanh nghiệp có quy mô nhỏ, đơn ngành Trường hợp này, người thực hiện công việc kiểm toán là kiểm toán viên chuyên nghiệp (hành nghề) được thuê làm kiểm toán nội bộ tại đơn vị, thậm chí ở một số quốc gia, trong các xí nghiệp công và doanh nghiệp Nhà nước kiểm toán nội bộ có thể được thực hiện bởi những giám sát viên Nhà nước và có thể họ được biên chế trong bộ máy kiểm toán Nhà nước.Với mô hình này chỉ cần một kiểm toán viên nội bộ để thực hiện hoạt động kiểm toán trong doanh nghiệp

Theo quan điểm hiện đại, kiểm toán nội bộ không nhất thiết do các kiểm toán viên

nội bộ trong doanh nghiệp tiến hành mà có thể sử dụng dịch vụ thuê ngoài hoặc sử dụng

cơ chế đồng kiểm toán Mô hình này thường gọi là mô hình linh hoạt, sử dụng các nhân

viên kiểm toán đặc biệt hoặc các nhân viên kiểm toán không chính thức hay thuê ngoài hoàn toàn dịch vụ kiểm toán nội bộ Dịch vụ kiểm toán nội bộ có thể do các công ty kiểm toán độc lập hoặc các công ty dịch vụ kế toán thực hiện

Ở Việt Nam, trong VSA 610- Sử dụng công việc của KTV nội bộ ban hành ngày 06/12/2012 có hiệu lực ngày 01/01/2014 có quy định rõ Kiểm toán nội bộ có thể do đơn

vị được kiểm toán tổ chức và thực hiện hoặc có thể do tổ chức bên ngoài cung cấp, với chức năng chủ yếu là kiểm tra, đánh giá, giám sát tính đầy đủ, thích hợp và tính hữu hiệu của kiểm soát nội bộ; Đồng thời, nghị định về Kiểm toán nội bộ số 05/2019/NĐ-CP có hiệu lực từ ngày 01/04/2019 quy định về công tác kiểm toán nội bộ trong các cơ quan nhà nước, đơn vị sự nghiệp công lập và các doanh nghiệp Trên cơ sở các quy định tại Nghị định này, đơn vị phải xây dựng Quy chế và quy trình kiểm toán nội bộ phù hợp với đặc thù hoạt động của đơn vị Đơn vị được khuyến khích áp dụng các thông lệ quốc tế về kiểm toán nội bộ nếu không có mâu thuẫn với các quy định tại Nghị định này và các văn bản quy phạm pháp luật khác

5.4 Tổ chức bộ máy kiểm toán độc lập

Bộ máy kiểm toán độc lập là tổ chức của các kiểm toán viên chuyên nghiệp, kinh doanh dịch vụ kiểm toán và các dịch vụ khác có liên quan Là một đơn vị kinh doanh, kiểm toán độc lập phải thực hiện các nghĩa vụ và quyền lợi như các tổ chức kinh doanh khác Mặt khác, kinh doanh dịch vụ kiểm toán là kinh doanh một loại dịch vụ đòi hỏi trình độ chuyên môn sâu nên phải có một đội ngũ kiểm toán viên có đủ điều kiện hành nghề và đội ngũ trợ lý kiểm toán đảm bảo thực hiện tốt các dịch vụ của mình Cùng với các dịch vụ kiểm toán, bộ máy kiểm toán độc lập có thể thực hiện các dịch vụ khác theo quy định của pháp luật như dịch vụ tư vấn thuế, tư vấn đầu tư, tư vấn quản lý, tài chính,

kế toán

Bộ máy kiểm toán độc lập trên thế giới có hai mô hình cơ bản là văn phòng kiểm toán tư và công ty kiểm toán

Ưu điểm của mô hình này là phát huy tính năng động cao của bộ máy kiểm toán, rất thích ứng với nhu cầu kiểm toán và tư vấn của các doanh nghiệp vừa và nhỏ cũng như nhu cầu đại lý thuế (thu nhập) cho nhà nước

Tuy nhiên, mô hình văn phòng kiểm toán tư có nhược điểm là chỉ giới hạn các dịch vụ và sức cạnh tranh của mỗi tổ chức kiểm toán cũng hạn chế Bên cạnh đó, sự hợp tác, tự bồi dưỡng kinh nghiệm nghiệp vụ giữa các kiểm toán viên cũng hạn chế Do đó, khi thành lập văn phòng kiểm toán tư, kiểm toán viên độc lập phải có năng lực khá toàn diện và trình độ chuyên môn vững

Công ty kiểm toán là bộ máy tổ chức kiểm toán độc lập với số lượng lớn các kiểm toán viên độc lập (có thể lên đến hàng chục ngàn kiểm toán viên trong công ty)

Các công ty kiểm toán thường thực hiện nhiều loại dịch vụ trên địa bàn rộng lớn (có thể lên đến hàng trăm dịch vụ cụ thể) Do đó, chúng được tổ chức theo loại hình phân tán và điều hành theo phương thức chức năng hoặc kết hợp Cụ thể, mỗi công ty thường

có nhiều văn phòng bố trí ở nhiều vùng trong nước (công ty quốc gia) hoặc nhiều văn phòng ở nhiều nước khác nhau (công ty quốc tế) Trong các công ty này (đặc biệt là các công ty quốc tế) từng văn phòng cụ thể hoặc văn phòng khu vực có thể có quyền tự chủ như một công ty con có thể được hệ thống độc lập

Do quy mô lớn, hoạt động phân tán và cơ cấu tổ chức phức tạp nên các công ty lớn đòi hỏi trình độ tổ chức phối hợp cao của các nhà quản lý, đòi hỏi khả năng chuyên môn cao và toàn diện của kiểm toán viên và lãnh đạo công ty, đòi hỏi đầu tư lớn cả về chuyên gia, kinh nghiệm và tiền vốn Tuy nhiên, cũng do vậy mà mỗi công ty này khi đã hình thành và tồn tại luôn có tiềm năng lớn, có thể hoàn tất nhiều dịch vụ có quy mô lớn trong khoảng thời gian ngắn và có sức cạnh tranh lớn trên thị trường

Tại Việt Nam theo luật kiểm toán độc lập số 67/2011/QH12 quy định các loại doanh nghiệp kiểm toán và chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam được kinh doanh dịch vụ kiểm toán bao gồm: Công ty trách nhiệm hữu hạn hai thành viên trở lên; Công ty hợp danh; Doanh nghiệp tư nhân; Chi nhánh doanh nghiệp kiểm toán nước ngoài tại Việt Nam được kinh doanh dịch vụ kiểm toán theo quy định của pháp luật

Theo thống kê của Hội Kiểm toán viên Hành nghề Việt Nam (VACPA) hiện nay tại Việt Nam có hơn 250 công ty kiểm toán độc lập đang hoạt động trên cả nước, trong đó

có 4 công ty kiểm toán lớn thuộc Big Four là KPMG, PricewaterhouseCoopers,

13

Ernst&Young, Deloitte Touche Tohmatsu Các công ty kiểm toán Việt Nam đã có những đóng góp đáng kể cho sự nghiệp đổi mới nền kinh tế và sự phát triển của kiểm toán độc lập nói riêng Để có thể hội nhập và cạnh tranh đòi hỏi các công ty kiểm toán phải củng

cố và phát triển mạnh về số lượng và chất lượng kiểm toán viên cũng như các dịch vụ cung cấp

5.5 Tổ chức bộ máy kiểm toán Nhà nước

Bộ máy kiểm toán Nhà nước là hệ thống tập hợp những công chức, viên chức nhà nước để thực hiện chức năng kiểm toán ngân sách và tài sản công

Trong quan hệ với hệ thống bộ máy Nhà nước, kiểm toán Nhà nước là một phân

hệ thực hiện chức năng kiểm toán Xét trong hệ thống kiểm toán nói chung, kiểm toán Nhà nước là phân hệ thực hiện chức năng kiểm toán với đối tượng kiểm toán cụ thể là tài sản Nhà nước Xét trong quan hệ với kiểm toán viên Nhà nước, kiểm toán Nhà nước là một tập hợp các kiểm toán viên này theo một trật tự xác định Trong hàng loạt các mối liên hệ phức tạp đó đã hình thành những mô hình tổ chức khác nhau tuỳ theo phạm vi các mối liên hệ

Trước hết, trong quan hệ với bộ máy nhà nước, kiểm toán nhà nước có thể độc lập với hệ thống lập pháp và hệ thống hành pháp hoặc trực thuộc một phía hành pháp hoặc lập pháp

Mô hình tổ chức độc lập giữa cơ quan kiểm toán nhà nước với các cơ quan lập pháp và hành pháp được ứng dụng ở các nước có nền kiểm toán phát triển, có nhà nước

pháp quyền được xây dựng có nề nếp như kiểm toán nhà nước Đức, Toà Thẩm kế Pháp Nhờ đó kiểm toán phát huy được tính đầy đủ tính độc lập trong việc thực hiện các chức năng của mình

Mô hình tổ chức cơ quan kiểm toán trực thuộc cơ quan hành pháp (Chính phủ):

Kiểm toán nhà nước được tổ chức thành cơ quan hành chính như một Bộ, có quyền kiểm toán các Bộ khác của Chính phủ Mô hình này giúp chính phủ điều hành nhanh nhạy quá trình thực hiện ngân sách và các hoạt động khác

Trong trường hợp khác, cơ quan kiểm toán nhà nước lại trực thuộc cơ quan lập pháp (Quốc hội) như Mỹ, Nga, Thụy Điển, Việt Nam (từ 2006)…Với mô hình này, kiểm

toán nhà nước trợ giúp đắc lực cho Nhà nước không chỉ ở kiểm tra thực hiện pháp luật

mà cả trong việc soạn thảo và xây dựng các sắc luật cụ thể

Ở Việt Nam hiện nay, kiểm toán nhà nước trực thuộc cơ quan lập pháp là Quốc hội và hoạt động dựa trên luật kiểm toán nhà nước số 81/2015/QH13 và được sửa đổi, bổ sung ngày 26/11/2019 Kiểm toán nhà nước được tổ chức và quản lý tập trung thống nhất: gồm Văn phòng Kiểm toán nhà nước, các đơn vị thuộc bộ máy điều hành, Kiểm toán nhà nước chuyên ngành, Kiểm toán nhà nước khu vực và đơn vị sự nghiệp công lập