CHƯƠNG 3 hệ THỐNG các PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN và CHỌN mẫu KIỂM TOÁN KIỂM TOÁN căn bản

iii Các công việc sau cân đối: - Phân tích, tìm nguyên nhân của những mất cân đối hoặc những tình hình bất thường; - Kết luận về tính chính xác của các tài liệu, số liệu hoặc mở rộng phạ

1

CHƯƠNG 3

HỆ THỐNG CÁC PHƯƠNG PHÁP KIỂM TOÁN

VÀ CHỌN MẪU KIỂM TOÁN MỤC TIÊU CỦA CHƯƠNG

Hoạt động kinh tế xã hội nói chung và hoạt động tài chính nói riêng chứa đựng nhiều mối quan hệ kinh tế xã hội khác nhau và diễn ra ở phạm vi khác nhau Thực trạng tài chính rất phức tạp, không được biểu lộ rõ ràng, trực diện và đầy đủ Việc xác minh và bày tỏ ý kiến về thực trạng này không đơn giản và dễ dàng để thực hiện Thực tế khách quan này đã và đang đòi hỏi kiểm toán phải hình thành một hệ thống phương pháp hoàn chỉnh và khoa học

Sau khi nghiên cứu chương này, người đọc có thể hiểu được:

- Khái quát về hệ thống phương pháp kiểm toán

- Phương pháp kiểm toán chứng từ và ngoài chứng từ

- Phương pháp kiểm toán tuân thủ và phương pháp kiểm toán cơ bản

- Kỹ thuật chọn mẫu trong kiểm toán

3.1 Hệ thống các phương pháp kiểm toán

3.1.1 Khái quát hệ thống phương pháp kiểm toán

Phương pháp kiểm toán là các biện pháp, cách thức và thủ pháp được vận dụng trong công tác kiểm toán nhằm đạt được mục đích kiểm toán đã đặt ra

Cũng giống như các môn khoa học khác, hệ thống phương pháp kiểm toán được xây dựng trên các cơ sở:

- Cơ sở phương pháp luận chung của kiểm toán:

Cơ sở lý luận của phương pháp kiểm toán là chủ nghĩa duy vật biện chứng, đòi hỏi khi kiểm toán phải xem xét các vấn đề trong mối quan hệ phổ biến, sự vận động và sự tác động qua lại

Khi kiểm toán không nên chỉ xem xét các chứng từ, tài liệu Số liệu, tài liệu và báo cáo tài chính chỉ là hình ảnh ghi chép lại các thông tin từ các bản chứng từ Số liệu, tài liệu này chưa chắc đã đảm bảo tính thực tế, kiểm toán không chỉ đơn thuần là việc kiểm tra trên các chứng từ, tài liệu Vì vậy cần tránh các trường hợp hiểu quá trình kiểm toán chỉ là quá trình kiểm tra kế toán

- Cơ sở phương pháp kỹ thuật:

Cơ sở phương pháp kỹ thuật của kiểm toán là việc sử dụng kết hợp trong kiểm toán các phương pháp toán học như: tính toán, ước lượng, dự báo, chọn mẫu…; các phương pháp của kế toán, phân tích kinh doanh vì vì đối tượng của kiểm toán có quan hệ chặt chẽ với đối tượng của các môn khoa học trên

Đứng trên góc độ quan hệ với đối tượng kiểm toán, hệ thống phương pháp kiểm

toán bao gồm:

- Phương pháp kiểm toán cơ bản (thử nghiệm cơ bản)

- Phương pháp kiểm toán tuân thủ (thử nghiệm kiểm soát)

3.1.2 Phương pháp kiểm toán chứng từ

Phương pháp kiểm toán chứng từ là phương pháp trong đó KTV dựa trên phần thông tin tài chính được phản ánh ở trên các tài liệu kế toán và trên các cơ sở của phương

pháp kế toán và của phân tích để thu thập bằng chứng

Phương pháp kiểm toán chứng từ gồm 3 phân hệ:

- Kiểm toán các cân đối kế toán

- Đối chiếu trực tiếp

- Đối chiếu logic

3.1.2.1 Kiểm toán các cân đối kế toán

a Khái niệm: Kiểm toán cân đối là phương pháp dựa trên các cân đối kế toán và

các cân đối khác để kiểm toán các quan hệ nội tại của các yếu tố cấu thành quan hệ cân đối đó

b Nội dung:

Kiểm toán các cân đối kế toán bao gồm các hình thức cụ thể như sau:

- Kiểm toán các cân đối tổng quát: là việc xem xét mối tương quan trong một

phương trình kế toán cơ bản Các cân đối này trong một số trường hợp thường xuyên không được duy trì hoặc bị phá vỡ do vậy KTV phải xem xét nguyên nhân dẫn đến sự

mất cân đối đó

Ví dụ: Trên bảng cân đối kế toán có 1 số cân đối kế toán sau:

Tổng tài sản = Tổng nguồn vốn

Tổng Tài sản = Tài sản ngắn hạn + Tài sản dài hạn

Tổng Nguồn vốn = Nợ phải trả + Vốn chủ sở hữu

Tổng Tài sản = Vốn chủ sở hữu + Nợ phải trả

Số dư cuối kỳ = Số dư đầu kỳ + Phát sinh tăng - Phát sinh giảm

Các nguyên nhân dẫn đến sự mất cân đối có thể là:

+ Do bản thân các quy định về tài chính kế toán về chế độ nói chung làm cho các mối quan hệ không cân bằng về lượng

3

Ví dụ: Trong các tổ chức quản lý có các đơn vị kế toán cơ sở (độc lập) có liên hệ

theo ngành dọc theo ngành kinh tế- kỹ thuật hoặc ngành chuyên sâu quá chặt chẽ về tài chính (ga, trạm của vận tải đường sắt, hàng không ) không có đấy đủ về kỹ thuật kế toán tài chính thì Bảng cân đối kế toán có thể không duy trì được cân bằng

+ Do lỗi xử lý trong kế toán

Ví dụ: do thiếu năng lực chuyên môn để xảy ra tình trạng sai sót, nhầm lẫn hoặc

do sơ ý, sao nhãng, làm tắt, các nghiệp vụ mới phát sinh, khó xử lý đều có thể dẫn tới

sự mất cân đối

- Kiểm toán các cân đối cụ thể: là việc xem xét đến các định khoản kế toán cụ thể

biểu hiện trong các sổ khác nhau như các nhật ký, bảng kê, sổ cái

Để kiểm toán các cân đối cụ thể, KTV phải dựa trên nguyên tắc đối ứng để tiến hành kiểm toán cũng như phải dựa trên mối quan hệ giữa số đầu kỳ và số tăng trong kỳ với

số cuối kỳ và số giảm trong kỳ của kế toán kép Những mối quan hệ như vậy rất nhiều đòi hỏi KTV phải biết phân vùng sai sót, thông thường hay rơi vào các trường hợp sau:

- Các nghiệp vụ mới phát sinh trong chế độ kế toán

- Các quan hệ tài chính phức tạp, không rõ ràng: thanh lý, nhượng bán TSCĐ

- Các nghiệp vụ xảy ra tại các thời điểm: thay đổi chế độ kế toán, nhân sự, cuối kỳ

kế toán trước, đầu kỳ kế toán sau

c Các bước tiến hành kiểm toán cân đối:

(i) Chuẩn bị cho cân đối:

- Xác lập các chỉ tiêu có liên quan, chứng từ cần thu thập

- Xác định phạm vi, nguồn tài liệu, chứng từ cần thu thập

(ii) Thực hành cân đối:

- Thu thập các tài liệu, chứng từ… tương ứng với các nội dung của các cân đối;

- Tổng hợp, đối chiếu lên bảng cân đối thử để tìm ra những quan hệ kinh tế, tài chính… bị mất cân đối hoặc có những biểu hiện bất thường khác

(iii) Các công việc sau cân đối:

- Phân tích, tìm nguyên nhân của những mất cân đối hoặc những tình hình bất thường;

- Kết luận về tính chính xác của các tài liệu, số liệu hoặc mở rộng phạm vi, điều chỉnh phương pháp kiểm toán để tìm nguyên nhân hoặc kết luận về những sai sót, vi phạm của đơn vị được kiểm toán

3.1.2.2 Đối chiếu logic

a Khái niệm: Đối chiếu logic là việc đối chiếu trị số của các chỉ tiêu có quan hệ kinh tế trực tiếp với nhau theo một xu hướng nhất định hoặc một tỉ lệ nhất định

b Nội dung: Phương pháp này thường bao gồm:

4

- Xem xét tính logic, tính hợp lý: Là việc xem xét mức biến động tương ứng về trị

số của các chỉ tiêu có quan hệ kinh tế trực tiếp song có thể có mức biến động khác nhau

và có thể theo hướng khác nhau

+ Tỷ suất giữa loại hình nghiệp vụ với số dư tài khoản: Tỷ suất giữa chi phí khấu

hao với tổng tài sản khấu hao

+ Tỷ suất giữa loại nghiệp vụ này với loại nghiệp vụ khác: giữa lợi nhuận bán hàng và chiết khấu bán hàng so với tổng doanh thu

+ Tỷ suất giữa dữ liệu tài chính so với dữ liệu hoạt động: giữa số hàng hóa bán ra với diện tích bán hàng, giữa chi phí nhân công với tổng số nhân viên hoặc tổng số giờ lao động hao phí…

+ Các tỷ suất phân tích kinh doanh khác như: tỷ suất khả năng thanh toán, tỷ suất khả năng lợi nhuận, …để suy ra tình hình tài chính, kết quả kinh doanh

Cách đối chiếu này còn được sử dụng rất phổ biến trong việc xem xét khái quát tính hợp lí của các mối quan hệ kinh tế - tài chính thuộc đối tượng kiểm toán Trên cơ sở

đó, định hướng cho việc kiểm toán các đối tượng cụ thể khi phát hiện những mâu thuẫn

trong mức và xu hướng biến động của các chỉ tiêu có liên quan

3.1.2.3 Đối chiếu trực tiếp

a Khái niệm: Đối chiếu trực tiếp là so sánh (về mặt lượng) trị số của cùng một chỉ tiêu trên chứng từ kiểm toán

b Nội dung: Đối chiếu trực tiếp thường có các trường hợp sau đây:

- Đối chiếu số cuối kỳ và số đầu kỳ sau, đối chiếu giữa các kỳ trên Bảng cân đối

kế toán để nghiên cứu sự biến động của chỉ tiêu đó qua các kỳ (đối chiếu ngang) hoặc đối chiếu giữa các bộ phận tổng thể để xem xét cơ cấu, phân bố từng quần thể (đối chiếu dọc)

- Đối chiếu giữa số dự toán, định mức, kế hoạch với số thực tế để đánh giá hiệu quả hoạt động;

- Đối chiếu trị số của cùng một chỉ tiêu trong cùng một thời kỳ trên các chứng từ khác nhau

5

Ví dụ: đối chiếu chỉ tiêu doanh thu trong hóa đơn bán hàng với doanh thu trên sổ

chi tiết TK 511, số tiền trong Phiếu thu/phiếu chi với số tiền trong sổ quỹ…

- Đối chiếu các con số của cùng một chứng từ nhưng được bảo quản lưu trữ ở các địa điểm khác nhau

Ví dụ: Đối chiếu các chứng từ giao dịch với ngân hàng…

- Đối chiếu trị số của các chỉ tiêu với trị số của các yếu tố cầu thành chỉ tiêu đó

Ví dụ: Đối chiếu các yếu tố số lượng, đơn giá với số tiền trong các chứng từ gốc

- Đối chiếu số liệu trong cùng một ngành

Ví dụ: Đối chiếu doanh thu xuất khẩu quần áo giữa các doanh nghiệp may mặc…

c Các bước tiến hành đối chiếu trực tiếp:

(i) Chuẩn bị cho đối chiếu:

- Xác định các chỉ tiêu cần đối chiếu;

- Thu thập các tài liệu, chứng cứ gắn với các chỉ tiêu đã xác định cần phải đối chiếu

(ii) Thực hiện đối chiếu:

- Soát xét các tài liệu, chứng từ, tính toán và tiến hành so sánh đối chiếu trực tiếp

hay đối chiếu lôgic

- Tổng hợp các chỉ tiêu đã đối chiếu, chỉ ra các sai lệch của các chỉ tiêu

(iii) Các công việc sau đối chiếu:

- Phân tích, tìm nguyên nhân sai lệch của các chỉ tiêu

- Kết luận về những chỉ tiêu đảm bảo được tính chính xác hoặc mở rộng phạm vi,

điều chỉnh phương pháp để tìm nguyên nhân hoặc kết luận về những sai sót, vi phạm của đơn vị liên quan đến các chỉ tiêu có sai lệch

3.1.3 Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ

Kiểm toán ngoài chứng từ là phương pháp mà trong đó KTV chưa có cơ sở dữ liệu

và phải dùng các phương pháp thích hợp để thu thập bằng chứng kiểm toán

Phương pháp kiểm toán ngoài chứng từ gồm 3 phân hệ:

Kiểm kê là phương pháp kiểm tra tại chỗ (cân, đong, đo, đếm…) các loại tài sản

có dạng vật chất hữu hình nhằm cung cấp bằng chứng về sự tồn tại, tình trạng tài sản

b Nội dung:

6

Đây là phương pháp kiểm tra đơn giản, song để phát huy tác dụng và nâng cao hiệu quả kiểm kê, công tác kiểm kê cần được tổ chức chặt chẽ và phù hợp với quy trình của kiểm toán Kiểm kê có thể thực hiện định kỳ, đột xuất hay thường xuyên và phải được thực hiện theo quy trình chung sau:

Chuẩn bị kiểm kê

- Xác định đối tượng kiểm kê, quy mô, thời gian và loại hình kiểm kê;

- Chuẩn bị các điều kiện cho kiểm kê: Cán bộ nhân viên, chuyên gia kỹ thuật…, các phương tiện kỹ thuật và đo lường

Thực hiện kiểm kê

- Thực hiện cân, đo, đong, đếm, xác định giá trị… và ghi chép số lượng, giá trị, chất lượng, phân biệt theo từng mã cân hoặc lô vật

tư, tài sản;

- Tổng hợp, hệ thống số liệu kiểm kê theo từng loại khoản mục…

và tập hợp lại các chứng từ kiểm kê (phiếu kiểm kê);

- So sánh, đối chiếu những số liệu kiểm kê với số liệu trên các sổ sách kế toán, tìm ra những sai lệch giữa hai số liệu trên

Kết thúc kiểm kê

Lập biên bản kiểm kê trong đó:

+ Phân tích, tìm nguyên nhân của những sai lệch về vật tư, tài sản giữa số kiểm kê và số liệu trên sổ sách;

+ Kết luận những chỉ tiêu đảm bảo được sự chính xác hoặc mở rộng phạm vi, điều chỉnh phương pháp kiểm toán để tìm nguyên nhân hoặc kết luận về những sai sót vi phạm của đơn vị liên quan đến những sai lệch về vật tư, tài sản (cả về phản ánh trên sổ sách,

tổ chức quản lý, bảo quản sử dụng)

3.1.3.2 Thực nghiệm

a Khái niệm:

Thực nghiệm là phương pháp diễn lại hoặc nghiên cứu, phân tích từng yếu tố cấu thành của một tài sản, một quá trình đã có, đã diễn ra cần xác minh lại

Phương pháp này chỉ áp dụng với các quy trình cụ thể

Ví dụ: Để xác minh lại hao phí hoặc kết quả sản xuất có thể làm thử lại một lô

hàng Qua đó xác định được mức hao phí vật liệu, lao động hoặc sản lượng…

b Nội dung:

Để tiến hành phương pháp này cần tiến hành các bước sau:

Chuẩn bị thực

nghiệm

- Xác định mục đích, nội dung của thực nghiệm;

- Chuẩn bị các điều kiện về nhân lực, phương tiện, dụng cụ, vật

tư thực nghiệm và các phương tiện đo lường, đánh giá…;

7

- Xây dựng quy trình thực nghiệm

Thực hành thực

nghiệm

- Thực hiện các quy trình thực nghiệm;

- Thống kê, tính toán, đo lường các chỉ tiêu, thông số, kết quả của quá trình thực nghiệm;

- So sánh số liệu, thông tin được rút ra từ thực nghiệm với các

số liệu, thông tin trong sổ sách, chứng từ…, tìm ra các sai lệch giữa hai loại số liệu, thông tin trên

Kết thúc thực

nghiệm

Đưa ra biên bản thực nghiệm trong đó:

- Phân tích và tìm nguyên nhân những sai lệch giữa số liệu, thông tin của thực nghiệm và sổ sách;

- Kết luận về những số liệu, thông tin đảm bảo chính xác trên sổ sách hoặc mở rộng, điều chỉnh phương pháp kiểm toán để tìm nguyên nhân hoặc kết luận về những sai sót vi phạm của đơn vị liên quan đến những sai lệch trên sổ sách, chứng từ…

- Quan sát thực tế quá trình kiểm soát và xác minh các dấu hiệu của kiểm soát

- Xác minh bằng văn bản thông qua gửi thư xác nhận

- Chọn mẫu hoặc chọn điển hình các đối tượng kiểm toán

b Nội dung: Để tiến hành phương pháp này cần tiến hành các bước sau:

Chuẩn bị điều tra

- Xác định nội dung, đối tượng và phạm vi cần điều tra;

- Lập đề cương những câu hỏi, thông tin cần phỏng vấn hoặc thiết kế những bảng biểu, phiếu câu hỏi cần gửi điều tra

Thực hành điều tra

- Tiếp cận đối tượng phỏng vấn, thu thập thông tin hoặc gửi các bảng biểu, phiếu câu hỏi… Sau đó, hoặc trực tiếp đến để nhận thông tin hoặc thu lại phiếu điều tra qua đường gián tiếp Các công việc sau

điều tra

- Tổng hợp, phản ánh, loại trừ, chọn lọc các thông tin, từ đó đưa ra những nhận xét, kết luận hoặc điều chỉnh phương pháp,

8

phạm vi kiểm toán

3.1.4 Phương pháp kiểm toán tuân thủ

3.1.4.1 Khái niệm, đặc trưng và điều kiện vận dụng:

- Khái niệm:

Phương pháp kiểm toán tuân thủ là các thủ tục, kỹ thuật kiểm toán được thiết kế

và sử dụng để thu thập các bằng chứng kiểm toán có liên quan đến tính thích hợp và hiệu quả của kiểm soát nội bộ (KSNB) doanh nghiệp

Khi nghiên cứu KSNB của doanh nghiệp, KTV cần trả lời câu hỏi "Liệu công việc kiểm toán có thể dựa vào KSNB của doanh nghiệp?"

Để trả lời câu hỏi này, về thực chất KTV phải xem xét mức độ thoả mãn về kiểm soát trong từng trường hợp cụ thể:

- Nếu rủi ro kiểm soát khi lập kế hoạch kiểm toán được đánh giá là cao, mức độ thoả mãn về kiểm soát thấp, KTV không tin tưởng và không thể dựa vào KSNB

- Nếu rủi ro kiểm soát khi lập kế hoạch kiểm toán được đánh giá là thấp thì mức

độ thoả mãn về kiểm soát còn tuỳ thuộc vào kết quả đánh giá thực tế hiệu quả của KSNB trong quá trình kiểm toán của KTV

Mối quan hệ giữa rủi ro kiểm soát và mức thoả mãn về kiểm soát:

Tính hiệu quả, độ tin cậy, mức thoả mãn vể KSNB ở mỗi doanh nghiệp có sự khác nhau, hay nói cách khác tính hiệu quả trong công việc ngăn chặn các gian lận, sai sót của

9

KSNB ở mỗi doanh nghiệp có khác nhau Vì vậy KTV không thể tin tưởng và áp dụng ngay phương pháp kiểm toán tuân thủ, mà muốn áp dụng phải nghiên cứu, thử nghiệm về KSNB của đơn vị mạnh hay yếu, mức thoã mãn về kiểm soát cao hay thấpđể áp dụng cho phù hợp, kể cả việc áp dụng phương pháp kiểm toán cơ bản với mức độ khác nhau

Để có được sự hiểu biết, đánh giá về KSNB doanh nghiệp, KTV phải nghiên cứu thực tế về KSNB Việc nghiên cứu này có thể được tiến hành bằng một trong các cách sau:

- Sử dụng bảng câu hỏi xây dựng sẵn về KSNB (phụ lục 1)

- Sử dụng bảng tường thuật mô tả KSNB (phụ lục 2)

- Sử dụng hệ thống lưu đồ với các ký hiệu của KSNB (phụ lục 3)

Thông thường việc thử nghiệm kiểm soát luôn phải quan tâm đến các cơ sở dẫn liệu sau đây :

- Sự hiện diện : Tức là sự tồn tại hoạt động của quy chế KSNB

- Tính hữu hiệu : Tức là sự hiệu lực trong hoạt động của quy chế KSNB (khả năng phát hiện, ngăn chặn các gian lận, sai sót)

- Tính liên tục : Tức là sự hoạt động liên tục của quy chế KSNB trong kỳ

3.1.4.2 Nội dung:

Tuỳ thuộc vào mức thoả mãn về kiểm soát mà KTV áp dụng các kỹ thuật kiểm toán sau của phương pháp kiểm toán tuân thủ:

(i) Kỹ thuật điều tra hệ thống

Kỹ thuật điều tra hệ thống là việc kiểm tra chi tiết một loạt các nghiệp vụ cùng loại ghi chép từ đầu đến cuối của 1 hệ thống để xem xét, đánh giá các bước kiểm soát áp dụng trong KSNB của đơn vị được kiểm toán

(ii) Các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát

Thử nghiệm chi tiết về kiểm soát là các thử nghiệm được tiến hành để thu thập bằng chứng về sự hữu hiệu của các quy chế kiểm soát nội bộ và các bước kiểm soát được tiến hành làm cơ sở cho việc thiết kế phương pháp kiểm toán cơ bản – tức các thử nghiệm

về số liệu

Ví dụ: Để ngăn chặn sai phạm trong việc lập hoá đơn và ghi chép nghiệp vụ bán

hàng, doanh nghiệp đã thực hiện thủ tục kiểm soát là giao cho một kế toán viên kiểm tra lại về số lượng, giá cả và tính toán trên từng hoá đơn bán hàng

Để thử nghiệm về loại kiểm soát này, KTV chọn một mẫu gồm 30 hoá đơn, tiến hành đối chiếu hoá đơn với các hợp đồng, đơn đặt hàng, chứng từ vận chuyển tương ứng

So sánh với bảng giá hiện hành và quyết định phê duyệt giá bán của lãnh đạo, đồng thời tính toán lại trên hoá đơn để đưa ra kết quả thử nghiệm, so sánh với kết quả cung cấp của doanh nghiệp để đưa ra kết luận có thể tin tưởng vào kết quả do bộ phận bán hàng cung cấp hay không? Nếu xảy ra nhiều sai sót thì KTV phải thiết kế lại các thử nghiệm cơ bản

để xác minh đúng đắn về nghiệp vụ bán hàng và các khoản phải thu

Việc tiến hành hay không tiến hành các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát phụ thuộc vào việc đánh giá lại rủi ro kiểm soát sau khi đã áp dụng kỹ thuật kiểm tra hệ thống

Trờng hợp 1: Nếu mức rủi ro kiểm soát đánh giá là không cao hoặc KTV xét thấy

có thể giảm được rủi ro kiểm soát so với mức đã được đánh giá sơ bộ khi lập kế hoạch kiểm toán xuống mức thấp hơn, thì KTV sẽ tiến hành các thử nghiệm chi tiết về kiểm soát cần thiết

Trường hợp 2: Nếu rủi ro kiểm soát được đánh giá là cao, không có khả năng giảm được thông qua việc kiểm tra hệ thống thì KTV sẽ không tiến hành thử nghiệm chi tiết về kiểm soát nữa mà phải tiến hành ngay các thử nghiệm cơ bản sao cho phù hợp

Sự tiến hành các thử nghiệm này về phạm vi, qui mô nhiều khi phụ thuộc vào tính chủ quan của KTV, nhưng nó luôn phải được tiến hành trên cơ sở kinh nghiệm, trình độ năng lực, sự xét đoán và sự am hiểu tường tận về doanh nghiệp được kiểm toán

3.1.5 Phương pháp kiểm toán cơ bản

3.1.5.1 Khái niệm, đặc trưng và điều kiện vận dụng

11

- Điều kiện vận dụng:

Đây là phương pháp được vận dụng cho mọi cuộc kiểm toán, tuy nhiên, phạm vi

và mức độ vận dụng lại tuỳ thuộc vào tính hiệu quả của KSNB doanh nghiệp Khi KSNB của doanh nghiệp tốt, để cuộc kiểm toán đạt hiệu quả thì KTV luôn phải kết hợp chặt chẽ

giữa hai phương phápkiểm toán tuân thủ và phương pháp kiểm toán cơ bản

3.1.5.2 Nội dung:

Phương pháp kiểm toán cơ bản gồm các loại kỹ thuật kiểm toán cụ thể sau:

- Phân tích đánh giá tổng quát

- Thử nghiệm chi tiết nghiệp vụ và số dư các tài khoản

(i) Phân tích đánh giá tổng quát (kỹ thuật phân tích)

- Phân tích đánh giá tổng quát là việc xem xét số liệu trên BCTC thông qua mối quan hệ và những tỉ lệ giữa các chỉ tiêu trên BCTC

- Phương pháp này giúp KTV khai thác bằng chứng kiểm toán nhanh chóng thông qua việc xác định những sai lệch về thông tin, những tính chất bất bình thường trên BCTC, để KTV xác định mục tiêu, phạm vi, qui mô, khối lượng công việc cần kiểm toán,

từ đó có thể đi sâu nghiên cứu, kiểm toán những vấn đề mà KTV cho là cần thiết

- Phương pháp này có tác dụng cho cả ba giai đoạn của quá trình kiểm toán, đó là giai đoạn lập kế hoạch kiểm toán; giai đoạn thực hiện kiểm toán và giai đoạn kết thúc kiểm toán

- Phương pháp đánh giá tổng quát bao gồm 2 kỹ thuật: phân tích xu hướng và

phân tích tỷ suất

 Phân tích xu hướng (phân tích ngang)

Phân tích xu hướng là phương pháp so sánh về lượng trên cùng một chỉ tiêu Phương pháp này giúp KTV thấy được chiều hướng biến động của từng chỉ tiêu Qua đó giúp KTV định hướng được nội dung kiểm toán và những vấn đề cơ bản cần đi sâu

Kỹ thuật so sánh trong phân tích xu hướng thường sử dụng như:

- So sánh số liệu thực tế kỳ này với kỳ trước

- So sánh số liệu thực tế với kế hoạch, định mức, dự toán…

- So sánh số liệu thực tế của doanh nghiệp với số liệu bình quân của ngành hoặc số liệu dự kiến của KTV

- So sánh số liệu thực tế doanh nghiệp này với doanh nghiệp khác cùng quy mô, cùng lãnh thổ, cùng ngành nghề, cùng loại hình sản xuất kinh doanh

- So sánh giữa số thực tế với chỉ tiêu do KTV dự kiến

 Phân tích tỷ suất (phân tích dọc)

- Nhóm tỷ suất khả năng thanh toán

+ Tỷ suất khả năng thanh toán nợ ngắn hạn(hệ số thanh toán hiện hành)

Ý nghĩa: Tỷ suất này phản ánh khả năng thanh toán các khoản nợ ngắn hạn bằng tài sản ngắn hạn của doanh nghiệp và đặc biệt quan trọng đối với các bên đối tác cho vay hoặc cho thanh toán chậm Hệ số này càng cao phản ánh khả năng thanh toán nợ ngắn hạn càng cao

Khi tỷ suất = 1 nghĩa là tài sản ngắn hạn vừa đủ thanh toán nợ ngắn hạn

Thường tỷ suất = 2 thì là đảm bảo vốn vừa thanh toán đủ nợ ngắn hạn vừa duy trì được khả năng kinh doanh và được các chủ nợ chấp nhận

Khi tỷ suất > 2: Doanh nghiệp có khả năng thanh toán nhưng có thể là đã đầu tư

dư thừa tài sản ngắn hạn

Khi tỷ suất <2: Doanh nghiệp có khả năng thanh toán nhưng đầu tư thiếu tài sản ngắn hạn

Tuy nhiên cũng có quan điểm cho rằng: tỷ suất này phải ≥ 3 mới đảm bảo vì tài sản ngắn hạn phải đảm bảo ít nhất là 3 chu kỳ kinh doanh mới đảm bảo an toàn cho kinh doanh của doanh nghiệp Đồng thời để đánh giá tỷ suất này như vậy là tốt hay xấu thì còn phụ thuộc vào bản chất ngành nghề kinh doanh của đơn vị

+ Tỷ suất khả năng thanh toán nhanh

Ý nghĩa: Hệ số này phản ánh khả năng thanh toán nhanh các khoản nợ ngắn hạn

bằng tiền và tài sản có thể chuyển hoá nhanh thành tiền

Tỷ suất này = 1: được coi là hợp lý

Tỷ suất này > 1: có khả năng thanh toán nhanh nhưng có thể đang dư thừa tiền và các khoản tương đương tiền

Tỷ suất khả năng thanh

toán nợ ngắn hạn

= Tổng tài sản ngắn hạn

13

Tỷ suất này< 1: khó khăn trong thanh toán nợ ngắn hạn

+ Tỷ suất khả năng thanh toán bằng tiền

Tỷ suất khả năng

thanh toán bằng tiền =

Tiền và các khoản tương đương tiền

Tổng nợ ngắn hạn

Ý nghĩa: Tỷ suất này cho biết khả năng thanh toán nhanh các khoản nợ ngắn hạn

bằng số tiền và các khoản tương đương tiền hiện đang có của doanh nghiệp

So với 2 tỷ suất khả năng thanh toán trên, tỷ suất này đòi hỏi khắt khe hơn về tính thanh khoản Tỷ suất này thường xuyên biến động từ 0,5 đến 1 Tuy nhiên cũng giống như tỷ suất khả năng thanh toán nợ ngắn hạn và khả năng thanh toán nhanh, để kết luận giá trị của tỷ suất thanh toán bằng tiền là tốt hay xấu cần xem xét đến bản chất ngành nghề kinh doanh của doanh nghiệp

- Nhóm tỷ suất hiệu quả hoạt động:

+Vòng quay các khoản phải thu (Hệ số thu hồi nợ phải thu)

Vòng quay các khoản

phải thu =

Doanh thu thuần về BH và CCDV(năm)

Số dư các khoản phải thu bình quân

Ý nghĩa: Vòng quay các khoản phải thu là chỉ tiêu để tính toán số ngày trung bình

khoản phải thu từ lúc phát sinh cho đến khi thu được tiền (số tiền bán hàng tính vào doanh thu trong một năm được thu về quỹ doanh nghiệp là bao nhiêu lần trong năm) Nếu

số vòng thu hồi càng lớn thì càng chứng tỏ khả năng bán hàng và phương pháp thu hồi công nợ càng tốt Khi đó, số ngày (thời gian) của một vòng thu nợ càng giảm

Số vòng quay các khoản phải thu càng nhiều hay thời gian thu hồi nợ càng ngắn thì càng có tiền để chi trả các khoản nợ

Chỉ tiêu này có thể được so sánh với chính sách về thanh toán của công ty

Chỉ tiêu về số ngày phải thu thường biến động bởi:

Sự thay đổi của môi trường kinh tế nói chung

Doanh thu cuối năm tăng hoặc giảm đột biến

Sự thay đổi về khách hàng

Sự thay đổi về điều khoản thanh toán

Sự thay đổi về điều kiện ghi nhận nợ phải thu khó đòi

Để phân tích và nhận biết rủi ro từ việc thay đổi số ngày phải thu, cần xem xét sự thay đổi của các tài khoản như phải thu, phải thu khó đòi, hàng bán trả lại và số dư chi tiết của từng khách hàng Bên cạnh đó cũng có thể xem xét sự biến động trong báo cáo tuổi nợ

+ Vòng quay hàng tồn kho:

14

Ý nghĩa: Phản ánh tốc độ luân chuyển của hàng tồn kho trong doanh nghiệp nhanh

hay chậm Nếu tốc độ luân chuyển hàng hóa càng nhanh thì càng chứng tỏ tình hình kinh doanh là tốt, tình hình tài chính và khả năng thanh toán của doanh nghiệp càng có nhiều thuận lợi

- Một vòng luân chuyển của vật tư được tính từ khi bỏ tiền ra mua đến khi xuất vật

tư vào sản xuất, sử dụng

- Một vòng luân chuyển của thành phẩm được tính từ khi xuất kho thành phẩm bán thu được tiền

- Một vòng luân chuyển của hàng hoá được tính từ khi mua hàng hoá đến khi bán hàng hoá thu được tiền

Số vòng luân chuyển của hàng tồn kho cho biết mỗi năm hàng tồn kho luân chuyển được mấy lần

Số vòng luân chuyển càng nhiều, thời gian luân chuyển một vòng càng ngắn Chú ý: Số vòng luân chuyển hàng tồn kho càng nhiều hay thời gian một vòng hàng tồn kho càng ngắn thì càng có tiền để chi trả các khoản nợ

Chỉ tiêu này thường bị ảnh hưởng bởi các nhân tố sau:

Sự thay đổi về cơ cấu hàng tồn kho hoặc cơ cấu sản phẩm

Kiểm kê thừa hoặc thiếu

Sự thay đổi về quản lý hàng tồn kho hoặc thủ tục kiểm soát

Sự thay đổi về giá hàng tồn kho

Sự thay đổi về phương pháp kế toán đối với hàng tồn kho

Sự thay đổi về chính sách dự phòng giảm giá hoặc ghi giảm hàng tồn kho

Để phân tích và nhận biết rủi ro do việc vòng quay hàng tồn kho biến động, có thể xem xét sự thay đổi của số dư một số tài khoản khác như thành phẩm, sản phẩm dở dang, nguyên vật liệu, giá vốn hàng bán, và so sánh sự thay đổi của một số chỉ tiêu khác như số ngày phải trả và khả năng thanh toán bằng tiền

+ Vòng quay vốn lưu động

Vòng quay vốn lưu động = Doanh thu thuần

Vốn lưu động thuần bình quân

Trong đó: Vồn lưu động thuần = Tài sản ngắn hạn – Nợ ngắn hạn

15

Ý nghĩa: tỷ suất này cho biết vốn lưu động quay được mấy vòng trong một kỳ

phân tích Nếu vòng quay vốn lưu động càng lớn, thời gian một vòng quay càng nhỏ, hiệu suất sử dụng vốn lưu động càng cao và ngược lại

- Nhóm tỷ suất khả năng sinh lời

+ Tỷ suất lợi nhuận gộp

Tỷ suất lợi nhuận gộp = Lợi nhuận gộp

Doanh thu thuần bán hàng và CCDV

Ý nghĩa: tỷ suất lợi nhuận gộp là chỉ tiêu đầu tiên để phân tích về khả năng sinh

lời Chỉ tiêu này cho thấy khả năng của công ty trong việc kiểm soát giá vốn và giá bán Chỉ tiêu tỷ suất lợi nhuận gộp có thể cung cấp nhiều thông tin hơn nếu được phân tích theo từng loại sản phẩm

Để phân tích và nhận biết rủi ro từ việc chỉ tiêu lợi nhuận gộp thay đổi, có thể xem xét thêm sự thay đổi của số dư các tài khoản như nguyên vật liệu, nhân công, chi phí sản xuất chung

+ Tỷ suất lợi nhuận thuần(ròng)

Tỷ suất lợi nhuận thuần

=

=

Lợi nhuận sau thuế Doanh thu thuần BH và CCDV

Ý nghĩa: chỉ tiêu tỷ suất lợi nhuận thuần đánh giá khả năng sinh lời sau khi trừ đi

các khoản giá vốn và chi phí.Chỉ tiêu này có thể được so sánh với chỉ tiêu tỷ suất lợi nhuận gộp để phân tích ảnh hưởng của chi phí quản lý, chi phí bán hàng tới lợi nhuận

+ Doanh thu trên tổng tài sản (vòng quay tổng tài sản)

Doanh thu trên tổng tài

Ý nghĩa: chỉ tiêu doanh thu trên tổng tài sản đánh giá hiệu quả của việc sử dụng tài

sản của công ty Tỷ suất này càng cao, việc sử dụng tài sản của công ty vào các hoạt động sản xuất kinh doanh càng hiệu quả Tuy nhiên để đánh giá đầy đủ về mức độ hiệu quả của việc sử dụng tài sản của công ty cần so sánh với tỷ suất trung bình của ngành

+ Tỷ suất sinh lời trên tài sản (ROA)

Ý nghĩa: chỉ tiêu tỷ suất sinh lời của tài sản chỉ ra mối quan hệ giữa lợi nhuận thu

được và tổng mức đầu tư tài sản Chỉ tiêu này cũng phản ánh hiệu quả của công ty trong việc quản lý tài sản và tạo lợi nhuận Chỉ tiêu này càng cao thì khả năng sinh lợi trên tổng

Tỷ suất sinh lời của tài

Lợi nhuận sau thuế TNDN

Tổng giá trị tài sản bình quân

16

tài sản càng cao Tuy nhiên, có rủi ro trong trường hợp chỉ tiêu này cao không phải do khai thác tài sản hiệu quả mà là vì thiếu hụt đầu tư vào tài sản, ảnh hưởng đến hoạt động lâu dài của doanh nghiệp

Để phân tích và nhận biết rủi ro từ việc chỉ tiêu tỷ suất lợi nhuận trên tài sản thay đổi cần phải xem xét các tài khoản có liên quan như tài sản vô hình, doanh thu và có thể

so sánh sự thay đổi đó với các chỉ tiêu khác như vòng quay của tài sản, lãi trên nợ dài hạn

+ Tỷ suất sinh lời trên vốn chủ sở hữu (ROE)

Tỷ suất sinh lời trên vốn

Ý nghĩa: chỉ tiêu tỷ suất sinh lời trên vốn chủ sở hữu phản ánh hiệu quả khai thác

vốn chủ sở hữu của doanh nghiệp và mức lợi nhuận đạt được khi đầu tư vào doanh nghiệp Chỉ tiêu này càng cao thì khả năng sinh lời trên vốn chủ sở hữu càng cao

Tuy nhiên có thể có rủi ro trong trường hợp chỉ tiêu này cao không hẳn vì khai thác vốn chủ sở hữu hiệu quả mà vì lệ thuộc nhiều vào vốn vay, khiến cơ cấu tài chính mất cân bằng

- Nhóm tỷ suất về cấu trúc tài chính

+ Tỷ suất nợ trên vốn chủ sở hữu

Tỷ suất nợ trên vốn chủ sở

Nợ phải trả Vốn chủ sở hữu

Ý nghĩa: So sánh chỉ tiêu nợ trên vốn chủ sở hữu dùng để đánh giá khả năng tự tài

trợ và cấu trúc nguồn vốn của doanh nghiệp

Thông thường nếu tỷ suất >1 có nghĩa là tài sản của doanh nghiệp được tài trợ chủ yếu bằng các khoản nợ và ngược lại, tài sản của doanh nghiệp được tài trợ chủ yếu từ nguồn vốn chủ sở hữu Tỷ suất này càng cao thể hiện cơ cấu nguồn vốn càng rủi ro trong doanh nghiệp

Tuy nhiên, tỷ suất này phụ thuộc vào ngành và lĩnh vực mà doanh nghiệp hoạt động Ví dụ các ngành sản xuất thường có tỷ suất nợ trên vốn chủ sở hữu cao hơn nhưng ngành dịch vụ

+ Tỷ suất nợ dài hạn trên vốn chủ sở hữu

Tỷ suất nợ dài hạn trên vốn

Nợ dài hạn Vốn chủ sở hữu

Ý nghĩa: tỷ suất này phản ánh mức độ tài trợ bằng vốn vay thường xuyên qua việc

loại bỏ nợ ngắn hạn qua đó cho thấy rủi ro về mặt tài chính của công ty

+ Tỷ suất nợ trên tổng tài sản (Hệ số nợ)

17

Tỷ suất nợ trên tổng tài sản = Nợ phải trả

Tổng tài sản

Ý nghĩa: tỷ suất này phản ánh mức độ phụ thuộc tài chính của các công ty đối với

chủ nợ Thông thường tỷ suất này thấp đảm bảo khả năng thanh toán nợ của công ty, tỷ suất quá cao thường thể hiện rủi ro tài chính lớn

+ Tỷ suất nợ dài hạn trên tổng tài sản

Tỷ suất nợ dài hạn trên tổng

Nợ dài hạn Tổng tài sản

Ý nghĩa:tỷ suất này cho biết tỷ lệ tài sản của công ty được tài trợ bằng nợ dài hạn,

phản ánh tổng quát tình hình tài chính dài hạn của công ty

(ii) Kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư

Phương pháp kiểm tra chi tiết nghiệp vụ: là kỹ thuật kiểm tra chi tiết việc (quá trình) ghi chép, hạch toán từng nghiệp vụ kinh tế từ chứng từ vào sổ kế toán có liên quan

Phương pháp kiểm tra chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản nhằm mục đích thu thập các bằng chứng trực tiếp chứng minh cho mức độ tin cậy của các số liệu trên các tài liệu kế toán

Phương pháp này gồm kiểm tra chi tiết nghiệp vụ và kiểm tra chi tiết số dư tài khoản kế toán

- Kiểm tra chi tiết nghiệp vụ

+ Khảo sát các nghiệp vụ thực tế phát sinh như thế nào

+ Xem xét các nghiệp vụ này được ghi nhận ra sao

+ Việc ghi chép nghiệp vụ vào các sổ kế toán, việc chuyển sổ đối với từng nghiệp

vụ có đúng chế độ, đúng phương pháp hay không, có được ghi chép đầy đủ hay bỏ sót, đúng hay sai kỳ

Việc khảo sát này nhằm tìm ra những gian lận, sai sót ngay từ khi ghi chép Xem xét nghiệp vụ có phát sinh từ thực tế hay không? Việc ghi chép và xử lý nghiệp vụ là một khâu quan trọng, có ảnh hưởng trực tiếp đến tính đúng đắn, trung thực của thông tin tài chính Vì vậy khảo sát nghiệp vụ là một kỹ thuật quan trọng trong việc tìm ra sai sót ở khâu ghi chép

Việc khảo sát nghiệp vụ được áp dụng trong mọi cuộc kiểm toán không phân biệt KSNB mạnh hay yếu Tuy nhiên, hiệu lực của KSNB lại chi phối đến việc khảo sát, thử nghiệm trên mẫu kiểm toán lớn hay nhỏ Để đưa ra kết luận nhanh ở giai đoạn này, KTV thường tiến hành thử nghiệm, khảo sát trên cơ sở mẫu chọn để kiểm toán, nó cho ta kết quả nhanh nhất, phù hợp và hiệu quả nhất

- Kiểm tra chi tiết số dư tài khoản

18

Mục đích của việc khảo sát chi tiết số dư tài khoản là tìm ra các cơ sở dẫn liệu của

số dư các tài khoản, tức số dư tài khoản có thật hay không? Nó có được ghi chép dựa trên các chứng từ hợp lệ và phù hợp với thực tế không, đồng thời nó có được cộng dồn tính ra

số dư luỹ kế theo đúng qui định hay không, nó có bỏ sót, bỏ quên các nghiệp vụ hoặc bị

xử lý sai lệch số liệu trong tài khoản hay không? Việc tính toán, đánh giá về số dư tài khoản phải đúng đắn phù hợp, việc ghi chép và tính số luỹ kế phù hợp với quy định Số

dư phải phù hợp với số liệu thực tế hoặc kết quả kiểm kê

Nội dung của phương pháp này bao gồm các thử nghiệm về:

+ Tính có thật: Tức số dư của các tài khoản tại thời điểm lập báo cáo tài chính phù hợp với tình hình thực tế về tài sản, công nợ và tình hình tài chính của doanh nghiệp

+ Sự tính toán, đánh giá: Tức số dư tài khoản đã được tính toán, đánh giá hợp lý + Sự phân loại và tổng hợp: Tức số dư tài khoản được phân loại và tổng hợp đầy

đó xác định được mức thoả mãn để đưa ra kết luận phù hợp

Việc thử nghiệm chi tiết số dư tài khoản không phải được tiến hành toàn bộ, mà nó được tiến hành trên cơ sở sự lựa chọn của KTV tuỳ thuộc vào mức độ sai sót trọng yếu của các tài khoản lựa chọn và mức độ rủi ro kiểm soát cao hay thấp ở những lĩnh vực và

bộ phận thử nghiệm

Thử nghiệm chi tiết nghiệp vụ và số dư tài khoản là phương pháp kiểm toán ra đời sớm nhất, mất nhiều thời gian, công sức, chi phí Tuy nhiên nó đem lại bằng chứng kiểm toán có giá trị và sức thuyết phục cao nhất Loại thử nghiệm này thích hợp để thử nghiệm

ở những lĩnh vực quan trọng, dễ cảm xúc trong kinh doanh như tiền mặt, vàng bạc, ngoại

tệ, kim khí, đá quí vật tư quí hiếm Song trong thời đại ngày nay, qui mô sản xuất kinh doanh phát triển rất rộng lớn, vì vậy, kiểm toán hiện đại không thể thử nghiệm toàn bộ các số dư tài khoản và mọi nghiệp vụ phát sinh mà nó được tiến hành trên cơ sở mẫu chọn trong kiểm toán Thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ và số dư tài khoản là việc thử nghiệm chi tiết các nghiệp vụ kinh tế phát sinh đến quá trình xử lý, ghi sổ kế toán và lập

báo cáo tài chính cũng như việc tính số dư các tài khoản

3.2 Chọn mẫu kiểm toán

Do đối tượng của kiểm toán nói chung là mọi hoạt động kinh doanh của các đơn

vị Các hoạt động kinh doanh của các đơn vị vô cùng phong phú, đa dạng, phức tạp mà

kế toán ghi chép, phản ánh trên các hóa đơn, chứng từ sổ sách, báo cáo Chính vì vậy,

có hạn và chi phí kiểm toán thấp

3.3.1 Các khái niệm cơ bản về chọn mẫu

- Tổng thể: Là toàn bộ dữ liệu mà từ đó KTV lấy mẫu nhằm rút ra kết luận về toàn

bộ dữ liệu đó

Tổng thể là một tập hợp bao gồm tất cả các phần tử hoặc đơn vị thuộc đối tượng nghiên cứu (hay nói cách khác: Tổng thể là toàn bộ dữ liệu về một vấn đề gì đó mà KTV muốn lập mẫu kiểm toán để rút ra các kết luận)

- Mẫu kiểm toán: là một phần dữ liệu (mẫu) được lấy ra từ tổng thể (toàn bộ dữ

liệu) để thực hiện các phép thử cơ bản và tuân thủ để đánh giá Từ kết quả của mẫu kiểm toán suy ra kết quả cho tổng thể

- Mẫu đại diện: Là mẫu mà đặc điểm của mẫu cũng giống như những đặc điểm

của tổng thể

- Đơn vị lấy mẫu: Là các phần tử riêng biệt cấu thành tổng thể

Ví dụ: các séc trong bảng kê nộp tiền, các nghiệp vụ ghi Có trên sổ phụ ngân hàng, hóa đơn bán hàng hoặc số dư Nợ trên các khoản phải thu khách hàng

- Lấy mẫu kiểm toán: Là áp dụng các thủ tục kiểm toán trên số phần tử ít hơn

100% tổng số phần tử của một tổng thể kiểm toán sao cho tất cả các đơn vị lấy mẫu đều

có cơ hội được chọn nhằm cung cấp cho KTV cơ sở hợp lý để đưa ra kết luận về toàn bộ

tổng thể

Lấy mẫu sẽ giúp KTV thu thập và đánh giá bằng chứng kiểm toán về các đặc trưng của các phần tử được chọn, nhằm hình thành hay củng cố kết luận về tổng thể Lấy

mẫu có thể tiến hành theo phương pháp thống kê hoặc phi thống kê

- Sai phạm: là việc không thực hiện hoặc thực hiện sai phạm thủ tục kiểm soát,

phát hiện được qua các thử nghiệm kiểm soát hoặc các sai lệch về thông tin hoặc số liệu phát hiện được qua các thử nghiệm cơ bản

- Sai phạm cá biệt: Là một sai sót hay sai lệch được chứng minh là không đại diện

cho các sai sót hay sai lệch của tổng thể

- Sai sót có thể bỏ qua: Là một giá trị được KTV đặt ra mà dựa vào đó KTV mong

muốn đạt được mức độ đảm bảo hợp lý rằng sai sót thực tế của tổng thể không vượt quá giá trị đặt ra Sai sót có thể bỏ qua có thể bằng hoặc thấp hơn mức trọng yếu thực hiện

- Kỹ thuật phân tổ (nhóm, tầng hoặc lớp): là việc phân chia tổng thể thành các tổng

thể con hoặc các nhóm, mỗi tổng thể con hoặc mỗi nhóm là một tập hợp các đơn vị lấy mẫu có cùng tính chất (thường là chỉ tiêu giá trị)

20

Ví dụ:

+ Khi kiểm toán khoản phải thu: KTV có thể phân nhóm các số dư theo tuổi nợ + Khi kiểm toán khoản mục doanh thu một công ty dịch vụ phần mềm: KTV có thể phân nhóm khoản mục doanh thu thành doanh thu dịch vụ thuê ngoài, doanh thu tư vấn công nghệ thông tin, doanh thu dịch vụ cung ứng giải pháp, doanh thu triển khai phần mềm

- Rủi ro lấy mẫu: là rủi ro mà kết luận của KTV dựa trên việc kiểm tra mẫu có thể

khác so với kết luận đưa ra nếu kiểm tra tổng thể với cùng một thủ tục kiểm toán

Rủi ro lấy mẫu có thể dẫn tới hai loại kết luận sai như sau:

+ Kết luận rằng các kiểm soát có hiệu quả cao hơn so với hiệu quả thực sự của các kiểm soát đó (đối với thử nghiệm kiểm soát), hoặc kết luận rằng không có sai sót trọng yếu trong khi thực tế lại có (đối với kiểm tra chi tiết) Loại kết luận sai này ảnh hưởng đến tính hữu hiệu của cuộc kiểm toán, và có thể dẫn đến ý kiến kiểm toán không xác đáng

+ Kết luận rằng các kiểm soát có hiệu quả kém hơn so với hiệu quả thực sự của các kiểm soát đó (đối với thử nghiệm kiểm soát), hoặc kết luận rằng có sai sót trọng yếu trong khi thực tế lại không có (đối với kiểm tra chi tiết) Loại kết luận sai này ảnh hưởng đến hiệu quả của cuộc kiểm toán vì nó thường dẫn đến các công việc bổ sung để chứng minh rằng các kết luận ban đầu là không đúng

Rủi ro lấy mẫu xuất phát từ bản chất của kỹ thuật lấy mẫu là chỉ kiểm tra một số phần tử của tổng thể Vì vậy, rủi ro lấy mẫu giảm khi kích cỡ của mẫu chọn tăng lên Tuy nhiên, kích cỡ mẫu tăng lên đồng nghĩa với chi phí kiểm toán tăng lên Do đó, cần phải cân đối giữa rủi ro chọn mẫu với chi phí do chọn mẫu có kích thước lớn

- Rủi ro ngoài lấy mẫu: Là rủi ro khi KTV đi đến một kết luận sai vì các nguyên

nhân không liên quan đến rủi ro lấy mẫu

Ví dụ: KTV có thể sử dụng thủ tục kiểm toán không thích hợp hay KTV hiểu sai

bằng chứng và không nhận diện được sai sót

Rủi ro ngoài lấy mẫu có thể giảm được bằng cách thực hiện đúng đắn việc lập kế hoạch kiểm toán, giám sát và soát xét lại quá trình thực hiện kiểm toán

- Tỷ lệ sai lệch có thể bỏ qua: Là một tỷ lệ sai lệch được kiểm toán viên đặt ra đối

với các thủ tục kiểm soát nội bộ mà dựa vào đó kiểm toán viên mong muốn đạt được mức

độ đảm bảo hợp lý rằng tỷ lệ sai lệch thực tế của tổng thể không vượt quá tỷ lệ sai lệch đặt ra

3.3.2 Các loại mẫu

Mẫu gồm 2 loại: mẫu thống kê và mẫu phi thống kê

3.3.2.1 Mẫu thống kê

21

Khái niệm:Mẫu thống kê là mẫu được sử dụng phương pháp toán học để tính toán

các kết quả thống kê có tính hệ thống

Đặc điểm:

- Các phần tử được lựa chọn một cách ngẫu nhiên;

- Sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi ro lấy mẫu

Khi tiến hành chọn mẫu thống kê, KTV có thể định lượng được các loại rủi ro trong quá trình chọn mẫu bằng các phương pháp toán học, từ đó có thể tính được cỡ mẫu cần thiết để hạn chế được các loại rủi ro lấy mẫu ở mức KTV đã dự kiến trước

3.2.2.2 Mẫu phi thống kê

Khái niệm:Mẫu phi thống kê là mẫu được chọn trên cơ sở xét đoán mang tính

nghề nghiệp của KTV

Đặc điểm:

- KTV không định lượng được rủi ro lấy mẫu

- Chi phí ít, đơn giản, được áp dụng rộng rãi trong kiểm toán hiện nay

Mẫu phi thống kê không có một hoặc hai đặc điểm của mẫu thống kê, do đó, khi chọn mẫu phi thống kê, KTV không thể định lượng được rủi ro cho mẫu, thay vào đó, các kết luận được tiếp cận với tổng thể trên cơ sở phán đoán nhiều hơn

3.3.3 Các phương pháp chọn mẫu

3.3.3.1 Phương pháp chọn mẫu xác suất

Phương pháp này sẽ đảm bảo mỗi phần tử của tổng thể đều có cơ hội như nhau để được lựa chọn vào mẫu, kết quả là mẫu không thiên lệch, tuy nhiên có thể mẫu không đại diện vì khả năng mẫu chọn được có thể không chứa đựng những đặc tính giống như tổng thể

Phương pháp chọn mẫu xác suất gồm có chọn mẫu ngẫu nhiên và chọn mẫu có hệ thống

a.Chọn mẫu ngẫu nhiên:

- Khái niệm: Chọn mẫu ngẫu nhiên là phương pháp lựa chọn các phần tử vào mẫu

theo nguyên tắc mỗi phần tử trong tổng thể đều có cơ hội như nhau để được chọn vào mẫu

- Đặc điểm:

+ Các phần tử được lựa chọn ngẫu nhiên vào mẫu

+ Sử dụng lý thuyết xác suất thống kê để đánh giá kết quả mẫu, bao gồm cả việc định lượng rủi ro lấy mẫu

- Điều kiện áp dụng: